Досудебное разбирательство

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. НАЛОГОВЫЙ СПОР: ВОПРОСЫ ТЕОРИИ

1.1 Правовая характеристика налогового спора (понятие и признаки)

1.2 Классификация налоговых споров

ГЛАВА 2. ДОСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ И СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ДОСУДЕБНОГО РАЗРЕШЕНИЯ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

2.1 Некоторые вопросы производства по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке

2.2 Проблемы досудебного урегулирования налоговых споров

2.3 Пути совершенствования организационных основ досудебного порядка разрешения налоговых споров

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность данной работы. Налоговое законодательство, в силу его значимости для государства в целом, всегда являлось предметом пристального внимания всех слоев общества. Количество споров в налоговой сфере неуклонно возрастает. Этот процесс связан, прежде всего, с тем, что в налоговом праве, которому присущ императивный метод правового регулирования, существует большое количество пробелов и противоречий, нечеткость формулировок правовых норм, используются прямые нормативные ограничения, а также установлены различные формы по проведению налогового администрирования и контроля.

В настоящее время в Российской Федерации отсутствует справедливый и эффективный механизм защиты прав физических и юридических лиц. По мнению специалистов, провозглашение определенного комплекса прав и закрепление их на законодательном уровне является недостаточным, поскольку это всего лишь часть той системы, которую необходимо создать и дать возможность ей плодотворно функционировать. То государство, в котором основной ценностью хотя и выступают права граждан, но не предусмотрена возможность их реализации, не является правовым государством, основным признаком которого является существование развитого гражданского общества, где законные интересы человека и гражданина являются высшей ценностью, развита частная собственность и экономика. Проблема правовой ответственности государства, его органов - на сегодняшний день одна из актуальных. На законодательном уровне отсутствует ответственность не только высших должностных лиц государства, но и мелких чиновников исполнительных органов. Между тем такого рода ответственность должна существовать в любом демократическом государстве, не говоря уже о государстве, которое объявляет себя правовым.

В идеале нормативно-правовое регулирование досудебного разрешения налоговых споров должно создавать условия целостного, последовательного, рационального и успешного выполнения фискальных задач государства, с одной стороны, и обеспечение охраны прав и законных интересов налогоплательщиков и совершенствование правовых гарантий от должностных злоупотреблений, с другой.

Правовое регулирование досудебного разрешения налоговых споров на сегодняшний день остается малоизученным. Вместе с тем исследование данного вопроса имеет как теоретическую (с целью выявления путей дальнейшего совершенствования законодательства), так и практическую (для защиты прав налогоплательщиков и интересов государства) необходимость.

Отсутствие полноценного налогового законодательства привело к тому, что основные положения о досудебном разрешении налоговых споров до принятия Налогового кодекса Российской Федерации не были в достаточной степени отражены на законодательном уровне, а в основном вырабатывались в процессе правоприменительной деятельности.

Налоговый кодекс Российской Федерации закрепил ряд мер, направленных на разрешение конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками. Однако это не изменило ситуацию коренным образом.

Недостаточность научного и теоретического материала, противоречивость и неслаженность федерального законодательства в области регулирования порядка разрешения налоговых споров обуславливают, в числе других причин, «самодеятельность» правоприменителей в данной сфере общественных отношений.

Поскольку деятельность государства связана с изъятием у физических и юридических лиц принадлежащего им на праве собственности имущества, то это неизбежно создает конфликтные ситуации. Разрешению возникающих противоречий между государством и налогоплательщиками до недавнего времени было отдано преимущественно судебным органам государства. Однако загруженность судебных инстанций, а также высокий показатель количества случаев, когда действия налоговых органов признаются неправомерными, выявили необходимость введения дополнительных средств разрешения противоречий, возникающих при применении законодательства о налогах и сборах. В числе таких средств может выступать и институт досудебного урегулирования налоговых споров.

Именно поэтому научная разработка таких категорий, как налоговый спор, досудебное урегулирование налоговых споров, процедура их разрешения способна внести значительный вклад в теорию финансового и, в частности, налогового права, а также усовершенствовать правоприменительную налоговую практику.

В этих условиях участники налоговых правоотношений начинают широко использовать конституционно установленное и гарантированное право на защиту своих прав и законных интересов.

Последнее время особый интерес вызывает именно административный порядок обжалования, которому длительное время не уделялось достаточное внимание в налоговом праве. Существовавший до принятия части первой Налогового кодекса РФ механизм рассмотрения налоговых споров в административном порядке не мог обеспечивать полноценное и эффективное разрешение конфликтных ситуаций в налоговой сфере. Коренным образом ситуация по защите прав и законных интересов налогоплательщиков изменилась после вступления в силу Налогового кодекса РФ, в котором появились конкретизированные механизмы, обеспечивающие реализацию права на защиту как в судебном, так и в административном порядке. Несмотря на это, в правоприменительной деятельности существует множество проблем, препятствующих эффективному использованию механизма административного обжалования. Изучение этих проблем, судебной практики по налоговым спорам, а также практического опыта рассмотрения жалоб налогоплательщиков в системе налоговых органов Российской Федерации могло бы способствовать поиску новых методов и форм совершенствования порядка рассмотрения налоговых споров, и особенно административного способа обжалования.

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе возникновения и разрешения налоговых споров.

Предметом исследования является законодательство о налогах и сборах, научно-практические концепции, а также правоприменительная практика по вопросам разрешения налоговых споров в досудебном порядке.

Цель и задачи научного исследования.

Цель настоящей работы - исследование налоговых споров; анализ понятия и признаков налогового спора; изучение механизма досудебного урегулирования налоговых споров и, как следствие, разработка предложений и рекомендаций по совершенствованию налогового законодательства и правоприменительной практики в сфере досудебного урегулирования налоговых споров.

Достижение этой цели требует последовательного решения следующих задач:

- определение понятия и признаков налогового спора;

- проведение классификации налоговых споров;

- проведение анализа порядка досудебного урегулирования налоговых споров;

- разработка предложений по совершенствованию налогового законодательства в части, имеющей отношение к досудебному урегулированию налоговых споров.

Структура работы. Научная работа состоит из введения, трех глав, включающих шесть параграфов, заключения и библиографического списка.

Глава 1. Налоговый спор: вопросы теории

1.1 Правовая характеристика налогового спора (понятие и признаки)

Налоговый спор представляет собой структурно-сложное отношение, поэтому после обращения заявителя в арбитражный суд спор приобретает значимость как материально-правовую, так и процессуальную.

К признакам налогового спора как материального отношения, имеющего перспективу его рассмотрения в арбитражном суде, относятся:

1. Субъектный состав. Субъектами налогового спора выступают российские и иностранные организации, индивидуальные предприниматели, с одной стороны, и налоговый орган, с другой. Для признания организаций и индивидуальных предпринимателей субъектами налогового спора они должны выступать в конкретном правоотношении в качестве налогоплательщиков.

Вместе с тем в отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, могут вступать и иные лица, на которые законодательством о налогах и сборах не возложены обязанности налогоплательщиков либо налоговых агентов. К ним относятся, в частности, кредитные организации, состоящие в гражданско-правовых отношениях с налогоплательщиком либо налоговым агентом, органы внутренних дел, участвующие совместно с налоговыми органами в проводимых выездных налоговых проверках.

Актуальным является вопрос - какой суд (общей юрисдикции или арбитражный) должен разрешать спор между налоговым органом и налогоплательщиком, если к моменту подачи заявления в юрисдикционный орган организация (ИП) этот статус утратила, но конфликт возник в период осуществления предпринимательской деятельности. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 21 декабря 2004 г. N 4746/04 надзорная инстанция указала, что поскольку в материалах дела имеется извещение Регистрационной палаты о прекращении индивидуальным предпринимателем с 1 июля 2002 г. предпринимательской деятельности, а заявление о взыскании недоимки, пеней и штрафов инспекция направила в арбитражный суд 10 января 2003 г., нижестоящие судебные инстанции обоснованно прекратили производство по делу на основании п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.

Таким образом, судебные инстанции при решении вопроса о подведомственности указанного налогового спора приоритет отдали такому критерию, как субъектный состав.

2. Содержание налогового спора составляют разногласия по поводу выполнения организацией или индивидуальным предпринимателем требований законодательства о налогах и сборах.

3. Признак неразрешенного конфликта или факта неисполнения налоговых обязательств. Налоговый спор возникает в результате столкновения различного понимания налоговым органом и налогоплательщиком, налоговым агентом объема прав и обязанностей налогоплательщика.

Одной из причин большого количества налоговых споров в арбитражных судах, является недостаточная эффективность процедуры внутриведомственного обжалования ненормативных актов, действий (бездействия) налогового органа.

Анализ практики показывает, что налоговые органы при рассмотрении жалоб и принятии решений по ним не всегда стремятся найти компромисс в неразрешенном на стадии налогового контроля конфликте. Это в конечном итоге ведет к необходимости рассмотрения налогового спора в арбитражном суде. Такое положение объясняется тем, что отсутствует детализированная процедура рассмотрения спора в досудебном (административном) порядке. Кроме того, при признании недействительным решения налогового органа он не несет каких-либо неблагоприятных последствий. Это обстоятельство также не способствует стремлению урегулировать возникший спор на досудебной стадии.

Вместе с тем к преимуществам административного способа разрешения разногласий относят простоту процедуры, позволяющую налогоплательщику самостоятельно защищать свои права, большую оперативность, отсутствие необходимости уплаты пошлины.

Приказом МНС России от 17 августа 2001 г. N БГ-3-14/290 утвержден Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке. Данный подзаконный нормативный правовой акт был призван развить нормы НК РФ об обжаловании актов налоговых органов и действий (бездействия) их должностных лиц, детализировать процедуру рассмотрения жалобы и вынесения решения. Однако такой цели достигнуто не было.

Регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке даже не ставит в качестве приоритетной задачи всестороннее рассмотрение спора. Прежде всего это проявляется в том, что налогоплательщик либо налоговый агент при внутриведомственном рассмотрении жалобы не является обязательным субъектом.

Налогоплательщик лишен возможности представить свои пояснения по рассматриваемой проблеме. И лишь в отдельных случаях, когда имеются достаточные основания полагать, что обжалуемый акт, действия (бездействие) не соответствуют законодательству РФ, комиссия рассматривает жалобы налогоплательщиков в их присутствии или их представителей (п. 8.3 Регламента рассмотрения налоговых споров).

Таким образом, можно сделать вывод, что институт административного рассмотрения споров, впервые нашедший нормативное закрепление в НК РФ, требует дальнейшего развития и должен быть нацелен на выяснение всех обстоятельств наметившегося спора.

Среди признаков налогового спора как процессуального отношения необходимо указать:

1. По своему характеру налоговый арбитражный спор является разновидностью экономического спора.

Конституция РФ в ст. 127 относит к подведомственности арбитражных судов экономические споры и иные дела, рассматриваемые арбитражными судами. Аналогичное положение содержится в ст. 4, 5 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ от 28 апреля 1995 г. "Об арбитражных судах в Российской Федерации", а также в ст. 27 АПК РФ. Анализ положений арбитражного процессуального закона и законодательства о налогах и сборах показывает, что законодатель понимает налоговый спор как разновидность экономического спора.

Анализ основных признаков налогового спора позволяет сделать следующие выводы.

Во-первых, среди признаков налогового спора как материального отношения с возможным будущим рассмотрением в арбитражном суде можно выделить:

1) субъектный состав - российские и иностранные организации, индивидуальные предприниматели, с одной стороны, и налоговый орган, с другой;

2) содержание налогового спора составляют разногласия по поводу выполнения требований законодательства о налогах и сборах;

3) неразрешенность конфликта - налоговый спор возникает в результате столкновения различных мнений налогового органа и налогоплательщика по поводу объема прав и обязанностей налогоплательщика.

Во-вторых, к признакам налогового спора как процессуального отношения относятся:

1) характер спора - налоговый спор является разновидностью экономического спора;

2) обязательным субъектом является суд;

3) разрешение налогового спора в строго определенной процессуальной форме.

В-третьих, если налоговый спор связан с осуществлением предпринимательской деятельности, но на момент подачи заявления налогоплательщик утратил статус индивидуального предпринимателя, то такой конфликт подлежит разрешению арбитражным судом.

В-четвертых, в судебных актах Конституционного Суда РФ не должны содержаться новые нормы налогового права, поскольку это приводит к возникновению в судебной практике еще большего количества налоговых споров. Кроме того, обостряется проблема единообразного применения законодательства о налогах и сборах.

В-пятых, административные процедуры являются перспективным способом разрешения налоговых споров. Для большей эффективности данного метода необходимо как детальное нормативное регулирование административных процедур, так и комплекс организационных мер.

1.2 Классификация налоговых споров

Классификацию налоговых споров можно провести по критериям:

1) в зависимости от решения вопроса, требуется ли при разрешении налогового спора применение специальных познаний в области бухгалтерского учета;

2) по способу взимания налога;

3) по фактическому содержанию;

4) в зависимости от вида обжалуемых актов.

1. В зависимости от того, требуется ли при разрешении налогового спора применение специальных познаний в области бухгалтерского учета, их можно разделить:

- на споры, связанные с неисполнением налогоплательщиком основных налоговых обязанностей (формирование налоговой базы, исчисление налогов);

- на споры, связанные с неисполнением факультативных обязанностей (нарушение срока постановки на учет в налоговом органе; уклонение от постановки на учет в налоговом органе; нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке; непредставление налоговой декларации; невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов; непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля).

Предложенная классификация значима для определения предмета доказывания, поскольку суд выделяет факты, подлежащие установлению, ориентируясь на диспозицию соответствующих составов правонарушений, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Споры, связанные с неисполнением налогоплательщиком основных налоговых обязанностей (за которые предусмотрена ответственность на основании ст. 120 НК РФ - грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения и ст. 122 НК РФ - неуплата или неполная уплата сумм налога), являются не только самыми многочисленными среди налоговых споров, но и наиболее сложными для их разрешения. Во многом это объясняется тем, что суд, исследуя фактические обстоятельства, как правило, сталкивается с необходимостью применения специальных познаний в области бухгалтерского учета. Для законодательства о налогах и сборах характерна тесная связь с бухгалтерским учетом.

2. В зависимости от способа взимания налога налоговые споры можно разделить:

-на споры, связанные с исчислением и уплатой прямых налогов;

-на споры, связанные с исчислением и уплатой косвенных налогов.

Такая классификация основана на делении налоговых платежей на прямые и косвенные. В науке налогового права отмечалось, что разграничить понятия прямого и косвенного обложения затруднительно. Вместе с тем эти категории известны большинству бюджетов стран.

В различных исследованиях выделяются три основные способа разграничения налогов на прямые и косвенные.

Согласно первому способу различие проводилось по признаку субъекта уплаты - фактическим либо юридическим плательщиком. Прямые налоги вносятся в казну действительными плательщиками, а косвенные - третьими лицами, и таким образом перелагаются на действительных плательщиков.

Второй способ основан на различии по внешнему признаку взимания налоговых платежей - прямые налоги взимаются по окладным листам (кадастрам), а косвенные - по тарифам.

Третий способ базируется на признаке экономического основания: прямые налоги взимаются с производства ценностей (с доходов и имущества), косвенные - с потребления ценностей (т.е. с расходов и пользования вещами).

Сегодня классификация налогов на прямые и косвенные проводится по способу взимания этих платежей. Косвенные налоги включаются в цену товара и оплачиваются покупателем. В возникающем правоотношении участвуют и юридический налогоплательщик - субъект, реализующий товары (работы, услуги), включающие в свою стоимость косвенный налог, и фактический налогоплательщик - лицо, приобретающее данные товары (работы, услуги), т.е. уплата налога производится опосредованно, через цену товара.

Для предмета доказывания эта классификация интересна, прежде всего, тем, что при определении такого юридического факта, как факт налогового правонарушения, суду необходимо четко представлять, каков механизм, экономическая суть того или иного налога.

Характерным примером может служить Постановление Президиума ВАС РФ от 7 октября 2003 г. N 2203/03.

ФГУП обратилось в Арбитражный суд с иском к налоговому органу о признании частично недействительными решения о привлечении к налоговой ответственности и требования об уплате доначисленных налогов, сумм пеней и штрафов. Решением суда первой инстанции исковые требования удовлетворены.

Постановлением суда апелляционной инстанции решение оставлено без изменения. Принимая решение об удовлетворении иска, суд признал, что поскольку выполненные работы приняты заказчиком в 2001 г., оплата этих работ должна включаться в выручку для целей налогообложения также в 2001 г.

ФАС МО своим постановлением отменил судебные акты в части включения в налогооблагаемую базу в 2001 г. выручки от реализации выполненных по контракту работ, исходя из времени поступления оплаты по контракту, а не из времени принятия выполненных работ заказчиком. Отменяя частично постановление ФАС Московского округа с оставлением в силе судебных актов арбитражного суда, Президиум ВАС РФ отметил, что обязательным условием возникновения у истца объекта обложения налогом на прибыль является факт реализации им продукции (работ, услуг) независимо от принятой предприятием учетной политики. Поэтому поступление денежных средств в качестве авансовых платежей в счет контракта до момента выполнения работ и принятия их заказчиком не влекло, в отличие от обложения налогом на добавленную стоимость, возникновения объекта обложения налогом на прибыль. Эти денежные средства подлежали включению в налогооблагаемую прибыль после реализации соответствующих работ.

Арбитражный суд, установив, что работы приняты заказчиком в 2001 г. и суммы авансовых платежей включены в налогооблагаемую базу этого периода, пришел к правильному выводу об отсутствии со стороны налогоплательщика нарушения законодательства о налогах и сборах.

Данный пример свидетельствует, что суд, разрешая спор по конкретному налогу, должен ясно представлять алгоритм исчисления налога в зависимости от его экономического существа. Надзорная инстанция отметила, что для возникновения такого юридического факта, как объект налогообложения необходимо удостовериться в наличии факта реализации соответствующих работ.

3. По фактическому содержанию налоговые споры можно классифицировать: на споры, связанные с разногласиями о фактическом составе; на споры, связанные с разногласиями в толковании норм налогового права.

Основу для неизбежных конфликтов, связанных с разногласиями о фактическом составе, законодатель закладывает уже в формулировке норм материального права. Так, гл. 25 НК РФ, регулирующая порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, сконструирована без учета ее применения в судебной деятельности, при доказывании юридически значимых обстоятельств.

4. Споры, возникающие в результате подачи заявления налогоплательщиком, подразделяются:

- на споры об оспаривании нормативных правовых актов;

- на споры об оспаривании ненормативных правовых актов.

При этом выбор конкретного способа судебной защиты своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов принадлежит заинтересованному лицу. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 4.10.2005 г. N 7445/05 указал, что общество вправе оспорить нормативный правовой акт, принятый МНС России, несмотря на имеющуюся возможность обратиться в суд с заявлением о признании недействительным ненормативного акта налогового органа, основанного на положениях такого акта.

Глава 2. Досудебное урегулирование налоговых споров и совершенствование правового регулирования досудебного разрешения налоговых споров

2.1 Некоторые вопросы производства по рассмотрению налоговыми органами споров в досудебном порядке

Существующий сегодня порядок регулирования налоговых споров действует с 1 января 2009 года. До указанной даты налогоплательщики могли обратиться со своей проблемой в вышестоящий налоговый орган и в суд одновременно. С 1 января 2009 года вступила в силу норма Федерального закона № 137 - ФЗ от 27.07.2006 года «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» (далее - Закон № 137-ФЗ), в соответствии с которой предусмотрен обязательный досудебный порядок рассмотрения налоговых споров вышестоящим налоговым органом.

В соответствии с п. 5 ст. 101.2 Налогового кодекса РФ (далее НК) - решение налогового органа по результатам выездной или камеральной проверки может быть обжаловано в судебном порядке только после обращения с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Причинами принятия досудебного порядка обжалования налоговых решений послужило:

Во-первых, потребность значительно разгрузить судебную систему в части рассмотрения налоговых споров;

Во-вторых, с помощью такого порядка, до суда будут доходить лишь такие разногласия, устранить которые не удалось в административном порядке рассмотрения дела, а также признание целесообразным законодательное закрепление альтернативных средств разрешения споров (путем переговоров, посредничества, консультаций и т.п.).

Законодатель предусмотрел обязательную административную стадию рассмотрения споров для ограниченного перечня ненормативных правовых актов:

1) решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решения данного вида выносятся по результатам рассмотрения материалов выездных и камеральных налоговых проверок (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Таким образом, в случае несогласия налогоплательщика с решением о привлечении его к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности обжаловать это решение он должен сначала в вышестоящем налоговом органе и лишь затем может обращаться в суд. Если же компания обратится в суд, минуя вышестоящую налоговую структуру (то есть указанный порядок соблюден не будет), арбитражный суд оставит поступившее исковое заявление без рассмотрения (п. 5 ст. 4, п. 2 ст. 148 Арбитражного процессуального кодекса РФ). В отношении всех остальных спорных ситуаций НК РФ предусматривает право налогоплательщика обжаловать незаконные акты налоговых органов, действия и бездействия его должностных лиц в досудебном порядке. Удалось ли уменьшить количество жалоб налогоплательщиков после вступления в силу п. 5 ст. 101.2 НК РФ - можно увидеть в таблице №1.

Таблица 1 - Статистика рассмотрения налоговых споров арбитражными судами России*

2008 год	2009 год	2010 год	2011 год
50685 дел	35368 дел	31514 дел	26358 дел

* Источник: Сайт Высшего Арбитражного суда Российской Федерации

Как видно из таблицы, действительно, с каждым годом рассмотрение налоговых споров в суде значительно уменьшается, благодаря новым правилам обжалования. Резкое снижение произошло именно после вступления в действие новых положений налогового законодательства. Тем не менее, налогоплательщики все равно обращаются в суд за защитой своих прав. При этом тревожной тенденцией является постепенное снижение процента удовлетворенных требований налогоплательщиков (табл. №2).

Таблица 2 - Процент удовлетворения требований налогоплательщиков в судебном порядке*

2008 год	2009 год	2010 год	2011 год
70% дел	66,3% дел	64% дел	62,8% дел

* Источник: Сайт Высшего Арбитражного суда Российской Федерации

Эта тенденция распространяется только на налоговые споры, касающиеся оспаривания результатов налоговых проверок. Почему же идет такое снижение удовлетворенных требований налогоплательщика, ведь суд является незаинтересованным участником в разрешении споров и именно поэтому может вынести более объективное решение.

Вышестоящие налоговые органы нередко используют жалобы налогоплательщиков как повод для выработки дополнительной аргументации в обоснование решений нижестоящих налоговых органов, которая может быть использована последними при судебном разбирательстве, что затрудняет оспаривание этих решений налогоплательщиками и часто приводит к отказу в удовлетворении исковых требований налогоплательщика. Защищать права налогоплательщиков в судебной инстанции становится все труднее и труднее.

2.2 Проблемы досудебного урегулирования налоговых споров

В НК РФ не урегулирована процедура рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. В частности, отсутствует ясность в вопросе о том, обязан ли вышестоящий налоговый орган уведомить налогоплательщика о времени и месте рассмотрения жалобы, вправе ли налогоплательщик участвовать в рассмотрении своей жалобы.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ возникшая правовая неопределенность во всех случаях должна быть истолкована в пользу налогоплательщиков, т.е. налогоплательщику должна быть предоставлена возможность участвовать в рассмотрении своей жалобы, а решение вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения жалобы не может ухудшать положение налогоплательщика ни в части установления новых фактов, ни в части дополнительной аргументации.

Судебная практика по вопросам досудебного урегулирования налоговых споров еще не сложилась, но уже появляются первые прецеденты, подтверждающие обоснованность данного вывода. Так в определении от 24.06.2009 №ВАС-6140/09 Высший арбитражный суд РФ не нашел оснований для переоценки выводов нижестоящих судов, отменивших со ссылкой на п. 7 ст. 3 НК РФ решение вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на том основании, что жалоба была рассмотрена в отсутствие налогоплательщика.

Представляется, что подобная аргументация может быть использована и в спорах с налоговыми органами по поводу законности и обоснованности принятых ими по результатам налоговых проверок решений в случае, если в обоснование своей позиции они будут ссылаться на решения вышестоящих налоговых органов.

Количество судебных споров в Российской Федерации, связанных с применением законодательства о налогах и сборах, за 1-е полугодие 2009 года снизилось на 12,8% (по сравнению с 1-м полугодием 2008 года) и составляет 43 252 дела против 49 605. Таковы статистические данные, обнародованные Высшим арбитражным судом РФ.

Также за это время уменьшилось количество судебных заседаний по оспариваемым решениям налоговых органов о привлечении к административной ответственности (на 19,9%) и по спорам о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми органами либо излишне уплаченных налогоплательщиками (на 46,3%). Одновременно возросло количество дел, рассмотренных по искам налоговых органов о ликвидации организаций (в 2,9 раза).

Число налоговых споров, рассмотренных апелляционной инстанцией, снизилось на 14,6%, а налоговых споров, рассмотренных кассационным судом, - на 25%.

Удивительным образом и налоговики, и налогоплательщики в равной мере убеждены, что статистика судебных дел по налоговым спорам свидетельствует именно в их пользу

По причине несовершенства законодательства одним из самых распространенных способов ухода от налогов остаются фирмы-однодневки.

Необходимость прохождения досудебной процедуры урегулирования налоговых споров приводит к увеличению периода финансовой неопределенности, что вряд ли способствует эффективному ведению предпринимательской деятельности. Это обусловлено, в частности, недостаточной урегулированностью в НК РФ порядка рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалоб налогоплательщиков. Так, согласно п. 2 ст. 140 НК РФ, по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение нижестоящего налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе оставить это решение без изменения, отменить или изменить его полностью или в части и принять по делу новое решение, либо отменить решение и прекратить производство по делу. Фактически эта единственная норма, регулирующая принятие решения по жалобе. В отличие от процессуального законодательства, регулирующего деятельность судов, НК РФ не содержит оснований для изменения или отмены вышестоящим налоговым органом решения нижестоящего налогового органа, не определяет пределы рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом. Как следствие, возникает, в частности вопрос, может ли вышестоящий налоговый орган при рассмотрении жалобы выходить за рамки фактов, установленных решением нижестоящего налогового органа, либо приводить доводы, на которые не ссылался нижестоящий налоговый орган.

Процессы по контролю за налогоплательщиком и разбирательств по делам о налоговом правонарушении, как и по обжалованию ненормативных актов, заведомо для налогоплательщика являются неэффективными, а с позиции функционального разделения компетенций судов и вышестоящих налоговых органов - формальными. При этом вопрос об установлении в законодательстве регламента обязательного или альтернативного порядка обжалования носит принципиальный характер на данном отрезке времени.

А это значит, что необходимо модернизировать новые «старые» правила рассмотрения налоговых споров и выстраивать эффективную систему административного обжалования.

2.3 Пути совершенствования организационных основ досудебного порядка разрешения налоговых споров

налоговый спор досудебное разбирательство

Совершенствование налогового законодательства в области досудебного урегулирования налоговых споров возможно путем создания единой (универсальной) процедуры досудебного урегулирования налоговых споров.

Повышение эффективности досудебного урегулирования налоговых споров возможно путем создания специальных механизмов, используемых при досудебном урегулировании налоговых споров.

А именно:

- наделение органа, принимающего решение по итогам досудебного урегулирования налогового спора, специальными полномочиями, которые касаются сумм, подлежащих взысканию с налогоплательщика;

- изменение срока уплаты налога и сбора, а также пеней, предусмотренное главой 9 Налогового кодекса РФ.

При досудебном урегулировании налоговых споров существует необходимость наделения подконтрольного субъекта эффективными правомочиями на стадии досудебного урегулирования налоговых споров. Среди них:

- право налогоплательщика на ознакомление с материалами налоговой проверки;

- право на отложение заседания Комиссии при наличии уважительных причин;

- право налогоплательщика на изменение своей позиции в ходе досудебного урегулирования налогового спора.

Для повышения эффективности досудебного урегулирования налоговых споров необходимо создание специального субъекта, рассматривающего споры в досудебном порядке.

Существует необходимость усиления контроля за действиями налогового органа.

Для чего требуется:

- изменение критериев оценки деятельности налоговых органов;

- введение ответственности должностных лиц налогового органа, принимающих решение по результатам рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке;

- создание специального органа либо наделение существующих финансовых органов функцией контроля за действиями налоговых органов;

- создание института компенсации налогоплательщику за незаконное изъятие денежных средств.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе: оставить жалобу без удовлетворения; отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение или вынести новое решение.

Однако имеется и существенный недостаток данного способа обжалования, который заключается в том, что вышестоящий налоговый орган или вышестоящее должностное лицо налогового органа предпочитает защищать свои внутренние интересы, а не интересы налогоплательщика. На основе анализа существующей практики можно сделать вывод о неэффективности данного способа обжалования.

По моему мнению, для решения указанной проблемы необходимо принять нормативно-правовой акт либо внести соответствующие изменения в Налоговый кодекс РФ, которые определяли бы процедуру защиты прав налогоплательщиков в административном порядке на уровне закона. На сегодняшний день данная процедура регулируется нормами ведомственного Приказа МНС России от 17 августа 2001 г. "Об утверждении регламента рассмотрения споров в досудебном порядке" . Также требуется внесение соответствующих изменений, касающихся состава Комиссии по рассмотрению жалоб налогоплательщиков, а именно в части расширения круга субъектов, входящих в ее состав. Лица, которые могут участвовать в рассмотрении жалобы, должны быть не заинтересованы в исходе дела, не находиться в материальной, служебной и иной зависимости от сторон спора и принимать решение по жалобе, только исходя из норм действующего законодательства, на основе принципов законности и справедливости. Без внесения соответствующих изменений невозможно достичь справедливого баланса в отношениях налогоплательщиков и налоговых органов.

Положения, регулирующие судебный порядок обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов, носят отсылочный характер. Если в отношениях по обжалованию актов налоговых органов, действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов в качестве налогоплательщиков участвуют юридические лица или физические лица - индивидуальные предприниматели, то рассмотрение вопросов осуществляется на основании арбитражно-процессуального законодательства, если речь о физических лицах, не обладающих статусом индивидуального предпринимателя, - то вопросы регулируются на основании норм гражданского процессуального законодательства.

В ряде стран, например в США, и ФРГ, действуют специальные налоговые суды, которым подведомственны все споры в сфере налогообложения. В Канаде также традиционно действует специализированный орган для рассмотрения налоговых споров: в 1983 г. в составе судебной системы образован Налоговый суд, ранее такие споры были подведомственны Палате налогового контроля.

Налоговые суды могут создаваться и для рассмотрения только определенной категории споров. Так, в Великобритании судопроизводство по спорам, возникающим в связи с налогом на добавленную стоимость, ведет независимый трибунал. Решения трибунала могут быть обжалованы в Высшем суде.

Создание таких судов вызвано спецификой дел, связанных с налогообложением. Их рассмотрение часто требует знания различных отраслей права, основ бухгалтерского учета и экономики. Налоговые споры, несмотря на все их особенности, уже не редкость в России. Разногласия с налоговыми органами возникают в деятельности почти каждого налогоплательщика, поэтому назначение специальных судей для разрешения налоговых споров имеет большое значение для объективного и квалифицированного разрешения таких споров .

В заключение хотелось бы отметить, что вопрос о том, какие меры должны применяться, судебные или досудебные, и какие из них являются наиболее эффективным инструментом, не является главным, поскольку каждая из этих мер в конечном итоге должна иметь своей целью защиту прав и законных интересов участников налоговых правоотношений.

В процессе работы мною были разработаны предложения по совершенствованию досудебного порядка разрешения налоговых споров в УФНС России, в том числе направленных на уменьшение количества налоговых споров в арбитражных судах, а также пути совершенствования организационно-методических основ досудебного порядка разрешения налоговых споров.

Размещено на Allbest.ru

...