Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

• Содержание
• Введение
• Глава I. Понятие специального имущества в бухгалтерском учёте и учёт его поступления
• Глава II. Учёт передачи специального имущества в производство
• Глава III. Иные вопросы организации учёта специального имущества
• Глава IV. Особенности отражения специального имущества в налоговом учёте
• Заключение
• Список использованной литературы
• Приложение

Введение

Актуальность темы работы следует из того, что в ходе осуществляемой в Российской Федерации реформы бухгалтерского учета были уточнены правила отнесения имущества организаций к оборотным и вне оборотным активам. В результате указанных изменений в состав основных средств стали включаться все средства труда, срок полезного использования или обычный операционный цикл которых свыше 12 месяцев. Стоимостный же критерий их классификации был упразднен, что в принципиальном плане соответствует требованиям международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). К сожалению, подобный порядок не учитывает специфики содержания некоторых категорий имущества, в том числе специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды. Дело в том, что эти виды имущества обладают одновременно качествами как оборотных, так и внеоборотных активов. Действительно, по потенциальным срокам эксплуатации объекты специального имущества, как правило, должны были бы относиться к вне оборотным активам, а с точки зрения их реального использования указанное имущество может служить только в течение периода выполнения специальных (нестандартных) операций. Тем самым срок жизни этих объектов жестко привязан к периоду выпуска конкретного изделия. В отличие от стандартного оборудования и инструментов предметы спец.оснастки не предназначены для выполнения типовых операций. В этом смысле они имеют признаки оборотных активов.

С целью установления особого порядка учета объектов специального имущества Минфином России были разработаны и утверждены Приказом от 26.12.2002 № 135н Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (далее - Методические указания или просто Указания). Документ определяет особенности бухгалтерского учета активов, которые включены для целей бухгалтерского учета в состав оборотных средств и одновременно имеют особый порядок отнесения стоимости в затраты на производство и продажу продукции (работ, услуг).

Цель работы - выявить особенности и проблемы ведения бухгалтерского учета специальных активов.

Задачи работы детализируют эту цель и предусматривают:

1. характеристику особенностей аналитического и синтетического учёта специальных активов.

2. анализ особенностей отражения в учёте различных хозяйственных операций, связанных со специальными активами (приобретение, выбытие, отпуск в производство и др.).

3. определение особенностей налогового учёта специальных активов (так как Методические указания на налоговый учёт не распространяются).

Глава I. Понятие специального имущества в бухгалтерском учёте и учёт его поступления

26 декабря 2002 года Приказом Минфина РФ № 135н были утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежд (далее - Методические указания). Указания введены в действие 1 января 2003 года и могут применяться только в бухгалтерском учете. Они определяют порядок ведения бухгалтерского учета специальных инструментов, приспособлений, оборудования и одежды и распространяются на все юридические лица по законодательству РФ, кроме кредитных и бюджетных учреждений. Минфин предоставляет организациям возможность выбора документа для учета таких активов: новые Методические указания или ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Но, ПБУ 6/01 целесообразно применять к тем инструментам или приспособлениям, стоимость которых не превышает 10 тыс. рублей. Такое имущество, согласно ПБУ 6/01, списывается на затраты сразу, поэтому вести по нему двойной учет не придется. При расчете налогооблагаемой прибыли ими пользоваться нельзя, однако отдельные нормы Методических указаний допускают различные варианты их применения (например, способы начисления амортизации). Во избежание двойной работы рекомендуется закрепление тех или иных норм в учетной политике предприятия для применения в учете. В бухгалтерском учете придется отражать временные разницы и делать дополнительные проводки по тем операциям, для которых разработать нормы не удается (ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль).

В первом разделе Указаний «Общие положения» даются определения каждой группы специального имущества, т.е. специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, а также приводится примерный перечень их наиболее распространенных видов.

В состав спец.активов входят:

1. Специальный инструмент и специальные приспособления - технические средства, обладающие индивидуальными (уникальными) свойствами и предназначенные для обеспечения условий изготовления (выпуска) конкретных видов продукции (выполнения работ, оказания услуг), в том числе:

- инструменты;

- штампы;

- пресс-формы;

- изложницы;

- прокатные валки;

- модельная оснастка;

- стапели;

- кокили;

- опоки;

- плазово-шаблонная спецоснастка;

- другие виды специальных инструментов и специальных приспособлений.

Не учитываются как специальный инструмент и специальные приспособления, технические средства, предназначенные для производства типовых видов продукции (работ, услуг).

2. Специальное оборудование - многократно используемые в производстве средства труда, которые обеспечивают условия для выполнения специфических (нестандартных) технологических операций, в том числе: имущество бухгалтерский учёт

- специальное технологическое оборудование (химическое, металлообрабатывающее, кузнечно - прессовое, термическое, сварочное, другие виды специального технологического оборудования), применяемое для выполнения нестандартных операций;

- контрольно-испытательные аппаратура и оборудование (стенды, пульты, макеты готовых изделий, испытательные установки), предназначенные для регулировок, испытаний конкретных изделий и сдачи их заказчику (покупателю);

- реакторное оборудование;

- дезавакционное оборудование;

- другие виды специального оборудования.

Не учитывается как специальное оборудование технологическое оборудование для выполнения типовых (стандартных) операций по механической, термической, гальванической и иной обработке деталей и изделий, стандартное испытательное оборудование для проверки покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и материалов, а также иное оборудование общего применения.

3. Специальная одежда - средства индивидуальной защиты работников: специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления, в том числе:

- комбинезоны;

- костюмы;

- куртки;

- брюки;

- халаты;

- полушубки;

- тулупы;

- различная обувь;

- рукавицы;

- очки;

- шлемы;

- противогазы;

- респираторы;

- другие виды специальной одежды.

Естественно, данный перечень не может быть исчерпывающим, так как количество объектов специального имущества, например на крупных машиностроительных предприятиях, достигает несколько сот тысяч наименований. Поэтому право определения конкретных видов имущества, включаемых в состав специальной оснастки и специальной одежды, отнесено к компетенции самих предприятий (п.8 Методических указаний).

По-видимому, следует сделать небольшой комментарий к п.9 Методических указаний, в котором допускается возможность для организации учитывать специальное имущество в порядке, предусмотренном для учета основных средств. Данная норма, по нашему мнению, может быть востребована организациями с незначительной номенклатурой объектов специального имущества, которые без существенного увеличения трудоемкости учетных работ смогут вести подобный учет аналогично правилам, предусмотренным для учета основных средств. Вместе с тем на практике воспользоваться указанной возможностью для подавляющего числа организаций, имеющих значительную номенклатуру объектов специального имущества, не представляется возможным. Связано это с тем, что помимо резкого повышения трудоемкости возникают проблемы и с использованием данных первичных учетных документов по учету основных средств для оформления операций по движению объектов специального имущества (формы № № ОС-1, ОС-3, ОС-4, ОС-6 и т.д.), которые не предназначены для этих целей. Помимо этого возникают трудности и при начислении амортизации, так как в типовой Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»), отсутствует большинство видов специального имущества.

Второй раздел «Учет операций по поступлению специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды». Порядок принятия к бухгалтерскому учету специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования (специальной оснастки) и специальной одежды, установленный в настоящих Методических указаниях, аналогичен правилам, действующим и для всех других видов запасов, т.е. действует режим принятия к учету указанных ценностей в момент перехода права собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, применяется оценка по фактической себестоимости. Если данное имущество находится под контролем организации, но ей не принадлежит, то оно должно учитываться за балансом в оценке, предусмотренной в договоре, или в оценке, согласованной с их собственником (п.п.10 - 12 Методических указаний).

В системном бухгалтерском учете указанная операция отражается по дебету счета «Материалы» по дополнительно вводимому субсчету «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» в корреспонденции со счетами расчетов (при покупке ценностей у сторонних организаций) или счетов затрат (при изготовлении собственными силами). Следует отметить, что в случае изготовления специальной оснастки и специальной одежды собственными силами операции выпуска (изготовления) данного имущества по счетам продаж не отражаются, так как не происходит смены собственника имущества (ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

Организации получают спец.оснастку из разных источников. Данные активы принимаются к учету по фактической себестоимости, которая рассчитывается так же, как и фактическая себестоимость товарно-материальных запасов. Купленные ценности приходуются по сумме фактических затрат, полученные безвозмездно - по рыночной стоимости, поступившие в качестве вклада в уставный капитал - по согласованной учредителями оценке (п. 16 Методических указаний по учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н). Поступившие активы предписано учитывать, независимо от срока полезного использования, до передачи в производство или эксплуатацию на отдельном субсчете «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» к счету 10 «Материалы». Часто организация изготавливает спец.имущество своими силами. В таком случае в его фактическую себестоимость включаются все затраты по производству. Происходит это следующим образом. Все затраты собираются на соответствующих счетах учета - 20»Основное производство», 23 «Вспомогательное производство».

При передаче готовых ценностей на склад делается проводка: Д-т сч. 10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда на складе « - К-т сч. 20 (23) в сумме фактической себестоимости на произведенные ценности.

Окончание работ по изготовлению спец.оснастки подтверждается актом выполненных работ. При передаче на склад составляется либо накладная (форма № М-15), либо требование - накладная (форма № М-11). Минфин РФ рекомендует оформлять эти документы в трех экземплярах: для бухгалтерии, для кладовщика, для подразделения, в котором произведена оснастка. Если типовые бланки, по какой - либо причине не устраивают бухгалтера, он может применять самостоятельно разработанные формы, в соответствии с пунктом 15 Указаний.

При разработке документа необходимо учитывать требование пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н, а также статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», которые устанавливают определенные требования к составлению документа. В частности первичный учетный документ будет принят к учету только в том случае, если он содержит следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа. В наименовании заключается содержание хозяйственной операции, которая подлежит отражению в учете и бухгалтер организации не должен принимать к учету документы с нечетким наименованием либо вовсе без наименования, а также сам составлять подобные документы. Унифицированные формы первичных учетных документов содержат «Код формы», представляющий собой семизначный номер документа по Общероссийскому классификатору управленческой деятельности, который печатается в правом верхнем углу документа. В самостоятельно разработанном документе может не содержаться реквизита «Код формы», однако в случае обработки документа с помощью средств вычислительной техники наличие данного реквизита необходимо и система кодировки разрабатывается организацией самостоятельно.

- дату составления документа. Дата позволяет определить конкретную дату совершения хозяйственной операции, указанной в наименовании документа или в самом документе. Дата оформляется арабскими цифрами следующим образом: вначале указываются день и месяц, представленные двумя парами цифр, разделенными точкой, затем четырьмя цифрами указывается год, например дата 10 сентября 2006 года будет записана следующим образом: 10.09.2006 года.

- наименование организации, от имени которой составлен документ, что позволяет определить принадлежность документа конкретной организации.

- содержание хозяйственной операции, вытекающее из названия документа, например, накладная на внутреннее перемещение материалов предназначена для передачи товарно-материальных ценностей из одного структурного подразделения организации в другое и данным документом нельзя, оформить никакую другую хозяйственную операцию.

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. Вообще в учете применяется натуральные, трудовые и денежные измерители. С помощью натуральных измерителей получают сведения об объектах учета в натуральных показателях, таких как меры длины, веса, площади, объема и других.

С помощью трудовых измерителей, применяемых в сочетании с натуральными, устанавливается количество труда, затраченного на производство продукции, работ и услуг, определяются такие показатели, как производительность труда, выполнение норм выработки. С помощью трудовых измерителей начисляется заработная плата. Денежный измеритель является обобщающим, в нем выражаются все показатели финансово-хозяйственной деятельности организации.

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления. Как правило, конкретный работник организации совершает тот или иной вид хозяйственных операций на основании установленной должностной инструкции и указание должности лица, совершившего операцию, служит для контроля над правомерностью совершения операции.

- личные подписи указанных лиц и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники). В расшифровке подписи вначале следует ставить инициалы, и лишь затем фамилию, например: И.С. Петров.

Если отсутствует лицо, подпись которого должна стоять в документе, вместо него документ может подписать его заместитель либо лицо, исполняющее обязанности отсутствующего лица, при этом нельзя подписывать документы с проставлением косой черты перед наименованием должности. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером. Следует обратить внимание, что в первичных учетных документах не допускается факсимильное воспроизведение подписи лиц, ответственных за правильность оформление документов и совершение хозяйственных операций.

Помимо обязательных реквизитов в документ могут быть введены дополнительные реквизиты, не являющиеся обязательными, такие как номер документа, адрес организации, основание совершения хозяйственной операции, и другие.

Самостоятельно созданные документы должны достоверно описывать хозяйственные операции, обеспечивать пользователей необходимой и достоверной информацией, должны быть удобны для обработки и хранения и не должны дублировать другие первичные документы.

Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

При поступлении спец.имущества на склад заполняется приходный ордер по форме № М-4.

На практике бывает, что крупногабаритное спец.имущество сразу передается в производство, минуя склад.

Для таких случаев Минфин РФ рекомендует, чтобы кладовщик составлял одновременно два документа: о том, что имущество принято на склад, и о том, что оно сразу же выдано с него (п. 17 Указаний).

Если спец.имущество находится в пользовании организацией, но не принадлежит ей, оно учитывается на за балансовых счетах по стоимости, оговоренной договором или согласованной с собственником.

Глава II. Учёт передачи специального имущества в производство

Третий раздел «Учет отпуска специальной оснастки и специальной одежды в производство (эксплуатацию) и порядок включения их стоимости в затраты производства». Отпуск специальной оснастки и специальной одежды в производство (эксплуатацию) производится на основании первичных учетных документов, в качестве которых Методическими указаниями для применения рекомендованы: «Требование - накладная» форма № М-11, «Накладная» форма № М-15, «Лимитно - заборные карты» форма № М-8 и др. Кроме того, организация вправе разрабатывать самостоятельно формы первичных учетных документов при соблюдении требований Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст.9) по включению в состав этих форм обязательных реквизитов.

В бухгалтерском учете операции отпуска специального имущества отражаются по дебету счета «Материалы», субсчет «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации», и кредиту счета «Материалы», субсчет «Специальная оснастка и специальная одежда на складе», в сумме фактических затрат по их приобретению или изготовлению.

Предметом аналитического учета движения специальной оснастки и специальной одежды являются отдельные объекты указанного специального имущества или их укрупненные комплекты, которым в организации присваиваются номенклатурные номера. Аналитический учет данных объектов ведется в разрезе наименований, количества и стоимости (фактической себестоимости) с указанием даты поступления в производство (эксплуатацию), мест эксплуатации и материально - ответственных лиц (п.22 Методических указаний). В момент передачи ее сотруднику в бухгалтерском учете делается запись: Д-т сч. 10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда на складе» - К-т сч. 20,23. Что касается спецоснастки, до тех пор, пока она не будет полностью изношена (передана другой организации, повреждена и т.д.), ее стоимость должна числиться на счете 10.

В налоговом учете стоимость спецоборудования (если оно не признается амортизируемым имуществом) списывается на расходы в момент передачи в производство (ст. 272 НК РФ). Возникает так называемая налогооблагаемая временная разница, которая отражается в проводке: Д-т сч. 20 субсчет «Налогооблагаемые временные разницы» - К-т сч. 20 субсчет «Стоимость спец.оснастки».

Данные суммы необходимо учитывать при расчете «условного расхода по налогу на прибыль». Так, согласно ПБУ 18/02, называется налог на бухгалтерскую прибыль.

Спецодежда, стоимость которой свыше 10 тыс. рублей и сроком полезного использования больше 12 месяцев, согласно п. 1 ст. 256 НК РФ, признается амортизированным имуществом для налогового учета. В отличие от бухгалтерского учета амортизация по ней может начисляться линейным или нелинейным способом (п. 1 ст. 259 НК РФ). В подпункте 3 пункта 1 статей 254 и 318 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете организации бухгалтер делает следующие проводки:

Д-т сч. 20 - К-т сч. 10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда на складе» - списание стоимости переданных сотрудникам спец.имущества;

Д-т сч. 10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» - К-т сч. 10 субсчет «Специальная оснастка и специальная одежда на складе»-выдано сотрудникам спец.имущество; Д-т сч. 20 - К-т сч. 10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» - погашена частично стоимость переданного сотрудникам спец.имущества;

Последнюю проводку бухгалтер делает ежемесячно, в течении срока использования спец.имущества.

Аналитический учет спец.имущества, которое находится в производстве, ведется по наименованиям (номенклатурным номерам), количеству и фактической себестоимости объектов.

Как правило, объекты специальной оснастки и специальной одежды эксплуатируются в организации в течение длительного времени. При этом исходя из концепции признания в бухгалтерском учете доходов должна быть обеспечена сопоставимость полученных доходов величине произведенных для их получения расходов. Учитывая данное требование, настоящими Методическими указаниями установлен порядок постепенного переноса стоимости специальной оснастки и специальной одежды на себестоимость выпущенной при их участии продукции (работ, услуг). Для этой цели организациям предлагается применять один из двух способов списания стоимости специальной оснастки, а именно способ списания пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) или линейный способ (п.24 Методических указаний). Выбор конкретного способа списания может устанавливаться для каждого вида специальной оснастки в учетной политике организации.

При применении способа списания стоимости специальной оснастки пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) расчет погашаемой части стоимости специальной оснастки или ее комплекта производится по формуле:

Сп = Ст х В

Где Сп - погашаемая часть стоимости специальной оснастки;

Ст - размер (ставка) погашения на единицу выпущенной продукции (работ, услуг);

В - объем выпущенной в отчетном периоде продукции (работ, услуг).

Ставка погашения определяется как отношение стоимости оснастки или ее комплекта к ожидаемому (прогнозируемому) количеству изготавливаемой продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

Например, предмет штамповой оснастки стоимостью 15 тыс. руб. рассчитан на изготовление 5 тыс. заготовок. В течение месяца организацией произведено 200 заготовок. В этом случае ставка погашения (Ст) равна 3 руб. (15 тыс. руб. / на 5 тыс. ед.). Сумма погашения (Сп) стоимости штампа за месяц составит 600 руб. (200 ед. х 3 руб.).

При применении линейного способа расчет погашаемой части стоимости специальной оснастки или ее комплекта вычисляется по формуле:

Сп = Пс х К

Где Пс - первоначальная стоимость специальной оснастки;

К - коэффициент погашения.

Коэффициент погашения определяется как отношение единицы к сумме месяцев ожидаемой эксплуатации специальной оснастки. Если в отчетном периоде (месяце) выпуск продукции (работ, услуг) не осуществлялся, то перенос стоимости специальной оснастки при использовании в организации линейного способа не производится.

Согласно Методическим указаниям (п.25) стоимость объектов специальной оснастки, используемых в единичном производстве (индивидуальных заказах) и в массовых производствах, разрешается погашать единовременно в момент их передачи в производство (эксплуатацию). Связано это с тем, что в единичном производстве (например, судостроение) предметы спец.оснастки, как правило, предназначены для изготовления одного изделия и после окончания производства демонтируются. В массовом же производстве осуществить организацию учета списания стоимости спец.оснастки на каждый объект выпуска продукции достаточно трудоемко, а сама сумма списания, приходящаяся на одно изделие, не существенна.

В отличие от специальной оснастки стоимость специальной одежды разрешено погашать только линейным способом.

Срок полезного использования спецодежды следует исчислять исходя из типовых отраслевых норм бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также из Правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденных Постановлением Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 18.12.1998 № 51 (п.26 Методических указаний).

Если срок полезного использования специальной одежды не превышает одного года, то допускается списание ее стоимости одновременно с передачей специальной одежды в производство (эксплуатацию). В бухгалтерском учете указанная операция отражается по дебету счетов учета затрат («Основное производство», «Вспомогательные производства», «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредиту счета «Материалы», субсчет «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации».

Отличительной особенностью использования специальной оснастки является несовпадение в ряде случаев сроков ее эксплуатации в процессе изготовления продукции (работ, услуг) и фактического (физического) срока нахождения в производственных подразделениях организации.

Связано это с тем, что после окончания выпуска готовой продукции и снятия изделия с производства у организации сохраняются обязательства по гарантийному ремонту и обслуживанию выпущенной продукции.

Поэтому для обеспечения контроля за наличием предметов специальной оснастки организациям рекомендуется параллельно с принятием ее на баланс зачислять предметы специальной оснастки и на за балансовый учет по дополнительно вводимому субсчету «Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию».

Глава III. Иные вопросы организации учёта специального имущества

Четвертый раздел «Бухгалтерский учет выбытия специальной оснастки и специальной одежды». Списание с бухгалтерского учета специальной оснастки и специальной одежды осуществляется по правилам, аналогичным действующим при осуществлении операции выбытия товарно - материальных ценностей. При этом необходимо иметь в виду следующее.

1. Использование в качестве первичных учетных документов, по которым оформляются операции выбытия:

- при продаже и безвозмездной передаче - накладных, требований - накладных;

- при моральном и физическом износе, авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях - актов на списание (например, типовой межотраслевой формы № МБ-4 «Акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов», № МБ-8 «Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов»).

2. Основанием для списания объектов специальной оснастки может быть только их физическое выбытие независимо от времени переноса стоимости этих объектов на себестоимость продукции (работ, услуг).

3. Доходы и расходы от списания объектов специальной оснастки и специальной одежды с бухгалтерского учета подлежат отнесению на финансовые результаты в качестве операционных доходов и расходов.

4. При выявлении недостачи специальной оснастки и специальной одежды сумма недостачи списывается на основании Акта о выявленной недостаче на счет «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Пятый раздел «Особенности бухгалтерского учета специальной оснастки». Как уже было отмечено, на большинстве предприятий машиностроения количество наименований объектов специальной оснастки составляет несколько десятков или даже сот тысяч наименований. В этих условиях по объектный учет спец.имущества по каждому наименованию представляется нерациональным. В связи с этим п.43 Методических указаний допускается использование упрощенного метода учета спец.оснастки по укрупненным комплектам (набору отдельных объектов спец.оснастки, сгруппированных по видам изготовляемой продукции (работ, услуг).

В качестве учетной единицы принимается комплект спец.оснастки в целом, которому присваивается один номенклатурный номер. Первоначальная стоимость (фактическая себестоимость) комплекта равняется сумме расходов, связанных с приобретением и (или) изготовлением каждого его наименования (составной части).

Важным для правильной организации учета специальной оснастки - укрупненного комплекта является определение оптимальных сроков перенесения его стоимости на себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг). Дело в том, что организации сталкиваются с некоторым противоречием: с одной стороны, необходимо устанавливать единый срок переноса стоимости комплекта, а с другой - отдельные составные части имеют различные фактические сроки эксплуатации.

В Методических указаниях этот вопрос решается следующим образом. Согласно п.46 срок полезного действия устанавливается организацией единым для всего комплекта исходя из ожидаемого периода выпуска данного вида продукции (работ, услуг), а все расходы по техническому обслуживанию, ремонту и замене отдельных частей комплекта включаются в состав расходов по обычным видам деятельности, т.е. в состав фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Шестой раздел «Оперативный учет специальных инструментов и приспособлений» и седьмой раздел «Оперативный учет специальной одежды» посвящены вопросам организации оперативного (прежде всего количественного) учета движения специальных инструментов, приспособлений и специальной одежды.

Глава IV. Особенности отражения специального имущества в налоговом учёте

В целях налогового учета объекты включаются в состав амортизируемого имущества или в состав материальных расходов в соответствии с положениями Главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Так, для включения объектов в состав амортизируемого имущества должно одновременно выполняться два условия: объекты должны иметь срок полезного использования более 12 месяцев и первоначальную стоимость более 10 000 рублей. Если же объекты не соответствуют этим условиям, то согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ их стоимость включается в состав материальных расходов в момент ввода в эксплуатацию.

Поэтому возможны ситуации, когда в налоговом учете объекты не включаются в состав амортизируемого имущества (по сроку использования или по первоначальной стоимости) и их стоимость включается в расходы в момент ввода в эксплуатацию, а в бухгалтерском учете их стоимость будет погашаться не единовременно. Кроме того, в целях налогового учета амортизация начисляется только двумя способами - линейным либо нелинейным.

Представим в виде таблицы порядок учета и списания объектов по правилам ПБУ 6/01, по правилам, установленным Методическими указаниями №135н и в целях налогового учета.

Таблица:

Виды объектов	Бухгалтерский учет	Налоговый учет
	ПБУ 6/01	Методические указания
Спец.оснастка со сроком полезного использования менее 12 месяцев и первоначальной стоимостью менее 10000 рублей	Включается в состав МП3;	Включается в состав МП3;	Не включается в состав амортизируемого имущества
	Списывается в момент передачи в производство	Стоимость погашается не единовременно;
		Может списываться в момент передачи в производство (если используется для индивидуального заказа или в массовом производстве	Стоимость включается в состав материальных расходов в момент передачи в производство

Теперь рассмотрим порядок списания спец.оснастки в целях налогообложения прибыли.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ основными условиями отнесения имущества к амортизируемому имуществу являются:

- принадлежность данного имущества налогоплательщику на праве собственности. Исключение составляет лизинговое имущество, находящееся на балансе у лизингополучателя;

- использование имущества налогоплательщиком для извлечения дохода;

- срок полезного использования более 12 месяцев;

- первоначальная стоимость более 10 000 рублей.

Затраты на приобретение амортизируемого имущества относятся на расходы, связанные с производством и реализацией, учитываются в целях налогообложения посредством начисления амортизации. Порядок начисления амортизации предусмотрен статьей 259 НК РФ.

Но может встретиться и такой вариант, когда стоимость имущества превышает 10 000 рублей, а срок службы не превышает 12 месяцев. В этом случае одно из условий отнесения имущества в состав амортизируемого имущества не выполняется, следовательно, стоимость его следует учесть в целях налогообложения прибыли в составе материальных расходов по мере ввода в эксплуатацию.

Под амортизацией понимается постепенное перенесение стоимости амортизируемого имущества на производимый продукт по мере его физического и морального износа.

Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества установлен статьей 257 НК РФ, в соответствии с которой первоначальная стоимость спец.оснастки будет определена как сумма расходов на ее приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором спец.оснастка пригодна для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, установленных НК РФ.

Если амортизируемое имущество получено организацией безвозмездно, то согласно статье 257 НК РФ его стоимость определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ (при безвозмездном получении имущества оценка дохода осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ).

При принятии объектов спец.оснастки к налоговому учету необходимо установить срок ее полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика и который определяется им самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1.

Всего для целей налогового учета предназначено десять амортизационных групп.

В налоговом учете могут применяться только два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. При применении каждого из этих методов сумма амортизации определяется для целей налогообложения ежемесячно в соответствии с нормой амортизации, исходя из срока полезного использования объекта. Причем амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Налогоплательщик обязан применять линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, которые входят в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от срока их ввода в эксплуатацию. К остальным основным средствам налогоплательщик может применять любой из указанных методов. Выбранный организацией метод не подлежит изменению в течение всего периода начисления амортизации по данному объекту амортизируемого имущества.

В целях исчисления налога на прибыль амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей, это вытекает из пункта 1 статьи 256 НК РФ. Таким образом, если стоимость одного комплекта спецодежды будет менее 10 000 рублей и срок полезного использования менее 12 месяцев, то такая спецодежда не будет являться амортизируемым имуществом. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты организации на приобретение спецодежды, не являющейся амортизируемым имуществом, включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

При списании спецодежды может возникнуть ситуация - расходы организации на спецодежду в целях бухгалтерского учета будут признаваться в течение срока ее службы (если он более 12 месяцев), в целях исчисления налога на прибыль будут признаны единовременно в месяце передачи спецодежды в эксплуатацию, если не будут выполняться условия, позволяющие учесть спецодежду в составе амортизируемого имущества.

Возникнет так называемая временная разница, которая в соответствии с пунктом 8 ПБУ 18/02, представляет собой доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль формируют в другом или других отчетных периодах. Если допустить, что отчетный период длится гораздо более одного года, то временных разниц вообще бы не возникало, поскольку эти доходы или расходы были бы учтены как в бухгалтерском учете, так и в налоговом.

В зависимости от того, какое влияние временные разницы оказывают на налогооблагаемую прибыль, они подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые.

В данном случае будет возникать налогооблагаемая временная разница, которая образует отложенный налог на прибыль, приводящий к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в периодах, следующих за отчетным. То есть в данном отчетном периоде налог, рассчитанный на бухгалтерскую прибыль, будет больше налога на прибыль, рассчитанного в налоговом учете. Та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующих периодах, на основании пункта 15 ПБУ 18/02 является отложенным налоговым обязательством. Отложенное налоговое обязательство определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы на установленную законодательством Российской Федерации ставку налога на прибыль на определенную дату. Согласно пункту 18 ПБУ 18/02 отложенное налоговое обязательство должно отражаться в бухгалтерском учете по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»;

Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства».

В следующем или следующих отчетных периодах по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в отчетном периоде отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.

Дебет 77 «Отложенные налоговые обязательства»;

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Отложенные налоговые обязательства согласно пункту 23 ПБУ 18/02 отражаются в пассиве бухгалтерского баланса в разделе 4 как долгосрочные обязательства.

В том случае, если выбывает объект актива или обязательства, по которому было начислено отложенное налоговое обязательство, сумма начисленного отложенного налогового обязательства списывается на счета учета прибылей и убытков следующей записью:

Дебет 99 «Прибыли и убытки»;

Кредит 77 «Отложенное налоговое обязательство».

На эту сумму не будет увеличена налогооблагаемая прибыль текущего отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.

Заключение

По итогам работы можно сделать следующие выводы.

1. Изложенные в Методических указаниях возможные варианты оперативного учета данных видов имущества в основном носят рекомендательный характер. При этом конкретный порядок оперативного учета указанных видов имущества устанавливается организацией исходя из особенностей технологии производства, организационной структуры, а также с учетом требований отраслевых инструкций.

2. Специальные активы принимаются к учету по фактической себестоимости, которая рассчитывается так же, как и фактическая себестоимость товарно-материальных запасов. Купленные ценности приходуются по сумме фактических затрат, полученные безвозмездно - по рыночной стоимости, поступившие в качестве вклада в уставный капитал - по согласованной учредителями оценке (п. 16 Методических указаний по учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н).

3. При передаче спец.имущества в производство следующая делается проводка: Д-т сч.10 субсчет « Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» - К-т сч. 10 субсчет «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» в сумме фактической себестоимости изготовленных ценностей. При этом оформляются накладные (формы № М- -11, № М - 15), а также лимитно - заборные карты (форма № М - -8). Можно использовать самостоятельно разработанные документы. Списание спец.имущества возможно только при его физическом выбытии (п. 31 Указаний). Стоимость погашается линейным способом исходя из сроков его полезного использования. Предусмотрен упрощенный порядок списания спецодежды, срок использования которого не превышает 12 месяцев.

4. Стоимость спец.имущества погашается одним из двух способов:

- пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

- линейным способом.

Первый способ Минфин РФ рекомендует применять для видов спец.оснастки, срок полезного использования которого непосредственно связан с количеством выпущенной продукции (работ, услуг). Линейным способом списывается амортизация тех видов оснастки, износ которых не зависит от производства. Для контроля за сохранностью списанных ценностей рекомендовано учитывать их за балансом. Используется дополнительный за балансовый счет «Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию». Если организация досрочно прекратила выпуск продукции и спец.оснастка или спецодежда не дописаны, остаточная стоимость их списывается на операционные расходы. Расходы на обслуживание спец.оснастки и спецодежды относятся на расходы по обычным видам деятельности (п.28,29 Указаний).

5. Спец.имущество может быть списано с баланса в результате продажи, безвозмездной передаче, полного износа, из-за поломки или повреждения, а так же при его передаче в качестве вклада в уставный капитал. Все возникающие при этом расходы и доходы признаются операционными (п. 33 Указаний). Выручкой признается сумма, указанная в договоре купли - продажи. Решение о списании непригодного для дальнейшей эксплуатации спец.имущества принимает постоянно действующая или рабочие инвентаризационные комиссии (п. 35 Указаний). Сложное оборудование при списании подлежит разборке, при этом проводится обязательная оценка составных элементов. Данные элементы предписано учитывать так:

Д-т сч. 10 «Материалы» - К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

В налоговом учете при продаже финансовый результат от реализации относится на прочие расходы по реализации, в течении оставшегося срока полезного использования (п. 3 ст. 268 НК РФ). При ликвидации остаточная стоимость списывается единовременно на вне реализационные расходы, а полученные материалы учитываются как вне реализационные доходы (подп. 8 п. 1 ст. 265, п. 13 ст. 250 НК РФ). Расходы по безвозмездной передаче не учитываются вообще (п. 16 ст. 270 НК РФ). Списание спец.имущества оформляется актом, утвержденным руководителем (п. 36, п. 37 Указаний). Порядок списания недостач, выявленных в ходе инвентаризации, установлен пунктами 39-42 Указаний (согласно п. 30 Методических указаний по учету МПЗ).

6. При большом количестве спец.оснастки на предприятии может быть организован ее укрупненный учет, т.е. в целом по каждому заказу. Для этого вся спец.оснастка кодируется по видам заказов (п. 43, п. 45, п. 46 Указаний).

Заключительные разделы Указаний посвящены количественному учету спец.инструментов, приспособлений и спецодежды. В них подробно описывается порядок документального оформления выдачи имущества со склада, его передачи из подразделения в подразделение, возврата или обмена.

Список использованной литературы

Налоговый кодекс Российской Федерации. М.: Проспект, 2006 - 400 с.

Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. (с последующими изменениями и дополнениями).

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств». ПБУ 6/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н.

Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежд. Утверждены 26 декабря 2002 года Приказом Минфина РФ № 135н.

Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. СПб: Питер, 2003 - 432 с.

Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт. М.: Норма, 2006 - 640 с.

Кожинов В.Я. Бухгалтерский учёт М. ИНФРА-М, 2005 - 328 с.

Пономарёва С. В. Трансформация российской финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами. Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Пермь, ПГУ, 2006.

Сафронова Е. Г. Методические указания для спец.имущества.

Учет специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды //Интерком-Аудит.

Приложение

Пример учёта спец.имущества:

А) Организацией принято решение списывать стоимость комплекта спец.оснастки линейным способом в течение срока его использования.

Таблица:

Корреспонденция счетов	Сумма рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
10-10	60	250000	Приняты к учету специальные инструменты
19	60	45000	Отражен НДС по приобретенным специальным инструментам
68	19	45000	Принят к вычету НДС
60	51	295000	Оплачены специальные инструменты
10-10	23	320000	Приняты к учету изготовленные специальные приспособления
Ежемесячно в течене срока использования комплекта спец.оснастки
20	10-11	31667	Списана часть стоимости комплекта спецоснастки (320 000 + 250 000) / 18
60	51	35400	Оплачены специальные инструменты
10-10	60	30000	Приняты к учету специальные инструменты
19	60	5400	Отражен НДС по приобретенным инструментам
68	19	5400	Принят к вычету НДС
20	10-10	30000	Списаны специальные инструменты, использованные для замены вышедших из строя

Б) Организацией принято решение списать стоимость комплекта спец.оснастки в момент передачи его в производство, так как он используется для выполнения одного индивидуального заказа.

В данном случае стоимость комплекта спец.оснастки должна быть отражена на за балансовом счете 012 «Спец.оснастка» до момента его физического выбытия.

Размещено на Allbest.ru

...