Аудит расчетов по налогам и сборам

Порядок ведения налогового учета должен быть установлен в учетной политике организации.

Источник информации: приказ об учетной политике.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Полнота и правильность формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета

Организация обязана для цели исчисления налога на прибыль формировать в соответствующих регистрах налогового учета следующий виды доходов:

* доходы от реализации;

* внереализационные доходы.

Порядок и момент признания доходов от реализации и внереализационных доходов должен соответствовать ст. 271, 316-317 НК РФ.

В случае, если организация вправе применять кассовый метод налогового учета доходов и расходов, порядок и момент признания доходов должен соответствовать ст. 273 НК РФ- Налоговый учет внереализационных доходов в виде процентов по долговым обязательствам (договорам займа, ценным бумагам и пр.) должен осуществляться с учетом особенностей, предусмотренных ст. 328 НК РФ.

Источники информации:

* регистры налогового учета;

* первичные бухгалтерские документы.

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (например, сравнение отраженных в налоговом' учете доходов с данными предыдущих периодов, среднеотраслевыми данными и др.), опрос, подтверждение, просмотр документов, сравнение документов.

Характерные ошибки:

* неполное отражение доходов в налоговом учете (например, неотражение в составе внереализационных доходов стоимости имущества (материалов и др.), полученного при ликвидации (демонтаже, разборке) основных средств; неотражение в составе внереализационных доходов кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек);

* несвоевременное признание доходов в налоговом учете (например, признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам в момент их получения, а не на конец месяца (п. 4 ст. 328 НК РФ); признание доходов в виде штрафных санкций по договору в момент их получения, а не в момент признания должником либо в момент вступления в силу решения суда).

Полнота и правильность формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета

Организация для цели исчисления налога на прибыль должна формировать в регистрах налогового учета следующие виды расходов (ст. 252-253НКРФ):

* связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ);

* внереализационные (ст. 265 НК РФ).

При осуществлении расходов по перечню, приведенному в ст. 270 НК РФ, организация не вправе включать их в налоговые регистры для исчисления налога на прибыль.

Расходы должны признаваться в налоговом учете в порядке и в сроки, установленные ст. 272 (при методе начисления) и 273 НК РФ (при кассовом методе).

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что указаны в проверке формирования доходов, а также инвентаризация (например, остатков незавершенного производства), осмотр и обследование (например, производственных участков, технологических цепочек), наблюдение (например, за технологическим процессом изготовления продукции), контрольные замеры (например, фактического расхода материалов), лабораторный контроль (например, соответствие свойств материалов установленным нормам), технологический контроль (например, осуществление контрольной операции).

Характерные ошибки:

* включение в налоговые регистры расходов, предусмотренных ст. 270 НК РФ (не учитываемых при исчислении налога на прибыль);

* невключение в налоговые регистры расходов, которые могут быть признаны для цели исчисления налога на прибыль.

Экономическая оправданность и документальная подтвержденность расходов

Согласно ст. 252 НК РФ, организация вправе учитывать в целях исчисления налога на прибыль любые расходы (кроме перечисленных в ст. 270 НК РФ), произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, при условии, что расходы документально подтверждены и экономически оправданы.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерные ошибки:

* включение в налоговые регистры расходов, не подтвержденных Документально (отсутствие актов выполненных работ; документов, подтверждающих факт оказания услуг, и пр.);

* включение в налоговые регистры расходов, не оправданных экономически (например, организация израсходовала на ремонт основного средства большую сумму, чем была бы израсходована при покупке аналогичного нового основного средства, и пр.).

Правильность определения налоговой базы

Налоговая база (денежное выражение налогооблагаемой прибыли) должна определяться нарастающим итогом с начала года.

Организация должна рассматривать налоговую базу в соответствии со ст. 274 и 315 НК РФ с учетом особенностей ее определения по следующим операциям:

* получение дивидендов (ст. 275 НК РФ);

* операции, осуществляемые обслуживающими производствами и хозяйствами (ст. 275 НК РФ);

* доверительное управление имуществом (ст. 276 НК РФ);

* передача имущества в уставный капитал (ст. 277 НК РФ);

* совместная деятельность (ст. 278 НК РФ);

* цессия (ст. 279 НК РФ);

* операции с ценными бумагами (ст. 280-282, 329 НК РФ);

* операции с амортизируемым имуществом (ст. 323 НК РФ);

* операции, осуществляемые иностранной организацией в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 306-308 НК РФ),

* перечисление дохода российской организацией иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 309 НК РФ).

Организация должна определять налоговую базу раздельно по операциям, облагаемым по разным ставкам, а также по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок расчета налоговой базы.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: отсутствие раздельного расчета налоговой базы по операциям, облагаемым по ставке, отличной от 20%, или по операциям с особым порядком расчета налоговой базы (получение Дивидендов, реализация амортизируемого имущества, деятельность обслуживающих производств и хозяйств, операции с ценными бумагами и пр.).

Правильность расчета суммы убытка, переносимого на будущее

Полученный организацией убыток, если он исчислен в соответствии с установленными правилами налогового учета, может быть перенесен на будущее в течение 10 лет. При этом в текущем году налоговая база не может быть уменьшена убытком, переносимым из прошлого, более чем на 30% (ст. 283 НК РФ).

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Правильность исчисления и своевременность уплаты налога и авансовых платежей

Налог на прибыль должен быть исчислен от налоговой базы по следующим ставкам (ст. 284 НК РФ): 0, 6, 10, 15, 20%.

Налог на прибыль должен уплачиваться в течение отчетного года в виде ежемесячных и ежеквартальных авансовых платежей. Порядок исчисления авансовых платежей установлен ст. 286 НК РФ и по выбору организации, закрепленному в учетной политике, может осуществляться:

* исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за предыдущий квартал;

* исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц.

Авансовые платежи налога на прибыль должны уплачиваться (ст. 287 НК РФ): ежемесячные -- не позднее 28-го числа текущего месяца, ежеквартальные -- не позднее 28-го числа месяца, следующего за текущим кварталом. Налог на прибыль по окончательному расчету должен быть уплачен не позднее 28 марта года, следующего за отчетным.

Российская организация, являющаяся источником дохода иностранной организации, должна в качестве налогового агента исчислить налог на прибыль в порядке, установленном ст. 310-311 НК РФ, и уплатить его в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода (либо в валюте выплаты дохода, либо в рублях по курсу ЦБ РФ на день уплаты налога).

Организация, имеющая обособленные подразделения, должна осуществлять исчисление и уплату налога в соответствии с порядком, установленным ст. 288 НК РФ.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: неправильное исчисление суммы авансовых платежей.

Правильность заполнения и своевременность представления налоговой декларации

Согласно ст. 289 НК РФ, организация независимо от наличия у нее обязанности уплаты налога должна представлять в налоговый орган по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации.

Налоговые декларации должны представляться по итогам I квартала, полугодия, 9 месяцев (не позднее 28-го числа месяца, следующего за соответствующим отчетным периодом), года (не позднее 28 марта следующего года).

Организация, осуществляющая исчисление и уплату авансовых Платежей исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц, должна представлять налоговые декларации ежемесячно не позднее 28-го числа следующего месяца.

Заполнение декларации должно осуществляться в соответствии с указанной в перечне нормативных документов Инструкцией МНС РФ.

Источники информации: налоговые декларации.

Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Характерная ошибка: несоответствующее требованиям Инструкции МНС РФ заполнение декларации (незаполнение отдельных граф, отражение данных не в тех графах и пр.).

Ведение бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствие его установленным требованиям

Согласно ПБУ 18/02 Минфина РФ, организация обязана формировать в бухгалтерском учете:

* прибыль по данным бухгалтерского учета (на счете 99);

* постоянные и временные разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (в аналитическом учете счетов учета активов и обязательств, в оценке которых возникли разницы);

* постоянные налоговые обязательства (на субсчете «Постоянные налоговые обязательства» счета 99);

* отложенные налоговые активы (на счете 09);

* отложенные налоговые обязательства (на счете 77);

* условный расход по налогу на прибыль (на субсчете «Условный расход по налогу на прибыль» счета 99).

В результате формирования в бухгалтерском учете указанных операций текущий налог на прибыль, отраженный на счете 68, должен соответствовать налогу на прибыль, приведенному в налоговой декларации.

Источники информации:

* обороты счета 09 «Отложенные налоговые активы»;

* обороты счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»;

* обороты счета 99 «Прибыли и убытки», субсчета «Постояннй налоговое обязательство», «Условный расход по налогу на прибыль»;

* обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»;

* ведомости аналитического учета активов и обязательств, по которым возникают постоянные и временные разницы;

* налоговая декларация.

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов.

Характерные ошибки: неотражение в бухгалтерском учете постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств.

Наличие инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с налоговым органом

Инвентаризация расчетов с бюджетом по налогу на прибыль должна производиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Источники информации: акт инвентаризации.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: отсутствие инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.

3. Практическая часть

3.1 Программа аудиторской проверки

№ п/п	Перечень аудиторских процедур	Проверяемые документы	Исполнитель	Период проведения
1	Решение общих вопросов организации	Устав, учредительные документы	Левин Р.В.	04.04.2010 г.
2	Предварительный обзор баланса	Бухгалтерский баланс	Шубина Л.В.	04.04.2010 г.
3	Проверка правильности применения налоговых вычетов	Карточки и ведомости аналитического учета счетов 70, 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ», налоговые карточки (форма № 1-НДФЛ).	Левин Р.В.	05.04.2010 г.
4	Проверка своевременности уплаты НДФЛ	Карточка счета 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»	Шубина Л.В.	05.04.2010 г.
5	Проверка правильности заполнения налоговой декларации по НДФЛ	Налоговая декларация	Шубина Л.В.	05.04.2010 г.
6	Проверка правильности заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль	Налоговая декларация	Левин Р.В.	05.04.2010 г.

3.2 Определение единого уровня существенности

№ п/п	Наименование базового показателя	Значение базового показателя (тыс.руб.)	Доля (%)	Уровень существенности (тыс.руб.)
1	Балансовая прибыль	1017	4	41
2	Выручка от реализации	9760	2	195
3	Прибыль от продаж	1544	2	31
4	Собственный капитал	3049	10	305
5	Валюта баланса	15400	3	462

Уср=(41+195+31+305+462)/5=206,8

Самое маленькое значение уровня существенности (%)

Самое большое значение уровня существенности (%)

Новая средняя

Уср=(41+195+305)/3=180,3

№ п/п	Наименование показателя	Сумма (тыс.руб.)	Удельный вес (%)	Уровень существенности
1	Внеоборотные активы - ОС - НМА - ДФВ	9600 6700 1100 1800	62,34 43,51 7,14 11,69	112,4 78,45 12,87 21,08
2	Запасы	2800	18,18	32,78
3	Дебиторская задолженность	1740	11,3	20,37
4	Денежные средства	1260	8,18	14,75
5	Валюта баланса	15400	100

3.3 Анкета оценки системы внутреннего контроля

№ п/п	Вопросы тестирования	Ответы (да/нет)	Источники информации
1	Соответствует ли структура бухгалтерии масштабам организации и особенностям ее деятельности	да	Учредительные документы
2	Точно ли данные о покупателях отражены в счет-фактурах?	нет	Счета-фактуры
3	Соблюдаются ли сроки подачи налоговых деклараций	да	Налоговые декларации
4	Подписаны ли накладные уполномоченными на это должностными лицами	нет	Накладные
5	Осуществлены ли записи всех хозяйственных операций	да	Журнал операций
6	Достоверна ли бухгалтерская отчетность	да	Формы отчетности №1-5
7	Соблюдаются ли работниками правила внутреннего распорядка	нет	Правила внутреннего распорядка
8	Производится ли инвентаризация	да
9	Фиксируются ли в учете места размещения НМА	да
10	В хронологическом порядке зарегистрированы счета-фактуры в книге продаж	да	Счета фактуры, книга продаж

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех следующих градаций:

а) высокая;

б) средняя;

в) низкая.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности, чем три вышеупомянутые.

Степень риска:

а) высокая (1-6)

б) средняя (7-8)

в) низкая (9-10)

3.4 Аудиторская выборка

Журнал

№ п/п	Дата	Документ	Содержание операции	Д	К	Сумма	Нарастающий итог
1	13.01.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	900	900
2	15.01.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	571	1471
3	29.01.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	603	2074
4	02.02.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	1980	4054
5	17.02.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	870	4924
6	03.03.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	119	5043
7	14.03.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	797	5840
8	16.03.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	2007	7847
9	18.03.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	298	8145
10	13.04.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	571	8716
11	19.04.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	890	9606
12	15.05.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	798	10404
13	16.05.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	1602	12006
14	25.06.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	700	12706
15	29.06.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	988	13694
16	01.08.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	1117	14811
17	10.08.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	109	14920
18	12.09.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	1928	16848
19	17.09.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	265	17113
20	04.10.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	270	17383
21	16.10.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	670	18053
22	17.11.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	685	18738
23	19.11.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	589	19327
24	13.12.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	485	19812
25	18.12.10	Счет-фактура	Отражена сумма НДС	19	60	290	20102

Случайный выбор

НД1=(25-1)*0,238+1=7

НД2=(25-1)*0,198+1=6

НД3=(25-1)*0,692+1=18

НД4=(25-1)*0,921+1=23

НД5=(25-1)*0,367+1=10

НД6=(25-1)*0,469+1=12

НД7=(25-1)*0,499+1=13

НД8=(25-1)*0,743+1=19

НД9=(25-1)*0,876+1=21

НД10=(25-1)*0,009+1=1

Эфф. работы=(797+119+1928+589+571+798+1602+265+670+900/20102) *100%=8239/20102*100%=40,99%

Стратификация и случайный отбор

Страты	№ документа	Сумма	Проверяемый документ
До 5000	1, 2, 3, 4, 5	4924	2
5000-10000	6, 7, 8, 9, 10, 11	9606	9
10001-15000	12, 13, 14, 15, 16, 17	14920	16
15001-20000	18, 19, 20, 21, 22, 23, 24	19812	19
Более 20000	25	20102	25

НД1=(5-1)*0,202+1=

НД2=(11-6)*0,513+6=9

НД3=(17-12)*0,754+12=16

НД4=(24-18)*0,112+18=19

НД5=25

Эффективность работы=(571+298+1117+265+290/20102)*100%=12,64%

Интервальный подход

Интервал=(№послед.док-та-№первого док-та)/К

К -- количество элементов проверяемой совокупности

Инт=(25-1)/12=2

НД1=2*0,111+1=1

НД2=3

НД3=5

НД4=7

НД5=9

НД6=11

НД7=13

НД8=15

НД9=17

НД10=19

НД11=21

НД12=23

Эффективность работы=(900+603+870+797+298+898+1602+988+109+265+670+589/20102)*100%=42,73%

3.5 Описание ошибок (на 3-х примерах)

Пример 1. В налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организация включила проценты и штрафные санкции за несвоевременную уплату налогов в рамках реструктуризации задолженности по налогам за прошлые периоды.

Согласно подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными расходами в целях налогообложения прибыли признаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Подпунктом 2 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде пеней, штрафов и иных санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций.

Пример 2. При выбытии объектов основных средств организации не списывает накопленные отложенные налоговые обязательства (активы), отраженные по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» (09 «Отложенные налоговые активы»).

Согласно п.18 ПБУ 18/02 отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или обязательства, по которому оно было начислено, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В соответствии с п.17 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается на счет учета прибылей и убытков в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

В результате допущенного нарушения происходит завышение сальдо счетов 77 «Отложенные налоговые обязательства», 09 «Отложенные налоговые активы», а также искажается финансовый результат от деятельности организации за отчетный период.

Списание отложенных налоговых активов следует отражать записью: Д 99 К 09

Списание отложенных налоговых обязательств оформляется проводкой: Д 77 К 99

Пример 3. Работнику организации выдана материальная помощь в сумме 4 200 руб. При исчислении НДФЛ в налогооблагаемую базу включена вся сумма материальной помощи

Статьей 210 НК РФ определено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные как в денежной, так и в натуральной форме. Согласно п. 28 НК РФ от налогообложения освобождены суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности, по возрасту, в размерах не превышающих 4 000 руб.

Исходя из сложившейся ситуации, организация должна была исчислить НДФЛ с суммы, превышающей 4 000 руб., то есть с 200 руб.

Заключение

Оперативное и эффективное проведение аудиторской проверки требует предварительной работы, планирования и составления программы аудита.

Свою работу аудиторы должны начинать с ознакомления с проверяемым экономическим субъектом, для чего изучают учредительные документы, виды деятельности, учетную политику организации и т.д. Необходимо ознакомиться также с отчетностью, ее основными показателями, с тем, чтобы выявить масштабы деятельности организации и результаты ее работы за исследуемый период.

При аудиторской проверке расчетов с бюджетом (счет 68 и др.) аудитор проводит проверку расчетов по различным налогам:

По налогу на прибыль производится: проверка правильности формирования себестоимости оказываемых услуг для целей налогообложения, определения прочих доходов и расходов для целей налогообложения, передачи информации о суммах, подлежащих включению в налоговую базу; проверка своевременности уплаты, отражения в бухгалтерском учете операций по начислению платежей и их перечислению, проверка правильности и своевременности составления форм отчетности

По НДФЛ: изучение системы ведения налогового учета, проверка правильности определения объекта налогообложения, налоговой базы, применения ставок налогов, законности и обоснованности применения льгот по уплате налогов, своевременности уплаты, отражения в бухгалтерском учете операций по начислению платежей и их перечислению, проверка правильности и своевременности составления форм отчетности, полноты и своевременности перечисления налоговых платежей;

Обязательным условием осуществления аудиторской проверки является документирование осуществленных процедур.

По результатам проверки составляется отчет, который содержит описание всех выявленных нарушений и рекомендаций по их устранению.

Список литературы

аудит налог прибыль доход

Налоговый кодекс Российской Федерации

Бухгалтерский и налоговый учет для практиков / Практические рекомендации под общей ред. Касьяновой Г.Ю., - М.: АБАК, 2010 г.

Полунина, Ю.В. Система внутреннего контроля предприятия. Существование и оценка эффективности / Ю.В. Полунина // Аудит. - 2002. - № 2.

Уткина С.А. Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности.: Издательство Омега-Л, 2009 г.

Никольская Ю.П., Мерзликина Е.М. Аудит. Часть 1: Учебное пособие. - М.: Издательство МГУП, 2000.

Плучевская Э.В. Аудит: Учебное пособие /Томский политехнический университет -- Томск, 2004 г.

Кочинев Ю.Ю. Аудит Теория и практика под ред. Вещуновой Н.Л.: СПб.: Питер, 2005.

Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: М.: ИНФРА-М, 2006 г.

Бычкова С.М., Фомина Т.Ю. Практический аудит: М.: ЭКСМО, 2009 г.

Аудит / В.И.Подольский, А.А.Савин, Л.В.Сотникова, Т.Ю.Хитров-ская; Под ред. В. И. Подольского. М.: Издательский центр «Академия», 2004 г.

http://www.businessuchet.ru/

http://base.garant.ru/

Размещено на www.allbest.

...