Ведение расчётов с поставщиками и покупателями

На основании поступающих первичных документов поставщиков в реестрах в течение месяца делают записи в хронологическом порядке, т.е. по каждому поставщику накапливают суммы расчетных операций по соответствующим материальным ценностям, задолженности по счету 60, ее оплаты и др. В конце месяца обороты по счету 60 из реестров переносят в журнал-ордер № 6, где на каждого поставщика отводят одну строку.

Записи по кредиту счета 60 производят по графам в корреспонденции с дебетуемыми счетами по учету товарно-материальных ценностей (07, 10, 11 и 15), затрат на производство (20-26), капитальных вложений (08) и др. Правая сторона журнала-ордера предназначена для отражения операций по дебету счета 60, т.е. записей об оплате поставщикам и подрядчикам за поставленные товарно-материальные ценности и, выполненные работы и услуги и другим списаниям. При записях по дебету счета указывают кредитуемые счета (счета по учету денежных средств, кредитов банка и др.).

Суммы, принятые к платежу по кредиту счета 60, отражаются в соответствующих графах журнала-ордера № 6 по слагаемым, определяющим покупную стоимость поступивших товарно-материальных ценностей; отдельно записывается сумма зачетов, НДС и общая сумма, принятая к оплате.

В конце месяца в журнале-ордере № 6 выводят остатки: по дебету - суммы, оплаченные поставщикам; по кредиту - суммы, причитающиеся к оплате поставщикам.

Для сверки с контрагентами ОАО «Литмаш» использует Акт сверки расчетов, где отражаются дата, сумма и документ являющийся основанием для расчетов, а именно счета-фактуры и их номера, для отражения задолженности и выписки банка и платежное поручение для отражения оплаты.

Инвентаризации по расчетам с поставщиками на ОАО «Литмаш» проводится ежемесячно.

Предприятие не подлежит обязательному аудиту, и вследствие чего аудиторские проверки не проводились.

Таблица 1 Бухгалтерские записи по счету 60 “Расчеты с поставщиками

№	Содержание операций	Сумма	Корреспондирующие счета
			дебет	кредит
1	2	3	4	5
1	Перечислена предоплата поставщику (в том числе НДС - 1800 руб.)	11800	60.2	51
2	Принят к вычету НДС на основании полученного от продавца счета-фактуры на аванс	1800	68.2	76.ав
3	Получены материалы НДС по полученным материалам	10000 1800	10.1 19.3	60.1 60.1
4	Зачтена сумма аванса	11800	60.1	60.2
5	Восстановлен НДС, принятый к вычету с аванса	1800	76.ав	68.2
6	Принят к вычету НДС по полученным материалам	1800	68.2	19.3
7	Акцептованы счета-фактуры поставщиков за поступившие и оприходованные материалы. Отражен НДС по поступившим материалам	23826 3634,47	10.1 19.3	60.1 60.1
8	Приняты к оплате счета поставщиков за выполненные ими работы и оказанные услуги для капитального строительства	14200	08	60.1
9	Отражена сумма НДС	2166,10	19.1	60.1
10	Акцептованы счета поставщиков за выполненные ими работы и оказанные услуги, в т.ч. предоставление энергии, газа, пара, воды, для цехов основного и вспомогательных производств, общепроизводственных и обще-хозяйственных нужд	25600	20,23,25, 26	60.1
11	Счета поставщиков и подрядчиков приняты к оплате за выполненные услуги при производстве работ, относящихся к расходам будущих периодов	1250	97	60.1
12	Приняты к оплате счета поставщиков за приобретенные товары, с НДС	12712 2288	41.1 19.3	60.1 60.1
13	Отражен зачет задолженности между поставщиками и покупателями (заказчиками)	12500	62.1	60.1
14	Погашена задолженность перед поставщиками	770	60.1	50, 51, 55
15	При оплате счетов-фактур произведены зачеты по предварительно выданным авансам и оплаченным счетам поставщиков и подрядчиков	1800	60.2	60.1
16	Суммы задолженности покупателей зачтены в погашение долгов перед поставщиками	1400	60.1	62.1
17	Отражены суммы, зачтенные при взаимных расчетах	1800	60.1	76
18	Задолженность перед поставщиками и подрядчиками погашена полученными краткосрочными или долгосрочными кредитами банков (оплата акцептованных платежных документов)	16800	60.1	66, 67

Пример: на основании договора поставки №1012 от 01.06.11 г. (Приложение 1) и счета на оплату (Приложение 2), с приложенной к ней доверенности покупателя (Приложение 3), происходит формирование товарной накладной №379 от 24.06.11 г. (Приложение 4), по которой отпускается купленный метало профиль размером 0,93*1,5 м. На основании товарной накладной формируется счет-фактура.

После оплаты товара по счету-фактуре № 379 от 24.06.11 г. (Приложение 5) на сумму 23800,00 руб., в т.ч. НДС - 3630,51руб., ОАО «Литмаш» получил товар по накладной № 379 от 24.06.11 г. В бухгалтерском учете ООО «Витринит» были произведены следующие записи:

Списана себестоимость товара:

Дебет 90.2.1 «Продажи» Кредит 41.1 «Товары» на сумму 20169,49 руб.

Отражена выручка от реализации товара:

Дебет 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90.1.1 «Продажи» - на сумму 23800,00 руб.

Выделен НДС с суммы, поступившей за товар:

Дебет 90.3 «Продажи»

Кредит 68.2 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму 3630,51руб.

Списан с авансов реализованный товар:

Дебет 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму 23800,00 руб.

НДС с аванса:

Дебет 68.2 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму 3630,51 руб.

При реализации товара с отсрочкой платежа покупателя, используем предыдущий пример с изменением условий, происходит списание товара со склада и отражается следующими бухгалтерскими записями:

Списана себестоимость товара:

Дебет 90.2.1 «Продажи» Кредит 41.1 «Товары» на сумму 20169,49 руб.

Отражена выручка от реализации товара:

Дебет 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90.1.1 «Продажи» - на сумму 23800,00 руб.

Отражена сумма НДС, полученная от реализации, и не подлежит определенное время уплате в бюджет:

Дебет 90 «Продажи» субсчет «Налог на добавленную стоимость»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора» субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» - на сумму 3630,51 руб.

Когда покупатель полностью оплатит товар и деньги поступят на расчетный счет поставщика составляется проводка:

Дебет 51 «Расчетные счета»

Кредит 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - на сумму 23800,00 руб.

Отсюда выделяется НДС и закрывается субсчет "неполученный НДС"

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора» субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС»

Кредит 68.2 «Расчеты по налогам и сборам - на сумму 3630,51 руб.

На основании выписанного и оплаченного счета - фактуры формируется книга продаж. Бухгалтера ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур.

Регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. В случае частичной оплаты за отгруженные товары, при принятии учетной политики для целей налогообложения по мере поступления денежных средств регистрация бухгалтером счета-фактуры в книге продаж производится на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по этим отгруженным товарам и пометкой по каждой сумме «частичная оплата». Регистрация счетов-фактур с одинаковыми реквизитами в книге допускается только в случаях поступления средств в порядке частичной оплаты, а также отгрузки товаров под полученную сумму авансовых или иных платежей с соответствующей корректировкой (зачетом) ранее начисленных сумм налога по платежу.

2.3 Процесс учета расчетов с покупателями и заказчиками на предприятии

Перед тем как реализовать товар ОАО «Литмаш» заключает договор поставки локомотивной и вагонной колодки с покупателями.

В договоре указывается: предмет договора, цена договора и порядок расчетов, порядок поставки, приемка товара, обязательства сторон, ответственность сторон и разрешение споров, форс-мажорные обстоятельства, сроки действия договора, прочие условия. (Приложение 6)

Так, при реализации товаров необходимо наличие счета поставщика на оплату.

На основании договора поставки покупателю выставляют счет на оплату. В счете указываются банковские реквизиты поставщика, цена единицы товара, общая стоимость партии, а также сумма налога, включенного в стоимость товаров. (Приложение 7)

Счет выписывают в 2 экземплярах:

первый экземпляр - покупателю (заказчику) для оплаты;

второй экземпляр - поставщику.

Счет подписывают главный бухгалтер и генеральный директор.

Выписанный счет отсылается клиенту по факсу. Клиент оплачивает счет и по мере его оплаты оформляется отгрузка товара.

Движение материальных ценностей от поставщика к покупателю оформляется товаросопроводительными документами - товарной накладной. (Приложение 8)

В товарной накладной указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание материальных ценностей, количество (в единицах), цена и общая сумма (с учетом налога на добавленную стоимость) отпуска материальных ценностей. Накладная подписывается материально ответственными лицами, сдавшими и принявшими материальные ценности и заверяется круглыми печатями организаций поставщика и покупателя. В ОАО «Литмаш» накладная выписывается в 2 экземплярах.

На основании товарной накладной формируется счет-фактура. Он является основным первичным документом, служащим основанием для расчетов с поставщиками и подрядчиками (Приложение 8). Счет-фактура выданная предназначена для ведения налогового учета и формирования книги продаж.

Счет-фактура формируется в 2 экземплярах на каждую отгрузку товара или выполнения работы, оказания услуг. Счет-фактура должна быть доставлена не позднее 5 дней со дня отгрузки. Подписывается счет-фактура генеральным директором и главным бухгалтером.

Покупатель забирает продукцию только при наличии доверенности. В ней указываются следующие данные: реквизиты организации, которая выписала доверенность, количество продукции, паспортные данные лица, на которого выписана доверенность, срок действия доверенности. Доверенность подписывается руководителем организации, главным бухгалтером и лицом, получившим доверенность. (Рассматривалась в предыдущем примере)

Заключающим этапом реализации товара является формирование книги продаж главным бухгалтером. В книге продаж регистрируются выписанные или выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость, в том числе при отгрузке (передаче) товаров, имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

В книгу продаж заносятся счета-фактуры по операциям реализации и прочим доходам за налоговый период. В книге продаж подсчитываются итоги, так как данные необходимы для налоговой декларации по НДС.

Для учета расчетов с покупателями и заказчиками в рабочем плане счетов ОАО «Литмаш» предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». К счету 62 открыты соответствующие субсчета:

- 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками (в рублях)»;

- 62.2 «Расчеты по авансам полученным (в рублях)»;

- 62.3 «Векселя полученные» и т.д.

Рассмотрим, как делаются в бухгалтерском учете записи по учету расчетов с покупателями и заказчиками ОАО «Литмаш»:

Дебет 62.1 Кредит 90.1 - 39052,80 руб. отражена выручка от реализации колосника котла.

Дебет 90.2 Кредит 43 - 30554,22 руб. списана себестоимость проданной готовой продукции.

Дебет 90.3 Кредит 68.2 - 7029,50 руб. начислена сумма НДС с реализации, подлежащая уплате в бюджет.

После фактической реализации продукции ОАО «Литмаш» производит зачет ранее полученной предварительной оплаты в счет данной поставки продукции. Это отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет 62.2 кредит 62.1 - 46082,30 руб. произведен зачет ранее полученного аванса.

Если ОАО «Литмаш» получило в счет реализации продукции стопроцентную предоплату от покупателя, то делается следующие бухгалтерские проводки:

Дебет 51 Кредит 62.2 - 46082,30 руб. отражено поступление аванса в счет предстоящей поставки продукции.

Аналитический учет по счету 62.1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а в порядке расчетов плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику.

2.4 Порядок проведения инвентаризации по расчетам с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», организация для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязана проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в т.ч. и расчетов с покупателями и заказчиками, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок проведения инвентаризации по расчетам с покупателями и заказчиками регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.06.95г. №49 (далее по тексту Методические указания).

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются генеральным директором.

Однако, в соответствии с п.2 ст.12 Федерального закона №129 и п.1.5 Методических указаний, проведение инвентаризации обязательно:

· при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

· перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Исключение составляют основные фонды и библиотечные фонды, инвентаризация которых может проводиться один раз в три года и один раз в пять лет соответственно. В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;

· при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);

· при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;

· в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

· при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса.

· при коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризации обязательно проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50 % его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).

Для проведения инвентаризации в ОАО «Литмаш» создана постоянно действующая инвентаризационная комиссия, в состав которой входят генеральный директор, главный бухгалтер и бухгалтер по расчетам.

Генеральный директор ОАО «Литмаш» создает условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества и финансовых обязательств в установленные сроки.

Для документального оформления проведения инвентаризации и отражения ее результатов в учете применяются типовые унифицированные формы первичной учетной документации, утвержденные Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 18 августа 1998 года №88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (далее по тексту Постановление Госкомстата РФ № 88).

В ОАО «Литмаш» за 10-15 дней до наступления срока проведения инвентаризации генеральный директор издает приказ по форме №ИНВ-22, которая утверждена Постановлением Госкомстата РФ №88. Этот приказ регистрируют в Журнале учета и контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации (унифицированная форма №ИНВ-23).

Инвентаризация расчетов проводится с целью документального подтверждения наличия дебиторской задолженности и обязательств, установления сроков их возникновения и погашения, уточнения оценки.

В соответствии с пунктом 3.48 Методических указаний инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

В соответствии с п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н, расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.

Таким образом, даже если в бухгалтерском учете обязательства у контрагентов будут отражены в различных суммах, при проведении сверки организация вправе настаивать на правильности своих записей и не обязательно приводить свои данные в соответствие с данными поставщика (подрядчика).

Только если по итогам сверки неправильность данных будет доказана другой стороной, и с этим согласится сама организация, бухгалтерские записи могут быть приведены в соответствие с реально оказанными объемами услуг (выполненных работ, поставленной продукции) с учетом наличия правильно оформленных первичных учетных документов. Без наличия таких документов организация не вправе, только лишь на основании одного акта сверки, производить дополнительные или сторнировочные записи.

Таким образом, инвентаризация расчетов с покупателями и заказчиками заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетах учета.

Для этого составляются акты сверки расчетов с контрагентами. В них указываются дата и номер документов на отгрузку, стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, а также суммы оплаты и реквизиты платежных документов.

Акт сверки оформляется по каждому дебитору и каждому кредитору в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в бухгалтерии, а второй направляется дебитору (кредитору), с которым производилась сверка. Отметим, что обязательность оформления направленных актов сверки другой стороной законодательством не установлена. Кроме того, часть актов сверки организация вплоть до оформления бухгалтерской отчетности может и не получить от контрагента.

Выявленные результаты инвентаризации расчетов отражаются в Акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма №ИНВ-17). Акт составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами инвентаризационной комиссии.

В акте указывается:

1. наименование организации дебитора (кредитора);

2. счета бухгалтерского учета, на которых числится задолженность;

3. суммы задолженности, согласованные и не согласованные с дебиторами (кредиторами);

4. суммы задолженности, по которым истек срок исковой давности.

В отдельном порядке по графам 4, 5 и 6 данной формы приводятся сведения о задолженности, подтвержденной дебиторами (графа 4 формы), не подтвержденной дебиторами (графа 5 формы), а также о задолженности с истекшим сроком исковой давности (графа 6 формы). Не подтвержденные контрагентами суммы задолженности по причине неполучения от них актов сверки заносятся в графу 5 акта по форме №ИНВ-17.

К акту инвентаризации расчетов по указанным видам задолженности должна быть приложена справка (Приложение к форме №ИНВ-17). Справка составляется в одном экземпляре в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета и является основанием для составления акта.

Инвентаризацию проводят в присутствии лица, ответственного за ведение документов по расчетам с контрагентами. Если ответственный работник отсутствует, выверка сумм и документов проводится без него. На результаты инвентаризации это не влияет. В то же время отсутствие одного из членов комиссии в момент инвентаризации дает основание считать ее результаты недействительными. В данной ситуации рекомендуется назначить таким сотрудникам приказом руководителя замену.

В соответствии с п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н, на основании данных проведенной инвентаризации дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются на уменьшение резервов по сомнительным долгам или на финансовые результаты.

Списанная дебиторская задолженность не является аннулированной. Эта задолженность должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

При поступлении средств по раннее списанной дебиторской задолженности дебетуют счета учета денежных средств и кредитуют счет 91, одновременно на указанные суммы кредитуют забалансовый счет.

Кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты.

В ОАО «Литмаш» результаты инвентаризации оформляются приказом генерального директора и следующими бухгалтерскими записями (табл.2):

Таблица 2 Записи на счетах бухгалтерского учета ОАО «Литмаш» по результатам инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками

Хозяйственная операция	Документ - основание	Дебет	Кредит
1	2	3	4
Включены в состав прочих доходов суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.	Акт инвентаризации (ф.№ИНВ-17) Приказ	62	91
Списана за счет резерва по сомнительным долгам сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности;	Акт инвентаризации (ф.№ИНВ-17) Приказ	63	62
Списана на прочие расходы сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.	Акт инвентаризации (ф.№ИНВ-17) Приказ	91	62
Списана в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов	Приказ	007
Оплачена дебиторская задолженность раннее списанная в убыток	Выписка из расчетного счет или приходный кассовый ордер	51(50)	91
Списана дебиторская задолженность в связи с поступлением денежных средств от дебитора	Приказ		007

Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами формы № ИНВ-17, который был составлен по результатам инвентаризации, представлен в приложении 9.

Из акта инвентаризации мы видим, что на конец 2011 года в «ОАО «Литмаш» выявлена дебиторская задолженность срок исковой давности уже истек. На основании приказа бухгалтер по расчетам делает следующие бухгалтерские проводки (табл.3):

Таблица 3 Выписка из журнала хозяйственных операций ОАО «Литмаш»

Содержание хозяйственной операции	Сумма (руб.)	Дебет	Кредит
1	2	3	4
Списана на прочие расходы сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.	1800	91	62.1
На забалансовом счете отражена задолженность неплатежеспособных дебиторов	1800	007

Если же в течение 5 лет этот контрагент оплатит дебиторскую задолженность, которая была списана в убыток, то, также на основании приказа генерального директора, бухгалтер ОАО «Литмаш» сделает следующие бухгалтерские записи в Журнале хозяйственных операций (табл.4):

Таблица 4

Содержание хозяйственной операции	Сумма (руб.)	Дебет	Кредит
1	2	3	4
Поступление денежных средств по ранее списанной дебиторской задолженности	1800	51	91
Списана дебиторская задолженность в связи с поступлением денежных средств от дебитора	1800		007

Таким образом, в результате проведенного исследования организации бухгалтерского учета в ОАО «Литмаш» можно сделать следующий вывод:

Бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками ведется в соответствии с нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет в Российской Федерации. В учете используются первичные учетные документы по формам, установленным Постановлением Госкомстата РФ.

2.5 Анализ динамики, структуры дебиторской и кредиторской задолженности

Анализ расчетов с дебиторами и кредиторами проводится по данным за 2009, 2010, 2011 года.

Дебиторская задолженность является важной частью оборотных средств предприятия, потому начиная анализ динамики и структуры дебиторской задолженности целесообразно определить уровень текущих активов, отвлеченных в дебиторскую задолженность предприятия, для этого используем данные аналитических балансов 2009, 2010, 2011 годов.

По результатам проведенного анализа определили: коэффициент отвлечения оборотных активов в дебиторскую задолженность составил в 2011 году 0,15, что на 14% выше значения данного показателя за 2009 г. и означает вовлечение средств предприятия в расчеты, что негативно сказывается на воспроизводственном процессе предприятия. Это увеличение произошло из - за значительного увеличения общей суммы дебиторской задолженности за анализируемый период на 2084219 р. со 100000 руб. в 2009 г. до 2184219 руб. в 2011 г. на фоне увеличения общей суммы оборотных активов на 5553368 руб. Это означает, что дебиторы перестали своевременно рассчитываться по своим долгам.

Для более детального анализа изменения за анализируемый период общей суммы дебиторской задолженности необходимо изучить состав и структуру этой задолженности по данным второго раздела актива баланса, приведенным в таблице 6.

Данные таблицы 6 показывают, что в составе и структуре дебиторской задолженности ОАО «Литмаш» произошли существенные изменения. За 2011 год сумма дебиторской задолженности изменилась по сравнению с 2009 годом на 830088 руб., в том числе задолженность за товары, работы услуги уменьшилась на 53463 руб. - с 68000 руб. в 2009 году до 14537 руб. в 2011 году, при том что изменение удельного веса произошло в отрицательную сторону (- 66,4 %); задолженность по расчетам с прочими дебиторами увеличилась на 883551 руб. - с 32000 руб. в 2009 году до 915551 руб. в 2011 году, удельный вес этой задолженности также увеличился на 66,4%.

В целом можно сделать вывод о том, что наибольший удельный вес в структуре кредиторской задолженности составляет задолженность прочих дебиторов. И на увеличение этой задолженности за анализируемый период оказало влияние снижение платежеспособности покупателей и заказчиков. Так как существует тенденция дальнейшего снижения платежной дисциплины покупателей и заказчиков, остается открытым вопрос о плохой работе бухгалтерии ОАО «Литмаш» по истребованию возврата задолженностей - несвоевременного предъявления претензий по оплате услуг.

Значительный удельный вес в составе источников средств ОАО «Литмаш» занимают заемные, в т. ч. кредиторская задолженность.

Для того, чтобы исследовать динамику общей суммы кредиторской задолженности предприятия за анализируемый период, а так же изменение его удельного веса в общем объеме привлекаемого краткосрочного заемного капитала, воспользуемся данными аналитического баланса за 2009, 2010, 2011 гг., приведенными в таблице 7.

Как следует из данных таблицы 7. коэффициент отвлечения краткосрочного заемного капитала в кредиторскую задолженность составил в 2011 году 1, т. е. 100 % составляет удельный вес кредиторской задолженности в общей сумме краткосрочных обязательств. Этот показатель не изменился по сравнению с 2009 годом, что свидетельствует о том, что предприятие продолжает использовать бесплатные или более дешевые источники покрытия потребности предприятия в оборотных средствах. Общая сумма кредиторской задолженности увеличилась на 4827979 руб. в 2011 г. - с 21097000 руб. до 25924979 руб.

Для более углубленного анализа изменения кредиторской задолженности за 2009, 2010, 2011 гг. целесообразно изучить состав и структуру кредиторской задолженности, используя данные пятого раздела пассива баланса, приведенные в таблице 8.

Данные таблицы 8 показывают, что за 2011 год общая сумма кредиторской задолженности предприятия увеличилась по сравнению с 2009 годом на 4827979 руб.

На это увеличение оказал влияние значительный рост задолженности предприятия бюджету: так за 2011 год задолженность перед бюджетом составила 7723177 (удельный вес - 29,8% в общей сумме кредиторской задолженности), что на 2582177 руб. (или 5,4%) выше данного показателя за 2009 год.

Задолженность по внебюджетным платежам уменьшилась на 392053 руб. и составила в 2011 году - 3781947 руб.

Задержка выплаты налогов и налоговых платежей является в настоящее время самым дорогим источником заемных средств, так как вызывает рост штрафных санкций, ухудшает деловой имидж предприятия, снижает его кредитный рейтинг.

Задолженность перед персоналом по оплате труда составила в 2011 году 390786 руб., что на 107786 руб. (0,2%) выше чем в 2009 году.

В последующие периоды необходимо приложить все усилия по предотвращению возникновения задолженности, так как задержка выплаты заработной платы персоналу снижает уровень материальной заинтересованности и производительности труда работников, приводит к росту текучести кадров.

Отрицательно сказались на увеличении кредиторской задолженности предприятия расчеты с прочими кредиторами. Задолженность перед прочими кредиторами увеличилась за анализируемый период на 812416 и составила в 2011 году 2118416 руб. (или 2% удельного веса).

Расчеты с кредиторами за товары, работы, услуги составили в 2009 году 10193000 руб. (или 48,3% от общей суммы кредиторской задолженности), но уже в 2011 году данная задолженность увеличилась на 1717653 руб. (или 2,3%)

В целом, кредиторская задолженность предприятия по расчетам за товары, работы, услуги является дешевым источником покрытия потребности предприятия в оборотных средствах.

Оценка состава и структуры дебиторской и кредиторской задолженности может производится по конкретным поставщикам и покупателям, а также по срокам образования задолженности или срокам их возможного погашения.

Анализ по срокам образования позволяет контролировать задолженность, своевременно выявлять просроченную и принимать меры к ее взысканию. Данные о сроках образования (погашения) задолженности должны быть регулярными и оперативными, их целесообразно аккумулировать в отдельном документе.

Для того, чтобы оценить качество дебиторской и кредиторской задолженности необходимо проанализировать коэффициенты, приведенные в таблице 9 и таблице 10.

Анализ качества задолженности производится на основании определения удельного веса просроченной и сомнительной задолженности в общем ее объеме, с целью уменьшения ее объемов и улучшения расчетов.

На основании данных, приведенных в таблице 9 можно сделать вывод, что доля просроченной дебиторской задолженности увеличивается в 2011 году по сравнению с 2010 годом на 0,3% (с 0,1% до 0,4%), а доля сомнительной на 0,1% (с 2,4% до 2,5%).

В результате проведенного анализа прослеживается отрицательная черта, т.е. повышается уровень некачественной задолженности.

На основании произведенных расчетов определили уровень просроченной кредиторской задолженности, снизилась за анализируемый период на 22% - с 49% в 2009 году до 27% в 2011году.

В основном это связано с тем, что предприятие несвоевременно рассчитывается с бюджетом и внебюджетными фондами, а это отрицательно сказывается на его платежеспособности, так как за несвоевременную уплату взымаются штрафные санкции, уплачиваемые за счет прибыли предприятия, следовательно, часть прибыли теряет свою ценность.

Анализ оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженности.

Основные результаты оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженности представлены в таблице 11 и таблице 12.

По результатам анализа определили (смотри таблицу 11): коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности уменьшился в 2011 году по сравнению с 2009 годом на 343,6 оборотов (с 413,5 до 69,9 оборотов). Уменьшение этого коэффициента означает увеличение поставок в кредит, т.е. относительное увеличение коммерческого кредита, предоставляемого заказчикам в 2011 году.

За счет замедления оборачиваемости дебиторской задолженности на 343,6 оборотов, значительно увеличился срок расчетов заказчиков с предприятием: так в 2011 году период погашения дебиторской задолженности составил 5 дней, что на 4 дня меньше, чем в 2009 году. Это состояние можно оценить как отрицательное.

На основании данных таблицы 12 определили: коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности повысился в 2011 году по сравнению с 2009 г. на 0,5 оборота (с 1,08 до 1,58 в 2000 г.), что связано с ростом выручки от реализации продукции в 1,7 раз, и означает относительно снижение коммерческого кредита, предоставляемого предприятию его поставщиками и другими кредиторами. В связи с ускорением оборачиваемости кредиторской задолженности на 0,5 оборота, уменьшился средний срок в течении которого предприятие рассчитывается по своим долгам с кредиторами; так в 2011 году период погашения кредиторской задолженности составил 228 дней, что на 105 дней быстрее, чем в 2009 году. Снижение данного показателя можно оценить как положительное, но в тоже время 228 дней является высоким значением продолжительности одного оборота кредиторской задолженности и может быть связано со снижением платежеспособности предприятия или сознательным нарушением платежной дисциплины.

Сравнение состояния дебиторской и кредиторской задолженности позволяет сделать следующий вывод: на предприятии преобладает сумма кредиторской задолженности. В результате этого более низкая скорость ее обращения по сравнению с дебиторской. А так как дебиторская задолженность оборачивается быстрее кредиторской, у предприятия появились свободные средства в обороте в размере, соответствующем разности числа дней оборота кредиторской и дебиторской задолженности.

Так, в 2011 г. предприятие рассчитывалось со своими кредиторами в среднем через 69,9 дня. Таким образом, в течении 158,1 предприятие бесплатно использовало в своем обороте дополнительные средства, что свидетельствует о финансовых затруднениях предприятия, так как, если бы кредиторы не предоставляли ему эти средства, то предприятие вынуждено было бы или привлекать платные кредиты банка, или сокращать масштабы своей деятельности.

Еще одним из способов определения оптимального соотношения дебиторской и кредиторской задолженностей является расчет коэффициента, который позволяет определить сколько приходится дебиторской задолженности на 1 рубль кредиторской, причем оптимальное значение данного коэффициента варьируется от 0,9 до 1,0, т. е. кредиторская задолженность должна не более чем на 10 % превышать дебиторскую.

Расчет коэффициента ведется по следующей формуле:

КСДК=

где КСДК - коэффициент соотношения дебиторской и кредиторской задолженности;

Rа - дебиторская задолженность;

RР - кредиторская задолженность.

На основании данных, приведенных в таблице 13, имеем: в 2011 году коэффициент соотношения дебиторской и кредиторской задолженности составил 0,036, т.е. на 999,96% кредиторская задолженность превышает дебиторскую, а в 2009 году данный коэффициент составил 0,005, т.е. на 99,99% кредиторская задолженность превышает дебиторскую. Это неправильно, такое соотношение является нерациональным, так как кредиторская задолженность должна не более, чем на 10% превышать дебиторскую. Поэтому необходимо ежеквартально следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженности и прилагать все усилия для снижения последней.

ГЛАВА III. АУДИТ РАСЧЕТОВ С ПОСТАВЩИКАМИ И ПОКУПАТЕЛЯМИ ОАО «ЛИТМАШ»

3.1 Цель, задачи и информационное обеспечение аудита расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками

Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» №307-ФЗ, аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определяет согласно правилу (стандарту) №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» (далее по тексту ФСАД №1). Согласно этому стандарту, целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Одним из важнейших моментов, которые характеризуют финансовое состояние предприятия, является состояние расчетов с дебиторами и кредиторами. Расчеты с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками имеют место практически на любом предприятии.

Основными задачами аудита расчетов с поставщиками и покупателями являются:

· установление реальности дебиторской и кредиторской задолженности;

· проверка наличия просроченной дебиторской и кредиторской задолженности;

· установление дебиторской и кредиторской задолженности, по которой прошел срок позывной давности;

· проверка списания задолженности, срок позывной давности, по которой прошел;

· проверка правильности учета дебиторской и кредиторской задолженности в зависимости от принятого метода определения реализации и видов реализации;

· проверка правильности и обоснованности списания задолженности.

В соответствии с поставленной целью определим источники информации - документы, необходимые для проведения аудита расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками:

1. Организационная и юридическая документация:

приказ об учетной политике организации;

график документооборота;

рабочий план счетов;

договоры выполнения работ и оказания услуг, которые являются одним из основных документов, регулирующих взаимоотношения поставщика и покупателя;

договоры поставки продукции (работ, услуг).

2. Первичные учетные документы:

выписки банков из лицевых счетов организаций;

платежные поручения;

счета-фактуры, акты выполненных работ, на основании которых производится реализация товаров (работ, услуг);

книга продаж, где регистрируются счета-фактуры для учета НДС по начисленной реализации;

книга покупок, где регистрируются счета-фактуры для учета НДС по приобретенным ТМЦ;

кассовая книга (ф. № КО-4), приходные кассовые ордера (ф. № КО-1); расходные кассовые ордера (ф. № КО-2);

товарно-транспортные накладные;

акты сверки расчетов;

протоколы о зачете взаимных требований;

акты инвентаризации расчетов с покупателями, заказчиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. № ИНВ-17), а также приложение к форме № ИНВ-17 «Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами»;

бухгалтерские справки.

3. Учетные регистры бухгалтерского учета:

журнал-ордер № 6, журнал-ордер № 11, ведомость № 16 (при журнально-ордерной форме учета);

аналитические карточки, оборотные ведомости, журналы-ордера по счету 60, 62 (при автоматизированном учете), в которых отражается полная информация по каждому покупателю по каждой произведенной операции.

Так как в ОАО «Литмаш» учет ведется с использованием компьютерной программы 1 С Предприятие, версия 7.7, при аудите расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками используются распечатки дебетовых и кредитовых оборотов и сальдо по счету 62 и 60;

оборотно-сальдовые ведомости;

Главная книга;

4. Бухгалтерская отчетность:

бухгалтерский баланс ф. № 1 (помогает установить состояние задолженности по данным раздела 2 «Оборотные активы» по статьям «Дебиторская задолженность»);

отчет о движении денежных средств ф. № 4;

приложение к бухгалтерскому балансу ф. № 5 (в разделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» выясняется состояние (на начало и конец отчетного периода) и движение краткосрочной и долгосрочной задолженности с выделением «просроченной», а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев).

Анализ указанных источников является информационным обеспечением аудита расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками.

Для наиболее полного представления о расчетах с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками и порядке его аудита необходимо обратиться к нормативному правовому регулированию данного вопроса.

Знание нормативно-правовых основ расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками является базой для проведения аудита. Подробный анализ нормативно-правового регулирования аудита расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками представлен в приложении 10 в виде таблицы.

3.2 Планирование аудита расчетов с поставщиками и покупателями ОАО «Литмаш»

При планировании аудита аудиторской организации следует выделить основные этапы:

- предварительный;

- подготовка и составление плана аудита;

- подготовка и составление программы аудита.

На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита оценивается эффективность и производится оценка системы контроля первичной документации ОАО «Литмаш» в части рассматриваемого вопроса. Система контроля первичной документации может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет ее.

Произведя оценку системы первичной документации ОАО «Литмаш» делаем вывод о том, что внутрихозяйственный и контрольный риски системы первичного учета на данном участке средние, так же как и система внутреннего контроля организации.

Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, так как эти результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

План должен служить руководством в осуществлении программы аудита. Содержание плана аудита оформляется в виде таблицы.

Таблица 5 План аудита расчетов с поставщиками и покупателями

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечание
1	2	3	4	5
1	Расчеты с поставщиками и подрядчиками	01.12.11-07.12.11	Семенова Е.А
1.1	Наличие и правильность оформления документов, поступивших от поставщиков и подрядчиков. Правовая оценка договоров с поставщиками и подрядчиками
1.2	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками
1.3	Проверка своевременности проведения инвентаризации расчетов
1.4	Проверка состояния задолженности перед поставщиками и подрядчиками
1.5	Проверка организации налогового учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками
2	Расчеты с покупателями и заказчиками	08.12.11-14.12.11	Семенова Е.А
2.1	Наличие и правильность оформления документов, выданных покупателям и заказчикам. Правовая оценка договоров с покупателями и заказчиками
2.2	Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с покупателями и заказчиками
2.3	Проверка своевременности проведения инвентаризации расчетов
2.4	Проверка наличия задолженности с истекшим сроком исковой давности
2.5	Проверка организации налогового учета по расчетам с покупателями и заказчиками

После составления общего плана в соответствии с правилом стандартом «Планирование аудита» составим и документально оформим программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Таблица 6 Программа аудита по расчетам с поставщиками и подрядчиками

№ п/п	Перечень проверяемых вопросов и (или) аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения	Исполнитель	Рабочий документ аудитора	Примечание
1	2	3	4	5	6
1.	Получить список поставщиков и проверить наличие договоров и преимущественный порядок расчетов. Правовая оценка договоров с поставщиками и подрядчиками	01.12.11-07.12.11	Ли В.И	Договора, соглашения, письма, список поставщиков	При проверке применять репрезентативную выборку
2.	Проверить наличие и правильность оформления первичных документов на приобретение товаров	01.12.11-07.12.11	Ли В.И	Первичные документы (накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи), договора, данные складского учета, данные бухгалтерского учета, книга покупок, графики документооборота	При проверке по поступлению ТМЦ применять репрезентативную выборку (метод систематического отбора), операции по принятию к учету услуг (работ) - выборка непредставительная
3.	Проверить полноту оприходования товара от поставщиков	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Первичные документы (накладные, счета-фактуры, акты сдачи-приемки), договора, данные складского учета, данные бухгалтерского учета, книга покупок	При проверке по поступлению ТМЦ применять репрезентативную выборку (метод систематического отбора), операции по принятию к учету услуг (работ) - выборка непредставительная
4.	Проверить правильность отражения в бухгалтерском учете операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками. Проверить организацию аналитического учета по поставщикам и его соответствие синтетическому учету	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Регистры синтетического учета, регистры аналитического учета	Провести выборочную проверку
5.	Проверить правильность учета задолженности по расчетам с поставщиками	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Регистры бухгалтерского учета, акты сверок, ответы на запросы поставщикам, решения судов в части признания задолженности безнадежной к взысканию и прочее	Провести выборочную инвентаризацию задолженности, списанные безнадежные долги проверять сплошным методом
6.	Проверить своевременность проведения инвентаризации расчетов и правильность отражения в учете ее результатов	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Акты инвентаризации, письменное подтверждение дебиторов и кредиторов о состоянии задолженности	Проверку проводить сплошным методом
7.	Проверить правильность списания задолженности с истекшим сроком исковой давности	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Акты сверок, ответы на запросы поставщикам, решения судов в части признания задолженности безнадежной к взысканию и прочее	Проверку проводить сплошным методом
8.	Проверить правильность отражения в балансе остатков по счетам учета расчетов с поставщиками.	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Регистры бухгалтерского учета, акты инвентаризации расчетов с поставщиками, отчетность	Проверку проводить сплошным методом
9.	Проверка организации налогового учета по расчетам. Проверить правильность исчисления НДС оплаченного поставщикам	08.12.11-14.12.11	Ли В.И	Регистры налогового и бухгалтерского учета, первичные документы, отчетность	Провести выборочную проверку

Таблица 7 Программа аудита по расчетам с покупателями и заказчиками

№ п/п	Перечень проверяемых вопросов и (или) аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения	Исполнитель	Рабочий документ аудитора	Примечание
1	2	3	4	5	6
1.	Получить список покупателей и проверить наличие договоров на поставку товаров. Правовая оценка договоров с покупателями и заказчиками			Договора, соглашения, письма, Список покупателей	При проверке применять репрезентативную выборку
2.	Проверить наличие и правильность оформления первичных документов на реализацию товаров			Первичные документы (накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи), договора, данные складского учета, данные бухгалтерского учета, книга продаж, графики документооборота	При проверке по отгрузке ТМЦ применять репрезентативную выборку (метод систематического отбора)
3.	Проверить своевременность и правильность отражения операций по реализации товаров покупателям. Проверить организацию аналитического учета по покупателям и его соответствие синтетическому учету			Первичные документы (накладные, счета-фактуры, акты приема-передачи), договора, регистры синтетического учета, регистры аналитического учета	Провести выборочную проверку
4.	Проверить правильность учета задолженности по расчетам с покупателями и заказчиками			Регистры бухгалтерского учета, акты сверок, ответы на запросы покупателям, решения судов в части признания задолженности безнадежной к взысканию и прочее	Провести выборочную инвентаризацию задолженности, списанные безнадежные долги проверять сплошным методом
5.	Проверить своевременность проведения			Акты инвентаризации,	Проверку проводить сплошным
	инвентаризации расчетов и правильность отражения в учете ее результатов			письменное подтверждение дебиторов и кредиторов о состоянии задолженности	методом
6.	Проверить правильность списания задолженности с истекшим сроком исковой давности			Акты сверок, ответы на запросы покупателям, решения судов в части признания задолженности безнадежной к взысканию и прочее	Проверку проводить сплошным методом
7.	Проверить правильность отражения в балансе остатков по счетам учета расчетов с покупателями. Убедиться, что остатки по счетам расчетов в балансе приведены развернуто			Регистры бухгалтерского учета, акты инвентаризации расчетов с покупателями, отчетность	Проверку проводить сплошным методом
8.	Проверить правильность начисления НДС по реализованному товару			Регистры налогового и бухгалтерского учета, первичные документы, отчетность	Провести выборочную проверку

После составления и утверждения программы аудита аудитор приступает непосредственно к проведению аудита.

3.3 Аудит состояния расчетов с поставщиками и покупателями

Аудит состояния расчетов с поставщиками

ОАО «Литмаш» имеет большое количество постоянных участников расчетных отношений (примерно около 100, иногда более организаций), число их может незначительно колебаться в большую или меньшую сторону. В результате этого усложняется выборка по данным участкам. С некоторыми организациями операции производятся регулярно и в большом количестве, а у других организаций приобретаются товары и материалы единожды, но таких предприятий очень немного, в основном преобладают долговременные отношения.

Со...