Проблемы налогообложения и распределения налогового бремени в экономике

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦИОНАЛЬНЫЙ БАНК РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

УО «ПОЛЕССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»

Экономический факультет

Кафедра менеджмента

КУРСОВАЯ РАБОТА

Дисциплина Макроэкономика

на тему: Проблемы налогообложения и распределения налогового бремени в экономике

студент М.В.Маковчик

ПИНСК 2008



Содержание

Введение

1. Теоретические основы налогов и налогообложения

1.1 Понятие налогов. Роль налогов в формировании финансов государства

1.2 Функции налогов

1.3 Принципы налогообложения

1.4 Историческое развитие налогообложения

2. Проблемы налогообложения

2.1 Разделение налогов на прямые и косвенные

2.2 Проблема двойного налогообложения в международных налоговых отношениях

3. Налоговая политика в Республике Беларусь. Сравнение и тенденции

3.1 Развитие налоговой политики в Республике Беларусь в 2007 - 2008 годах

3.2 Реформа подоходного налога в 2009 году

3.3 Международная оценка налоговой системы Республики Беларусь. Рейтинг Doing Business 2008



Введение

Изучены и подробно описаны теоретические основы налогообложения, рассмотрены функции налогов в современной фискальной политике государства, уделено некоторое внимание историческому происхождению и развитию налогообложения, связи налогообложения с развитием и становлением общества.

Рассмотрены современные проблемы налогообложения, такие как: разделении налогов на прямые и косвенные, необходимость и критерии этого разделения, проблема двойного налогообложения, причины её возникновения, важные аспекты и пути решения. Обосновывается важность международного кооперативного регулирования налогообложения деятельности транснациональных корпораций, разделение налогообложения на юридическое и экономическое,

Описано и проанализировано развитие системы налогообложения в Республики Беларусь за 2007-2009 годы, показаны общие тенденции, оставшиеся недостатки и даны рекомендации по их исправлению.

Подробно изучена ожидаемая в 2009 году реформа подоходного налога, рассмотрены аспекты справедливости предлагаемой реформы, влияние её на трудовые ресурсы государства и сравнение как с соседними государствами, так и с странами западной Европы. Обоснована необходимость и отражены ожидаемые последствия реформы.

Проанализирована налоговая система исходя из итогов международной глобальной экспертной оценки, приведено сравнение с другими государствами, описана реакция белоруской стороны на результаты рейтинга.



Глава 1. Теоретические основы налогов и налогообложения

1.1 Понятие налогов. Роль налогов в формировании финансов государства

В соответствии с конституцией Республики Беларусь все физические и юридические лица обязаны участвовать в финансирование государственных расходов. На основе конституции государство устанавливает порядок и правила изъятия, и уплаты всеми лицами части своего дохода.

Налоги являются неотъемлемой частью политики любого государства. Они представляют собой объективную реальность, связанную с существованием общества. По сути, налоги - это инструмент государственного регулирования. Необходимость их вытекает из функций и задач государства, т.е. политических, экономических, социальных, оборонных, внешнеэкономических и т. д. Кроме налогов у государства нет иных методов мобилизации средств. Также для покрытия расходов оно использует государственные займы, но это не удобно, так как необходимо возвращать и уплачивать проценты. Это требует дополнительных расходов от государства. Кроме этого государство в особых случаях прибегает к выпуску денег в обращение. Но это приводит к тяжелым экономическим последствиям, в том числе к инфляции. Отсюда следует, что налоги являются важнейшим способом формирования финансовых средств государства. В развитых странах на их долю приходится 80-90% всех бюджетных поступлений.[3, стр.16]

Налоги носят объективный характер, т.к. связаны с объективной деятельностью государства и отражают реально существующие отношения в финансовой среде. Они являются одним из элементов финансовых отношений, и находятся во взаимосвязи и взаимозависимости с другими финансовыми категориями, дают ключ к пониманию финансовой системы в целом. В то же время налоги имеют особенности, которые отличают их от других финансовых категорий. Специфичность налоговых отношений состоит в том, что они не являются равноправными, а имеют односторонний характер. В них государство выступает главным действующим лицом, и основная роль принадлежит ему. Оно устанавливает в законодательном порядке правила изъятия в свое распоряжение части доходов предприятий и населения на условиях безвозвратности и контролирует порядок их исчисления и уплаты. Возврат налога возможен только в случае его переплаты или в качестве предоставления льготы. Подавляющая часть налогов не возвращается плательщику, а расходуется на управление, военные цели, здравоохранение и другие непроизводственные мероприятия. Небольшая часть налогов через систему расходов бюджета направляется на рост доходов отдельной группы населения (пенсии, пособия, стипендии и т.д.).

Также особенностью налогов является то, что они обеспечивают государство финансовыми ресурсами. Источником налогов субъектов хозяйствования выступает прибавочный продукт. Первая часть прибавочного продукта, которая поступает для расширения воспроизводства, находится вне налоговых отношений. Вторую же часть получает государство посредством принудительного перераспределения прибавочного продукта в свою пользу. Налоги являются главным методом мобилизации прибавочного продукта.

Налогоплательщики обязаны беспрекословно подчиняться государству, а вопросы об установлении налогов и о государственном бюджете страны не могут выноситься на общенародный референдум. По своей сути налог - это одностороннее движение средств в бюджет, а приводным механизмом к его существованию служит принудительный и бесспорный характер взимания.

В конечном счете, налоги косвенным способом все же возвращаются налогоплательщикам в виде финансирования из бюджета отдельных отраслей экономики, расходов социально-культурного назначения или удовлетворения других общественных потребностей. Поэтому предприятиям и населению небезразлично как используются их платежи, и они вправе требовать от государства полного отчета об исполнении бюджета. Таким образом, налог можно определить как установленную государством в интересах всего общества форму отчуждения собственности юридических и физических лиц на условиях безвозвратности и принуждения.

Таким образом, можно дать определение налогам. Следует отметить, что существует их множество, но самыми распространенными являются следующие.

НАЛОГИ - это обязательные платежи юридических и физических лиц в бюджет, устанавливаемые и принудительно изымаемые государством в форме перераспределения части общественного продукта, используемого на удовлетворение общегосударственных потребностей.

В общественном производстве участвуют хозяйствующие субъекты (предприятия, организации, фирмы и пр.), наемные работники и государство. Их первичные доходы образуются в сфере производства товаров и услуг и составляют стоимость созданного в стране валового внутреннего продукта (ВВП). ВВП включает оплату труда и социальные отчисления, прибыль, включая предпринимательский доход и амортизационные отчисления, налоги и сборы.

Оплата труда образует первичные доходы наемных работников; прибыль составляет первичные доходы хозяйствующих субъектов; остальное формирует доходы государства как собственника природных ресурсов, регулятора национальной экономики и условий хозяйствования. Они аккумулируются в бюджетной системе и внебюджетных фондах. В результате дальнейшего перераспределения - через налогообложение первичных доходов - формируются вторичные доходы хозяйствующих субъектов: чистая заработная плата работников, чистая прибыль хозяйствующих субъектов, бюджет государства. В итоге в пользу государства изымается от 29% (США) до 55 % (Швеция) от ВВП. Такой большой разброс аккумулируемой государством части ВВП по странам зависит от количества и объема выполняемых государством функций. Так, незначительная величина ее в США объяснится тем, что государство там не финансирует здравоохранение, образование, сельское хозяйство, а напротив, Швеция, Дания, Нидерланды проводят широкомасштабную социальную политику.

Вообще оптимальность налоговой емкости ВВП определяется пи стадии бюджетного планирования (прогнозирования) исходя из потребности государства в финансовых ресурсах и необходимости сохранения (создания) системы эффективного функционирования экономики. Налогообложение имеет свои пределы. Под налоговым пределом обычно понимают достижение такой доли ВВП, перераспределяемой через государственный бюджет, при которой ее дальнейшее увеличение влечет за собой резкое обострение экономических и социальных противоречий. Оно может проявляться в открытых политических конфликтах и волнениях, вызванных налоговой реформой, неподчинении налоговым властям, в бегстве от уплаты налоговых обязательств, переливе капитала из национальной экономики за границу, переселении людей в другие районы по налоговым соображениям и т.п. Однако в условиях чрезвычайных обстоятельств уровень налогового предела значительно повышается.

1.2 Функции налогов

Основная функция налогов -- фискальная -- состоит в том, чтобы обеспечивать государство денежными средствами. Посредством фискальной функции реализуется главное назначение налогов -- формирование финансовых ресурсов государства, аккумулируемых в бюджете и внебюджетных фондах. Собранные с помощью налогов средства расходуются государством на содержание административно-управленческого аппарата, безопасность, реализацию внутренней и внешней политики, выплаты по государственному долгу, на социальную сферу и т.д. Регулирующая функция налогов находит свое проявление в дифференциации условий налогообложения. Взимая налоги, государство всегда влияет на поведение экономических субъектов -- физических и юридических лиц. Государство может устанавливать разные условия для различных категорий плательщиков, для осуществления одних и тех же видов деятельности на отдельных территориях. Конкретные условия налогообложения могут либо способствовать, либо препятствовать концентрации производства и капитала, повышать или сдерживать экономическую активность в отдельные периоды. Налоги влияют на уровень и структуру совокупного спроса, они могут способствовать расширению производства в отдельных отраслях или тормозить его. Размеры налогов часто определяют не только уровень оплаты труда, но и его формы. От налогов зависит соотношение между издержками производства и ценами товаров и услуг.

Влияние условий налогообложения на различные сферы экономической и социальной жизни чрезвычайно разнообразны. Налоги традиционно используются как средство демографической политики: различные государства с помощью налоговых льгот пытаются либо стимулировать, либо сдерживать рост населения. Во многих странах налоги рассматриваются как средство привлечения капитала в отсталые и низкоразвитые регионы, а также для вытеснения промышленного производства из гипертрофированных мегаполисов. Можно отметить влияние налогов на архитектуру. Например,

во Франции в связи с применением систем «пооконного» налогообложения промысловым налогом и налогом со строений нередко строились дома с ограниченным количеством окон. До сих пор в домах встречаются комнаты, не имеющие окон. С другой стороны, в той же Франции традиционно применялось дифференцированное налогообложение застроенных и незастроенных земельных участков (ставки налога с застроенных земельных участков в несколько раз выше аналогичных ставок с незастроенных земельных участков). Такие условия налогообложения стимулировали строительство домов на столбах, домов, нависающих надводной поверхностью. В отдельных изданиях по налогам можно встретить упоминание о такой функции налогов, как социальная, которая реализуется посредством неравного налогообложения разных сумм доходов. На наш взгляд, в этом случае правомерно говорить все же о регулирующей функции налогов. В Беларуси также традиционно распространено утверждение о наличии у налогов контрольной функции. Однако ни один автор не может объяснить, каким образом обязательные платежи что-либо контролируют сами по себе. Контроль над налогообложением, а отчасти и за распределением средств осуществляют не сами налоги, а налоговые органы.

1.3 Принципы налогообложения

Впервые основные принципы налогообложения систематизирование изложил Л. Смит, они и сегодня являются основой налоговой системы любой развитой страны - это принципы всеобщности, справедливости, определенности и удобности. Считая налоги покрытием непроизводительных затрат государства, А. Смит этими принципами защищал права налогоплательщиков. Со временем они были дополнены принципами обеспечения достаточности и эластичности (подвижности) налогов (налог может быть увеличен или сокращен в соответствии с объективными нуждами и возможностями государства), выбора надлежащего источника и объекта обложения, однократности обложения (защиты от двойного обложения).

Немецкий экономист А.Вагнер (1835--1917 гг.), стоя на позициях теории коллективных потребностей, сформулировал требования, которым должна отвечать правильно построенная налоговая система, разделив их на четыре группы. Первая из них - финансовые принципы организации обложения:

1) достаточность обложения для покрытия финансовых потребностей государства и общества

2) эластичность (подвижность) обложения.

Вторая группа - народнохозяйственные принципы:

3) надлежащий выбор источников налогов (доход или капитал) в смысле возможно меньшего стеснения народного производства и в смысле лучшего осуществления социально-политических целей налога;

4) комбинация совокупности налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и с условиями их переложения (переложение налогов приводит к несовпадению субъекта налога и фактического плательщика, т.е. носителя налога). К третьей группе относятся этические принципы обложения:

5) всеобщность налогов;

6) неприкосновенность личной свободы при обложении и взимании налогов;

7) равномерность, или соразмерность обложения с платежной способностью.

Четвертая группа - принципы управления налогами:

8) определенность обложения;

9) удобства обложения и взимания для плательщиков;

10) максимальное уменьшение издержек взимания (принцип дешевизны обложения).

А. Вагнер впервые поставил на первое место финансовые принципы достаточности поступлений и эластичности на случай всяких чрезвычайных государственных нужд. Именно эти принципы позволяют налоговой системе выполнять свою главную функцию фискальную: обеспечивать поступления в казну как в нормальной, так и в чрезвычайной обстановке. Эти научные принципы обложения были впервые наиболее полно учтены на практике при реформах налоговых систем, проведенных после первой мировой войны.

А. Вагнер впервые высказал идею о необходимости обложения налогом не только дохода, но и капитала. Главный вопрос заключался и определении степени обложения. Позднее это вылилось еще в один принцип налогообложения - принцип ограничения бремени налога: налоги не должны мешать развитию производства, ограничивать экономическую активность их плательщиков. Нарушение этого условия ведет к сокращению фонда, из которого берутся средства, нужные для уплаты налогов. Так, если в 1902 г. в США налоги на собственность (капитал) составляли 41,8% общей суммы налогов, то в 1986 г. -только 8,5%, т.е. налогообложение капитала постепенно уменьшалось, чтобы не подрывать воспроизводство, а росла доля налогов на доходы.

Еще один принцип состоит в том, что налоги должны быть уменьшаемы или вообще отменяемы, если они сокращают потребление.

Принцип равномерности обложении. Сегодня прогрессивное обложение доходов и установление необлагаемого минимума (т.е. освобождение от налогообложения малых доходом)- Пределы свободного от обложения минимума определяются потребностями государства и уровнем экономического развития страны.

В основу реформы налоговой системы и ПИЛ и 80-х гг. были положены следующие принципы, разработанные it начале XX в. Ф. Нитти: справедливость по вертикали (когда налог соответствует материальным возможностям налогоплательщика); справедливость по горизонтали (применение единой налоговой ставки для одних и тех же доходов); эффективность (наличие инструментов, стимулирующих экономический рост, хозяйственную деятельность индивидуумов и предприятий); нейтральность (равновеликость налоговых изъятий независимо от сфер инвестиционного вложения); простота (легкость и доступность для плательщиков техники подсчета налогов и заполнения различных форм налоговой отчетности).

К этим принципам можно добавить следующие. Налогообложение должно быть таким, чтобы затраты налогоплательщика, связанные со всей процедурой выплаты налога, были настолько низки, насколько это возможно (принцип дешевизны уплаты налога). Процесс получения налогов надлежит организовать так, чтобы он в наибольшей степени способствовал (через накапливаемые финансовые ресурсы) реализации политики конъюнктуры и занятости. Налогообложение призвано влиять на распределение доходов в направлении обеспечения большей справедливости. При определении «налоговой платежеспособности» частных лиц следует требовать предъявления лишь минимума сведений, затрагивающих личную жизнь граждан. Важно добиваться того, чтобы комбинация налогов образовывала единую систему, в которой каждый налог имеет свою конкретную цель, система налогов должна быть гибкой и адаптироваться к изменяющимся потребностям общества. В целом принципы налогообложения, которые кладутся в основу его конкретной системы в той или иной стране, зависят от экономической ситуации в государстве, плана мероприятий, отношения госаппарата и населения к отдельным его группам.

Принципы организации налоговой системы Республики Беларусь:

1. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

2. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство страны и единую налоговую политику.

4. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

5. Установление налогов не должно ограничивать свободное перемещение в пределах республики капитала, товаров, денежных средств;

6. Не должно быть установление дополнительных налогов или нелинейных их ставок в зависимости от форм собственности, организационно-правовой формы субъектов хозяйствования, гражданства физического лица.

1.4 Историческое развитие налогообложения

Чарльз Адамс (Charles W. Adams) является одним из самых авторитетных в мире специалистов по историческому развитию системы налогообложения. Он посвятил десятилетия своей исследовательской деятельности изучению налогов в различных цивилизациях и пришел к выводу, что налоги оказывают гораздо большее влияние на ход развития цивилизации, чем считалось раньше. Описывая экономическую систему древнего Египта и Израиля, Китая и Греции, Рима, Ислама, России, Британии, Америки и многих других стран и цивилизаций Ч. Адамс утверждает, что именно налоги, т. е. желание государства забрать как можно больше собственности граждан, приводило к упадку цивилизаций, к бунтам и войнам. История цивилизации - это история налогообложения.

Для греков непрямые налоги были признаком свободы. Физические лица не облагались налогами. Налогами облагались разные виды коммерческой деятельности (торговля, импорт, пользование дорогами, мостами, портами). Налоги оправдывались тем, что за них люди приобретали определенные услуги. Налог на пользование портом составлял 2%, а на тех линиях, на которых было много пиратов - 10%. Деньги шли на обеспечение безопасности. Были также налоги на аукционы, услуги гостиниц, рабов и сделки с недвижимостью. Большинство налогов платили иностранцы, которые приезжали в Афины делать бизнес. Наказанием за неуплату налогов было взыскание неуплаченной суммы в десятикратном размере. Иностранцам, к тому же, грозила конфискация налогов. Информаторы получали 50% от суммы взысканных налогов за «наводку».

В свои лучшие годы греческая экономическая система поражала воображение. Система сбора налогов не имела бюрократии и не использовала полицию. Налоги были прогрессивными, т. е. чем богаче, тем больше платишь. Минимум активов не облагался налогами. Бедные не платили eisphora. Обложение торговых операций было главным источником доходов бюджета. Но основным источником доходов бюджета были добровольные пожертвования богатых жителей Афин. Когда городу нужны были деньги на некие проекты (строительство мостов, спортивные соревнования, строительство военных кораблей, фестиваль и т.д.), к властям приглашались богатые люди. Это не было ни конфискацией, ни принуждением, в отличие от сегодняшних поборов на библиотеку или дожинки в Беларуси. Такое собрание называлось литургией. Она была основана исключительно на традиции, а не на силе полиции. Ксенофон так записал разговор Сократа с богатым афинянином: «Я вижу, что город уже обложил тебя высокими налогами на содержание домов, финансирования театральных постановок, строительство спортплощадок и других проектов. Если разразится война, я знаю, что ты вынужден будешь платить за строительство военных кораблей, а также вознаграждение солдатам в таком размере, что тебе очень сложно будет перенести такую нагрузку». Примерно такой диалог мог бы сегодня произойти между ответственным чиновником Администрации президента РБ и бизнесменом, которому разрешили работать на определенном сегменте рынка в Беларуси.

Евреи являются единственным народом, которые развили дохристианскую культуру, выжившую до наших дней. Еврейская история продолжается более 5000 лет. Если не говорить о религии, то политическая и экономическая история евреев - это продолжительная борьба против высоких налогов.

Евреи были уважаемым, достаточно могущественным меньшинством в Египте. Различные историки, описывая первый этап налоговой истории евреев, указывали на их политическую власть и богатство, а также на то, что египтяне, которые контролировали политическую систему, завидовали им. Чтобы ограничить влияние евреев, фараон должен был бы превратить их в рабов. Но по законам того времен (1700 век до н. э.) это можно было сделать, только если человек является преступником, военнопленным, должником или неплательщиком налогов. Фараон решил обложить евреев данью, размер \которой был неподъемным и заложил основу для исхода евреев из Египта.

Римляне называли налоги «более - менее организованным грабежом», а налоговиков - «бандой грабителей». В Римской империи первые двести лет налоги были умеренными. Многие лидеры проявляли вообще неслыханную сегодня щедрость, оплачивая госрасходы из личных доходов. В Римской империи были периоды как без налогов, так и с очень высокими налогами. Ее история делится на два равных периода: 1) Республика (до 30 г. до н. э.), когда Римом руководил Сенат, и 2) Империя, которая закончилась в 476 году. В ранней Республике налоги были невысокими. Самая большая расходная статья - армия финансировалась богатыми гражданами, владельцами собственности. Они должны были служить год в армии без оплаты. Они даже сами себе покупали форму и оружие.

Дух добровольной работы пронизывал все структуры государства. Даже судьи работали бесплатно. Косвенные налоги на торговые операции давали большую часть необходимых доходов Республики. Первыми налогами были пошлины на экспорт и импорт. Поскольку большая часть торговли шла через порты, налог назывался portoria. При завоеваний новых колоний римляне сохраняли старую налоговую систему. В Испании импортная таможенная пошлина составляла 2%, на Сицилии, в Африке и Албании - 5%. Рабы и дань были результатами военных действий. С продажи каждого раба взимался 2-процентным налог с продаж. При освобождении раба надо было уплатить 5% от его стоимости.

Таким образом мы видим что налогообложение гораздо чаще и глубже влияло на хорошо известные нам исторические события чем мы можем предположить, и действительно - история цивилизации есть история налогообложения.



Глава 2. Проблемы налогообложения

2.1 Разделение налогов на прямые и косвенные

В литературе по налогообложению, а также в налоговых законодательствах отдельных государств используется деление налогов на прямые и косвенные. Такое деление используется на протяжении почти, трех столетий de jure, хотя de facto используется много тысяч лет.

Разделение налогов на прямые и косвенные обычно осуществляется на основе критерия перелагаемости налогового бремени. Впервые данный критерий был использован Дж. Локком в конце XVII в., который исходил из того, что всякий налог, с кого бы он ни взимался, в конечном счете ложится бременем на землевладельцев. Доход от земельной собственности в то время считался единственным чистым доходом, служившим источником для уплаты любых налогов. Налоги, взимавшиеся с земельной собственности, он называл прямыми налогами, а все остальные налоги -- косвенными. А. Смит первоначально придерживался того же подхода, но затем к прямым налогам стал относить не только налоги, взимавшиеся с земли, но и налоги с прибыли и заработной платы. К косвенным налогам им относились все остальные виды налогов. Несколько отличную концепцию использовал Дж. Ст. Милль, полагавший, что прямыми налогами являются те налоги, бремя которых должны нести непосредственно налогоплательщики, а косвенными -- которые должны быть переложены налогоплательщиками на других лиц. Такой подход использовал и А. Вагнер, а также практически все российские авторы трудов по налогам в XIX столетии.

Следует отметить, что еще в XIX в. многие находили используемый критерий перелагаемости для классификации налогов недостаточно подходящим. С одной стороны, была отмечена возможность переложения на других лиц налогов, относимых к прямым. Так, налоги на земельную собственность фактически всегда включаются собственником земли -- арендодателем в арендную плату. Издержки по арендной плате включаются арендатором в цену производимых товаров. Если землевладелец и землепользователь -- одно и то же лицо, то издержки по уплате земельного налога включаются в издержки производства сельскохозяйственной продукции и таким образом их бремя перелагается на покупателей (потребителей). Налоги на прибыль при наличии благоприятной конъюнктуры также могут перелагаться на потребителей. С другой стороны, в условиях неблагоприятной конъюнктуры бремя по ряду таких традиционно косвенных налогов, как акцизы, приходится нести производителю или продавцу соответствующих подакцизных товаров.

Налогами, переложение которых на других лиц крайне затруднено, являются налоги на доходы физических лиц, но только в тех случаях, когда плательщиком налогов является физическое лицо, не осуществляющее предпринимательскую деятельность. Налоги на доходы физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, -- перелагаемые.

В отношении некоторых налогов весьма сложно определить, являются ли они перелагаемыми или нет. Таможенными пошлинами могут облагаться как предметы, ввозимые физическими лицами для собственного потребления, так и товары, предназначенные для продажи. Ввозя предметы, предназначенные для личного потребления, и уплачивая пошлину, физическое лицо не имеет возможности переложить бремя уплаченной пошлины на другое лицо. Если таможенная пошлина уплачивается при ввозе товара, предназначенного для дальнейшей реализации, то издержки по ее уплате включаются в цену реализации и таким образом перекладываются лицом, ввезшим товар, на покупателя. То же самое можно сказать и о налогах на имущество. Налог может уплачиваться за дом, используемый для проживания, и за дом, сдаваемый внаем (в аренду). В первом случае не существует никаких возможностей переложения, а во втором -- уплаченный налог может быть включен арендодателем в стоимость арендной платы. К перелагаемым косвенным налогам относится НДС. Однако этим налогом может облагаться строительство юридическим лицом объектов для собственных нужд. Если данное юридическое лицо не осуществляет реализацию товаров (работ, услуг), то оно не имеет возможности переложить на другие лица бремя по данному налогу.

Некоторые современные авторы относят к прямым налогам единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Если физическое лицо -- предприниматель является плательщиком этого налога, то он освобожден от уплаты целого ряда других налогов и сборов. Данный налог представляет собой альтернативу подоходного налогообложения, и по доходам, подлежащим обложению единым налогом на вмененный доход, налогоплательщик освобождается от обязанности уплаты ряда других налогов и сборов. Если использовать критерий перелагаемости, то очевидно, что данный налог -- перелагаемый. Никакой предприниматель не будет уплачивать этот налог, если бремя по его уплате он не сможет переложить на своих покупателей или клиентов. Для подразделения налогов на прямые и косвенные нередко используются и другие критерии. Наиболее распространена практика, когда в разряд прямых налогов включают налоги и сборы, объектом обложения которыми являются доходы и имущество налогоплательщиков, а все остальные налоги относят к разряду косвенных. В этом случае группу косвенных налогов образуют налоги на потребление: акцизы, НДС, налог с продаж, а также другие налоги и сборы, уплачиваемые производителями товаров и услуг с сумм произведенных затрат. Важно отметить, что в некоторых странах может использоваться разделение налогов на прямые и косвенные в зависимости от особенностей определения налоговых обязательств и способов взимания налогов.

двойной налогообложение государство международный

2.2 Проблема двойного налогообложения в международной экономике

Международные налоговые отношения представляют собой отношения между странами по поводу взаимного урегулирования сфер применения налогового законодательства (налоговой юрисдикции) и другим вопросам налогообложения. Международные налоговые отношения могут регулироваться в одно-, двух- и многостороннем порядке. Такое регулирование необходимо преимущественно в отношении подоходных налогов, рассчитываемых на основе общей суммы доходов налогоплательщиков, включающей и доходы, полученные из-за рубежа (на основе принципа резидентства), что неизбежно вызывает вторжение в налоговую юрисдикцию другого государства.

Для международного двойного налогообложения обычно характерны идентичность субъектов налогообложения (налогоплательщиков), идентичность объектов налогообложения (источников доходов и самих доходов), подчиненность этих субъектов или объектов налоговой юрисдикции различных государств, одновременность налогообложения, различия в правилах и методиках исчисления облагаемого дохода в разных странах. Международное налоговое право не содержит общих правил, запрещающих международное двойное налогообложение. Любое государство обладает исключительным правом взимать налоги на своей территории в соответствии с национальным налоговым законодательством (законодательством о налогах и сборах).

Развитые страны с начала 1980-х гг. предпринимают значительные усилия по регулированию международных налоговых отношений также в целях борьбы против уклонения от налогов, получившего большое распространение. Путем заключения налоговых соглашений или принятия соответствующих односторонних мер, они пытаются усилить налоговый контроль над деятельностью транснациональных компаний и банков, для которых различные налоговые злоупотребления стали обычной практикой. Противоречия между интересами стран-импортеров и стран-экспортеров капитала -- важнейшая проблема международных налоговых отношений. Практически все страны мира имеют свои правила, регулирующие налоговые режимы для своих резидентов, осуществляющих деятельность за границей и получающих доходы из-за рубежа, а также для иностранных налогоплательщиков, действующих в стране. Различия подходов отдельных стран к тем или иным вопросам налогообложения порождают не только сложности в оформлении необходимой налоговой отчетности, но и приводят к такому феномену, как двойное налогообложение.

Проблема двойного налогообложения обостряется с усилением интернационализации хозяйственной жизни. В налоговой практике и теории различаются двойное экономическое налогообложение и двойное юридическое налогообложение.

Под двойным экономическим налогообложением понимается ситуация, когда с одного и того же дохода налог уплачивают несколько его последовательных получателей. Это проявляется при обложении налогом дохода предприятия как самостоятельного плательщика и обложении налогом дохода акционера или пайщика при распределении прибыли.

Во избежание международного двойного налогообложения либо применяются односторонние меры (зачет уплаченных за рубежом налогов, отмена обложения доходов из иностранных источников), либо заключаются международные налоговые соглашения, в том числе соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.

Устранение двойного налогообложения возможно в одностороннем порядке. Для этого страна постоянного местопребывания налогоплательщика может разрешить ему при выполнении налоговых обязательств учитывать налоги, уплаченные им за рубежом. Однако это может привести к неоправданным потерям бюджета, а также различного рода махинациям со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Кроме того, в этом случае страна постоянного местопребывания выступает нетто-донором той страны, где ее гражданин (или предприятие) осуществляет экономическую деятельность.

Другой путь урегулирования проблемы двойного налогообложения -- заключение международных соглашений. В этом случае государства, подписывающие такие соглашения, идут на взаимный компромисс, договариваясь, какие налоги и с каких категорий налогоплательщиков будут удерживаться на территории каждого участника соглашения. Широко распространено заблуждение о том, что соглашения об избежании двойного налогообложения предоставляют налоговые льготы или вообще освобождение от налогов. Это совершенно не соответствует действительности. Соглашения об избежании двойного налогообложения привносят в экономику стран целый ряд важнейших гарантий, необходимых для привлечения иностранных инвестиций и, в конечном счете, развития национальной экономики. В частности, речь идет о закреплении принципа недискриминации в налоговой сфере, гарантиях стабильности режима налогообложения как минимум на 10--15 лет (средний срок действия такого рода международно-правовых договоров), соблюдении сторонами соглашений общепринятых международных правил и принципов в области налогообложения.

Налоговые юрисдикции строятся на разных принципах. Теоретически можно выделить три основных принципа налоговых юрисдикции: по признаку территориальности, резидентства и гражданства. К наиболее распространенным относится юрисдикция, основанная на принципе территориальности, или территориальной привязки. В соответствии с этим принципом страна облагает налогом только те доходы, которые связаны с деятельностью, осуществляемой на ее территории. Доходы, извлекаемые гражданами и предприятиями этой страны за пределами ее территории, не включаются в состав налогооблагаемых доходов. Принцип резидентства заключается в том, что всякий налогоплательщик, признаваемый постоянным жителем страны (резидентом), подлежит налогообложению по всем доходам из всех источников, включая и зарубежные. Статус резидента определяется по нормам национального законодательства, различающимся в отношении физических и юридических лиц. Большинство стран в своей налоговой политике использует сочетание этих принципов. Наряду с указанными принципами отдельные страны традиционно используют принцип гражданства, который является во многом сходным с принципом территориальности.

В связи со спецификой налогообложения физических и юридических лиц в сфере международных экономических отношений соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества содержат как общие нормы и правила, так и отдельные специальные статьи и положения, действие которых распространяется только на физические или только на юридические лица.

Глава 3. Налоговая политика в Республике Беларусь. Сравнение и тенденции.

3.1 Развитие налоговой политики в Республике Беларусь в 2007 - 2009 годах

В течение 2007 года проведение налоговой политики в Республике Беларусь осуществлялось в рамках реализации следующих основных направлений:

Так, с 1 января 2007 года были отменены чрезвычайный налог для ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и обязательные отчисления в государственный фонд содействия занятости, изменен порядок налогообложения доходов в виде дивидендов и доходов страховых организаций путем включения данных видов доходов в налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль.

С 1 июля 2007 года с принятием Указа Президента Республики Беларусь от 9 марта 2007 г. № 119 ”Об упрощенной системе налогообложения“ существенно расширены условия применения упрощенной системы налогообложения.

Так, возможность уплаты одного налога с выручки получили индивидуальные предприниматели, а также организации, у которых количество наемных работников не превышает 100 человек, а годовая выручка - 2 млрд. рублей. При этом установлен упрощенный порядок ведения бухгалтерского учета.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей с местом нахождения (жительства) в населенных пунктах, преобразованных в агрогородки, а также в поселках городского типа и городах районного подчинения с численностью населения до 50 тыс. человек при применении упрощенной системы налогообложения установлены льготные (пониженные) налоговые ставки: в размере 5 процентов - для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему без уплаты НДС;

в размере 3 процентов - для организаций и индивидуальны предпринимателей, уплачивающих НДС.

Указ № 265 установил, что в 2007 - 2010 годах организации, зарегистрированные и осуществляющие деятельность в малых и средних городских поселениях уплачивают налог на прибыль в размере 50 процентов ставки, установленной законодательством и освобождаются от уплаты налога с пользователей автомобильных дорог и сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки.

В результате этих мероприятий снижение налоговой нагрузки в 2008 году было запланировано на 0,9 процента к ВВП и в распоряжение субъектов хозяйствования дополнительно предполагалось предоставить около 1 трлн. рублей.

В течение истекших 10 месяцев 2008 года проведение налоговой политики в Республике Беларусь осуществлялось в рамках реализации следующих основных направлений:

С 1 января 2008 года были отменены налог с пользователей автомобильных дорог, 3 местных сбора (за осуществление торговли на территории соответствующих административно-территориальных единиц; за осуществление строительства объектов на территории соответствующих административно-территориальных единиц; за размещение наружной рекламы на иностранных языках, а также зарегистрированных товарных знаков (знаков обслуживания) на иностранных языках), отчисления в государственный целевой бюджетный фонд развития строительной науки Минстройархитектуры, включены в состав государственной пошлины лицензионные и регистрационные сборы.

Для стимулирования экономического развития регионов Республики Беларусь и привлечения иностранных инвестиций принят Декрет Президента Республики Беларусь от 28 января 2008 г. № 1 «О стимулировании производства и реализации товаров (работ, услуг)». Декрет предусматривает для коммерческих организаций как с иностранными инвестициями, так и без таких инвестиций, созданных с 1 апреля 2008 г., с местом нахождения в малых населенных пунктах при осуществлении деятельности в этих населенных пунктах освобождение в течение пяти лет со дня их создания от исчисления и уплаты налога на прибыль, сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки в части реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также от других налогов и сборов, за исключением уплачиваемых при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь, НДС, земельного налога и иных налоговых платежей, уплачиваемых в разовых случаях.

20 марта 2008 г. принят Декрет Президента Республики Беларусь № 5 «О внесении изменений и дополнений в Декрет Президента Республики Беларусь от 23 декабря 1999 г. № 43». Декрет предусматривает снижение ставки налога на доходы от операций с ценными бумагами с 40 до 24 процентов и предоставление права юридическим лицам уменьшать налогооблагаемую базу на суммы доходов, полученных от операций с корпоративными облигациями, выпущенными в период с 1 января 2008 г. по 1 января 2013 г., а также освобождение от налогообложения доходов физических лиц, полученных от реализации и погашения таких облигаций.

Решения рабочей группы реализованы в проектах Закона Республики Беларусь «О республиканском бюджете на 2009 год» и Закона Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам налогообложения». Указанные законопроекты в настоящее время приняты Палатой представителей Национального собрания Республики Беларусь.

В частности, предполагается снизить ставки сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельхозпродукции c 2 до 1 процента; установить одинаковые ставки местных налогов с продаж товаров в розничной торговле и на услуги в размере 5 процентов; отменить налог на доходы от операций с ценными бумагами (они включаются в общую систему по налогу на прибыль); перейти к единой ставке подоходного налога для физических лиц в размере 12 процентов (для индивидуальных предпринимателей -- 15 процентов) (об этом подробнее в разделе 3.2) ; уменьшить с 5 до 3 процентов размер ставки налога на приобретение автомобильных транспортных средств и др. (СОВМИН)

В целом стоит признать, что налоговая система Беларуси медленно, но верно меняется в сторону упрощения. Примерно такими же темпами снижается налоговая нагрузка, но всё еще расчет и выплата налогов отнимают у предприятия слишком много времени и является слишком запутанной и неоднозначной. Государству пора перестать эксплуатировать негласный признак целевого расчета и использования различных налогов и сборов, это затрудняет и усложняет определение налоговой базы и делает порядок расчета очень трудоёмким процессом. Вместо этого предлагаю отталкиваться от принципа минимального количества платежей в бюджет и определения однозначной и простой к расчету налоговой базы, как это делается в экономически высокоразвитых странах. Обязанность по распределению налоговых поступлений в расходной части бюджета должна быть полностью переложена на плечи соответствующих министерств и ведомств, что в свою очередь сделает управление государственными расходами более гибким.

3.2 Реформа подоходного налога в 2009 году

В нашей стране с будущего 2009 года планируется ввести единую ставку подоходного налога в размере 12%, то есть перейти на так называемую плоскую шкалу. Чем же вызвана необходимость столь кардинальной меры? В Минэкономики и МНС тщательно проанализировали ситуацию. В свое время введение прогрессивной шкалы мотивировалось принципом справедливости подоходного налогообложения: высокие доходы следует облагать налогом по более высоким ставкам, а малооплачиваемые слои населения должны платить в казну по относительно низким ставкам.

Однако результаты анализа, проведенного Минэкономики и МНС, показали, что поставленные цели так и не были достигнуты.

Так, с 2000 по 2007 гг. поступления от подоходного налога в общих доходах бюджета снизились с 11-12% до 9%. Это значительно ниже не только по сравнению с развитыми странами, где доля подоходного налога с населения в доходах казны достигает 30-40%, но и в сравнении со странами с переходной экономикой. Например, в Литве уже в 2002 г. -- 23,6%, в Эстонии -- 21,1%, Венгрии -- 16,6%, Украине -- 13,8%. В России сразу после реформы ставок подоходного налога в 2001 г. этот показатель увеличился с 8-9% до 10-11%.

У нас же среднегодовые темпы прироста поступлений от подоходного налога из года в год снижаются, несмотря на рост зарплаты и денежных доходов населения. Основную причину этого МНС и Минэкономики видят в характерном для всех стран с переходной экономикой первоначально невысоком уровне оплаты труда и других доходов населения. Однако с их ростом относительный уровень поступлений от подоходного налога не увеличивается. Значит, на то есть и другие причины. Одна из них -- действующая шкала ставок налога.

Предельный уровень годового дохода, для которого установлена минимальная ставка налога в размере 9%, в 2007 г. составлял 7520 тыс. Br, или 627 тыс. Br в месяц, что соответствует 89,4% от официального уровня среднемесячной зарплаты за 2007 г. (701 тыс. Br ) по стране. В начале 2008 г. данный показатель почти соответствовал среднемесячной зарплате за 2007 г. Это означает, что при такой дифференциации доходы большей части населения облагаются по минимальной ставке, а высокие предельные ставки на практике не работают.

Получается, что основную часть поступлений подоходного налога обеспечивают сейчас группы населения, доходы которых облагаются по ставкам 9 и 15% (средняя 12,6%), а лица с уровнем зарплаты в 3-4 раза выше среднего дают всего 9,1% поступлений.

В результате при нынешней средней предельной ставке в размере 16,5% фактический средний процент изъятий в 2000-2007 гг. колебался в пределах 9-10% по отношению к фонду оплаты труда и 5-7% по отношению к облагаемым денежным доходам населения.

Вместе с тем в министерствах отмечают, что стимулы к сокрытию доходов создают не только высокие ставки подоходного налога (25-30% для среднемесячных доходов в 1000 и более EUR), но и общая очень высокая налоговая нагрузка на фонд зарплаты. С учетом действующей ставки отчислений в Фонд соцзащиты на уровне 36% совокупная ставка налогообложения доходов, облагаемых по максимальным ставкам подоходного налога, достигает 60-65%.

По данным статистики, официально не учтенные доходы от предпринимательской и иной деятельности в последние годы стабильно составляют 10-12% ВВП и не менее 21-26% денежных доходов, полученных в форме зарплаты, пенсий, пособий, стипендий, доходов от собственности и т. д. По оценкам зарубежных экспертов, удельный вес теневой экономики в Беларуси хотя и существенно ниже, чем в России (34%), Украине (44%) и некоторых других странах все-таки составляет не менее 25%.

Следует также учитывать, что высокие ставки на текущие доходы населения ограничивают внутренний потребительский спрос и сбережения населения, которые в последние годы не превышают 4-5% ВВП.

Таким образом, назрела необходимость реформирования подоходного налога на основе пересмотра его ставок.

Сейчас необлагаемый минимум дохода установлен в размере 1 базовой величины в месяц (сегодня -- 35 тыс. Br). В состав стандартных вычетов входит также вычет на детей в размере 2 БВ за каждого ребенка до 18 лет (70 тыс. Br в месяц). В совокупности это 105 тыс. Br в месяц для всех плательщиков независимо от уровня их благосостояния. Это, как считают в МНС и Минэкономики, не в пользу действительно малообеспеченных граждан.

Плоская ставка подоходного налога наиболее проста для применения. Фактически нет необходимости в ежегодной подаче налоговых деклараций и контроле за достоверностью указанных в них сведений. Отпадает и проблема неизбежного при прогрессивной шкале ставок постоянного нарастания сумм уплачиваемого налога с начала и до конца года. Единая ставка обеспечивает также и меньшее влияние налога на выбор экономических решений.

Результаты анализа, проведенного в Минэкономики и МНС, показали, что только введение плоской шкалы ставок на уровне 12% с одновременным увеличением вдвое стандартных налоговых вычетов является оптимальным. За счет двукратного увеличения стандартных налоговых вычетов часть плательщиков, доходы которых не превышают 250 тыс. Br в месяц, фактически освобождается от налогообложения. Соответственно существенно снижается средняя фактическая ставка изъятий (для низкооплачиваемых -- с 7 до 5,3%, для плательщиков, чьи доходы не превышают 1000 тыс. Br в месяц, -- с 9,8 до 8,3%, при плоской ставке в размере 12%). С прекращением налоговых вычетов для доходов свыше 1000 тыс. Br за счет расширения налоговой базы по доходам, облагаемым единой ставкой, значительно увеличиваются суммы налогов с высоких доходов. В результате основную часть налоговых поступлений (около 90%) обеспечат средне - и высокодоходные группы населения. Общие налоговые поступления при ставке 12% возрастут на 3%. Кроме того, появляются реальные стимулы для легализации высоких доходов и существенно упрощаются процедуры расчета и сбора налога. За счет легализации доходов можно ожидать дополнительного прироста поступлений подоходного налога не менее чем на 10-15%.

В России на следующий год после введения плоской шкалы ставок подоходного налога в основном в результате легализации доходов поступления возросли на 46% в номинальном и на 26% в реальном выражении. Такие же последствия имели аналогичные реформы ставок подоходного налога в Литве, Эстонии, Украине и других странах с переходной экономикой.

Поэтому в МНС и Минэкономики считают наиболее приемлемым является введение в РБ плоской шкалы подоходного налога со ставкой 12%. Помимо названных выше преимуществ, должно сыграть роль и то, что такая ставка несколько ниже, чем в России и ряде других стран, и это будет способствовать прекращению оттока рабочей силы и вывоза капитала.

3.3 Международная оценка налоговой системы Республики Беларусь. Рейтинг Doing Business 2009

Большим доверием и вниманием у мирового бизнес-сообщества пользуется ежегодный рейтинг государств «Doing Business», характеризующий бизнес-среду (и налоговую систему государств в т.ч.).

...