Анализ основных положений П(С)БУ 28 (уменьшение полезности активов) с позиций международного опыта

Размещено на http://www.allbest.ru/

Кафедра «Учет, анализ и аудит» ДонНУ

Анализ основных положений П(С)БУ 28 (уменьшение полезности активов) с позиций международного опыта

Студентка 1 курса

Никитенко Марина Александровна

Научный руководитель: канд. экон. наук, доцент

Бешуля Ирина Викторовна

г. Донецк

Постановка проблемы. Балансовая стоимость независимо от избранной в бухгалтерском учете и финансовом менеджменте концепции сохранения капитала не может превышать их потенциальную полезность. Ориентиром в оценке потенциальной полезности активов является их текущая стоимость, которую невозможно определить без учёта потерь от уменьшения полезности или её восстановления. Порядок определения потерь от уменьшения полезности активов или ее восстановления в Украине регламентируется П(С)БУ 28 "Уменьшение полезности активов", который был утверждён в конце 2004 года и на практике не применяется.

Анализ последних исследований. Следует отметить, что в современной украинской научной литературе вопросу оценки полезности активов внимание не отводится. Однако можно выделить ряд авторов, которые занимались изучение данного вопроса: Логвинская, Зубилевич, Салтыкова, Павлюк, Поленова, однако потребность в углублённом исследовании ощущается очень остро.

Формулировка целей. Провести анализ П(С)БУ 28"Уменьшение полезности активов" относительно его соответствия подходам, предложенным в МСБУ 36 "Уменьшение полезности активов", для подтверждения необходимости создания методического обеспечения к нему.

Основной материал. В П(С)БУ 28 сумма ожидаемого возмещения актива представлена как наибольшая из двух оценок: чистая стоимость реализации актива или нынешняя стоимость будущих чистых денежных поступлений от актива, где чистая стоимость реализации актива - это его "справедливая стоимость за вычетом ожидаемых расходов на его реализацию"[1]. Следует отметить, что ориентация на большую из двух оценок отвечает принципу осмотрительности к признанию возможных потерь от уменьшения полезности.

Признание потерь от уменьшения полезности актива в бухгалтерском учете по своему экономическому содержанию может толковаться как регулирование его балансовой стоимости, поскольку отражение проведенной процедуры осуществляется как увеличение суммы начисленного износа. В подтверждение этого приведем определение балансовой стоимости, данное в МСБУ 36: "Балансовая стоимость - сумма, по которой актив признают после вычитания любой суммы накопленной амортизации и накопленных убытков от уменьшения его полезности" [2]. Подобного определения в П(С)БУ 28 не приведено. Отсутствие понятия "балансовая стоимость" усложняет понимание процессов, связанных с регулированием и корректированием исторической стоимости в системе бухгалтерского учета предприятий Украины. Включение его в состав П(С)БУ 28 внесло бы ясность в процесс отражения хозяйственных операций, связанных с уменьшением и восстановлением полезности.

Проведенная ранее переоценка может учитывать и не учитывать изменение полезности объекта. Если справедливая стоимость актива определена оценщиками как его рыночная цена, то вопрос о том, было ли учтено при переоценке изменение полезности объекта, зависит от того, насколько существенными являются расходы на его ликвидацию. Если расходы на ликвидацию будут существенными, то разница между чистой стоимостью реализации и рыночной ценой в результате этого будет значительной, таким образом, стоимость возмещения актива будет ниже рыночной цены, а, следовательно, переоцененная стоимость не будет отвечать уровню полезности актива. В этом случае проведенная переоценка не учитывает полезности актива. В случае, когда справедливая стоимость актива определяется не на основе рыночной цены, а на нерыночных базах переоценка будет учитывать уровень полезности актива. Из вышесказанного следует, что, в первую очередь необходимо проведение переоценки, а затем уже определение возможного изменения полезности актива. В МСБУ 36 определено, что требования данного стандарта при составлении финансовой отчетности применяются после применения требований к переоценке активов. Однако эти аспекты не освещены в П(С)БУ 28. Отсутствие толкования таких нюансов усложняет использование этого стандарта на практике.

Признание и оценка уменьшения полезности актива происходит на дату годового баланса. По этой причине анализ изменений полезности активов целесообразно проводить во время ежегодной инвентаризации и проведения очередной переоценки активов. К сожалению, П(С)БУ 28 не учитывает взаимосвязи предыдущей переоценки и анализа состояния активов относительно их полезности.

В П(с)БУ 28 указан перечень признаков уменьшения полезности активов, в то время, как в МСБУ 36 причины уменьшения полезности сгруппировано по внешним и внутренним источникам информации о них. Размежевание внешних и внутренних источников является важным с позиции анализа ситуации относительно целесообразности процедуры просмотра полезности активов. Фактически все внешние источники как база оценки справедливой стоимости дают рыночную стоимость, тогда как внутренние - базы оценки, отличные от рыночной стоимости. Итак, в большинстве случаев необходимость просмотра полезности после проведения переоценки возникнет на основании анализа внутренних источников, поскольку они будут свидетельствовать о факторах изменения справедливой стоимости, не связанные с формированием рыночной стоимости или непосредственно не связанные с ней. Очевидно в П(С)БУ 28 целесообразно внести изменения относительно взаимосвязи процедуры определения полезности и переоценки активов, а также разграничить факторы внешнего и внутреннего влияния на смену полезности активов. Соответственно, П(С)БУ 28 нуждается в методических рекомендациях, где целесообразно детализировать эти положения и раскрывать признаки изменения полезности с указанием источников получения информации о них и служб, которые должны отслеживать ситуацию.

Не учтенным в П(С)БУ 28, является и то обстоятельство, что необходимо применение концепции существенности для определения изменения полезности. В МСБУ 36 говорится о том, что не при всех обстоятельствах изменение внешних или внутренних фактороввлияет на полезность активов и приводит к необходимости просмотра оценки объектов. Данную ситуации можно проиллюстрировать примером, когда на актив происходит одновременное противоположное влияние разных факторов, которые изменяют полезность. Так, примером может служить ситуация, когда может уменьшаться срок ожидаемого использования актива с одновременным увеличением будущих денежных потоков от него. При подобных обстоятельствах МСБУ 36 рекомендует после анализа полезности актива, а также содержания, сущности и существенности факторов влияния на нее рассмотреть вопрос не об отображении в учете потерь или доходов от изменения полезности, а об изменении срока эксплуатации объекта и метода начисления амортизации или ликвидационной стоимости. На наш взгляд эта ситуация также должна быть учтена при доработке П(С)БУ 28.

В соответствии с п.4 П(С)БУ 28 "группа активов, которая генерирует денежные потоки - это минимальная группа активов, использование которой приводит к увеличению денежных средств отдельно от других активов (групп активов)"[1]. Следует отметить, что это определение имеет определенное несоответствие с определением, данным в МСБУ 36, где такая группа является "наименьшей группой активов, которая генерирует денежные средства вследствие непрерывного использования" [2]. Таким образом, в соответствии с МСБУ, группа генерирует денежные средства не обязательно увеличивает их. Эта особенность важна в том смысле, что изменение денежного потока в сторону увеличения или уменьшение являются мотивом для просмотра полезности объекта или группы объектов. С.Н. Поленова дала более точное определение: "Под генерирующей единицей понимают наименьшую группу, которая обеспечивает поступление денежных средств, относительно независимых от притока денежных средств от других активов или групп активов" [4, с.11]. Если заменить словосочетание "генерирующая единица" на "группа активов, которая генерирует денежные потоки", то приведенное определение может быть внесено в П(С)БУ 28. Таким образом, классификация активов предприятия на такие, что могут быть идентифицированы с целью определения их полезности, и те, которые образовывают группы, которые генерируют денежные средства, должны предшествовать началу процедуры анализа полезности активов. полезность актив бухгалтерский экономический

Важным моментом является выделение определенных этапов определения уменьшения полезности, на наш взгляд А.А. Салтыкова[5, с.67] сделала наиболее удачную в этом попытку. Проект методических рекомендаций может быть разработан в соответствии с предложенной ею структурой, а также с учетом структуры МСБУ 36 и пояснений к нему. Предлагается включить к нему такие разделы:

1. Общие положения.

2. Определение активов, а также групп активов с возможным уменьшением полезности.

3. Оценка суммы ожидаемого возмещения активов или групп активов.

4. Определение суммы уменьшения полезности и отражение ее в бухгалтерском учете.

5. Определение суммы восстановления полезности и отражение ее в бухгалтерском учете.

6. Раскрытие информации относительно потерь от уменьшения полезности активов и ее восстановление в примечаниях к финансовой отчетности. [3, с.157]

Вывод

Таким образом, П(с)БУ 28 нуждается в дополнении и изменении отмеченных выше позиций. Проведенный анализ П(С)БУ 28 относительно его соответствия подходам, предложенным в МСБУ 36, а также особенностей внедрения в Украине, привел к выводу, что учет предложенных изменений в П(С)БУ 28 "Уменьшение полезности активов" будет оказывать содействие созданию методического обеспечения к нему. В свою очередь, методические рекомендации должны быть подробной инструкцией для практиков относительно проведения самой процедуры установления уменьшения или восстановление полезности, а также отражение ее результата в бухгалтерском учете.

Список литературы

1. Международный стандарт бухгалтерского учета 36 "Уменьшение полезности активов" [Электронный ресурс]. - режим доступа:http://search.ligazakon.ua/l_doc2.nsf/link1/find:Международный+стандарт+бухгалтерского+учета+36+(МСБУ+36)./MU12042.html

2. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 28 "Уменьшение полезности активов", утвержденное Приказом Министерства финансов Украины от 24.12.2004 №817 [Электронный ресурс]. - режим доступа: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0035-05/print1154499496004944

3. Логвинская Л.Г. Оценка в бухгалтерском учёте. К: КНЕУ, 2006. 256с.

4. Поленова С.Н. Обесценение активов по МСФО// Международный бухгалтерский учёт. 2005. №4. С. 9 - 12.

5. Салтыкова А.А. Признание снижения стоимости активов// Бухгалтерский учёт. 2000. №5. С. 66 - 68.

Размещено на Allbest.ru