Бухгалтерский и налоговый учет поступления и выбытия основных средств

Размещено на http://www.allbest.ru/

Финансовый университет

при Правительстве Российской Федерации

КУРСОВАЯ РАБОТА

на тему: «Бухгалтерский и налоговый учет поступления и выбытия основных средств»

Студентка

факультета учета и аудита

А.Ю. Шатаева

Доцент кафедры бухгалтерского учета

К. э. н., Н.Н. Парасоцкая

С учетом основных средств вообще и с учетом поступления и выбытия основных средств в частности сталкивается в процессе своей хозяйственной деятельности в той или иной степени, пожалуй, каждая организация, будь то крупное промышленное предприятие или торговая сеть.

Однако учет основных средств - один из наиболее сложных участков бухгалтерского учета, содержащий в себе множество подводных камней. Следует разобраться в том, с чем связаны трудности при учете поступления и выбытия основных средств.

Отражение в бухгалтерском учете операций по поступлению основных средств зависит от того, как основные средства поступают в организацию.

При приобретении основных средств за плату их первоначальная стоимость складывается из всех фактических затрат, связанных с приобретением в том числе консультационных и иных аналогичных услуг, расходов по доставке в организацию и доведению основных средств до состояния, пригодного к использованию, за исключением сумм НДС, иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ), а также общехозяйственных и иных аналогичных расходов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением.

Формирование первоначальной стоимости поступающего основного средства для налогообложения имеет свои особенности и может приводить к возникновению расхождений между бухгалтерским и налоговым учетами.

Например, п. 9 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусматривает для организаций право на получение амортизационной премии. Это означает, что организация вправе единовременно включить в состав расходов отчетного (налогового) периода до 10 или до 30% (для основных средств, относящихся к 3 - 7 амортизационным группам) первоначальной стоимости приобретенных объектов основных средств.

В этом случае в налоговом учете основное средство после его ввода в эксплуатацию будет учитываться по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 или 30% соответственно.

Следует отметить, что амортизационная премия может использоваться организацией только в отношении амортизируемого имущества. Например, если организация приобрела земельный участок, то она не вправе списать на расходы часть его стоимости в виде амортизационной премии, поскольку земельные участки не подлежат амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ).

Амортизационная премия не может применяться в отношении:

- основных средств, полученных организацией безвозмездно (п. 9 ст. 258 НК РФ);

- основных средств, полученных от учредителя в качестве взноса в уставный капитал.

Формально запрета на применение амортизационной премии в отношении основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, гл. 25 НК РФ не содержит. Однако специалисты Минфина России считают, что организация, получившая от учредителя основное средство в качестве взноса в уставный капитал, не понесла при этом никаких расходов, поэтому применять данную норму НК РФ не имеет права (Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122).

Суммы НДС, предъявленные продавцом по основным средствам и указанные им в счете-фактуре, поступившем до принятия на учет приобретенных основных средств, подлежат вычету после принятия этих основных средств на учет в качестве основных средств (Письмо Минфина России от 02.08.2010 N 03-07-11/330).

Пример 1. Организация ООО "Альфа" в марте 2011 г. приобрела основное средство стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Транспортные расходы по доставке основного средства до местонахождения организации составили 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Основное средство входит в третью амортизационную группу (срок полезного использования составляет 4 года и в бухгалтерском, и в налоговом учете). Организация для целей налогового учета воспользовалась правом на амортизационную премию в размере 30% от первоначальной стоимости. Способ амортизации - линейный.

Март 2011 г.:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 100 000 руб. - отражена стоимость приобретенного основного средства;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 18 000 руб. - отражен НДС со стоимости приобретенного основного средства;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 (76) - 20 000 руб. - отражена стоимость транспортных услуг;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 (76) - 3600 руб. - отражен НДС по транспортным услугам;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 120 000 руб. - основное средство введено в эксплуатацию;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 21 600 руб. - предъявлен к вычету НДС по приобретенному основному средству и транспортным услугам.

Для целей налогового учета первоначальная стоимость приобретенного основного средства составит 84 000 руб. Так как имеются расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом, то у организации возникает обязанность по применению Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (далее - ПБУ 18/02).

Апрель 2011 г.:

Д-т сч. 20 (23, 25, 26, 44) К-т сч. 02 - 2500 руб. (120 000 / 48 мес.) - начислена амортизация по основному средству.

В то же время в налоговом учете организации будет начислена амортизация в сумме 1750 руб. (84 000 руб. / 48 мес.), а также будет отнесена на расходы амортизационная премия в размере 36 000 руб. (120 000 руб. x 30%). Общая сумма расходов, признанных в целях налогового учета в апреле, составит 37 750 руб., что больше, чем в бухгалтерском учете на 35 250 руб. (37 750 руб. - 2500 руб.). Значит, возникает налогооблагаемая временная разница. В апреле в бухгалтерском учете отражается соответствующее этой разнице отложенное налоговое обязательство (ОНО):

Д-т сч. 68 "Налог на прибыль" К-т сч. 77 - 7050 руб. (35 250 руб. x 20%) - начислено ОНО.

Впоследствии ОНО погашается по мере начисления амортизации по основному средству.

При изготовлении основного средства организацией самостоятельно его первоначальная стоимость в бухгалтерском учете формируется исходя из всех фактических затрат, связанных с их производством.

Следует обратить внимание на то, что при осуществлении строительно-монтажных работ организацией, не являющейся строительной, у нее возникает необходимость ведения раздельного учета затрат по основному виду деятельности и по строительству.

Первоначальная стоимость объектов основных средств собственного производства для налогообложения прибыли определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 ст. 319 НК РФ.

Данное правило относится только к тем основным средствам, которые являются частью товарной продукции, если часть готовой продукции используется организацией в качестве основных средств. В этом случае основные средства оцениваются исходя из прямых затрат.

Если же объект основных средств специально изготавливается для использования внутри организации, то его оценка в налоговом учете осуществляется исходя из суммы фактических расходов.

При строительстве объекта основных средств собственными силами организации следует помнить о том, что выполнение строительно-монтажных работ для собственных нужд признается объектом обложения НДС (пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Сумма НДС к уплате в бюджет исчисляется по ставке 18% от суммы фактических расходов на строительство объекта (п. 2 ст. 159 НК РФ).

Пример 2. В январе 2011 г. организация ЗАО "Юпитер" начала строительство склада готовой продукции. Строительные работы были завершены в апреле 2011 г. За время строительства работникам была начислена зарплата 300 000 руб., страховые взносы в сумме 102 000 руб., использованы материалы стоимостью 500 000 руб., иные расходы, связанные со строительством, составили 35 000 руб., основное средство будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС. В мае 2011 г. объект был введен в эксплуатацию.

Апрель 2011 г.:

Д-т сч. 08 К-т сч. 10 (02, 69, 70, 76) - 937 000 руб. (300 000 руб. + 102 000 руб. + 500 000 руб. + 35 000 руб.) - отражены расходы, связанные с созданием объекта основных средств;

Д-т сч. 19 К-т сч. 68 - 168 660 руб. (937 000 руб. x 18%) - отражено начисление НДС со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 168 660 руб. - сумма начисленного НДС предъявлена к вычету.

Май 2011 г.:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 937 000 руб. - основное средство введено в эксплуатацию. операция учет стоимость основной средство

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных от учредителей (участников) в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ первоначальная стоимость основных средств, полученных в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал, должна определяться исходя из их остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны с учетом дополнительных расходов, понесенных передающей стороной в связи с передачей имущества при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации.

Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или его части, то стоимость этого имущества либо его части признается равной нулю (пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

Общее правило оценки основных средств для налогового учета не применяется, когда учредителем является физическое лицо или иностранная организация.

Статья 277 НК РФ оговаривает, что в этих случаях стоимостью объектов признаются документально подтвержденные расходы на их создание (приобретение) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона. Определенная таким образом стоимость сравнивается с рыночной оценкой, подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством государства, налоговым резидентом которого является передающая сторона. Первоначальной стоимостью объекта будет признана меньшая из двух величин (документально подтвержденные расходы с учетом амортизации либо рыночная цена).

Получающая сторона имеет право предъявить к вычету сумму НДС по полученному в качестве вклада в уставный капитал основному средству при условии, что оно будет использоваться в деятельности, признаваемой объектом обложения НДС (п. 11 ст. 171 НК РФ).

Пример 3. Организация ООО "Весна" в марте 2011 г. получила от ЗАО "Зима" в качестве взноса в уставный капитал объект основных средств. Стоимость основного средства, согласованная учредителями, - 110 000 руб., сумма восстановленного передающей стороной НДС - 18 000 руб. Остаточная стоимость основного средства, по данным налогового учета передающей стороны, составила 100 000 руб.

В учете ООО "Весна" сделаны записи:

1) сумма восстановленного учредителем НДС не принимается в качестве оплаты взноса в уставный капитал:

Д-т сч. 75 К-т сч. 80 - 110 000 руб. - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

Д-т сч. 08 К-т сч. 75 - 110 000 руб. - отражена стоимость поступившего от учредителей основного средства в счет погашения задолженности по вкладам в уставный капитал;

Д-т сч. 19 К-т сч. 83 - 18 000 руб. - отнесена на добавочный капитал сумма НДС, восстановленного учредителем при передаче основного средства;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 18 000 руб. - предъявлена к вычету сумма восстановленного учредителем НДС;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 110 000 руб. - основное средство, полученное в качестве вклада в уставный капитал, введено в эксплуатацию;

2) сумма восстановленного учредителем НДС принимается в оплату вклада в уставный капитал:

Д-т сч. 75 К-т сч. 80 - 110 000 руб. - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

Д-т сч. 08 К-т сч. 75 - 110 000 руб. - отражена стоимость поступившего от учредителей основного средства в счет погашения задолженности по вкладам в уставный капитал;

Д-т сч. 19 К-т сч. 75 - 18 000 руб. - отражена сумма НДС, восстановленного учредителем при передаче основного средства;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 18 000 руб. - предъявлена к вычету сумма восстановленного учредителем НДС;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 110 000 руб. - основное средство, полученное в качестве вклада в уставный капитал, введено в эксплуатацию.

В налоговом учете первоначальная стоимость основного средства составит 100 000 руб., что приведет к возникновению постоянной разницы между бухгалтерским и налоговым учетами. Значит, у организации возникает необходимость применения ПБУ 18/02.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением имущества, полученного безвозмездно (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ):

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения такое имущество не передается третьим лицам.

При получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости.

Пример 4. В марте 2011 г. организация ЗАО "Юпитер" получила безвозмездно от физического лица с долей участия в уставном капитале менее 50% основное средство. Его рыночная стоимость составляет 55 000 руб., срок полезного использования - 24 мес., способ амортизации - линейный. Стоимость транспортных услуг составила 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.).

Март 2011 г.:

Д-т сч. 08 К-т сч. 98 - 55 000 руб. - отражена рыночная стоимость полученного по договору дарения основного средства;

Д-т сч. 08 К-т сч. 76 - 2000 руб. - отражена стоимость услуг транспортной организации;

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 360 руб. - отражен НДС со стоимости транспортных услуг;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 57 000 руб. - основное средство введено в эксплуатацию.

Начиная с апреля 2011 г. ежемесячно:

Д-т сч. 20 (23, 25, 26, 44) К-т сч. 02 - 2375 руб. (57 000 руб. / 24 мес.) - начислена амортизация по основному средству;

Д-т сч. 98 К-т сч. 91-1 - 2292 руб. (55 000 руб. / 24 мес.) - признана в составе текущих доходов часть доходов будущих периодов.

В налоговом учете организации будет признан доход в виде стоимости безвозмездно полученного объекта основных средств (55 000 руб.) на дату подписания сторонами акта приема-передачи основного средства.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств (п. 11 ПБУ 6/01).

Пример 5. В апреле 2011 г. ЗАО "Восток" и ООО "Запад" заключили договор мены, по которому ЗАО "Восток" получает основное средство в обмен на партию готовой продукции. Обмениваемые объекты признаны равноценными, их стоимость по договору - 70 800 руб. (в том числе НДС).

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 - 70 800 руб. - отражена выручка от реализации готовой продукции;

Д-т сч. 90 К-т сч. - 10 800 руб. - начислен НДС с выручки;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 - 60 000 руб. - отражена стоимость поступившего по договору мены основного средства;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 10 800 руб. - отражена сумма НДС со стоимости поступившего основного средства;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 10 800 руб. - принят к вычету входной НДС;

Д-т сч. 60 К-т 62 - 70 800 руб. - зачтены взаимные требования;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 60 000 руб. - объект основных средств введен в эксплуатацию.

Неучтенные объекты основных средств, выявленные при проведении организацией инвентаризации активов и обязательств, принимаются к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Первоначальной стоимостью основных средств, выявленных в результате инвентаризации, признается сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ.

Пункт 20 ст. 250 НК РФ предусматривает включение стоимости таких объектов основных средств в состав внереализационных доходов организации. При этом нормы гл. 25 НК РФ не устанавливают порядок оценки доходов в виде стоимости выявленных излишков имущества. Минфин России придерживается по этому вопросу следующей позиции: первоначальная стоимость основных средств, выявленных в результате инвентаризации, должна приниматься равной их рыночной стоимости (Письмо Минфина России от 10.06.2009 N 03-03-06/1/392).

Пример 6. В результате проведенной инвентаризации выявлено неучтенное основное средство. Текущая рыночная стоимость - 45 000 руб.

Д-т сч. 08 К-т сч. 91 - 45 000 руб. - отражена стоимость основного средства, выявленного при инвентаризации;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 - 45 000 руб. - объект основных средств введен в эксплуатацию.

В составе внереализационных доходов организации будет стоимость объекта основных средств в сумме 45 000 руб.

Как видно, каждый способ поступления основных средств в организацию диктует свои правила отражения таких операций в бухгалтерском учете организации.

В соответствии с п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств выбытие основных средств может иметь место в случаях:

- продажи; списания в случае морального и физического износа;

- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд; передачи по договорам мены, дарения; передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации;

- недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств; в иных случаях.

Доходы и расходы от выбытия объекта основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся (п. 86 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

В случае если организация проводила дооценку объекта основных средств, то сумма его дооценки подлежит списанию с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль (п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (далее - ПБУ 6/01)).

При выбытии основного средства расходы на его ликвидацию, включая суммы недоначисленной амортизации, относятся согласно пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам.

Суммы недоначисленной амортизации могут включаться в состав внереализационных расходов только в случае, если амортизация по объекту начислялась линейным методом.

При ликвидации основного средства организации могут столкнуться с некоторыми сложностями. Например, если для ликвидации основного средства привлекался подрядчик, вправе ли организация принять к вычету входной НДС? Налоговые органы считают, что такого права у организации нет, аргументируя это тем, что ликвидация основных средств не является объектом обложения НДС. Более того, расходы по демонтажу не связаны ни с производством, ни с реализацией, так как в результате проведения подобных работ происходит только уничтожение имущества. Арбитражные суды данную позицию налоговых органов поддерживают (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.12.2007 по делу N А31-2632/2007-23 и Постановление ФАС Московского округа от 14.05.2009 N КА-А40/3703-09-2).

Однако вычет возможен в том случае, если в результате ликвидации основного средства выявляются материальные ценности, которые организация продает на сторону. В этом случае происходит реализация, выручка от которой облагается НДС (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.08.2008 N Ф08-4549/2008). При этом следует помнить о том, что и в данном случае могут возникнуть споры с налоговыми органами.

Однако может возникнуть ситуация, когда организация в результате ликвидации получает материальные ценности, реализация которых не облагается НДС. Например, согласно пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация лома черных и цветных металлов не является объектом обложения НДС. В этом случае у организации также нет оснований для принятия НДС с услуг подрядчика к вычету.

Существует еще один спорный момент: нужно ли восстанавливать НДС, если списывается объект, остаточная стоимость которого не равна нулю, как в данном случае? Налоговый кодекс такого требования не содержит. Однако, по мнению налоговых органов, часть входного НДС, приходящуюся на остаточную стоимость объекта, организации необходимо восстановить и заплатить в бюджет. Это требование обосновывается тем, что выбывающее основное средство более не будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС.

Минфин России придерживается той же позиции, дополнительно указывая, что восстановленные суммы НДС учитываются в целях налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 29.01.2009 N 03-07-11/22).

Поэтому налогоплательщикам необходимо самостоятельно принимать решение о восстановлении либо о невосстановлении НДС.

В случае возникновения споров с налоговыми органами по данному вопросу организация имеет достаточно большие шансы выиграть его в суде - арбитражные суды в основном встают на сторону налогоплательщика (Постановления ФАС Уральского округа от 12.05.2009 N Ф09-2827/09-С2 и ФАС Западно-Сибирского округа от 08.06.2009 N Ф04-3363/2009(8255-А45-34)).

Пример 7. В апреле 2011 г. организация ООО "Лето" ликвидировала основное средство. Первоначальная стоимость основного средства - 200 000 руб., сумма начисленной амортизации - 100 000 руб., первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, метод амортизации - линейный. Для ликвидации организация воспользовалась услугами подрядчика. Стоимость услуг - 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.).

Д-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") К-т сч. 01 - 200 000 руб. - списана первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств;

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 100 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч. 91 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 100 000 руб. - списана остаточная стоимость выбывающего основного средства;

Д-т сч. 91 К-т сч. 76 - 50 000 руб. - отражены услуги подрядной организации по ликвидации основного средства;

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 - 9000 руб. - отражен НДС со стоимости услуг подрядчика;

Д-т сч. 91 К-т сч. 19 - 9000 руб. - НДС со стоимости услуг подрядчика включен в состав прочих расходов организации.

В налоговом учете организации сумма недоначисленной амортизации и расходов на ликвидацию будет признана в составе внереализационных расходов (100 000 руб. + 59 000 руб.).

Если списание с бухгалтерского учета основного средства происходит в связи с его продажей, то в соответствии с п. 30 ПБУ 6/01 выручка от его реализации принимается к бухгалтерскому учету в размере, установленном сторонами сделки в договоре.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 при реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на величину расходов, связанных с реализацией.

В случае если остаточная стоимость реализуемого объекта основных средств меньше выручки от его реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика и подлежит включению в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разность между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации данного объекта.

Пример 8. В апреле 2011 г. ЗАО "Венера" реализует основное средство. Первоначальная стоимость выбывающего основного средства - 130 000 руб., срок полезного использования был установлен при принятии объекта к учету и равен 5 годам (60 мес.). На момент продажи основное средство эксплуатировалось организацией 2,5 года (30 мес.). Амортизация начислялась для целей бухгалтерского и налогового учета линейным методом. Выручка от реализации составила 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.).

Сумма ежемесячной амортизации основного средства составит: 130 000 руб. / 60 мес. = 2167 руб.

Д-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") К-т сч. 01 - 130 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 65 000 руб. (2167 руб. x 30 мес.) - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч. 62 (76) К-т сч. 91 - 59 000 руб. - отражена выручка от продажи основного средства;

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 - 9000 руб. - начислен НДС с выручки;

Д-т сч. 91 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 65 000 руб. (130 000 руб. - 65 000 руб.) - списана остаточная стоимость основного средства;

Д-т сч. 99 К-т сч. 91 - 15 000 руб. - выявлен финансовый результат (убыток) от продажи основного средства.

В налоговом учете организации будет признан убыток в сумме 15 000 руб. Сумма полученного от реализации основного средства убытка будет списываться в состав прочих расходов в течение 30 мес. (60 мес. - 30 мес.) начиная с мая 2011 г., ежемесячно будет списываться 500 руб. (15 000 руб. / 30 мес.).

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ стоимость безвозмездно передаваемого имущества, а также расходы, связанные с такой передачей, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе является объектом обложения НДС.

Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ налоговая база определяется исходя из рыночной цены таких объектов основных средств.

Пример 9. По договору дарения ООО "Осень" передало основное средство ЗАО "Зима". Первоначальная стоимость основного средства - 60 000 руб., сумма начисленной амортизации - 20 000 руб., остаточная стоимость соответствует рыночной.

В бухгалтерском учете ООО "Осень" сделаны записи:

Д-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") К-т сч. 01 - 60 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 20 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч. 91 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 40 000 руб. - списана остаточная стоимость безвозмездно передаваемого основного средства;

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 - 7200 руб. (40 000 руб. x 18%) - начислен НДС исходя из рыночной цены объекта основных средств;

Д-т сч. 99 К-т сч. 91 - 47 200 руб. - отражен убыток от безвозмездной передачи основного средства.

Согласно п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств при передаче основного средства в качестве вклада в уставный капитал его остаточная стоимость подлежит отражению в составе финансовых вложений.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ передача основного средства в качестве вклада в уставный капитал не ведет к возникновению у налогоплательщика прибыли (убытка).

Для целей налогообложения прибыли стоимость приобретаемых акций или долей признается равной остаточной стоимости передаваемого в их оплату имущества по данным налогового учета.

В соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в частности передача имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. Это означает, что передача основных средств в качестве вклада в уставный капитал не признается объектом обложения НДС, и это подтверждает пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Если основное средство изначально приобретается для передачи в уставный капитал, то сумма входного НДС к вычету не принимается, а учитывается в стоимости объекта.

Если же передается основное средство, ранее использовавшееся в деятельности организации, то согласно п. 3 ст. 170 НК РФ суммы входного НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению в размере суммы, пропорциональной его остаточной стоимости без учета переоценки.

Пример 10. В апреле 2011 г. ЗАО "Зевс" передало в качестве вклада в уставный капитал ООО "Геракл" основное средство. Первоначальная стоимость основного средства - 100 000 руб., сумма начисленной амортизации - 30 000 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Геракл" сделаны записи:

Д-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") К-т сч. 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 30 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 (субсчет "Расчеты по вкладам в уставный капитал") - 70 000 руб. - остаточная стоимость основного средства отражена в составе финансовых вложений;

Д-т сч. 76 (субсчет "Расчеты по вкладам в уставный капитал") К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 70 000 руб. - списана остаточная стоимость передаваемого основного средства;

Д-т сч. 19 К-т сч. 68 - 12 600 руб. (70 000 руб. x 18%) - отражена сумма восстановленного НДС пропорционально остаточной стоимости основного средства;

Д-т сч. 58 К-т сч. 19 - 12 600 руб. - отражена сумма НДС, переданного принимающей стороне.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары по товарообменным (бартерным) операциям признается для целей исчисления НДС. Поэтому передача основных средств по таким операциям является объектом обложения НДС.

Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ в этих случаях налоговая база определяется исходя из рыночной цены таких объектов основных средств.

Пример 11. В апреле 2011 г. ЗАО "Восток" и ООО "Запад" заключили договор мены, по которому ООО "Запад" получает партию готовой продукции в обмен на основное средство. Обмениваемые объекты признаны равноценными, их стоимость по договору - 70 800 руб. (в том числе НДС). Первоначальная стоимость передаваемого основного средства - 55 000 руб., сумма начисленной амортизации - 5000 руб.

Д-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") К-т сч. 01 - 55 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 5000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т сч. 62 К-т сч. 91 - 70 800 руб. - отражена выручка от реализации основного средства;

Д-т сч. 91 К-т сч. 68 - 10 800 руб. - начислен НДС с выручки;

Д-т сч. 91 К-т сч. 01 (субсчет "Выбытие основных средств") - 50 000 руб. (55 000 руб. - 5000 руб.) - списана остаточная стоимость передаваемого основного средства;

Д-т сч. 41 К-т сч. 60 - 60 000 руб. - оприходованы полученные по договору мены товары;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 10 800 руб. - отражен входной НДС по поступившим товарам;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 10 800 руб. - принят к вычету входной НДС по товарам;

Д-т сч. 60 К-т сч. 62 - 70 800 руб. - зачтены взаимные требования.

Итак, каждый способ поступления и выбытия основных средств имеет свои особенности отражения в бухгалтерском и налоговом учете организации.

Главная сложность учета операций по поступлению и выбытию основных средств - постоянно меняющееся налоговое законодательство, неоднозначность и нелогичность некоторых его норм и, как следствие, различия в трактовках этих норм налоговыми органами и Минфином России.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ (в ред. от 28.12.2010).

2. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02: Приказ Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

3. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01: Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (в ред. от 27.11.2006 N 156н).

Размещено на Allbest.ru

...