Облік і аналіз витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

ІМЕНІ ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

МИРОНОВА ЮЛІЯ ЮРІЇВНА

УДК 657.471.76:621

Облік і аналіз витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування

Спеціальність 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ 2011

ДИСЕРТАЦІЄЮ Є РУКОПИС

Роботу виконано на кафедрі обліку підприємницької діяльності ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки, молоді та спорту України, м. Київ.

Науковий керівник:

кандидат економічних наук, доцент

Гнилицька Лариса Володимирівна,

ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»,

доцент кафедри обліку підприємницької діяльності

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор

Сопко Валерія Василівна

ВНЗ «Університет економіки та права «КРОК»,

завідувач кафедри обліку, аналізу і аудиту

кандидат економічних наук, доцент

Калабухова Світлана Вікторівна

ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»,

заступник завідувача кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу

Захист дисертації відбудеться «_5_» грудня 2011 року о годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.06 у ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки, молоді та спорту України за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги, 54/1, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03113, м. Київ, вул. Дегтярівська, 49г, ауд. 601.

Автореферат розіслано «_3_» листопада 2011 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук, професор В.М. Добровський

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Машинобудівний комплекс є основою важкої індустрії й відіграє вирішальну роль у створенні матеріально-технічної бази економіки України. Його розвиток вимагає від керівників підприємств пошуку нових методів управління з метою забезпечення конкурентоспроможності підприємства на внутрішньому та зовнішньому ринках. У системі управління операційною діяльністю машинобудівного підприємства чільне місце посідає облік та аналіз, за допомогою яких здійснюється контроль за ефективним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів.

Модернізація підприємств машинобудівного комплексу, реформування бухгалтерського обліку підприємств та організацій в Україні призвели до постановки завдання щодо класифікації витрат, розподілу непрямих витрат, застосування методів обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, порядку відображення в обліку незавершеного виробництва, браку, напівфабрикатів власного виробництва тощо.

Зазначені питання обліку та аналізу витрат виробництва неодноразово розглядалися в роботах таких науковців, як: А. Апчерч, О.С. Бородкін, Ф.Ф. Бутинець, І.А. Бєлоусова, І.А. Басманов, Б.І. Валуєв, Н.Д. Врублевський, А.Н. Герасимович, С.Ф. Голов, К. Друрі, В.М. Добровський, Р. Ентоні, В.Б. Івашкевич, Т.П. Карпова, У. Кит, Є.В. Мних, Л.В. Нападовська, О.В. Олійник, В.Ф. Палій, Г.В. Савицька, Я.В. Соколов, В.В. Сопко, М.І. Скрипник, А.М. Турило, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, М.Г. Чумаченко, А.В. Череп, А.Д. Шеремет, А. Яругова й інших.

Безпосередньо проблемам обліку витрат машинобудівних підприємств були присвячені роботи М.А. Вахрушиної, Т.Г. Дроздової, Т.П. Карпової, Г.О. Краюхіної, В.П. Кустарьова, О.В. Лишиленко, В.Г. Лебедєва, Ю.С. Погорєлова, Н.М. Ткаченко та інших вчених.

Однак у практиці господарювання машинобудівних підприємств процеси управління витратами виробництва залишаються недосконалими, оскільки недостатньою мірою враховані їх організаційно-технологічні особливості, що впливають на побудову обліку й аналізу витрат. Значна кількість машинобудівних підприємств користується інструктивними матеріалами з планування, обліку витрат та калькулювання собівартості продукції, які вимагають їх доопрацювання з урахуванням специфіки виду виробництва. Цими обставинами і визначається актуальність даного дисертаційного дослідження в теоретичному та науково-практичному аспектах.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана вiдповiдно до тематичного плану науково-дослідних робіт кафедри обліку підприємницької діяльності ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за темою «Удосконалення обліку і контролю в галузях економіки», номер державної реєстрації 0103U004766. Особисто автором у межах наукової програми розроблені пропозиції з удосконалення обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є обґрунтування теоретичних положень та розроблення практичних рекомендацій з удосконалення організаційних і методичних підходів до обліку та аналізу витрат виробництва і калькулювання собівартості продукції машинобудівного підприємства.

Для досягнення поставленої мети визначені такі взаємопов'язані завдання:

- узагальнити вітчизняний і зарубіжний досвід щодо сутності та складу витрат виробництва, оцінити існуючі підходи до визнання критеріїв групування витрат і систематизувати напрями їх класифікації для застосування у практиці обліку та аналізу діяльності машинобудівних підприємств;

- розкрити вплив організаційно-технологічних особливостей машинобудівного виробництва на формування складу витрат і методику калькулювання собівартості виготовленої продукції;

- виокремити та дослідити особливості організації обліку за центрами відповідальності на підприємствах машинобудування й розробити робочий план рахунків управлінського обліку за центрами витрат як одного з видів центрів відповідальності;

- удосконалити підходи до формування внутрішньої звітності в розрізі окремих підрозділів машинобудівного виробництва з метою поліпшення управлінського обліку та контролю витрат;

- проаналізувати склад і порядок формування номенклатури непрямих витрат та вдосконалити перелік відповідних статей калькуляції з метою підвищення точності при обчисленні собівартості окремих видів продукції машинобудівного підприємства;

- дослідити існуючу практику обліку та розподілу витрат допоміжного виробництва й обґрунтувати пропозиції щодо найбільш ефективного методу розподілу цих витрат з урахуванням організаційно-технологічних особливостей машинобудівних підприємств;

- здійснити ретроспективний аналіз існуючих методик обліку витрат і калькулювання собівартості продукції вітчизняних підприємств машинобудування та обґрунтувати ефективність використання альтернативних підходів, на основі чого запропонувати методику обліку витрат і калькулювання собівартості продукції машинобудівного виробництва за видами діяльності;

- розкрити організаційні підходи до технології аналітичного процесу витрат виробництва й калькулювання собівартості продукції машинобудівних підприємств з метою формування етапів його проведення;

- дослідити сучасні світові підходи до аналізу та здійснити аналіз витрат виробництва продукції машинобудівних підприємств із використанням елементів емпіричних методів моделювання, методу «стандарт-кост» та маржинального аналізу.

Об'єктом дослідження є процес формування витрат виробництва на машинобудівних підприємствах.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних і практичних аспектів обліку та аналізу витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування.

Методи дослідження. У процесі написання дисертаційного дослідження були використані такі методичні прийоми та способи: метод класифікації (під час розгляду складу витрат виробництва, видів собівартості продукції, центрів відповідальності, видів калькуляції, методів калькулювання); метод економіко-статистичного аналізу, причинно-наслідкового зв'язку (під час дослідження організаційно-технологічних особливостей діяльності машинобудівних підприємств та визначення їх впливу на побудову обліку витрат); спостереження (для збору аналітичних даних про витрати виробництва продукції машинобудівних підприємств); табличний і графічний методи (для наочного зображення поданих даних); аналітичне групування (при дослідженні сутності методів калькулювання та встановлення їх переваг і недоліків); метод скоригованих величин (при порівнянні планових та фактичних даних).

Інформаційною основою дослідження були праці провідних вітчизняних і зарубіжних науковців із питань бухгалтерського обліку та економічного аналізу витрат виробництва, законодавчі, нормативно-правові й інструктивні документи Верховної Ради України, Міністерства фінансів України, дані періодичних видань із регулювання обліку витрат виробництва суб'єктів господарювання, статистична і фінансова звітність, інформація первинних документів, регістрів синтетичного й аналітичного обліку, показники оперативної та управлінської звітності машинобудівних підприємств України.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в тому, що проведено комплексне дослідження обліку й аналізу витрат машинобудівного виробництва і розроблено теоретичні та науково-практичні основи його удосконалення.

За результатами досліджень одержано наступні результати:

вперше:

- розроблено поетапний порядок формування внутрішньої звітності за ієрархічною системою центрів відповідальності машинобудівного підприємства в розрізі контрольованих витрат, що дозволить підвищити контрольні й аналітичні можливості обліку;

удосконалено:

- класифікацію витрат на основі їх розмежування в залежності від мети та напрямів внутрішнього контролю й управління, зокрема виділено критерії класифікації: організаційно-управлінський, обліково-аналітичний, фінансово-економічний. Запропонована класифікація дасть змогу уточнити функціональну роль в управлінні діяльністю підприємства різних видів витрат із наданням можливості розглядати їх із позицій системного підходу;

- робочий план рахунків управлінського обліку за центрами витрат, який побудовано з урахуванням видів виробництв та особливостей технологічного процесу, на основі опрацювання підходів до визначення центрів відповідальності в цілому й центрів витрат, зокрема. Його застосування забезпечить достовірність відображення в обліку понесених витрат за центрами основного та допоміжного виробництва;

- номенклатуру непрямих витрат із поділом їх на постійну та змінну складові з урахуванням технологічних особливостей, що сприятиме підвищенню точності обчислення собівартості продукції машинобудівного підприємства;

- підходи до аналізу матеріальних витрат виробництва на основі використання емпіричних методів моделювання, що забезпечить узгодження обсягів виробництва продукції та величини матеріальних витрат, яка залежить від них, позитивно вплине на випуск продукції й фінансові результати;

набуло подальшого розвитку:

- порядок визначення собівартості продукції машинобудівних підприємств через обґрунтування доцільності застосування методу калькулювання за видами діяльності (операціями) з метою надання керівництву вичерпної інформації для прийняття обґрунтованих управлінських рішень та посилення контролю за витратами;

- теоретичні положення управлінського обліку витрат та калькулювання собівартості продукції через уточнення понять «витрати виробництва» (як суми ресурсів, використаних в процесі виробництва з метою виготовлення продукції (робіт, послуг)); «собівартість виготовленої продукції» (як суми витрат у грошовій формі, що складається із прямих та розподілених накладних витрат, віднесених на виробництво продукції з урахуванням залишків незавершеного виробництва на початок і кінець звітного періоду); «центр відповідальності» (як організаційної одиниці підприємства, керівник якої відповідає за надані у його відповідальність ресурси та досягнуті результати діяльності); «центр витрат» (як центра відповідальності, керівник якого контролює витрати виробництва з метою управління ними), це дозволило науково обґрунтувати підходи до виокремлення центрів витрат на машинобудівних підприємствах та обрати оптимальну методику визначення собівартості виготовленої продукції;

- організаційні положення технології аналітичного процесу через формування етапів проведення аналізу витрат та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування, що забезпечить дієвий поточний контроль за дотриманням якісної аналітичної роботи і термінів її виконання;

- інтеграція інструментів маржинального аналізу та методу «стандарт-кост» при визначенні відхилень фактичних витрат від нормативних, попередньо скоригованих на обсяг реалізованої продукції, з метою прийняття ефективних управлінських рішень підприємствами машинобудівного виробництва на основі залежності фінансових результатів від різноманітних чинників.

Практичне значення одержаних результатів полягає у розвитку та поглибленні окремих положень методики обліку й аналізу витрат виробництва машинобудівних підприємств з урахуванням специфіки їх діяльності. Застосування на практиці розроблених автором підходів забезпечить ефективне управління витратами виробництва машинобудівних підприємств, підвищить достовірність, оперативність та аналітичність обліку витрат.

Запропоновані результати прийняті до реалізації в практичній діяльності ВАТ «Полтавський машинобудівний завод» (довідка № 60/475 від 14 червня 2011 року) та ВАТ «Полтавський автоагрегатний завод» (довідка № 3723/30 від 10 червня 2011 року). Результати наукових досліджень використовуються в навчальному процесі кафедри обліку і аудиту Полтавського національного технічного університету імені Юрія Кондратюка при підготовці навчально-методичних документів із дисциплін «Бухгалтерський облік» та «Управлінський облік» (довідка № 76-11-1110 від 13 червня 2011 року).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є результатом самостійного наукового дослідження. Аналітична частина роботи виконана на основі облікової інформації досліджуваних машинобудівних підприємств м. Полтави. Автором у дисертаційній роботі використано лише ті ідеї і розробки, які є результатом власного наукового внеску в публікаціях та роботах, виданих у співавторстві.

Апробація результатів дисертації. Основні теоретичні положення дисертаційної роботи пройшли апробацію на наукових конференціях «Інноваційні технології у наукових дослідженнях і навчальному процесі вищого закладу освіти» (м. Полтава, ПолтНТУ, 2006 р.), «Удосконалення обліку, аудиту й аналізу господарської діяльності» (м. Полтава, ПолтІЕП, 2006 р.), «Інноваційний розвиток середовища життєдіяльності людини» (м. Полтава, ПолтНТУ, 2008 р.), «Розвиток України в ХХІ столітті: економічні, соціальні, екологічні, гуманітарні та правові проблеми» (м. Тернопіль, ТернНЕУ, 2008 р.), «Майбутнє-аудит» (м. Кривий Ріг, КривТУ, 2008 р.), «Наукові обрії» (м. Миколаїв, НУК, 2010 р.), «Майбутнє-аудит» (м. Кривий Ріг, КривТУ, 2010 р.).

Публікації. Основні положення дисертації опубліковано у 14 роботах, загальним обсягом 3,26 друк. арк. Із них 7 статей - у наукових фахових виданнях та 7 публікацій - в інших виданнях.

Структура та обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Повний обсяг дисертації складає 173 сторінки. Робота містить 57 таблиць на 31 сторінці, 15 рисунків на 9 сторінках та 21 додаток на 31 сторінці. Список використаних літературних джерел налічує 223 найменування.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі викладено актуальність теми дослідження, окреслено мету і завдання роботи, визначено об'єкт, предмет, методи та інформаційну базу дослідження, наукову новизну і практичну значимість отриманих результатів.

У розділі 1 «Концептуальні положення формування витрат і собівартості продукції» досліджено сутність поняття «витрати виробництва» з точки зору економічної теорії та бухгалтерського обліку і встановлено характерні відмінності в трактуванні даної дефініції.

Розглядаючи виробництво як процес створення нового продукту, та з метою удосконалення організаційних аспектів обліку витрат, нами запропоновано визначення категорії «витрати виробництва» як суми ресурсів, використаних в процесі виробництва з метою виготовлення продукції (робіт, послуг).

Для створення впорядкованої структури витрат підприємства здійснюють економічно обґрунтовану їх класифікацію за окремими ознаками залежно від мети, яку переслідує підприємство. При цьому класифікаційні ознаки мають охоплювати комплексне вивчення витрат та забезпечувати у потрібному розрізі їх групування.

На основі проведеного аналізу існуючих підходів до класифікації витрат у дисертації запропоновано нові ознаки угруповування витрат машинобудівного виробництва за такими критеріями: організаційно-управлінським, обліково-аналітичним і фінансово-економічним (рис. 1).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1. - Критерії класифікації витрат машинобудівного підприємства

Організаційно-управлінський критерій включає напрями класифікації, які забезпечують аналітичність інформації, що дає змогу оцінювати ефективність витрат на виробництво конкретного виду продукції і за кожним центром відповідальності окремо.

Групування витрат за обліково-аналітичним критерієм дозволяє достовірно визначити собівартість продукції та виділити її частку у складі витрат звітного періоду.

Класифікація витрат за фінансово-економічним критерієм характеризує витрати з точки зору ресурсозбереження та доцільності їх використання.

Одним із найважливіших показників ефективності роботи підприємства, який комплексно характеризує використання ресурсів, є собівартість виготовленої продукції.

Формування собівартості виготовленої продукції машинобудівних підприємств передбачає чітке розмежування витрат звітного періоду на витрати, які формують собівартість готової продукції, та на витрати у незавершеному виробництві, що потребує вибору найбільш оптимального методу їх оцінювання.

У практиці бухгалтерського обліку для оцінки незавершеного виробництва використовують такі методи: за виробничою фактичною собівартістю, виробничою нормативною собівартістю та лише прямими витратами. У результаті досліджень доведено доцільність використання в обліку підприємств машинобудування методу оцінки незавершеного виробництва за виробничою нормативною собівартістю. Це дозволить здійснювати їх безперервний оперативний облік та контроль за формуванням вартості незавершеного виробництва на основі документування відхилень і зміни норм.

У результаті дослідження технологічних особливостей машинобудівних підприємств установлено, що на організацію обліку витрат та калькулювання собівартості продукції впливають такі чинники: вид і структура виробничих підрозділів; порядок віднесення (розподілу) загальновиробничих витрат; надання послуг допоміжного та обслуговуючого виробництва.

З метою підвищення рівня аналітичності та достовірності відображення в обліку загальновиробничих витрат було запропоновано вдосконалену їх номенклатуру: витрати на утримання й експлуатацію машин, обладнання, устаткування та інструментів загальновиробничого призначення, які пов'язані з технологічним процесом виробництва; управлінські загальновиробничі витрати; витрати на утримання приміщень, будівель і споруд та інвентарю; витрати на вдосконалення організації, технології виробництва й обслуговування технологічного процесу; витрати на охорону праці та техніку безпеки; витрати на охорону навколишнього середовища; інші витрати.

Установлено, що на машинобудівних підприємствах використовується прямий метод розподілу витрат допоміжних виробництв, при якому витрати розподіляються лише між основними цехами, ігноруючи існуючі зв'язки між допоміжними підрозділами, що використовують послуги один одного. За результатами досліджень доведено доцільність використання методу взаємного розподілу послуг, який передбачає поетапний порядок розподілу витрат допоміжних виробництв між собою та основними підрозділами. Це дасть можливість найточніше співвиміряти витрати допоміжних підрозділів з продуктом, що виготовляється в основних цехах і, власне, заради якого надаються послуги.

У розділі 2 «Методико-організаційні засади обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції» досліджено практику управління діяльністю машинобудівних підприємств і встановлено, що на більшості таких підприємств спостерігається низька ефективність процесів управління. Це спричиняє непропорційне завантаження виробничих потужностей, невиправдане перевищення обсягів виробництва над обсягами реалізації, зростання складських запасів та призводить до ускладнення планування виробничої діяльності в цілому, втрати деяких ринкових сегментів та привабливих клієнтів.

У зв'язку із цим постає проблема вдосконалення механізму управління машинобудівним підприємством, що потребує виділення на підприємстві центрів відповідальності, за якими буде організовуватися управління виробничою діяльністю і здійснюватиметься оцінка результатів. Це забезпечить відображення, накопичення, оперативний аналіз, контроль інформації про витрати та результати діяльності, дозволить оцінити роботу менеджерів і трудового колективу в цілому з метою зниження непродуктивних витрат, браку, перевитрачання ресурсів.

Для розв'язання цієї проблеми запропоновано ієрархічну систему центрів відповідальності, а також уточнено поняття «центр відповідальності» і «центр витрат». Під центром відповідальності у роботі розуміється організаційна одиниця підприємства, керівник якої відповідає за надані у його відповідальність ресурси та досягнуті результати діяльності. У свою чергу центр витрат - це центр відповідальності, керівник якого контролює витрати виробництва з метою управління ними.

Побудова ієрархічної системи центрів відповідальності машинобудівних підприємств дала можливість запропонувати на її основі комплексну методику бухгалтерського обліку, що потребує внесення змін до чинного Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій (табл. 1), а також запровадження поетапного порядку формування внутрішньої звітності в розрізі центрів витрат, який дозволить об'єднати роботу всіх сегментів діяльності машинобудівного підприємства:

І етап: складання інформаційних карт, що містять необхідну для використання інформацію за різними структурними підрозділами й графіка документообігу, де визначаються виконавці вихідної інформації, терміни, періодичність підготовки та подання форм внутрішньої звітності й відповідальні за складання особи;

ІІ етап: використання даних внутрішньої звітності для контролю виконання встановлених показників, аналізу виявлених відхилень та прийняття управлінських рішень.

облік витрата собівартість машинобудівний

Таблиця 1. Фрагмент робочого Плану рахунків за центрами витрат машинобудівного підприємства

Шифр рахунку	Назва підрозділу	Назва центру витрат
1	2	3
231	Основне виробництво
2311	Заготівельний цех
23111		Чавунно-ливарна дільниця
23112		Сталеливарна дільниця
23113		Пресово-заготівельна дільниця
2312	Механічний цех	Механічний цех
2313	Складальний цех
23131		Складально-зварювальний цех № 1
23132		Складально-зварювальний цех № 2
23133		Цех фарбування готових виробів
232	Допоміжне виробництво
2321	Інструментальне господарство	Інструментальний цех
2322	Ремонтне господарство
23221		Ремонтний цех
23222		Будівельний цех
23223		Експлуатаційна служба
2323	Енергетичне господарство
23231		Котельня
23232		Компресорна станція
2324	Транспортне господарство	Транспортна дільниця
233	Обслуговуюче господарство
2331	Складське господарство
23311		Склад сировини
23312		Склад готової продукції
2332	Випробувальна лабораторія	Випробувальна лабораторія
2333	Служба охорони та безпеки
23331		Служба пожежної безпеки
23332		Служба охорони
2334	Технічне господарство
23341		Каналізаційні установки
23342		Водовідвідні та водопостачальні установки

Для забезпечення ефективного контролю за дотриманням норм витрачання ресурсів, якістю прийнятих рішень запропоновано на підприємствах машинобудування складати звіти: про виконання планової собівартості конкретного виду продукції (фактично виготовлених запасних частин до технологічного обладнання); про внесок від реалізації окремих видів продукції у покриття постійних витрат; про виконання планового обсягу виробництва окремими центрами витрат.

У результаті дослідження питання методики калькулювання собівартості продукції вітчизняних машинобудівних підприємств установлено, що в основному вони застосовують позамовний метод калькулювання з напівфабрикатним зведенням витрат ливарного виробництва (чавунно-ливарних і сталеливарних дільниць) та елементи нормативного методу. Проте, позамовне калькулювання ускладнюється необхідністю щомісячної оцінки вартості незавершеного виробництва й заповнення великої кількості первинних документів відповідно до кожного замовлення. У свою чергу, використання нормативного методу обліку витрат на практиці ускладнюється задвоєнням оцінки запасів незавершеного виробництва і готової продукції (за фактичною й нормативною собівартістю); підвищенням облікових робіт, пов'язаних із переоцінкою залишків незавершеного виробництва у зв'язку зі зміною норм.

Наведені недоліки калькулювання собівартості продукції усуваються при застосуванні сучасних методів обліку витрат, наприклад директ-костинг та АВС (калькулювання на основі діяльності). Цей висновок підтверджується здійсненими дослідженнями щодо порівняння поведінки собівартості під впливом зміни обсягу діяльності в системі калькулювання за повними витратами та методикою директ-костингу. Встановлено, що обмеження собівартості продукції лише змінними витратами, в якому полягає сутність методу директ-костингу, дозволяє спростити нормування, планування, облік і контроль шляхом різкого зменшення кількості статей витрат: собівартість стає більш оглядовою, а окремі витрати - краще контролюються. Однак виникають труднощі під час поділу витрат на постійні й змінні, а ведення обліку витрат за скороченою номенклатурою статей не відповідає вимогам обліку щодо точності складання калькуляцій.

Для подолання цих проблем запропоновано використовувати метод АВС, що надає можливість контролю витрат на стадії їх виникнення, дозволяє приймати більш ефективні рішення у сфері маркетингової стратегії та прибутковості продукції. Метод АВС спрямований на виявлення найбільш продуктивних операцій (видів діяльності), доцільність здійснення яких є економічно виправданою. Особливістю цього методу є те, що при розподілі непрямих витрат виробництва, використовують різні чинники, які найбільш точно визначають натурально-речовий склад окремих видів непрямих витрат та дають можливість пов'язати їх з окремим продуктом.

У зв'язку із цим представлено запропонований автором алгоритм перетворення непрямих витрат на прямі при віднесенні їх на окремі види продукції, що значно підвищить їх контрольованість (рис. 2).

Результати застосування запропоновано алгоритму були апробовані у ВАТ «Полтавський машинобудівний завод», що дозволило виділити такі етапи формування собівартості продукції.

На першому етапі було визначено операції (види діяльності) ВАТ «Полтавський машинобудівний завод» з урахуванням специфіки його виробничого процесу, а також встановлено чинники витрат, що найточніше визначають склад витрат за окремими операціями.

На наступному етапі застосування методу АВС було визначено вартість одиниці чинника витрат за кожним видом діяльності (операцією).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 2. - Алгоритм перетворення непрямих витрат на прямі при віднесенні їх на окремі види продукції за методом АВС

На заключному етапі було визначено суму витрат за кожним видом діяльності, яку віднесено на окремий продукт.

Здійснене в роботі порівняння результатів калькулювання собівартості продукції за позамовним методом, котрий використовується на підприємстві ВАТ «Полтавський машинобудівний завод», та методом АВС показало, що позамовний метод із метою розподілу непрямих витрат ураховує поведінку лише одного чинника витрат (години прямої праці), ігноруючи при цьому вплив інших чинників (контроль якості чи налагодження обладнання). Тому на підприємствах зі складним технологічним циклом, до яких належать підприємства машинобудування, варто застосовувати метод АВС, оскільки він ураховує вплив різних чинників при списанні загальновиробничих витрат на окремі продукти, що робить їх собівартість більш оглядовою.

Упровадження обліку витрат і калькулювання собівартості продукції за видами діяльності у практику роботи вітчизняних машинобудівних підприємств дасть можливість структуровано та більш точно відтворити ланцюг формування вартості продукції й надати інформацію в різних розрізах (за підрозділами, операціями тощо). Це дозволить об'єктивніше оцінювати ефективність процесів, які відбуваються на підприємстві, виявляти приховані резерви зниження витрат і приймати обґрунтовані рішення щодо виключення малорентабельних видів діяльності, а головне - забезпечить достовірне обчислення собівартості конкретних виробів та оцінку їх рентабельності.

У розділі 3 «Аналіз витрат виробництва та собівартості продукції» розкрито завдання, предмет та об'єкти аналізу. Визначено порядок організаційно-аналітичної роботи на підприємствах машинобудування та встановлено відповідальних осіб за проведення аналізу витрат, що дозволило здійснити розподіл обов'язків між функціональними службами підприємства. Доведено, що у комплексному аналізі виробничих витрат машинобудівних підприємств повинні брати участь як економічні, так і технічні служби підприємства.

Виділено етапи аналізу витрат виробництва й визначено перелік заходів, необхідних для здійснення такого аналізу. Зокрема, на початковому етапі встановлено відповідальність окремих суб'єктів аналізу за проведення аналітичних процедур, обрано напрями здійснення аналізу витрат та калькулювання собівартості продукції та визначено його методичний інструментарій. На етапі безпосереднього проведення аналізу виявлено відхилення фактично досягнутих показників витрат від установлених індикаторів і визначено перспективні резерви підвищення ефективності виробництва. На заключному етапі аналізу розроблено пропозиції щодо усунення виявлених недоліків та їх недопущення в майбутній діяльності машинобудівних підприємств.

На підставі узагальнення існуючих підходів до здійснення аналізу витрат виробництва й з урахуванням технологічних особливостей діяльності машинобудівних підприємств запропоновано такі напрями проведення аналізу витрат виробництва та собівартості продукції (табл. 2).

Проведені у роботі дослідження дали можливість встановити, що найбільшу питому вагу в складі собівартості продукції машинобудівних підприємств Полтавської області займають матеріальні витрати. При цьому доведено пропорційну залежність величини матеріальних витрат від обсягів виробництва. Разом із цим на практиці простежується нерівномірне зростання розміру таких витрат, що ускладнює прогнозування залишків сировини та інших основних матеріалів, необхідних для виробництва продукції, а також партійність їх закупок.

З метою забезпечення відповідності споживання матеріальних ресурсів обсягам виробництва продукції було побудовано їх емпіричні лінії регресії, що дозволило виявити внутрішні резерви зниження неефективного використання сировини й основних матеріалів.

Доведено, що виявленню внутрішніх резервів неефективного використання виробничих ресурсів сприяє метод «стандарт-кост». Тому при розробленні моделей прогнозування та аналізу окремих видів витрат машинобудівних підприємств Полтавської області, нами були застосовані елементи цього методу, який передбачає визначення нормативів використання окремих ресурсів, порівняння їх із фактично досягнутими результатами з метою упередження та своєчасного усунення незапланованих і неефективних витрат. Наслідком такого аналізу було виявлення перевитрат майже за всіма статтями витрат, що формують собівартість продукції машинобудівних підприємств. Це дало можливість стверджувати, що така методика аналізу може бути використана менеджментом зазначених підприємств із метою упередження (недопущення) виявлених негараздів у майбутньому.

Таблиця 2. Аналіз витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування

Характерні риси	Емпірична регресія	Стандарт-кост	Маржинальний аналіз
1	2	3	4
1. Сутність методу	аналіз динаміки окремих видів витрат під впливом зміни обсягів виробництва продукції	аналіз відхилень фактичних витрат виробництва від нормативних за місцями виникнення та центрами відповідальності	аналіз відхилення фактичних змінних витрат виробництва від нормативних, попередньо скоригованих на обсяг реалізованої продукції
2. Особливості використання для аналізу витрат виробництва	встановлення пропорційної залежності величини окремих видів витрат від обсягів виробництва та розроблення емпіричних ліній регресії	встановлення відхилень від стандартних витрат за; за використаними матеріалами; при нарахуванні заробітної плати; за загальновиробничими витратами	аналіз впливу різних чинників на величину маржинального доходу на основі відхилень за: обсягом реалізації продукції; ціною реалізації; змінними витратами
3. Результати досліджень (дає можливість)	урівноважити величини матеріальних витрат і обсягу виробництва продукції; спрогнозувати необхідну кількість залишків сировини й інших матеріалів на складі, необхідних для виробництва продукції; розробити заходи щодо досягнення очікуваних обсягів виробництва та отримання бажаних фінансових результатів	виявити перевитрати (негативні відхилення), які знижують прибуток підприємства; надати менеджерам точні дані про обсяги виробництва та собівартість окремих видів продукції, на підставі яких відділ збуту може планувати обсяги продажу і встановлювати оптимальні ціни; мінімізувати облікову роботу, пов'язану з калькулюванням	здійснювати аналіз лише змінних витрат, величина яких залежить від обсягу реалізації; визначати асортимент продукції, що має найбільшу рентабельність; проводити порівняльний аналіз прибутковості різних видів продукції

Проведені у роботі дослідження дозволили стверджувати, що підсилити аналітичні можливості методу «стандарт-кост» можна за допомогою його поєднання з елементами маржинального аналізу. Це дозволить виявити подвійну вигоду в умовах контролю та управління собівартістю продукції машинобудівних підприємств. По-перше, собівартість, розрахована лише за змінними витратами, є більш прозорою (контрольованою), тому за нею достатньо легко виявити резерви неефективного використання ресурсів. По-друге, в умовах застосування методу «стандарт-кост» нормуванню піддається не лише собівартість, але й ціни на продукти, а значить і суми маржинального доходу. Це дає можливість приймати різні оперативні рішення з управління підприємством та здійснювати ефективну політику цін, визначати найвигідніший асортимент продукції й рентабельність окремих її видів.

Таким чином, запропонований методичний інструментарій аналізу витрат виробництва та собівартості продукції машинобудівних підприємств дозволить своєчасно виявляти негативні відхилення, їх винуватців і приймати ефективні оперативні управлінські рішення.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення та запропоновано нове вирішення наукового завдання обліку і аналізу витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції підприємств машинобудування. Це дає підстави визначити низку принципових висновків, рекомендацій і пропозицій теоретичного і практичного характеру.

1. За результатами дослідження історичної еволюції категорії «витрати виробництва» встановлено розбіжності у трактуванні даного поняття з точки зору економічної сутності та бухгалтерського обліку. Запропоновано під витратами виробництва розуміти суму ресурсів, використаних в процесі виробництва із метою виготовлення продукції (робіт, послуг).

2. Запропонований перелік напрямів системної класифікації витрат машинобудівного виробництва включає такі критерії: організаційно-управлінський, обліково-аналітичний і фінансово-економічний. Розроблений підхід у цілому охоплює всі сфери діяльності виробничого підприємства та найбільш точно узагальнює види витрат, які притаманні машинобудівному комплексу, надає змогу контролювати їх рівень і рентабельність продукції.

3. На організацію обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції машинобудівних підприємств значний вплив чинять залишки незавершеного виробництва. На основі цього доведено доцільність використання в обліку підприємств машинобудування методу оцінки незавершеного виробництва за виробничою нормативною собівартістю, а собівартості виготовленої продукції - за виробничою фактичною собівартістю.

4. Удосконалено організаційну структуру управління машинобудівного підприємства з метою переформування відповідальності окремих менеджерів з функціонального аспекту управління на управління за видами діяльності, на основі аналізу концептуальних основ побудови обліку за центрами відповідальності в цілому та центрами витрат, зокрема. Розроблено робочий План рахунків управлінського обліку центрів витрат, який рекомендовано для використання на підприємствах машинобудування з метою аналітичного групування та відображення витрат за різними видами виробництв.

5. Уперше розроблено поетапний порядок складання внутрішньої звітності виробничих підрозділів із використанням розроблених форм звітності за центрами витрат, який відображає роботу всіх сегментів діяльності машинобудівного виробництва: звіт про виконання планової собівартості конкретного виду продукції; звіт про внесок від реалізації окремих видів продукції у покриття постійних витрат; звіт про виконання планового обсягу виробництва окремими центрами витрат.

6. Рекомендовано для машинобудівного виробництва єдину номенклатуру непрямих витрат із виділенням статей постійних та змінних витрат, які доцільно використовувати залежно від техніко-економічних характеристик виробництва, системи оплати праці, структури прямих витрат у рамках окремих центрів їх виникнення, що дозволить підвищити об'єктивність розподілу непрямих витрат за видами продукції.

7. Економічно обґрунтовано доцільність використання на підприємствах машинобудування методу взаємного розподілу послуг допоміжних виробництв, який ураховує існуючі зв'язки між допоміжним та основним виробництвами в процесі надання послуг один одному, що дозволить найточніше співвиміряти витрати допоміжних підрозділів із продуктом.

8. Доведено ефективність запровадження на підприємствах машинобудівного комплексу методу АВС, який ураховує види виробничих процесів та бази розподілу непрямих витрат, що є характерними для складного технологічного процесу виробництва продукції і найефективнішим із методів калькулювання собівартості з метою забезпечення керівництва вичерпною інформацією для прийняття обґрунтованих управлінських рішень та посилення контролю за витратами.

9. Визначено порядок організаційно-аналітичної роботи й установлено перелік аналітичних процедур на кожному з її етапів, що забезпечить дієвий поточний контроль за дотриманням якісної аналітичної роботи і термінів її виконання.

10. Аналіз витрат виробництва за елементами підтвердив високу матеріаломісткість машинобудівного виробництва. З метою врівноваження величини матеріальних витрат розроблено емпіричні лінії регресії обсягу виробництва й залежних від них, матеріальних витрат, що позитивно вплине на випуск продукції та фінансові результати.

11. Доведено доцільність упровадження в діяльність машинобудівних підприємств маржинального аналізу з метою прогнозування наслідків короткострокових управлінських рішень. Даний метод надає можливість визначити величину прибутку підприємства при змінах рівня обсягу та ціни продажу, оцінювати різні варіанти короткострокових управлінських рішень і вибирати найбільш прибуткові.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Щур, О.В. Формування собівартості продукції з урахуванням вимог Положень (стандартів) бухгалтерського обліку / О.В. Щур, Ю.Ю. Гелих (Ю.Ю. Миронова) // Економіка і регіон. Науковий вісник. - 2007. - № 2 (13). - C. 113 - 116 (0,37 д.а., особисто автору належить 0,2 д.а.: узагальнено класифікацію витрат підприємства, встановлено принципи, завдання та об'єкти калькулювання собівартості продукції).

2. Щур, О.В. Калькулювання собівартості продукції / О.В. Щур, Ю.Ю. Гелих (Ю.Ю. Миронова) // Економіка і регіон. Науковий вісник. - 2008. - № 3 (18). - C. 128 -132 (0,4 д.а., особисто автору належить 0,23 д.а.: проаналізовано методи калькулювання собівартості продукції, визначено їх переваги та недоліки).

3. Миронова, Ю.Ю. Економічна сутність собівартості продукції та шляхи її зниження / Ю.Ю. Миронова // Економіка і регіон. Науковий вісник. - 2009. - № 3 (22). - C. 160 - 165 (0,5 д.а.).

4. Миронова, Ю.Ю. Облік незавершеного виробництва / Ю.Ю. Миронова // Коммунальное хозяйство городов. Научный вестник. - 2010. - № 2 - C. 228 - 234 (0,38 д.а.).

5. Миронова, Ю.Ю. Облік витрат за «центрами відповідальності» та «центрами витрат» на підприємстві / Ю.Ю. Миронова // Економіка. Науковий вісник. - 2010. - № 29 (частина 1). - C. 174 - 178 ( 0,3 д.а.).

6. Миронова, Ю.Ю. Облік витрат і калькулювання собівартості продукції за видами діяльності на підприємствах машинобудівної галузі / Ю.Ю. Миронова // Комунальне господарство міст. Науковий вісник. - 2011. - № 1 - C. 115 - 123 (0,45 д.а.).

7. Миронова, Ю.Ю. Аналіз матеріальних витрат машинобудівного виробництва на основі використання емпіричних методів моделювання / Ю.Ю. Миронова // Зовнішня торгівля. Економічна безпека. Науковий журнал. - 2011. - № 6. - С. 134 - 142 (0,5 д.а.).

В інших виданнях:

8. Гелих, Ю.Ю. (Миронова Ю.Ю.) Удосконалення обліку виробничих витрат / Ю.Ю. Гелих (Миронова Ю.Ю.) // Інноваційні технології у наукових дослідженнях і навчальному процесі вищого закладу освіти: матеріали ІІІ Всеукраїнської науково-практичної конференції. Полтава, 20-21 квітня 2006 р. - Полтава: ПолтІЕП, 2006. - С. 112 - 113 (0,1 д.а.).

9. Гелих, Ю.Ю. (Миронова Ю.Ю.) Формування собівартості продукції виробничого підприємства / Ю.Ю. Гелих (Ю.Ю. Миронова) // Удосконалення обліку, аудиту й аналізу господарської діяльності: матеріали міжвузівської студентської наукової конференції. Полтава, 18-19 травня 2006 р. - Полтава: ПолтНТУ, 2006 . - С. 59 - 61 (0,1 д.а.).

10. Гелих, Ю.Ю. (Миронова Ю.Ю.) Методи обліку витрат і калькулювання собівартості виготовленої продукції / Ю.Ю. Гелих (Ю.Ю. Миронова) // Інноваційний розвиток середовища життєдіяльності людини: матеріали V Всеукраїнської науково-практичної конференції. Полтава, 24-25 квітня 2008 р. - Полтава: ПолтІЕП, 2008. - С. 83-85 (0,1 д.а.).

11. Гелих, Ю.Ю. (Миронова Ю.Ю.) Облік і розподіл непрямих витрат підприємства / Ю.Ю. Гелих (Ю.Ю. Миронова) // Розвиток України в ХХІ столітті: економічні, соціальні, екологічні, гуманітарні та правові проблеми: матеріали ІІ Міжнародної Інтернет-конференції. Тернопіль, червень 2008 р. - Тернопіль: ТернНЕУ, 2008. - С. 10 - 11 ( 0,1 д.а.).

12. Миронова, Ю.Ю. Класифікація виробничих витрат підприємства / Ю.Ю. Миронова // Майбутнє-аудит: матеріали Всеукраїнської науково-практичної конференції. Кривий Ріг, 1 грудня 2008 р. - Кривий Ріг: КривТУ, 2008. - С. 104 - 105 (0,1 д.а.).

13. Миронова, Ю.Ю. Управління витратами підприємства / Ю.Ю. Миронова // Наукові обрії: матеріали Всеукраїнської науково-практичної конференції. Миколаїв, 17 липня 2010 р. - Миколаїв: НУК, 2010. - С. 29 - 31 (0,1 д.а.).

14. Миронова, Ю.Ю. Облік і аналіз витрат за методом стандарт-кост / Ю.Ю. Миронова // Майбутнє-аудит: матеріали міжнародної науково-практичної конференції. Кривий Ріг, 15 грудня 2010 р. - Кривий Ріг: КривТУ, 2010. - С. 169 - 170 (0,1 д.а.).

АНОТАЦІЯ

Миронова Ю.Ю. Облік і аналіз витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 «Бухгалтерський облік, аналіз та аудит» (за видами економічної діяльності). - ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана». - Київ, 2011.

Дисертація присвячена проблемам удосконалення теоретичних положень, методики, організації бухгалтерського обліку та аналізу витрат виробництва і калькулювання собівартості продукції на підприємствах машинобудування України.

Уточнено сутність понять «витрати виробництва» та «собівартість виготовленої продукції». Удосконалено напрями класифікації витрат. Розроблено поетапний порядок формування показників внутрішньої звітності керівників центрів витрат. Удосконалено номенклатуру загальновиробничих витрат. Обґрунтовано доцільність використання методики взаємного розподілу послуг допоміжних виробництв. Доведено ефективність упровадження методу калькулювання за видами діяльності на підприємствах машинобудування.

Запропоновано методичний інструментарій аналізу витрат виробництва та собівартості продукції машинобудівних підприємств, що дозволить своєчасно виявляти негативні відхилення, їх винуватців і приймати ефективні оперативні управлінські рішення.

Ключові слова: витрати, машинобудівне підприємство, класифікація, собівартість, методи обліку та калькулювання собівартості продукції, допоміжне виробництво, калькуляція, центр витрат, внутрішня звітність, аналіз.

АННОТАЦИЯ

Миронова Ю.Ю. Учет и анализ производственных расходов и калькулирование себестоимости продукции на предприятиях машиностроения. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (по видам экономической деятельности). - ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетьмана». - Киев, 2011.

Диссертация посвящена проблемам усовершенствования теоретических положений, методики и организации бухгалтерского учета и анализа расходов производства и калькулирования себестоимости продукции на предприятиях машиностроения Украины.

Уточнена экономическая сущность понятий «затраты производства» и «себестоимость изготовленной продукции». Усовершенствованы направления классификации расходов машиностроительного производства.

Исследованы составляющие производственного процесса машиностроительных предприятий. Определенны организационно-технологические факторы влияния на построение учета расходов и калькулирования себестоимости продукции.

Доказана целесообразность использования в учете предприятий машиностроения метода оценки незавершенного производства по производственной нормативной себестоимости.

Рассмотрена классификация центров ответственности и предложен обобщенный перечень ее направлений. Определенны виды, цели, задачи, условия для выделения центров расходов и доказана целесообразность ведения учета по центрам расходов.

Разработано построение иерархической системы центров ответственности машиностроительных предприятий, формы внутренней отчетности и рабочий План счетов управленческого учета по центрам расходов.

Усовершенствована номенклатура общепроизводственных расходов с выделением постоянной и переменной составляющих.

Предложен перечень баз распределения непрямых расходов вспомогательных подразделений машиностроительного предприятия.

Обоснована целесообразность использования на предприятиях машиностроения метода взаимного распределения услуг вспомогательных производств в процессе предоставления услуг друг другу, что позволит точнее всего сопоставить расходы вспомогательных подразделений с продуктом.

Осуществлен ретроспективный анализ существующих методов учета расходов и калькулирования себестоимости продукции на предприятиях машиностроения. Установлено, что наиболее распространенными являются позаказный и нормативный методы. В результате исследования порядка формирования себестоимости продукции при использовании данных методов обнаружен ряд недостатков, который приводит к недостоверной оценке расходов производства.

С целью совершенствования системы калькулирования себестоимости и определения самого целесообразного метода для предприятий машиностроения в процессе исследований были осуществлены расчеты себестоимости продукции с использованием альтернативных методов: директ-костинг и АВС. Определенны сущность, особенности, этапы, преимущества и недостатки каждого из методов.

При проведении анализа обоснована целесообразность применения системы калькулирования по видам деятельности как самого эффективного из методов для предприятий машиностроения, поскольку он учитывает виды производственных процессов, характерных для сложного технологического процесса производства, чем обеспечивает руководство исчерпывающей информацией для принятия обоснованных управленческих решений и усиления контроля за расходами. В целом, он является инструментом стратегического управления ресурсами предприятия.

Предложен алгоритм превращения непрямых расходов в прямые при отнесении их на отдельные виды продукции по методу АВС.

Предложен порядок организационно-аналитической работы на предприятиях машиностроения. Определены ответственные лици за проведение анализа расходов, и осуществлено распределение обязанностей между функциональными службами предприятия. Выделены этапы и определен перечень мероприятий, необходимых для проведения анализа. Предложен методический инструментарий анализа расходов и себестоимости продукции машиностроительных предприятий.

Исходя из результатов анализа расходов производства в разрезе экономических элементов, доказана зависимость величины материальных расходов от объемов производства. С целью усовершенствования процесса производства продукции, планирования прямых материальных расходов и повышения объемов выпуска продукции предложено придерживаться равномерной динамики объемов производства продукции, которая разработана с помощью эмпирической линии регрессии и материальных расходов.

...