Изучение методик учета и анализа доходов и прибыли организации

Реализацией считается передача на возмездной основе материальных ценностей, выполнение работ и оказание услуг с целью извлечения дохода. Реализационными доходами признаются поступления средств от продажи товаров, продукции, работ и услуг, которые приводят к приросту активов организации или к снижению обязательств. Доходы, полученные или подлежащие получению от реализации товаров, продукции, работ или услуг по отпускным ценам или тарифам в соответствии с договором, определяются как выручка от продажи. По международным стандартам финансовой отчетности выручкой признаются все доходы от реализации товаров, продукции, работ и услуг, независимо от того является их продажа основным видом деятельности или нет. В Республике Беларусь реализационные доходы признаются выручкой только в части систематически извлекаемых доходов от видов деятельности. Поступления от несистематических продаж материальных ценностей признаются операционными доходами.

Расходами по реализации товаров в торговых организациях являются издержки обращения, приходящиеся на реализованные товары, т.е. затраты соответствующие доходам отчетного периода. При формировании расходов по реализации товаров бухгалтеры торговых организаций из экономического содержания затрат торговых организаций и отношения их к процессу формирования цен на товары. Затраты по хранению, подготовке к продаже, реализации товаров и управлению организацией не относятся к конкретному виду товаров, т.е. не включаются в цену приобретения товаров, а потому в момент их возникновения признаются расходами периода. Затраты организации на приобретение товаров (дополнительные издержки) имеют привязку к конкретному материальному объекту (товару) и распределяются относительно стоимости проданных и непроданных товаров. Издержки обращения (в части затрат на приобретение товаров), приходящиеся на реализованные товары, квалифицируются как расходы отчетного периода, участвующие в формировании финансового результата от продажи товаров.

При определении прибыли отчетного периода от реализации товаров бухгалтер проводит сопоставление полученных доходов (выручки) и расходов, понесенных организацией для извлечения реализационных доходов. Экономическое содержание категории «расходы отчетного периода, понесенные для извлечения реализационных доходов» шире понятия «расходы по реализации товаров» отчетного периода, участвующими в формировании финансового от реализации товаров, признаются стоимость реализованных товаров по ценам приобретения и расходы на их реализацию (издержки обращения на реализованные товары).

Источником прибыли от реализации товаров является торговая надбавка, включаемая в их продажную цену. Торговая надбавка (скидка с розничной цены) в стоимости реализованных товаров в бухгалтерском учете квалифицируется как валовая прибыль (маржа). Она представляет собой разницу между стоимостью реализованных товаров по продажным ценам (без налога на добавленную стоимость, налога на услуги и налога с продаж) и их стоимостью по покупным ценам. Валовая прибыль предназначена для покрытия расходов на реализацию товаров (кроме стоимости приобретения товаров) и образования прибыли торговой организации.

В нормативно-правовых актах Республики Беларусь торговая надбавка, приходящаяся на реализованные товары, называется валовым доходом. Такое название данной учетной категории нельзя признать правильным исходя из определения доходов, данного в МСФО. Учетная категория «валовая прибыль» признана МСФО и наиболее полно отражает сущность данною объекта учета.

Сумма валовой прибыли от продажи товаров в организациях торговли зависит от объема полученной выручки и от уровня торговой надбавки (торговой скидки). В розничной торговле применяется кассовый способ учета (признания) выручки от реализации товаров. Торговой выручкой считают поступления денег от продажи товаров в кассу организации или на ее счета в банке, а также стоимость товаров, проданных в кредит, реализованных по безналичному расчету и в порядке осуществления товарообменных операций, израсходованных для коллективного потребления.

Методика отражения операций по реализации товаров на счетах бухгалтерского учета и исчисления валовой прибыли зависит от вида учетной цены на товары и принятого метода определения выручки.

В организациях розничной торговли товары учитывают по розничным ценам, включающим торговую надбавку, а также налог на добавленную стоимость, налог с продаж. Торговые надбавки и наценки учитываются по видам деятельности на счете 42 "Торговая наценка", субсчете 1 "Торговая надбавка (скидка) по товарам в розничной торговле". Торговые надбавки и наценки, приходящиеся на реализованные товары, определяются по расчету.

Для составления расчета используются следующие данные:

· Сведения о торговых надбавках по счету 42 «Торговая наценка», субсчету 1 «Торговая надбавка (скидка) по товарам в розничной торговле» без учета скидок, полученных от поставщиков на завес тары;

· Сведения о реализации товаров по счету 90 «Реализация», субсчету 2 «Реализация товаров в розничной торговле» без учета сумм комиссионного вознаграждения;

· Остатки товаров на конец месяца по розничным ценам по счету 41 «Товары», субсчету 1 «Товары и тара в розничной торговле» без учета остатков тары.

Средний процент торговых надбавок (скидок) отражает их долю в товарах и рассчитывается как отношение предварительного сальдо торговых надбавок (скидок) к стоимости реализованных товаров с учетом остатка товаров на конец месяца по учетным ценам.

Торговые надбавки в конце месяца списываются сторнировочной записью в дебет счета 90 "Реализация", субсчета 2"Реализация товаров в розничной торговле" с кредита счета 42 "Торговая наценка", соответствующие субсчета.

Налоги на добавленную стоимость, с продаж включаются в розничную цену товаров в момент их поступления и учитываются на синтетическом счете 42 "Торговая наценка", на соответствующих субсчетах: 7 «Налог на добавленную стоимость в цене товаров», 8 "Налог с продаж". На суммы налогов на добавленную стоимость и с продаж , включаемых в учетную цену приходуемых товаров, дебетуют счет 41 "Товары" и кредитуют счет 42 "Торговая наценка", субсчета: 7 «Налог на добавленную стоимость в цене товаров», 8 "Налог с продаж" .

Суммы налогов на добавленную стоимость и с продаж, подлежащую уплате в бюджет, определяют умножением полученной выручки от реализации товаров на расчетную ставку по каждому виду налога. Налоги на добавленную стоимость и с продаж (на услуги), приходящиеся на реализованные товары, списывают сторнировочной проводкой в дебет счета 90 "Реализация продукции (работ, услуг)" с кредита счета 42 "Торговая наценка", субсчетов: 7 «Налог на добавленную стоимость в цене товаров», 8 "Налог с продаж". Одновременно отражают начисление налога на продажу по дебету счета 90 "Реализация" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". После проведенных в учете корректировок будет определена фактическая себестоимость реализованных товаров, включаемая в расходы отчетного периода.

Для обобщения данных о выручке и расходах по реализации товаров применяют счет 90 "Реализация". Данный счет используется для сопоставления доходов (выручки) и расходов, признаваемых в процессе учета реализации товаров, продукции, работ, услуг, а также для определения прибыли (убытка) по видам хозяйственной деятельности.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации Республики Беларусь к счету 90 "Реализация" рекомендуется открывать следующие субсчета:

1. "Реализация товаров в оптовой торговле";

2. "Реализация товаров в розничной торговле";

3. "Реализация продукции и товаров в общественном питании";

4 "Реализация товаров заготовок";

5 "Реализация продукции производства";

6 "Реализация услуг автотранспорта";

7 "Реализация работ и услуг прочих отраслей".

По дебету счета 90 "Реализация" организации торговли отражают:

* стоимость реализованных товаров с кредита счетов 41 "Товары"

* списанные по расчетам торговые надбавки при учете их реализации по оплате расчетных документов (сторнировочная запись);

* налоги, начисленные с выручки от реализации товаров;

* покупную стоимость товаров, реализованных транзитом с участием в расчетах торговой организации, списываемую с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

По кредиту счета 90 "Реализация" торговые организации отражают:

* выручку от реализации товаров по отпускным (продажным) ценам, включая косвенные налоги, поступившую в кассу или на счет в банке, в случае учета реализации отпущенных товаров по момент)' их оплаты покупателями; равную сумме дебиторской задолженности за отгруженные товары, при учете реализации по моменту отпуска ценностей;

* выручку от продажи товаров населению в кредит или отпуска товаров своим работникам в счет погашения задолженности по заработной плате;

* полученные комиссионные вознаграждения от реализации товаров, взятых по договору комиссии или консигнации;

* другие суммы, включаемые в выручку от реализации товаров.

Корреспонденция счетов по учету реализации товаров приведена в таблице 2.1.1

Из вышеизложенной методики учета финансовых результатов от реализации товаров в ОСП «ОРК» можно сделать вывод о том, что бухгалтерский учет финансовых результатов в целом ведется правильно.

Учет реализации товаров в ОСП «ОРК» ведется в машинограмме «Оборотная ведомость средств на балансовом счете № 90» (Приложение )

Кроме бухгалтерского учета на торговых организациях ведется налоговый учет.

Налоговый учет ведется исключительно в целях налогообложения и осуществления налогового контроля.

Регистрами налогового учета являются сводные формы отражения информации об объектах налогообложения и элементах налогового учета за налоговый и (или) отчетный период, сгруппированной в соответствии с требованиями налогового законодательства, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.

Таблица 2.1.1 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета реализации товаров в ОСП «ОРК»

Содержание операций	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Списаны по отчетам материально ответственных лиц реализованные товары по учетным ценам	90-2	41-2
Учтена денежная выручка от реализации товаров населению за наличный расчет	50,57	90-2
Учтены операции по прочей реализации товаров: отпуск другим организациям натуральная оплата труда продажа товаров населению в кредит	62 70 76	90-2 90-2 90-2
Оплачены из выручки сельскохозяйственные продукты, закупленные у населения	41-4	90-2
Начислены налоги на добавленную стоимость, с продаж, включенные в учетную цену реализованных товаров (сторнировачная запись)	90-2	42-7,8
Списаны по расчету торговые надбавки на реализованные товары (сторнировачная запись)	90-2	42-3
Списаны по расчету издержки обращения, приходящие на реализованные товары	90-2	44-2
Списывается конечный финансовый результат от реализации товаров в розничной торговле: прибыль убыток	90-2 99	99 90-2

Формы расчетов налоговой базы, виды регистров налогового учета и порядок их ведения (составления) содержаться в инструкциях по исчислению соответствующих налоговых платежей.

При ведении налогового учета необходимо различать доходы и расходы для бухгалтерского и для налогового учета.

Для целей налогового учета доходы от реализации -- это выручка от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности;

В соответствии с Инструкцией о порядке ведения налогового учета расходами по реализации признаются затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, представляющие собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации этой (этих) продукции, товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее (их) производство и реализацию. При этом материальные затраты оцениваются по стоимости фактических затрат на них, определяемой в порядке, установленном законодательством.

Порядок определения затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении определен в ст. 3 Закона.

В затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг) при определении прибыли включаются:

- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

- расходы на оплату труда;

амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности;

отчисления по установленным законодательством нормам в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь и Государственный фонд содействия занятости;

-- страховые взносы по видам обязательного страхования (по установленным Законом видам добровольного страхования);

- проценты по полученным ссудам, кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным ссудам, кредитам и займам, а также займам, связанным с приобретением основных средств и нематериальных активов и иных внеоборотных (долгосрочных) активов); прочие затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении прибыли в соответствии с налоговым законодательством, включая расходы по всем видам ремонта основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, а также налоги, сборы (пошлины), отчисления в государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды, включаемые в соответствии с налоговым законодательством в себестоимость продукции, товаров (работ, услуг).

В п. 7 ст. 3 Закона содержится перечень видов расходов, которые не учитываются при определении облагаемой налогом прибыли в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг). Например, в перечень входят потери (убытки) от недостачи имущества и (или) его порчи, происшедшие сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, если судом отказано во взыскании данных сумм по причине ненадлежащего учета и хранения материальных ценностей, пропуска срока исковой давности или по другим зависящим от истца причинам; расходы на рекламу, маркетинговые услуги, оплата консультационных и информационных услуг, а также аудиторских услуг по обязательной аудиторской проверке, произведенные сверх норм, установленных законодательством Республики Беларусь и т.п.

2.2 Учет прибыли от операционных и внереализационных операций

Операционными доходами и расходами являются доходы и расходы от отдельных операций, не относящихся к видам деятельности организации. Для обобщения информации об операционных доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Операционные доходы и расходы».

Операционными доходами и расходами для целей бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности являются:

· доходы и расходы, связанные с продажей и прочим выбытием (ликвидацией, списанием, передачей безвозмездно), принадлежащих организации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, валютных ценностей, ценных бумаг и иных активов;

· доходы и расходы (включая амортизационные отчисления), связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, когда это не является предметом ее деятельности;

· доходы и расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности (если это не является предметом деятельности организации);

· доходы (проценты) и расходы от участия в уставных фондах других организаций, а также доходы (проценты) по ценным бумагам (когда это не является предметом деятельности организации);

· доходы и расходы от участия организации в совместной деятельности по договору простого товарищества;

· доходы и расходы по операциям с тарой;

· доходы (проценты), полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в данном банке;

· расходов организации по содержанию производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации в соответствии с законодательством;

· расходы организации по содержанию мобилизационных мощностей и объектов гражданской обороны;

· отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями, а также отдельными лицами в соответствии с законодательством;

· прочие доходы и расходы, признаваемые операционными.

Операционные доходы отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с установленным порядком их признания. Доходы организации от продажи материальных ценностей, от предоставления имущества за плату в аренду, от предоставления за плату прав на объекты интеллектуальной и промышленной собственности, от участия в других организациях признаются в таком же порядке, как и выручка организации от видов деятельности. Другие виды доходов признаются по мере их возникновения в соответствии с учетной политикой организации. Отражение операционных доходов приходуют по кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы» в корреспонденции с де6етом счетов по учету денежных средств, расчетов и других счетов.

По дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» в течение отчетного года отражают:

· остаточную стоимость активов, по которым начислялась амортизация и фактическую себестоимость других активов, списываемых организацией в корреспонденции с кредитом счетов по учету соответствующих активов;

· расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, производственных запасов, нематериальных активов, валютных ценностей, ценных бумаг, финансовых вложений и иных активов - в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат, расчетов и денежных средств;

· налог на добавленную стоимость, начисленный от реализации основных средств, нематериальных активов и прочих активов - в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

· прочие расходы, признаваемые операционными - в корреспонденции с кредитом счетов учета имущества, денежных средств, резервов, расчетов.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций потребительской кооперации Республики Беларусь предусмотрено открытие к счету 91 «Операционные доходы и расходы» следующих субсчетов: 1 «Операционные доходы и расходы, включаемые в налогооблагаемую прибыль», 2 «Операционные доходы и расходы, не включаемые в налогооблагаемую прибыль». Сальдо операционных доходов и расходов по окончании месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Корреспонденция счетов по учету операционных доходов и расходов приведена в таблице 2.2.2

Таблица 2.2.2 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операционных доходов и расходов в ОСП «ОРК»

Таблица 2.2.2 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операционных доходов и расходов в ОСП «ОРК» (продолжение)

Таким образом, из приведенной методики учета операционных доходов и расходов в ОСП «ОРК» можно сделать вывод, что бухгалтерский учет ведется правильно и достоверно.

Аналитический учет по счету 91 «Операционные доходы и расходы» ведется по каждому их виду. Построение аналитического учета операционных доходов и расходов должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

В ОСП «ОРК» аналитический учет ведется в машинограмме «Оборотная ведомость средств на балансовом счете № 91» (Приложение ).

Внереализационными доходами и расходами являются доходы и расходы, возникающие из фактов хозяйственной жизни не связанных с предпринимательской деятельностью организации. Данные доходы и расходы признаются в соответствии с учетной политикой организации по моменту свершения фактов, обусловивших их появление.

Учет внереализационных доходов ведется на счете 92 «Внереализационные доходы и расходы». На этом счете систематизируются данные о внереализационных доходах и расходах, а также доходах и расходах, возникших в результате наступления чрезвычайных событий. По дебету данного счета отражаются возникшие в отчетном периоде внереализационные расходы, а по кредиту - внереализационные доходы. Сальдированием доходов и расходов от внереализационных фактов хозяйственной жизни выявляется финансовый результат.

Рабочим планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций потребительской кооперации Республики Беларусь предусмотрено открытие к этому счету двух субсчетов: 1 «Внереализационные доходы и расходы, включаемые в налогооблагаемую прибыль» и 2 «Внереализационные доходы и расходы, не включаемые в налогооблагаемую прибыль». Таким образом, в бухгалтерском учете производится систематизация внереализационных доходов и расходов исходя из особенностей их налогообложения.

К внереализационным доходам относятся:

* штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров полученные, присужденные судом или признанные организацией-должником, начисленные в момент их признания или получения;

* стоимость безвозмездно полученных основных средств и других амортизируемых активов, в том числе полученных в качестве целевого финансирования; их стоимость признается в качестве внереализационных доходов по мере начисления амортизации в сумме амортизационных отчислений;

* стоимость безвозмездно полученных иных активов (кроме внеоборотных активов) принимается к учету в составе внереализационных доходов по мере списания их на счета учета затрат на производство продукции, работ, услуг, расходов по реализации операционных расходов;

* средства целевого финансирования, первоначально учтенные в качестве доходов будущих периодов, - в периоды признания расходов, на финансирование которых они предоставлены;

* стоимость имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации;

* поступления в возмещение причиненных организации убытков;

* прибыль и убыток прошлых лет, выявленные в отчетном году;

* списываемая кредиторская задолженностям, по которой истек срок исковой давности:

* положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств;

* суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской и кредиторской задолженности, номинированной в иностранной валюте;

* разницы между числящейся стоимостью акций, выкупленных у акционеров, и их номинальной или продажной стоимостью при аннулировании или продаже указанных акций;

* доходы от индексации акций, облигаций и других ценных бумаг, а также от доведения фактической стоимости акций и облигаций до их номинальной стоимости в случае приобретения их по цене ниже номинала;

* доходы в связи возникшими чрезвычайными обстоятельствами;

* суммы, взысканные с должностных лиц в возмещение нанесенного ущерба;

* разница между ценой взыскания и ценой приобретения недостающих активов, зачисляемая после погашения недостачи материально ответственными лицами;

* прочие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными.

К внереализационным расходам относятся:

* штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные организацией к уплате;

* суммы дебиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, списываемых на внереализационные расходы организации в размере ранее отраженной в учете задолженности;

* перечисления организацией в возмещение убытков, причиненных другим организациям;

* суммы недостач, потерь и порчи ценностей, списываемых на увеличение внереализационных расходов в соответствии с законодательством;

* расходы, связанные с рассмотрением дел в судах;

* не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

* потери от уценки производственных запасов и готовой продукции;

* убытки по операциям с тарой;

* убытки по операциям прошлых лет, выявленные или востребованные в текущем году;

* потери и расходы в связи с возникшими чрезвычайными обстоятельствами (стихийное бедствие, пожар, авария и т.п.)

* отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств;

* налог на добавленную стоимость, начисленный от внереализационных доходов в соответствии с законодательством;

* суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской и кредиторской задолженности, в том числе задолженности по полученным кредитам, номинированной в иностранной валюте;

* убытки от недостач (хищений), виновники которых не установлены, либо судом отказано в иске (за исключением случаев ненадлежащего учета и хранение ценностей);

* перечисление средств (взносов, выплат и т.п.) и передача имущества, выполнение работ, оказание услуг, связанных с благотворительной деятельностью (если в организации не создается специальный фонд для этих целей от распределяемой прибыли);

* расходы на осуществление спортивных, оздоровительных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера, оказания шефской и социальной помощи и расходы на иные аналогичные мероприятия, если учетной политикой и уставом организации не предусмотрено резервирование распределяемой прибыли на эти цели;

* расходы обслуживающих производств и хозяйств;

* другие расходы и потери, непосредственно не связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) и иного имущества, признаваемые внереализационными.

Корреспонденция счетов по учету внереализационных доходов и расходов приведена в таблице 2.2.3

Из приведенной методики учета внереализационных доходов и расходов в ОСП «ОРК» можно сделать вывод, что бухгалтерский учет ведется правильно и достоверно.

Ежемесячно по счету 92 «Внереализационные доходы и расходы» сопоставляются доходы и расходы, и определяется их сальдо за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно списывается со счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и убытки». Прибыль от внереализационных фактов хозяйственной жизни списывается в кредит счета 99 «Прибыли и убытки» с дебета счета 92 «Внереализационные доходы и расходы». Убыток от внереализационных фактов хозяйственной жизни списывается с использованием тех же счетов, что и при отражении прибыли с той лишь разницей, что в учетной записи меняются местами дебетуемый и кредитуемый счета.

Аналитический учет по счету 92 «Внереализационные доходы и расходы» ведется по каждому их виду. В ОСП «ОРК» аналитический учет ведется в машинограмме «Оборотная ведомость на балансовом счете №92» (Приложение ).

Таблица 2.2.3 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета внереализационных доходов и расходов в ОСП «ОРК».

Содержание операций	Корресп. счетов
	дебет	кредит
Получены (признаны) штрафы, пени и неустойки	51,76	92
Признаны внереализационными доходами ранее отложенные доходы: -по внеоборотным активам, полученным безвозмездно, в сумме начисленной амортизации -по иным безвозмездно полученным материальным ценностям и списанным на счета учета затрат -по денежным средствам, полученным безвозмездно и в порядке целевого фин. текущих расходов, в периоды признания таких расходов -разница между ценой взыскания и ценой приобретения товаров после погашения недостачи виновным лицом -суммы выявленных недостач прошлых лет, погашенные в отчетном году	98-2 98-2 98-2 98-4 98-2	92 92 92 92 92
Списана кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности	60,76	92
Оприходованы излишки ценностей, выявленные при инвентаризации	01,10,41	92
Отражена сумма дооценки товаров в розничной торговле	41-2	92
Учтена прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году	02,05,08	92
Отражены положительные курсовые разницы от переоценки обязательств и имущества	52,62	92
Поступили средства в возмещения причиненного организации убытка	51,70	92
Уплачены (признаны) штрафы, пени и неустойки за нарушение хозяйственных договоров	92	51,76
Уплачены расходы, связанные с рассмотрением исков в судах	92	76,51
Списана дебиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности	92	62,76
Учтены убытки прошлых лет, возникшие по причине занижения затрат, выявленные по результатам проверок	92	02,05,10
Списаны не компенсированные потери: -от стихийных бедствий и чрезвычайных ситуаций -от хищений и краж, по которым виновники не установлены или дела прекращены следствием от порчи ценностей, при отсутствии виновных лиц	92 92 92	76,01 76 94-1
Списана в убыток недостача неплатежеспособного должника	92	73-2
Списаны отрицательные курсовые разницы от переоценки имущества и обязательств	92	97,60
Перечислены средства в возмещение убытка, причиненного организации	92	51
Начислен налог на добавленную стоимость от внереализационных доходов в соответствии с законодательством	92	68
Списаны расходы обслуживающих хозяйств по оказанию работникам организации спортивно-оздоровительных, культурно-просветительских и иных аналогичных услуг	92	29
Перечислены средства на благотворительные цели, на проведение спортивных, оздоровительных и иных аналогичных мероприятий	92	51,76

В налоговом учете доходы от внереализационных операций -- это доходы, поступившие плательщику от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), включая иные ценности, имущественные права на объекты интеллектуальной собственности.

Инструкцией о порядке ведения налогового учета определено, что состав внереализационных доходов определяется законодательством. Согласно п. 2 ст. 2 Закона Республики Беларусь «О налогах на доходы и прибыль» (далее -- Закон) в состав доходов от внереализационных операций включаются доходы, поступившие в собственность получателя от операций, непосредственно не связанных с производством товаров (работ, услуг), включая доходы, полученные от операций по сдаче имущества в аренду (лизинг), а также безвозмездно полученные денежные средства н иные ценности (в том числе основные средства, товарно-материальные ценности, нематериальные активы, денные бумаги), кроме передачи этих ценностей в пределах одного собственника.

При этом в данном пункте Закона приведен перечень поступлений, которые не включаются в состав доходов от внереализационных операций для целей налогообложения (взносы в уставный фонд, средства, полученные в порядке долевого участия в строительстве жилья, доходы, являющиеся объектом налогообложения налогом на доходы, и др.).

Можно отметить, что в налоговом учете нет понятия операционные доходы, и это связано с тем, что любой вид операционных доходов и расходов не связан с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, является внереализационным.

Внереализационными расходами для целей налогообложения признаются затраты (расходы, потери, убытки) от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности.

2.3 Учет прибыли отчетного года и нераспределенной прибыли

Конечный финансовый результат деятельности организации (чистая прибыль или чистый убыток) определяется как сумма финансовых результатов от видов деятельности, а также от операционных и внереализационных доходов за вычетом расходов. Для его формирования в бухгалтерском учете используется счет 99 "Прибыли и убытки". По дебету этого счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по этому счету определяется конечный финансовый результата деятельности организации за отчетный период.

Счет 99 "Прибыли и убытки" финансово-результатный - сопоставляющий доходы и расходы, имеет дебетовое или кредитовое сальдо в зависимости от конечного финансового результата деятельности организации. Дебетовое сальдо отражает сумму полученного чистого убытка, а кредитовое - чистой прибыли.

На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:

прибыль или убыток от основных видов деятельности - в корреспонденции с дебетом или кредитом счета 90 «Реализация»;

прибыль или убыток от фактов хозяйственной жизни, квалифицируемых как операционные доходы и расходы, - в корреспонденции с дебетом или кредитом счета 91 «Операционные доходы и расходы»;

прибыль или убыток от фактов хозяйственной жизни, квалифицируемых как внереализационные доходы и расходы - в корреспонденции с дебетом или кредитом счета 92 «Внереализационные доходы и расходы»;

начисленные налоги и сборы из прибыли - в корреспонденции с кредитом счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам»( налог на прибыль, налог на недвижимость иные налоги и сборы из прибыли, начисленные в соответствии с законодательством) и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»(.суммы причитающихся налоговых и неналоговых санкций)

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года отражается по дебету (кредиту) счета 99 «Прибыли и убытки» и по кредиту (дебету) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

Нераспределенная прибыль представляет собой часть чистой прибыли, которая аккумулируется в организации и является источником формирования имущества хозяйствующего субъекта или пополнения его свободных денежных средств. Она отражает целенаправленную реинвестиционную политику собственников (участников, учредителей) на увеличение собственных средств коммерческой организации за счет использования внутренних источников их роста. В большинстве организаций сумма накопленной нераспределенной прибыли в значительной мере превосходит сумму взносов в уставный фонд.

Для учета чистой прибыли коммерческой организации и операций по ее распределению между участниками (учредителями) и хозяйствующим субъектом используется счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". По кредиту этого счета отражается сумма чистой прибыли, полученной в отчетном году, по дебету -- сумма полученного чистого убытка и операции по реинвестированию прибыли и начислению доходов учредителям (участникам) организации.

По типовому плану счетов бухгалтерского учета (2004 г.) финансовый результат организации -- чистая прибыль (убыток) формируется на счете 99 "Прибыли и убытки".

Чистая прибыль (убыток) рассчитывается суммированием финансового результата от реализации (по основным видам деятельности) с сальдо (разницей) между операционными и внереализационными доходами и расходами и последующим вычитанием из полученного итога суммы налогов, сборов, налоговых и неналоговых санкций и пени, уплачиваемых из прибыли. Сальдо чистой прибыли заключительными оборотами в конце года (квартала, месяца - в зависимости от принятой методики учета) переносится в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" с дебета счета 99 "Прибыли и убытки". При списании чистого убытка дебетуется счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредитуется счет 99 "Прибыли и убытки".

Чистая прибыль подлежит распределению между собственником (учредителями, участниками) и хозяйствующим субъектом. Порядок распределения прибыли устанавливает собственник, собрание участников (акционеров) или пайщиков. Согласно ст. 102 Гражданского кодекса Республики Беларусь акционерное общество не имеет права выплачивать дивиденды до полной оплаты всего уставного фонда общества, а также когда стоимость чистых активов общества меньше его уставного и резервного фондов либо станет меньше их размера в результате выплаты дивидендов. Обычно чистая прибыль распределяется не следующие цели:

· начисление дохода (вознаграждения) учредителям (участникам) от участия в организации или дивидендов акционерам;

· отчисление в резервный фонд организации, если его создание предусмотрено законодательством Республики Беларусь или учредительными документами.

Оставшаяся после распределения сумма прибыли капитализируется в организации и называется нераспределенной (накопленной) прибылью. Чистая прибыль организации за вычетом дохода (вознаграждения) выплаченного ее учредителям (участникам) называется реинвестированной прибылью, т. е. вложенной в активы хозяйствующего субъекта.

Чистый убыток организации может погашаться за счет следующих источников:

· резервного фонда;

· уставного фонда -- путем доведения его суммы до величины чистых активов;

· за счет целевых взносов товарищей -- при погашении убытка простого товарищества;

· за счет дополнительных взносов членов потребительского общества.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с дебетом счетов:

80 «Уставный фонд» - при доведении величины уставного фонда до величины чистых активов организации;

82 «Резервный фонд» - при направлении на погашение убытка средств резервного фонда;

75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников;

83 «Добавочный фонд», субсчет 1 «Паевой фонд» - при погашении убытка за счет дополнительных взносов членов потребительского общества, вносимых по решению собрания уполномоченных членов потребительского общества.

Корреспонденция счетов по учету чистой прибыли и операций по ее распределению приведена в таблице 2.3.4

Таблица 2.3.4 Корреспонденция счетов бухгалтерского учета чистой прибыли на ОСП «ОРК»

Содержание операций	Коррес.счетов
	Дебет	Кредит
Списано сальдо чистой прибыли	99	84
Списано сальдо чистого убытка	84	99
Начислены доходы учредителям (по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности и при промежуточных выплатах доходов)	84	75-2,70
Удержан налог на доходы с причитающегося учредителям вознаграждения	75-2	68
Удержан налог с доходов, получаемых учредителями - физическими лицами	70	68
Направлена часть чистой прибыли в резервный фонд	84	82
Погашен непокрытый убыток за счет резервного фонда	82	84
Списан убыток путем доведения суммы уставного фонда до величины чистых активов	80	84
Погашен убыток простого товарищества за счет целевых взносов его участников	75-1	84
Направлена нераспределенная прибыли на пополнение уставного фонда унитарного предприятия государственной формы собственности	84	80

Для систематизации информации о распределении прибыли в организации, а также для формирования данных об использовании прибыли, необходимых для налогообложения, учеными и практиками предложено детализировать учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль» с учетом особенностей использования, льготирования при налогообложении и распределения прибыли в Республике Беларусь. Инструкцией по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 мая 2003 гола №89, установлено, что аналитический учет нераспределенной прибыли организуется таким образом, чтобы можно было обеспечить формирование информации по направлениям ее использования. Перечень направлений использования нераспределенной прибыли определяется уставом (учредительным договором) организации.

Инструкцией о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 г. №16 (п.65), определено, что формирование данных отчета о движении источников собственных средств (форма №3) данные о нераспределенной прибыли (непокрытом убытке) показываются раздельно по направлениям ее использования (распределения). С этой целью нами также предлагается открывать к счету 84 «Нераспределенная прибыль» следующие субсчета: 1 «Прибыль, подлежащая распределению», 2 «Дивиденды (доходы) к начислению», 3 «Фонд накопления», 4 «Фонд потребления», 5 «Фонд расходов на благотворительные цели», 6 «Прочие фонды и отчисления на другие цели».

2.4 Отчетность о прибылях и убытках и направления ее совершенствования.

Для оценки финансовой устойчивости результатов хозяйственно-финансовой деятельности организации органами государственного контроля, собственникам, учредителям, акционерам, обычным кредиторам и иным заинтересованным лицам нужна экономическая информация о состоянии ее имущества и обязательств. Одним из основных источников такой информации является бухгалтерская отчетность.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность- это система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период.[ c 346]

Белкоопсоюзом, по согласованию с Министерством финансов РБ, установлен состав бухгалтерской отчетности, который организации потребительской кооперации обязаны предоставлять в течение установленного срока в вышестоящие организации.

В состав бухгалтерской отчетности для организации всех форм собственности, кроме бухгалтерского баланса, входит Отчет о прибылях и убытках (ф №2)

В Отчете о прибылях и убытках данные о доходах, расходах и финансовых результатах формируются нарастающим итогом с начала года до отчетной даты,

Порядок представления данных в Отчете о прибылях и убытках зависит от признания организацией доходов исходя из характера своей деятельности, вида доходов, размера и условий их получения (доходы от обычных видов деятельности или прочие поступления -- операционные, внереализационные).

По строке «Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей» показывается выручка от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг, учитываемая по кредиту счета 90 «Реализация», за вычетом налогов, начисляемых по дебету счета 90 «Реализация», для определения финансовых результатов от реализации.

По строке «Себестоимость реализованных товаров, продукции, работ, услуг отражаются:

организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг - расходы, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (без учета сумм, отражаемых по статье «Управленческие расходы», относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам.

Организацией, занятой в торговой, снабженческой, сбытовой деятельности и общественном питании, -- покупная стоимость товаров, выручка от реализации которых отражена по строке 010 данной формы;

организацией -- профессиональным участником рынка ценных бумаг -- покупная (учетная) стоимость ценных бумаг, выручка от реализации которых отражена по строке 010 данного отчета.

При определении себестоимости реализованной продукции, работ, услуг следует руководствоваться Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденными Министерством экономики Республики Беларусь от 26 января 1998 г. № 19-12/397, Министерством финансов Республики Беларусь от 30 января 1998 г. № 3, Министерством статистики и анализа Республики Беларусь от 30 января 1998 г. № 01-21/3 и Министерством труда Республики Беларусь от 30 января 1998 г. № 03-02-07/300 , с учетом внесенных в них изменений и дополнений, а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в части, не противоречащей Основным положениям по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

В случае признания организацией в соответствии с установленным порядком управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по видам деятельности по данной статье отражаются затраты на производство проданных продукции, работ, услуг без учета общепроизводственных расходов. Общепроизводственные расходы при этом отражаются по статье «Управленческие расходы».

Затраты. связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения в данные этой статьи не включаются, а отражаются по статье «Расходы на реализацию» Отчета о прибылях и убытках.

По строке «Управленческие расходы» отражаются суммы, учтенные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «О6щехозяйственные расходы» (в части условно-постоянных расходов) в соответствии с установленным порядком и списываемые с него при определении финансовых результатов непосредственно в дебет счета 90 «Реализация-.

Организацией -- профессиональным участником рынка ценных бумаг по данной статье отражается сумма издержек по ее деятельности.

По статье «Расходы на реализацию» (строка 040) отражаются:

организацией, занятой производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, -- расходы по сбыту, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам;

организацией занятой торговой, снабженческой, сбытовой и иной посреднической деятельности-- издержки обращения, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и приходящиеся на реализованные товары.

В разделе II «Операционные доходы и расходы» раскрывается информация о суммах полученных доходов и соответствующих им расходов, имеющих существенное влияние на финансовые результаты деятельности организации за отчетный период:

по статьям данных разделов отражаются данные по реализации основных средств и прочего имущества (строки 060 и 070). другие случаи выбытия имущества. При этом доходы причитающиеся по этим операциям и расходы, связанные с получением этих доходов, показываются по этим строкам развернуто.

В случае выбытия амортизируемого имущества по строке «Расходы от операций с имуществом» показывается недоаморгизированная стоимость выбывающих основных средств или нематериальных активов.

Кроме того, по строкам 060 и 070 приводится информация о сдаче имущества в аренду (передаче во временное владение и пользование);

по строкам 080 и 090 приводится информация о вкладах организации в уставные фонды других организаций от операций с ценными бумагами, доходы и расходы от совместной деятельности;

в составе прочих операционных доходов и расходов (строки 100 и 110) в соответствии с законодательством отражаются операции по продаже и конверсии иностранной валюты, по созданию и восстановлению в соответствии с законодательством резервов, суммы от дооценки и уценки материальных ценностей, другие.

По статьям раздела III «Внереализационные доходы и расходы» показываются результаты от внереализационных доходов и расходов.

В составе внереализационных доходов (строка 130) и внереализационных расходов (строка 140) показываются доходы и расходы, приведенные а Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета к счету 92 «Внереализационные доходы и расходы», с учетом требований, установленных Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации»

По статье «налоги и сборы, платежи и расходы, производимые из прибыли» (строка 170) показываются отраженные в бухгалтерском учете суммы налога на прибыль (доход), налога на недвижимость, транспортного сбора и другие налоги и сборы, исчисленные организацией в соответствии с установленным законодательством Республики Беларусь порядком за счет прибыли и учтенные на счете 99 «Прибыли и убытки».

По данной статье показываются также суммы прибыли, направленные организацией в соответствии с учредительными документами на осуществление отдельных расходов (социальные выплаты, др.).

При заполнении строк «Прибыль (убыток) от реализации» (строка 050), «Прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов» (строка 120), «Прибыль (убыток) внереализационных доходов и расходов» (строка 150) и «Итого прибыль (убыток) за отчетный период» (строка 160) сумма убытка отражается со знаком минус.

По строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (строка 180) показывается сумма образовавшегося на отчетную дату финансового результата (прибыль или убыток), подлежащая распределению или покрытию соответствующими источниками собственных средств.

Расшифровка источников собственных средств, направленных на покрытие убытков, приводится в Отчете о движении источников собственных средств.

В разделе «Расшифровка отдельных доходов и расходов» Отчета о прибылях и убытках приводятся следующие данные:

о сумме выручки, полученной от реализации товаров, продукции, работ, услуг, в том числе налоги и субсидии, включаемые в цену;

об отдельных расходах, признанных в отчетном периоде в составе себестоимости реализованной продукции, товаров, работ, услуг (издержек обращения) или в качестве операционных и внереализационных, по данным бухгалтерского учета и по данным налогового учета.

Данные приводятся в целом по организации (по всем видам деятельности) без учета внутрихозяйственного оборота. К внутрихозяйственному обороту относятся затраты, связанные с передачей изделий, продукции, paбот и услуг внутри организации для нужд собственного производства, обслуживающих хозяйств и др. Приравниваются к данному обороту затраты по браку, при простоях, возмещаемые виновными лицами (юридическими и физическими), расходы, списанные в установленном порядке на финансовые результаты и собственные источники организации.[ c ]

Важное значение имеет дальнейшее совершенствование отчета о прибылях и убытках, содержание которого за последние годы хоть и претерпело существенные изменения, однако как показывает опыт, его информационная емкость и аналитические возможности весьма ограничены. Это выражается в том, что он не дает полной информации для оценки эффективности отдельных видов деятельности (операционной, инвестиционной и финансовой), не позволяет увязать денежные потоки с финансовыми результатами по видам деятельности и т.д. Опыт зарубежных стран доказал целесообразность составления отчета о финансовых результатах предприятий исходя из экономической концепции прибыли. Группировка доходов и расходов по характеру деятельности (основной, инвестиционной и финансовой), обособленный учет экстраординарных поступлений и расходов и другие специфические моменты этой модели позволяют всем заинтересованным сторонам оценить экономическую жизнеспособность предприятия, его надежность в финансовом отношении, определять степень операционного и финансового рисков. Такой дифференцированный учет доходов и расходов необходим также для определения цены собственного и заемного капитала, рентабельности совокупных активов, операционного капитала, финансовых инвестиций, собственного капитала, эффекта финансового левериджа и других показателей.

...