Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ВВЕДЕНИЕ

Возникновение управленческого учета связывают с ростом корпораций, появлением производственного нормирования и изменением социально-экономических отношений на крупных производственных предприятиях.

Усиленный интерес к управленческому учету обусловлен следующими факторами, специфическими для современного бизнеса: постоянно растущая концентрация капитала; высокий уровень внешней и внутренней конкуренции; непредсказуемость инфляционных движений даже в странах со стабильными денежными системами; значительный рост производственных издержек и доли добавленной стоимости в себестоимости продукции.

Для укрепления позиций предприятия на рынке и его экспансии необходимо грамотно управлять его денежными потоками, производством и инвестиционными проектами. Очевидно, что традиционных методов бухгалтерского учета для этого недостаточно.

Объектом исследования является ООО « Масложировой Комбинат». Это предприятие пищевой отрасли промышленности, то есть производящее продукты питания, а именно: масло, маргарин, майонезная продукция. Предмет исследования - анализ построения системы управленческого учета на предприятии. Целью данной курсовой работы является рассмотрение систем управленческого учета затрат на предприятии. Следовательно, основными задачи можно назвать: определить сущность и обозначить основные характеристики управленческого учета, проанализировать учет затрат на предприятии; рассмотреть формы связи показателей и результатов деятельности предприятий в управленческом и финансовом учете; анализ организационной структуры предприятия и обоснование выбора системы и метода учета затрат данным предприятием; оценка текущей деятельности; оценка материальных запасов и затрат; калькулирование себестоимости основного вида продукции, выплачиваемых данным предприятием.

В процессе исследования используется информация, отраженная в первичных и сводных документах; расчетах, декларациях и отчетах; кроме того, нормативная и справочная литература.

Что касается нормативной и справочной литературы, то это собрание законодательных актов Российской Федерации, постановления правительства и комментарии к ним, методические рекомендации по управленческому учету. Еще удалось найти несколько статей в таких журналах, как «Главбух», «Бухгалтерский учет» и другие.

Исследуя теоретический аспект управленческого учета, я основывалась на учебниках по бухгалтерскому управленческому учету таких авторов, как кандидата экономических наук М.А. Вахрушиной, Н.П. Кондракова, М.А. Ивановой, Т.П. Карповой и других.

Конечно же, в настоящее время невозможно обойтись без такой глобальной сети, как Интернет. Ведь именно там можно найти множество полезной информации для написания работ, тем более по такому предмету, как управленческий учет, который является относительным нововведением в бухгалтерском учете. Именно в Интернете есть доступ к самой последней информации по изучаемой теме.



Глава 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИССЛЕДОВАНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

1.1 Сущность и характеристика управленческого учета

Управленческий учет - это учет в ходе, которого осуществляется процесс выявления, измерения, сбора, анализа, подготовки, интерпретации и передачи информации, необходимой руководителю при выполнении его функций.

Основная задача УУ - служить информационной опорой для принятия управленческого решения.

Ведение УУ на предприятии позволяет решить следующие задачи:

1. Оперативные:

- определение точки безубыточности;

- планирование ассортимента продукции, подлежащей реализации;

- определение структуры продукции;

- отказ или привлечение дополнительных заказов;

- принятие решения по ценообразованию

2. Перспективные:

- капиталовложения;

- реструктуризация бизнеса;

- целесообразность освоения новых видов продукции

Предметом управленческого учёта в общем виде выступает совокупность объектов в процессе всего цикла управления производством. Раскрывают содержание предмета его многочисленные объекты, которые можно объединить в две группы:

1.Производственные ресурсы, обеспечивающие целесообразный труд людей в процессе хозяйственной деятельности предприятия;

2.Хозяйственные процессы и их результаты, составляющие в совокупности производственную деятельность предприятия.

В состав производственных ресурсов входят:

основные фонды -- это средства труда (машины, оборудование, производственные здания и т.д.), их состояние и использование;

нематериальные активы -- объекты долгосрочного вложения (право пользования землей, стандарты, лицензии, товарные знаки и т. д.),

материальные ресурсы - предметы труда, предназначенные для обработки в процессе производства при помощи средств труда.

Ко второй группе объектов управленческого учёта относятся следующие виды деятельности;

· снабженческо-заготовительная деятельность -- приобретение хранение, обеспечение производства сырьевыми ресурсами, вспомогательными материалами и производственным оборудованием с запасными частями, предназначенными для его содержания и ремонта, маркетинговая деятельность, связанная со снабженческими процессами;

· производственная деятельность -- процессы, обусловленные технологией производства продукции, включающие основные и вспомогательные операции; операции по совершенствованию выпускаемых и разработке новых продуктов;

· финансово-сбытовая деятельность - маркетинговые исследования и операции по формированию рынка сбыта продукции; непосредственно сбытовые операции, включая упаковку» транспортировку и другие виды работ; операции, содействующие росту объема продаж, начиная с рекламы продукта и кончая установлением прямых связей с потребителями, контролем качества выпускаемой продукции;

· организационная деятельность -- создание организационной структуры предприятия.

Основные принципы УУ:

1. Непрерывность деятельности предприятия;

2. Использование единых планово-учетных единиц измерения;

3. Оценка результатов деятельности структурных подразделений предприятия;

4. Приемственности и многократного использования (комплексности);

5. Система коммуникаций внутри предприятия;

6. Полнота и аналитичность информации;

7. Бюджетный (сметный) метод управления затратами, финансами, коммерческой деятельностью.

Управленческие функции:

1. Планирование - процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем.

2. Контроль - проверка осуществления планов со стороны руководителя, менеджера - состоит из определения состояния объекта; сопоставления фактических результатов с плановыми.

3. Оценка - заключительный процесс анализа всей системы принятия решений.

4. Организационная работа - создание организационной структуры предприятия.

5. Стимулирование - средство мотивации участников производственного процесса, позволяющее понять цели и задачи предприятия и принимать решения, соответствующие этим целям.

6. Внутренняя информационная связь - это обмен информацией и отчетностью

Функции управленческого учета:

- Обеспечение информацией руководителей всех уровней управления, необходимой для текущего планирования, контроля и принятия управленческих решений;

- Формирование информации, которая служит средством внутренней коммуникационной связи между уровнями управления и различными структурными подразделениями одного уровня;

- Оперативный контроль и оценка результатов деятельности внутренних подразделений и предприятия в достижении цели;

- Перспективное планирование и координация развития предприятия в будущем на основе анализа и оценки фактических результатов деятельности

По существу в процессе построения управленческого учета предприятия должны проанализировать состояние первичного учета с позиций возможностей его использования, целью чего является формирование информации для разработки управленческих решений, а также правильная классификация процессов и технологий предприятия в соответствии с систематикой управленческого учета Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2008.. - 350 с..

В основе управленческого учета лежат три источника:

- технология бизнеса в целом и конкретного вида деятельности в частности;

- учетная политика предприятия и правила бухгалтерского учета конкретного вида деятельности;

- нормативная база конкретного вида бизнеса.

Функции системы управленческого учета включают планирование, организацию, учет и контроль, поощрения и компенсации, оценку эффективности деятельности менеджеров и персонала, координацию и обмен информацией.

Если внедрять управленческий учет с нуля, то можно столкнуться с парадоксальной ситуацией, когда одни и те же данные поступают из разных служб компании. Естественно, цифры будут отличаться, поскольку каждая из служб до этого собирала информацию «для себя» так, как считала правильным. Соответственно, одной из задач является сверка данных, составляемых в разных подразделениях, чтобы финансово-экономическая служба могла определить, чьи показатели ей можно использовать в управленческом учете.

В соответствии с теорией и практикой корпоративного управления отдельные компании, структурные подразделения, службы, цеха, отделы или группы являются центрами финансовой ответственности. Их начальники несут ответственность за конкретные участки работ и решение поставленных руководством задач. В зависимости от полномочий и ответственности руководителей структурной единицы она может быть центром затрат, центром доходов, центром прибыли, центром инвестиций.

На практике финансовую структуру любого предприятия можно описать с использованием вышеуказанных типов центров финансовой ответственности.

Центр затрат -- подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за выполнение поставленных задач в рамках выделенного бюджета затрат.

Существуют два основных типа центров затрат: центр нормативных затрат; центр управленческих затрат.

Центр нормативных затрат -- подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за достижение планового уровня затрат на единицу продукции (работ, услуг) (например, производственный отдел, отдел закупок).

Центр управленческих затрат -- подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за достижение планового уровня суммарных затрат (например, бухгалтерия, администрация).

Центр доходов -- подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого в рамках выделенного бюджета затрат отвечает за максимизацию доходов от продаж.

Центр прибыли -- подразделение (совокупность подразделений), руководитель которого отвечает за максимизацию прибыли (обладает полномочиями принимать решения, влияющие на прибыль путем как снижения затрат, так и увеличения доходов).

Центр инвестиций -- центр ответственности, руководитель которого обладает полномочиями руководителя центра прибыли, а также отвечает за уровень и эффективность инвестиций.

Создание системы управленческого учета предприятия предусматривает несколько этапов.

1. Системно-организационный этап.

Выделение совокупности решаемых управленческих задач.

Анализ информационных потоков, отражающих течение бизнес-процессов по выбранным задачам, и важнейших взаимосвязей между ними.

Проектирование принципиальной схемы документооборота в создаваемой системе управленческого учета.

Определение направлений изменения регламентов в связи с созданием системы управленческого учета.

2. Структуризация информационных потоков.

Формирование перечней рассматриваемых показателей в привязке к уровням управления.

Определение объемов собираемой информации, частоты сбора и объемов передачи данных в другие центры ответственности.

3. Регламентация информационных потоков.

3.1. Формирование проектов регламентов обработки управленческой
информации:

по общим процедурам;

в рамках положений об управленческих подразделениях;

в рамках должностных инструкций.

3.2. Разработка регламента учета включает:

формирование структуры (дерева) доходов и расходов по уровням предоставления информации, планирования и анализа показателей деятельности с выделением характеристик для предоставления руководству на каждом из уровней структуризации;

классификацию статей доходов и расходов с анализом представления их в бухгалтерском учете по существующему состоянию и предлагаемой модифицированной номенклатуре и структуре характеристик для определения показателей, обеспечивающих анализ финансовой деятельности и управление;

предложения по системе управленческого учета, согласование, утверждение и развитие классификатора используемых учетных документов и их корреспонденции.

4. Постановка процедур обработки информации.

Определение содержания обработки информации в центрах ответственности.

Разработка методического обеспечения процедур обработки информации.

Согласование методического обеспечения и процедур обработки информации.

5. Регламентация процедур подготовки информации для принятия решений.

Определение и разработка методического обеспечения обработки информации в системе управленческого учета.

Составление и утверждение форм представления данных менеджерам компании.

Лицо, ответственное за организацию и ведение управленческого учета в организации, назначается на должность руководителя предприятия.

При ведении управленческого учета на предприятии необходимо соблюдать принцип экономичности, который означает, что затраты на поддержание системы управленческого учета должны быть существенно меньше выгод от ее функционирования.

Совокупность документов, регламентирующих способы ведения управленческого учета, называется учетной политикой.

Прогноз будущего - ориентир для ведения управленческого учета на предприятии.

1.2 Учет затрат на предприятии

Для успешной организации управленческого учета, в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки, прежде всего, целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат. Это позволит определить и сформировать: места возникновения затрат; центры ответственности; носители затрат. Затем необходимо выбрать наиболее приемлемый вариант, по которому будет организован управленческий учет. На предприятиях возможны четыре варианта организации управленческого учета.

При первом варианте управленческий учет полностью выделяется из финансового посредством ведения специальных отражающих, зеркальных счетов. Первый вариант организации управленческого учета принят во Франции, Бельгии и некоторых африканских и латиноамериканских государствах. Для учета затрат и результатов используются синтетические счета и субсчета первого порядка, а также аналитические счета. При первом варианте специальный счет, связывающий финансовый учет с управленческим, ведется в управленческой бухгалтерии, а при втором варианте -- в финансовой.

При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится автономным и в нем используются три класса счетов. Счета управленческого учета ведутся параллельно со счетами финансового учета, а взаимосвязь между ними осуществляется при помощи системы распределительных счетов. Второй вариант организации управленческого учета распространен в США, Канаде, Германии и во многом совпадает с первым вариантом. При этом варианте учет затрат в разрезе элементов ведется в финансовой бухгалтерии, а в разрезе статей калькуляции -- в управленческой.

При третьем варианте управленческий учет не ведется, а учет затрат по их носителям для исчисления себестоимости продукции осуществляется оперативным путем, т.е. вне системы бухгалтерского учета. Этот вариант предполагает синтетический учет затрат по укрупненным статьям в единой финансовой и управленческой бухгалтерии на основе учета затрат в разрезе экономических элементов. Этот вариант использовался в основном в Германии, Венгрии, Бельгии и не оправдал себя. В настоящее время сфера распространения этого варианта управленческого учета весьма узка.

При четвертом варианте управленческий учет отсутствует, а учет производственных затрат осуществляется в системе финансового учета. Четвертый вариант организации управленческого учета основан на полной интеграции довольно громоздкой системы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции в общую бухгалтерию. Этот вариант возник на этапе становления промышленного учета и прекратил свое существование с возникновением аналитического управленческого учета.

Следует отметить, что данный вариант организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции до сих пор действует на отечественных предприятиях, хотя и в более усовершенствованном виде Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. 2-е изд., доп. И пер. - М.: ИКФ Омега-Л; Высш.шк., 2009. - 528 с..

Методика построения системы определения и контроля затрат.

Основным методом решения задачи является анализ затрат и построение системы управления затратами, он затратами включает в себя следующее пункты:

1. Сбор всей возможной информации о затратах на предприятии (характеристики бизнеса):

§ стоимостные (цены на ресурсы, ставки оплаты труда и т. п.)

§ операционные (расходные коэффициенты, нормативы затрат времени, характеристики выполненной работы).

Все эти данные поступают в систему управленческого учета посредством, так называемых первичных документов. В них фиксируется факт выполненной работы и количество использованных ресурсов. Первичные документы заполняются на местах возникновения затрат. Данные об издержках могут собираться вручную или с использованием информационных технологий. Более совершенная форма сбора данных предполагает использование программных продуктов обработки.

2. Группировка затрат согласно выбранной классификации.

3. Процедура распределения затрат. Состоит из трех этапов:

1) выбирается объект учета затрат;

2) отбор и аккумуляция затрат, относящихся к данному объекту учета;

o выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения. 3) Методика распределения затрат:

o определение базы и принципов распределения затрат;

o разработка форматов первичных отчетных форм о затратах;

o разработка методики заполнения первичных отчетных форм;

o разработка методики обработки первичных отчетных форм, позволяющей распределить затраты между видами продуктов, объектами учета и видами деятельности;

o разработка форматов управленческих отчетов о затратах.

4. Выявление важных и контролируемых затрат.

5. Подробное изучение каждой статьи расходов.

6. Выбор метода калькулирования себестоимости.

7. Анализ. Рассмотрение возможности снижения затрат. Анализ возможности уменьшения влияния неблагоприятных факторов. Определение периодов и причин, по которым происходят резкие изменения.

Сравнительный анализ наиболее распространенных систем учета затрат. Наиболее существенные различия между традиционным для отечественного учета нормативным методом и системой «Стандарт-кост» представлены в таблице 1.



Таблица 1. Основные отличия нормативного метода учета от системы «Стандарт-кост»

Область сравнения	«Стандарт-кост»	Нормативный метод
Цель учета	Бухгалтерское отражение отклонений на специальных счетах с подразделением по факторам	Выявление отклонений от норм в процессе расходования средств
Базовое уравнение, описывающее содержание учетной системы	Дс=Сф - Сст , где Дс- отклонение от стандарта; Сф - фактическая себестоимость; Сст - стандартная себестоимость	Сф=Сн +/- Ин +/- Дн , где Сф - нормативная себестоимость; Ин - изменения действующих норм; Дн - отклонения от действующих норм
Степень охвата производственных параметров и нормирования	Разработка стандартов для всех затратных и доходных показателей производства	Нормирование прямых затрат. Распределение косвенных расходов между объектами калькулирования индексным методом
Учет изменения норм	Текущий учет изменений норм не ведется	Ведется в разрезе причин и инициаторов
Учет отклонений от норм прямых расходов	Отклонения документируются и относятся на виновных лиц и финансовые результаты	Отклонения документируются и включаются в фактическую себестоимость объектов калькулирования пропорционально их нормативной себестоимости
Учет отклонений от норм косвенных расходов	Косвенные расходы относятся на себестоимость в пределах норм, отклонения выявляются с учетом объема производства и относятся на результаты финансовой деятельности	Косвенные расходы в сумме фактических затрат распределяются между объектами калькулирования индексным методом
Степень регламентации	Нерегламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров	Регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы
Варианты ведения учета	Учет затрат, выпуска продукции и незавершенного производства ведется по нормативам. Затраты на производство учитываются по фактическим расходам, выпуск продукции -- по нормативным, остаток незавершенного производства -- по стандартам с учетом отклонений	Незавершенное производство и выпуск продукции оцениваются по нормам на начало года, в текущем учете выделяются отклонения от норм. Незавершенное производство и выпуск продукции оцениваются по нормам на начало года, в текущем учете выявляются отклонения от плана. Все издержки учитываются как алгебраическая сумма двух слагаемых -- нормы и отклонения



Сравнение данных методов позволяет сделать следующие выводы:

1. Оба метода учитывают затраты в пределах норм.

2. Оба метода предполагают учет полных затрат.

3. В учете по методу «Стандарт-кост» расходы сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово-хозяйственной деятельности и не включаются в затраты на производство, как при нормативном методе.

В условиях «Стандарт-кост» изменение норм в текущем порядке не предполагается. При нормативном методе это возможно.

В отличие от «Стандарт-кост» система нормативного учета не сориентирована на процесс продажи (сосредоточена на производстве), а потому не позволяет обосновывать цены.

При нормативном методе учета в общем объеме отклонений на учтенные приходится 5-10%, на неучтенные -- 90-95%. Анализ себестоимости проводится по сконструированным показателям, не подтвержденным данными бухгалтерского учета. Он лишен какого бы то ни было оперативного значения и носит характер последующего исторического обзора. Метод документации затрат и доходов не позволяет детально и оперативно анализировать финансовые результаты.

Особенности учета затрат в рамках системы "Директ-костинг":

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать только прямые затраты, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции, работ, услуг, даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и продажи продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

Одной из модификаций данной системы является система «Директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные расходы распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы -- остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Таким образом, принципиальное отличие системы «Директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость проданной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от продаж:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

Кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Однако в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод «Директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Классификация систем управленческого учета

Управленческий, или как его еще называют, внутрипроизводственный учет, предназначен для сбора внутренней информации в целях управления и контроля над затратами компании.

1. Полнота учитываемых затрат. Учет по полной себестоимости - традиционно применяемая в СССР форма учета. Все расходы предприятий, связанные с производством продукции, выполнением работ, услуг, включаются в себестоимость продукции, и формируется полная себестоимость. Для учета затрат применяются счета 20 “Основное производство”, 25 “Общепроизводственные расходы”, 26 “Общехозяйственные расходы”. Счета 25 и 26 (косвенные расходы) сальдо на конец месяца не имеют, они закрываются на счете 20 с распределением итога по видам продукции, работ, услуг. Сальдо по счету 20 показывает остаток незавершенного производства по фактической себестоимости на конец отчетного периода. Фактическая себестоимость готовой продукции переносится на счет 43 “Готовая продукция”: фактическая с/с + с-до нач.Сч.20 + обороты по д-ту сч.20 - с-до кон.сч 20.

Положение по бухгалтерскому учету и отчетности п.55 предписывает учитывать незавершенное производство только по прямым затратам. Эту позицию поддерживает и ст.319 гл.25 Налогового кодекса.

Система директ-костинг характеризуется с точки зрения полноты включаемых затрат. Все расходы классифицируются на постоянные и переменные, и себестоимость определяется только в части переменных затрат. Этот вариант учета затрат и результатов предполагает учет на счете 20 прямых переменных затрат, затем в конце отчетного периода включение в д-т счета 20 косвенных переменных затрат, накопленных на счете 25, в порядке распределения. Постоянные же затраты, накопленные на счете 26 в конце отчетного периода «переходят» в Д-т счета 90 “Продажи”.

Использование системы директ-костинга кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и учета и расчетов финансовых результатов. При этой системе схема построения отчетов о доходах - многоступенчатая. В них содержится, по крайней мере, два финансовых показателя: 1) маржинальный доход, 2) прибыль.

Маржинальный доход представляет собой сумму постоянных затрат (выручка от реализации минус переменные затраты) и прибыли. Прибыль определяется как разница между маржинальным доходом и постоянными затратами.

Метод признания затрат очень важен для предприятия. Если постоянные расходы не признавать в том периоде, в котором они возникли, то перенос их в будущее затруднит определение реальной прибыли, поскольку эти же затраты в следующем периоде возникнут снова и опять возникнет проблема их списания. Поэтому очень важно признавать затраты, не связанные непосредственно с производством, и зависящие не от объема производства и продажи, а только от истекшего периода, в этом самом периоде.

2. Оперативность учета затрат. С этой точки зрения, управленческий учет подразделяется на учет фактических (прошлых) затрат, то есть, традиционный для нашей страны подход к учету затрат готовой продукции, и учет по системе стандарт - кост. Эта система включает в себя разработку норм, стандартов на затраты трудовых, материальных ресурсов, накладных расходов, составление стандартной (нормативной) калькуляции и учет фактических затрат с выделением отклонений от стандартов.

В теории отечественного учета есть хорошо разработанная система нормативного учета, во многом схожая с западной системой стандарт-кост. Система нормативного учета включает в себя методы разработки и установления норм расходов, производственных ресурсов, расчет нормативной себестоимости, систематический учет норм и нормативов и оперативный учет и документирование отклонений от норм с указанием их причин и виновников, и учет фактических затрат с учетом отклонений от стандартов. Проблема до сих пор заключалась в том, что в условиях плановой экономики не было реальных стимулов к снижению издержек через управление ими, эффективным средством которого является нормативный учет.

Введение в план счетов бухгалтерского учета счета 16 “Отклонение в стоимости материалов” и счета 37 “Выпуск продукции, работ, услуг” позволяет применять для учета отклонений от нормативных затрат методические подходы системы "стандарт-кост".

Управленческий учет является основополагающим элементом системы контроллинга. Очень часто понятие контроллинга ассоциируют с понятием управленческого учета, но это не совсем верно: основная задача УУ - предоставление релевантной информации для принятия управленческих решений; функции контроллинга шире, они включают в себя не только управленческий учет, но и планирование, контроль, координацию, а также выработку рекомендаций для принятия управленческих решений Кондраков Н.П., Иванова М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 3002. - 368 с. - (Высшее образование)..

1.3 Форма связи показателей и результатов деятельности предприятий в управленческом и финансовом учете

Управленческий учет формирует довольно обширную информацию для обеспечения плановых управленческих решений, причем не только текущих, но и стратегически перспективных, поэтому его нельзя сводить только к системе учета.

С учетной точки зрения управленческий и финансовый учет основаны на одном и том же массиве первичных данных, но представляют их различную интерпретацию и воплощение в различной итоговой информации, как показано на рис. 1.



Рис. 1. Взаимосвязь бухгалтерского, производственного и управленческого учетов

Интегрированная (монистическая однокруговая) система связи управленческой и финансовой бухгалтерии:

В этой системе в состав счетов управленческого учета следует включать счета по учету затрат на производство готовой продукции, товаров и реализации. На этих счетах отражается конфиденциальная информация о формировании затрат по местам возникновения, центрам ответственности, по носителям затрат. Здесь фиксируется объем производства и себестоимость выпускаемой по видам продукции, формируется производственная себестоимость и общие периодические затраты, характер и величина производственных потерь, отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной.

В управленческом учете выделяют счета, формирующие отдельный круг финансовой информации. В основном, здесь сконцентрированы операционные счета, информационное значение которых заключается в показателях их оборотов. Счета управленческого учета, имеющие сальдо, относятся одновременно к обоим кругам бухучета: к управленческому и финансовому учету, но в финансовом учете на счетах будет зафиксировано только сальдо, а обороты, отражающие характеристику хозяйственных операций, регистрируются в системе управленческого учета. Так как, одни и те же счета могут входить в систему управленческого и финансового учета, счета управленческого учета при написании отмечают штрихом.

Системы финансового и управленческого учета связаны между собой, поскольку отражают хозяйственные операции одного предприятия. В то же время, каждая система обособлена и балансируется самостоятельно. Передача данных из одной системы в другую осуществляется через специально выделенный передаточный счет, в качестве которого целесообразно использовать счет 79 “Внутрихозяйственные расчеты”. Все счета финансовой системы по хозяйственным операциям, данные о которых передаются в систему управленческого учета или получаются из нее, корреспондируют со счетом 79. Также все счета управленческого учета, передающие (или получающие) информацию в систему финансового учета, корреспондируются со счетом 79, но в этом случае счет 79 принадлежит к системе управленческого учета.

Автономная (двухкруговая) система связи управленческой и финансовой бухгалтерии:

В случае применения автономной формы учет текущих расходов финансовой бухгалтерии осуществляется по экономическим элементам на специальных счетах: 32 - ”Материальные затраты”, 33 - “Расходы на оплату труда”, 34 - “Отчисления на социальное страхование”, 35 - “Амортизация основных фондов”, 18 - “Запасы ТМЦ”. Для связи учета затрат в управленческой бухгалтерии с учетом текущих расходов финансовой бухгалтерии целесообразно применять отраженные счета (счета-экраны того же наименования). Производственная бухгалтерия осуществляет учет и контроль всех видов расходов производственных ресурсов, а также формирование производственного результата.

Расходы, собираемые на счетах 26 как периодические, в полной сумме относятся на счет 90 "Продажи". Производственные накладные расходы, учитываемые на счете 25, списываются на производственную себестоимость с последующим распределением между объектами калькулирования.

Прямые производственные расходы учитываются по д-ту счета 20 с к-та счетов 10, 33, 34. В учете текущих расходов финансовой бухгалтерии эти расходы отражаются на д-те счетов 32, 33, 34, 35 и по к-ту отраженных счетов того же наименования управленческой бухгалтерии.

Таким образом, учет основных операций в управленческой бухгалтерии осуществляется в соответствии с ее задачами. Система записи на счетах организована так, чтобы можно было проследить за движением ТМЦ в процессе их заготовления, хранения, потребления в ходе производства и выбытия в результате реализации продукции.

Финансовый учет записей по счетам управленческой бухгалтерии завершается сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 39 “результаты производственной деятельности”. Если учет ведется по системе директ-костинг, то на счете 39 выделяется два финансовых результата: маржинальный доход и прибыль от реализации. При этом варианте организации производственного учета результат производственной деятельности не подлежит системному списанию на счет 99 “Прибыли и убытки” финансовой бухгалтерии Палий В.Ф. Управленческий учет - система внутренней информации.// «Бухгалтерский учет». - 2009г. - № 2 - с.57-59..

При автономии производственного учета от финансового, в последнем выявляется свой результат от реализации на счете 92 “Финансовый результат от текущей деятельности”. Этот результат полностью поглощает результат управленческой бухгалтерии и на него накладываются прибыли и убытки от текущих финансовых операций, а также разница в оценке запасов ТМЦ в финансовой и управленческой бухгалтерии. В этом варианте учета ТМЦ в финансовой бухгалтерии регистрируются всего лишь один раз - в конце отчетного периода по данным инвентаризации. Их стоимость в инвентаризационной оценке записывается на активных балансовых счетах запасов ТМЦ в корреспонденции со счетами финансовых результатов текущей деятельности. Остатки и движение ТМЦ в течение отчетного периода отражаются на счетах управленческой бухгалтерии. По д-ту счета 92 отражены текущие расходы с к-та счетов элементов затрат, а по к-ту счета 92 - выручка от реализации и остатки ТМЦ на конец отчетного периода. Результат равен прибыли, полученной в управленческой бухгалтерии.

Таблица 2. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета

Область применения	Финансовый учет	Управленческий учет
Обязательность ведения учета	Требуется по законодательству	Ведется по решению руководства
Цель учета	Составление финансовой отчетности	Помощь руководству
Пользователи информации	Внешние	Внутренние
Базисные принципы	Принцип сбалансированности (равновесия)	Различны в зависимости от цели использования информации
Источники информации	Только правила бухгалтерского учета	Любая информация полезная для принятия решения
Основные положения	Обязательное следование принципам бухгалтерского учета	Нет норм и ограничений
Теоретическая база	Нормативные акты	Экономическая теория, теория принятия решений
Степень надежности	Требует объективности. Ориентирован на контроль прошлого	Зависит от целей планирования. Ориентирован на прогноз будущего
Используемые измерители	Денежная единица по курсу, действующему на момент возникновения факта хозяйственной жизни	Натуральные и денежные измерители, условные или комплексные единицы.
Основное требование к информации	Точность	Релевантность
Степень точности информации	Достаточно высока	Примерные оценки в целях быстроты получения информации
Отчетность	Обязательна	Осуществляется по требованию руководства
Частота отчетности	Регулярная (квартальная и годовая)	По мере необходимости
Срок предоставления отчетности	Через несколько недель или месяцев по окончании отчетного периода	По окончании отчетного периода
Объект отчетности	Хозяйственная единица в целом	Центры ответственности



Глава 2. СИСТЕМА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ООО «Масложировой Комбинат»

2.1 Характеристика компании и анализ ее организационной структуры

Многолетнее тесное сотрудничество ЧП Зомарев Л.А. и ЧП Кузнецов С.В. в 2005 году привело к объединению двух предпринимателей в ООО «Масложировой Комбинат». Учредители Зомарев Л.А. 50% доля в уставном капитале и Кузнецов С.В. 50 % доля в уставном капитале.

В настоящее время товарная номенклатура ООО «Масложировой Комбинат» состоит из 3 ассортиментных групп:

1. Майонезная продукция.

2. Масло

3. Маргарин.

Поставка продукции ООО «Масложировой Комбинат» осуществляется в города Омск, Оренбург, Челябинск, Курган, Ишим, Тюмень и т.д. Предприятие делает ставку на приобретение дополнительного автотранспорта, чтобы добиться более быстрой доставки продукции до потребителей и не создать при этом дефицит продукции ООО «Масложировой Комбинат» в дальних регионах.

На предприятии имеется немецкое оборудование, закупленное в 2005 году прямо с выставки в Москве. На сегодня это самая передовая техника в данной области. Это оборудование работает только на импортном сырье (которое доставляется из Германии и Голландии), что дает высокое качество масла. Производственный комплекс заводов оснащен самым современным оборудованием, позволяющим практически полностью автоматизировать производство. И в этом году компания продолжает увеличивать производственные мощности, выпуск новых товаров и проведение активных мероприятий по продвижению своих торговых марок на российском рынке.

Участие в конкурсах и выставках:

В 2006 году на выставке «Прод Экспо» в Москве вид майонеза «Золотой оливковый» получил золотую медаль.

В 2007 году на конкурсе «100 лучших товаров России» вид майонеза «Провансаль М» занял первое место среди участников из Республики Татарстан.

Государственный комитет РФ по стандартизации и метрологии (г. Москва) оценил высокое качество продукции ООО «Масложировой Комбинат» и удостоил ее Дипломом «1 степени».

В настоящее время руководство ООО «Масложировой Комбинат» внедряет целый ряд мероприятий, обеспечивающих получение наибольшей прибыли и стабильной финансовой устойчивости предприятия:

1. Выпускается высококачественная продукция;

2. Рационально используются производственные ресурсы;

3. Делается ставка на приобретение автотранспорта, чтобы добиться более быстрой доставки продукции до потребителей и не создать дефицит продукции.

4. Заботится о своих работниках, росте их квалификации и большей содержательности труда, повышении их жизненного уровня, создании благоприятного социально-психологического климата в трудовом коллективе, поддерживает высокий имидж предприятия.

5. Проводится гибкая ценовая политика и т.д.

Одним из важных аспектов в развитии теории и практики управленческого учета является концепция разграничения контроля за уровнем затрат и уровнем доходов по местам их возникновения и центрам ответственности.

Итак, на данном предприятии можно выделить следующие центры ответственности:

ь центры затрат,

ь центр доходов или центр ответственности по сбыту продукции,

ь центр ответственности за снабжение,

ь центр ответственности за производство,

ь центр управления.

В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемый широтой предоставленных им полномочий и полнотой возложенной на них ответственности. Также выделение центров ответственности произведено по принципу осуществления производственных функций.

Центры затрат - это все обособленные структурные подразделения ООО «Масложировой Комбинат», так как в каждом из них организуется нормирование, планирование и учет издержек производства в целях наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования. В центрах затрат контролируются только их расходы. Их основной целью является минимизация затрат.

Центром доходов или центром ответственности по сбыту продукции является отдел продаж. Руководитель именно этого подразделения, то есть коммерческий директор, в рамках выделенного бюджета ответственен за максимизацию дохода от продаж.

Центр ответственности за снабжение - это отдел снабжения. Именно здесь планируются, учитываются и контролируются закупки товарно-материальных ценностей, их хранение, затраты по закупке и хранению материальных ценностей, их отпуск в производство.

Что касается центра ответственности за производство, то, можно сказать, таковым является Заместитель Генерального Директора по производству. Также центрами ответственности за производство являются заведующая производством, начальник отдела качества и отдел технологии производства. Ведь именно перечисленные отделы и руководители планируют, учитывают и контролируют затраты на производство продукции и ассортимент выпускаемой продукции, ее качество, исчисляют ее себестоимость.

Заместитель Генерального Директора по вопросам стратегии и развитию, Финансовый отдел и Бухгалтерия, а также Главный инженер планируют, учитывают и контролируют затраты на их функционирование и определяют эффективность своей деятельности. Следовательно, перечисленные структурные подразделения являются центром управления.

Деление организации на центры ответственности и их ранжирование называют организационной структурой предприятия. Она может быть охарактеризована как централизованная или децентрализованная - в зависимости от степени ответственности, возложенной на ее менеджеров.

В ООО «Масложировой Комбинат» децентрализованная структура. С одной стороны, менеджеры в компаниях с такой структурой несут большую ответственность, обладают расширенными полномочиями и могут принимать значительную часть решений без предварительного согласования с администрацией предприятия. С другой стороны, при децентрализованной структуре между управляющими распределяется ответственность в части планирования и контроля затрат и результатов деятельности отдельных структурных подразделений.

2.2 Система учета затрат и порядок распределения косвенных затрат. Метод учета затрат

В ООО «Масложировой Комбинат» используется система учета полных затрат (Absorption-costing), которая представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, согласно которой все прямые производственные затраты и все косвенные затраты включаются в себестоимость продукции. Указанная система основывается на классификации затрат по способу отнесения на себестоимость (прямые и косвенные).

Прямые расходы относятся на конкретный вид продукции экономически обоснованным способом. Общая сумма косвенных затрат распределяется по видам продукции пропорционально выбранным коэффициентам распределения.

Выбор коэффициентов распределения зависит от отраслевых особенностей, размеров предприятия, его организационной структуры, ассортимента выпускаемой продукции и других факторов. Чем больше затрат в структуре расходов предприятия являются прямыми, тем более точной оказывается величина себестоимости конкретных видов продукции.
В российской практике применение данной системы учета затрат очень распространено. Данная система позволяет сформировать полную себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе, рассчитать рентабельность отдельных видов продукции и применяется в ценообразовании, когда цена на продукцию устанавливается по принципу "полные затраты плюс норма прибыли (процент рентабельности)", так называемый затратный метод формирования цены.

Основные преимущества данной системы:

- возможность рассчитать себестоимость и рентабельность отдельных видов продукции;

- применение в целях финансового учета и составления внешней отчетности;

- возможность рассчитать полную себестоимость готовой продукции, запасов готовой продукции на складе и незавершенного производства;

- широкая сфера применения;

- возможность применения для расчета цены за единицу продукции.

Усложнение организационной структуры предприятий, создание крупных предприятий с развитой региональной структурой значительно меняет структуру затрат в сторону увеличения доли косвенных затрат, что является причиной неоднозначного отнесения затрат к одной группе, усложняет механизм распределения косвенных затрат по объектам затрат и выбор экономически обоснованных коэффициентов распределения.

К основным недостаткам можно отнести следующие:

- субъективность выбора коэффициента распределения; при сложной организационной структуре и большом ассортименте продукции существует вероятность выбора некорректной базы распределения, что искажает реальную величину себестоимости и ведет к установлению необоснованных цен;

- неоднозначность отнесения затрат к одной группе;

- невозможность применения для сравнительного анализа себестоимости однородных товаров, производимых разными предприятиями.

Итак, рассмотрим порядок распределения косвенных затрат. В ООО «Масложировой Комбинат» имеется два основных цеха:

- цех производства майонеза,

- цех производства масла;

и один вспомогательный цех:

- цех полимерной продукции.

Имеются следующие данные:

1) накладные расходы:

а) заработная плата администрации:

- цех производства майонеза - 20 000 руб.

- цех производства масла - 18 000 руб.

- цех полимерной продукции - 15 000 руб.

б) косвенные трудовые затраты:

- цех производства майонеза - 35 000 руб.

- цех производства масла - 25 000 руб.

- цех полимерной продукции - 19 000 руб.

в) прочие расходы:

- освещение и отопление - 5000 руб.

- затраты, связанные с имуществом - 35 000 руб.

- страхование - 10 000 руб.

2) прочие сведения:

Показатели	Цех производства майонеза	Цех производства масла	Цех полимерной продукции	Итого
1) площадь, м2 2) балансовая стоимость застрахованных объектов, руб.	15 000 80 000	16 000 90 000	10 000 60 000	41 000 230 000

1 этап. Отнесение и распределение накладных расходов по центрам затрат.

1. Освещение и отопление. База отнесения затрат (БОЗ) - м2. Найдем доли данных затрат в общем объеме, пропорционально м2, занимаемым каждым из центров затрат:

Центры затрат	БОЗ	Доля, в %.	Сумма, в руб.
1. Цех производства майонеза. 2. Цех производства масла. 3. Цех полимерной продукции.	15 000 16 000 10 000	37 39 24	1850 1950 1200
Итого:	41 000	100	5000

2. Страхование. База отнесения затрат - рубль.

управленческий учет финансовый показатель

Центры затрат	БОЗ	Доля, в %.	Сумма, в руб.
1. Цех производства майонеза. 2. Цех производства масла. 3. Цех полимерной продукции.	80 000 90 000 60 000	35 39 26	3500 3900 2600
Итого:	230 000	100	10 000

3. Затраты, связанные с имуществом. База отнесения затрат - м2.

Центры затрат	БОЗ	Доля, в %.	Сумма, в руб.
1. Цех производства майонеза. 2. Цех производства масла. 3. Цех полимерной продукции.	15 000 16 000 10 000	37 39 24	12 950 13 650 8400
Итого:	41 000	100	35 000

Сводная таблица 1 этапа, в рублях.

Показатели	Центры затрат по изделиям	Центр затрат по услугам, т.е. цех полимерной продукции	Всего
	Цех производства майонеза	Цех производства масла
1 этап. Распределение общих затрат по центрам затрат 1.З\пл администрации 2.Косвенные затраты труда 3.Освещение и отопление 4.Страхование 5.Затраты, связанные с имуществом	20 000 35 000 1850 3500 12 950	18 000 25 000 1950 3900 13 650	15 000 19 000 1200 2600 8400	53 000 79 000 5000 10 000 35 000
Итого косвенных затрат:	73 300	62 500	46 200	182 000

2 этап. Распределение затрат обслуживающих хозяйств на центры затрат основного производства. Для начала определимся с базой отнесения затрат, которая отражает базу распределения затрат обслуживающего производства.

БОЗ	Цех производства майонеза	Цех производства томатной продукции	Цех полимерной продукции
Количество изготовленных упаковок.	1800	2000	-

Итак, методом прямого перераспределения затраты цеха полимерной продукции распределим пропорционально количеству изготовленных упаковок.

Центры затрат	БОЗ	Доля, в %.	Сумма, в руб.
1.Цех производства майонеза. 2.Цех производства масла.	1800 2000 3800	47 53 100	21 714 24 486 46 200

Сводная таблица 2 этапа прямым методом перераспределения затрат.

Показатели	Центры затрат по изделиям	Центр затрат по услугам, т.е. цех полимерной продукции	Всего
	Цех производства майонеза	Цех производства масла
Итого по 1 этапу:	73 300	62 500	46 200	182 000
Цех полимерной продукции	21 714	24 486	-	46 200
Итого накладных расходов:	95 014	86 986	-	182 000

3 этап. Расчет ставки распределения накладных расходов.

В качестве базы распределения является стоимость прямых материалов, израсходованных на каждый вид продукции.

БОЗ	Цех производства майонеза	Цех производства масла	Всего
Стоимость прямых материалов, израсходованных на каждый вид продукции, в рублях	90 000	75 000	165 000

Рассчитаем ставку распределения накладных расходов:

Ставка распределения накладных расходов = сумма накладных расходов / показатель объема продукции (БОЗ).

Ставка распределения накладных расходов = сумма накладных расходов / стоимость прямых материалов.

а) цех производства майонеза:

ставка распределения накладных расходов = (95 014 / 90 000) * 100% = 106 %.

б) цех производства масла:

ставка распределения накладных расходов = (86 986 / 75 000) * 100% = 116 %.

Проанализировав предыдущие расчеты, можно отметить, что ставка распределения, то есть прямые материальные затраты выбрана удачно, так как данное предприятие занимается производством материалоемкой продукции, то есть продукции, в структуре себестоимости которой преобладают материальные затраты.

В будущем ООО «Масложировой Комбинат» планирует открытие еще одного вспомогательного цеха - цех производства гофротары., то есть косвенные расходы будут распределяться соответственно с двух обслуживающих цехов.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции. Иными словами, это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемов исчисления калькуляционных единиц. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции, ее составом, способом обработки.

...