Учет амортизации основных средств

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учет амортизации основных средств

1. Сущность и понятие амортизации и износа

Износ основных средств (фондов) - снижение первоначальной стоимости основных средств в результате их снашивания в процессе производства или вследствие морального старения машин, а также снижения стоимости производства в условиях роста производительности труда. В бухгалтерском учете износ основных средств отражается ежемесячно одновременно с начислением амортизации. Сумма износа равна сумме начисленной амортизации основных средств плюс износ жилых зданий в части полного восстановления.

Различают физический и моральный износ основных средств. Физический износ представляет собой потерю основными средствами технико-эксплуатационных качеств в результате использования. Моральный износ - снижение стоимости основных средств в результате: 1) снижения себестоимости производства такого же товара; 2) появления более совершенных и производительных машин. Моральный износ основных средств не зависит от их физического износа. Физически годная машина может быть настолько морально устаревшей, что эксплуатация ее становится экономически невыгодной. И физический и моральный износ ведет к потере стоимости [1].

Стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01.

Амортизация (от лат. amortisatio - погашение) - экономический механизм погашения стоимости основных средств путем включения в издержки производства (обращения). Амортизация обусловлена особенностями участия основных средств в процессе производства. Основные средства участвуют в процессе производства длительный период (не менее одного года). При этом они сохраняют свою натуральную форму, но постепенно снашиваются [1]

Амортизация начисляется ежемесячно по установленным нормам амортизационных отчислений. Начисленные суммы амортизации включаются в себестоимость выпускаемой продукции или издержки обращения и одновременно за счет амортизационных отчислений создается амортизационный фонд, используемый для полного восстановления и капитального ремонта основных средств. Поэтому правильное планирование и фактическое начисление амортизации способствует точному исчислению себестоимости продукции, а также определению источников и размеров финансирования капитальных вложений и капитального ремонта основных фондов.

Амортизационные отчисления - начисления с последующим отчислением, отражающие процесс постепенного перенесения стоимости средств труда по мере износа на стоимость производимых с их помощью продукции, работ и услуг в целях аккумуляции денежных средств для последующего полного восстановления. Амортизационные отчисления производятся по установленным нормам амортизации, их размер устанавливается за определенный период по конкретному виду основных фондов (группе; подгруппе) и выражается, как правило, в процентах на год износа к их балансовой стоимости.

Амортизационный фонд - источник капитального ремонта основных средств, капитальных вложений. Образуется за счет амортизационных отчислений.

Амортизация не начисляется по:

Ш объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.);

Ш объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода);

Ш объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам дорожного хозяйства;

Ш продуктивному скоту;

Ш многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста;

Ш объектам основных средств, используемым для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, для управленческих нужд организации либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним производится начисление износа в конце отчетного года исходя из установленного организацией срока их полезного использования. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 «Износ основных средств».

По объектам жилищного фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.

По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств [6].

Основополагающей характеристикой объекта основных средств при определении сумм амортизационных отчислений является срок его полезного использования, который устанавливается при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. СПИ организация устанавливает самостоятельно при принятии объекта основных средств к учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств, включая объекты основных средств, ранее использованные у другой организации, производится исходя из:

Ш ожидаемого срока использования в организации этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

Ш ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен); естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

Ш нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды) [11].

Для сближения данных бухгалтерского и налогового учета организация может в бухгалтерском учете использовать Классификацию основных средств, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 №1 (ред. от 10.12.2010) «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». В этой классификации определено десять амортизационных групп основных средств в зависимости от сроков их полезного использования [3].

Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств», предназначенный для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств. Данный счет имеет два субсчета - с/сч 02/1 «Амортизация собственных ОФ в эксплуатации» (сч. 01) и с/сч 02/2 «Амортизация собственных ОФ приобретенных для сдачи в лизинг» (сч. 03).

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, включая находящегося в запасе (резерве), и производится до полного погашения стоимости этих объектов либо до их выбытия. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или выбытия объекта.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3-х месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев [1].

Порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом могут быть переведены на консервацию, как правило, объекты основных средств, находящиеся в определенном технологическом комплексе и (или) имеющие законченный цикл технологического процесса.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, как правило, по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации [6].

Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.

При выбытии собственных основных средств сумму амортизации по ним списывают в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства» [9].

По состоянию на 1 января составляется «Ведомость начисления амортизации» в целом по предприятию в разрезе инвентарных объектов, сгруппированных по месту установки и подгруппам, т.е. по шифрам производственных затрат (ШПЗ):

ШПЗ = 00 00 000, где

00 - балансовый счет,

00 - субсчет, цех,

000 - шифр готовой продукции или номер заказа, или статья аналитического учета.

Кроме того, ежемесячно составляется «Сводная ведомость начисления амортизации по ШПЗ».

2. Способы начисления амортизации

Выбор того или иного способа начисления амортизации по отдельным объектам и группам основных средств организация осуществляет самостоятельно с учетом возможности и целесообразности использования того или иного способа по отношению к конкретным объектам основных средств, особенности технологии и организации производства в данной организации, сложность расчета амортизации тем или иным способом и др. [10].

В России согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) используются применяемые в международной практике бухгалтерского учета четыре метода для определения амортизационных отчислений:

Ш линейный способ;

Ш способ уменьшаемого остатка (нелинейный);

Ш способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

Ш способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) [4].

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

1. Линейный способ начисления амортизации основных средств является наиболее распространенным. Это связано с тем, что в его основе лежит срок полезного использования объектов, что определяет его применение при начислении амортизации по зданиям, сооружениям, многим видам силовых и рабочих машин и оборудования, производственному инвентарю и принадлежностям, хозяйственному инвентарю, рабочему скоту.

Целесообразно применять этот способ по тем видам основных средств, по которым величина амортизации определяется СПИ или по которым невозможно функционально связать процесс перенесения стоимости данных активов на продукцию через амортизацию с интенсивностью их эксплуатации.

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном способе ее начисления определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Норма амортизации рассчитывается следующим образом:

Сумма амортизации определяется по формуле

2. При способе уменьшаемого остатка сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости (первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) за минусом начисленной амортизации) объекта основных средств на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При этом в соответствии с законодательством Российской Федерации субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный двум; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3 [8].

Норма амортизации рассчитывается следующим образом:

Сумма амортизации определяется по формуле

Следует заметить, что при достижении остаточной стоимости равной 20% от первоначальной стоимости начисление амортизации производится линейным способом.

3. При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной)) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Например, при СПИ=5 лет норма амортизации рассчитывается следующим образом:

Следовательно:

Сумма амортизации определяется по формуле

4. При применении способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования такого объекта. Месячная норма амортизации определяется сразу после его окончания [8].

Норма амортизации рассчитывается следующим образом:

Сумма амортизации определяется по формуле

Следует заметить, что при учете амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете имеются некоторые различия.

Во-первых, первоначальная стоимость основных средств в налоговом учете включает в себя суммы расходов, связанных с их приобретением и созданием, исключая суммы налогов, предъявляемых к оплате покупателям. Поэтому объекты основных средств, созданные собственными силами, а также относящиеся к реализации продукции, не облагаемой НДС, в бухгалтерском и налоговом учете будут иметь различную первоначальную стоимость.

Во-вторых, в налоговом учете в соответствии с Налоговым Кодексом РФ применяется всего два способа начисления амортизации - линейный и нелинейный [2].

При применении линейного метода сумма начисленной амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется в порядке аналогичном линейному способу, используемому в бухгалтерском учете. Сумма амортизации за каждый месяц использования инвентарного объекта в этих двух случаях будет одинаковой при условии равенства первоначальной стоимости объекта основного средства, признанной в бухгалтерском и налоговом учете. Тем самым может быть достигнуто сближение бухгалтерского и налогового учета в части расчета амортизации и соответственно ее отражения в составе издержек производства в бухгалтерском учете и признании расходом, уменьшающим доходы - в налоговом.

Нелинейный метод расчета амортизации в налоговом учете во многом схож со способом уменьшаемого остатка в бухгалтерском.

Этот метод напрямую заимствован из международных стандартов бухгалтерского учета, где он носит название метода «двойной остаточности». Он предполагает по истечении срока полезного использования объекта наличия у него некой остаточной стоимости, по которой он может быть реализован на сторону. Остаточная стоимость такого актива включает в себя стоимость материальных ценностей, которые могут быть извлечены при разборке объекта. При этом в налоговом учете используется следующий подход. Как только остаточная стоимость объекта, амортизируемого по нелинейному методу, достигнет величины 20% первоначальной (восстановительной) стоимости, то она принимается за базовую стоимость, а величина последующих ежемесячных сумм амортизационных отчислений определяется путем деления базовой стоимости на количество оставшихся месяцев полезного использования.

3. Особенности начисления амортизации основных средств

Для устранения искажающего влияния инфляционных процессов организации могут не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года) переоценивать полностью или частично объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации (дебетуют счет 01 «Основные средства», кредитуют счет 83 «Добавочный капитал»). Порядок учета переоценки основных средств определен ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Переоценка основных средств производится путем пересчета его первоначальной (восстановительной) стоимости с учетом начисленной за все время использования объекта амортизации, т.е. переоцениваются как суммы, учтенные на сч. 01 «Основные средства», так и суммы, учтенные на сч. 02 «Амортизация основных средств» [1].

При этом амортизационные отчисления учитываются на основании первичного документа - бухгалтерской справки-расчета следующим образом:

Д 83 К 02 - отражена дооценка начисленной амортизации по объекту ОФ (если проводится первая переоценка, в результате которой производится дооценка объекта основных средств).

Д02 К91/1 - отражена уценка начисленной амортизации по объекту ОФ (если результатом первой переоценки является уценка объекта основных средств).

Если при последующей переоценке стоимость объекта основных средств увеличивается, то производится увеличение суммы амортизации по переоцениваемым объектам и уменьшение на эту сумму добавочного капитала.

Если при последующей переоценке ранее дооцененных основных средств производится их уценка, то сумма уценки объекта относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды:

Д 83 К 01 - отражена уценка восстановительной стоимости основного средства;

Д 02 К 83 - отражена уценка начисленной амортизации по объекту основных средств.

Начисление амортизации по объектам основных средств, входящим в комплекс имущества по договору аренды предприятия, осуществляется арендатором в порядке, изложенном в Методических указаниях для объектов основных средств, находящихся на праве собственности.

Начисление амортизации по объектам основных средств, являющимся предметом договора финансовой аренды, производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от условий договора финансовой аренды [6].

Если объект основных средств по договору текущей аренды передан для использования другой организации, то здесь возможны два варианта учета в зависимости от того, к какому виду деятельности предприятия относятся операции по сдаче имущества в аренду:

* сумма амортизационных отчислений отражается в себестоимости услуг по сдаче объектов (зданий и сооружений) в аренду;

* сумма амортизационных отчислений учитывается в составе операционных расходов.

В соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ10/99) арендные отношения между организациями могут осуществляться в рамках как обычной, так и операционной деятельности.

Амортизационные отчисления на основные средства, числящиеся на балансе у арендодателя, относятся на уменьшение прибыли и в его бухгалтерском учете оформляются следующим образом:

Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» - К-т сч. 02 - начислена амортизация основных средств в случае, если предоставление в аренду является обычной деятельностью организации;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т сч. 02 - начислена амортизация основных средств в случае, если предоставление в аренду является операционной деятельностью организации.

амортизация износ стоимость актив

Список литературы

1. Александрова Н.И. Основы теории бухгалтерского учета: Учебное пособие / ГУУ. - М., 2010.

2. Бухгалтерский учет: учебник / Т.М. Рогуленко, В.П. Харьков. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, «ИНФРА-М», 2009.

3. Бухгалтерский учет и аудит: учебное пособие / А.Е. Суглобов, Б.Т. Жарылгасова, В.Ю. Савин. - М.: ТИТАН ЭФФЕКТ, 2011.

4. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / В.Г. Широбоков, З.М. Грибанова, А.А. Грибанов. - М.: КНОРУС, 2010.

5. Пошерстник Н.В. Бухгалтерский учет на современном предприятии: учеб.-практ. Пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2009.

Размещено на Allbest.ru