Облік на підприємствах з різними видами діяльності

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. Синтетичний облік надходження та руху товарів з оптових підприємств

Синтетичний облік товарів здійснюється на активному інвентарному рахунку 41 «Товари» Сальдо цього рахунку завжди дебетове. По дебету рахунка 41 «Товари» відображаються операції по надходженню товарів, а по кредиту - відпуск товарів.

Рахунок 41 «Товари» має декілька субрахунків. Для обліку товарів на оптових підприємствах застосовується субрахунок 41.1 «Товари на складах». Бухгалтерський облік товарів регламентується Положенням «Про порядок реалізації та ведення бухгалтерського обліку, пов'язаних з продажем товарів». Кореспонденція рахунків по надходженню товарів і тари на оптовому підприємство приведено в табл.

По даним звітності матеріально-відповідальних осіб роблять записи у регістри бухгалтерського обліку, в яких відображається рух товарів і тари, визначаються залишки.

Основні кореспонденції рахунків по надходженню товарів і тари оптовим підприємствам, без застосування рахунків 18 (ВВ) та 48 (ВД)

41.1 Товари на складах, 41.3 «Тара під товарами і порожня». В кожному рядку записується прізвище матеріально-відповідальної особи, номер і дата документу, залишку товарів, тари на початок звітного періоду, обороти по дебету і кредиту в кореспонденції з кредитуємими та дебетуємими рахунками, сума залишку окремо по товарам і тарі на кінець звітного періоду.

Оборот по дебету рахунку 41 «Товари» по кожному рядку повинен дорівнювати загальній сумі надходження товарів і тари у даному звітному періоді, а оборот по кредиту цього рахунку - загальній сумі видатку товарів і тари.

На основі товарних звітів роблять записи також у журнал-ордер по рахунку 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».

Журнал-ордер рахунку 45 «Товари відвантажені, виконані роботи і послуги» вже не використовується. Рахунок 41» Товари» напряму списується на рахунок 46 «Реалізація», що передається одразу на рахунок 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками».

Підсумки у журналі-ордері рахунку 41 «Товари» і відомості звіряють з іншими обліковими регістрами. Суми товарів і тари, одержаних від постачальників, звіряють з журналом-ордером рахунку 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками». Суми внутрішнього відвантаження по відомості і журналу-ордеру по рахунку 41 «Товари» повинні бути рівні. Суму товарів і тари, які були повернуті постачальникам або передані іншим підприємствам, потрібно співставити з даними відомості по журналу-ордеру рахунку 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».

Синтетичний облік реалізації товарів із складів оптових підприємств ведеться на операційно-результативному рахунку 46 «Реалізація». Цей рахунок використовується для відображення списання товарів з матеріально-відповідальних осіб і оприбутковання виручки від реалізації, для визначення валового доходу від реалізації контролю за виконанням плану товарообігу.

Підсумок обороту по дебету рахунку 46 - це сума реалізованих товарів по пониженим цінам з податком на добавлену вартість, а по кредиту - по цінам реалізації. Результат від реалізації товарів /валовий доход від реалізації/ представляє собою суму реалізованої торговельної надбавки оптового підприємства і виявляється шляхом співставлення оборотів по кредиту і дебету рахунку 46 «Реалізація».

Основна кореспонденція рахунків по реалізації товарів підприємством оптової торгівлі, без застосування рахунків 18 (ВВ) та 48 (ВД)

облік оптовий заготівельний націнка

Як видно з приведених даних, на підприємстві кореспонденція рахунків руху товарів в цілому відповідає вимогам нормативних документів. Лише не відповідає кореспонденція рахунків при митному оформленні імпортних товарів, де митні збори віднесені до витрат обертання, а не на собівартість товарів, чим порушено «Положення по бухгалтерському обліку операцій в іноземній валюти» нак. 29 Міністерства фінансів України від 14.02.1996 р. В дебет рахунку 41/1 записується тільки вартість товарів, фактично надійшовших на підприємство. При надходженні товарів по імпорту, оформляється вантажна митна декларація, вартість товарів, отриманих від постачальників збільшується на суму митних зборів, акцизного збору. В бухгалтерському обліку, суми до сплати митних зборів, акцизного збору відображаються: Д-т 41/1 К-т 76, 68/акциз, 60 на суми, відповідно: митних зборів, акцизного збору та постачальнику по курсу НБУ на дату оформлення ВМД.

2. Облік транспортно-заготівельних витрат

До транспортно-заготівельних витрат (ТЗР), пов'язаних з придбанням матеріалів, відносяться (п. 70 Методичних вказівок по МПЗ):

- Витрати на транспортування і завантаження матеріалів в транспортні засоби;

- Витрати на зберігання матеріалів;

- Витрати на утримання заготівельно-складського апарату;

- Винагороди, сплачені посередницьким організаціям, через які придбані матеріали;

- Витрати на тару;

- Митні збори та інші платежі, пов'язані з імпортом матеріалів;

- Нестачі і втрати від псування матеріалів у дорозі в межах норм природного убутку;

- Інші витрати, пов'язані з придбанням матеріалів.

У бухгалтерському обліку транспортно-заготівельні витрати можна враховувати одним з трьох способів:

- Включати до фактичної собівартості матеріалів (тобто ураховувати ці витрати на тому ж субрахунку рахунку 10, що й самі матеріали);

- Відображати на окремому субрахунку рахунку 10 (наприклад, на субрахунку 10-10 «Транспортно-заготівельні витрати»),

- Враховувати на рахунку 15 «Заготівельні та придбання матеріальних цінностей».

Спосіб, який організація обрала для обліку транспортно-заготівельних витрат, вона повинна відобразити у своїй обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку.

Перший спосіб доцільно використовувати в організаціях з невеликою номенклатурою матеріалів, а також у випадках суттєвої значущості окремих видів і груп матеріалів. При цьому способі транспортно-заготівельні витрати списуються на рахунки з обліку витрат разом із вартістю матеріалів, переданих у виробництво.

Другий спосіб. Якщо для обліку ТЗР обраний окремий субрахунок рахунку 10, то для їх списання провадиться окремий розрахунок. ТЗР звітного місяця списуються або за відсотком, який склався на початок звітного періоду, або по нормативному відсотку, закладеного в планових калькуляціях з відповідними коректуваннями.

Третій спосіб обліку ТЗР застосовують організації, які враховують запаси за обліковими цінами. У цьому випадку ТЗР входять до складу відхилень у фактичній собівартості матеріалів від їх облікової ціни і списуються в повній сумі після закінчення звітного періоду на рахунок 16.

Пункт 88 Методичних вказівок дозволяє списати на рахунок 20 «Основне виробництво» або рахунок 23 «Допоміжні виробництва» всю суму ТЗР, які не включені у вартість матеріалів. Щоправда, лише за тієї умови, що питома вага ТЗР у вартості матеріалів не перевищує 10 процентів.

У податковому обліку транспортно-заготівельні витрати можна враховувати двома способами. Або відносити їх на інші витрати, або включати в покупну вартість. Другий варіант пропонує пункт 2 статті 254 Податкового кодексу РФ. Право ж вибору між двома варіантами обліку надає бухгалтеру пункт 4 статті 252 Податкового кодексу РФ. Нагадаємо, він говорить, що платник податків самостійно вирішує, як врахувати витрачені кошти, якщо їх з рівними підставами можна віднести до декількох видів витрат.

Згідно з П(С) БО 9 «Запаси» до складу первісної вартості то - варів, придбаних за гроші, включають суму транспортно-заготі - вельних витрат, безпосередньо пов' язаних з придбанням таких товарів.

1. До транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) відносять: витрати, пов'язані з придбанням товарів:

2.оплата за навантажувально-розвантажувальні роботи, транспортування товарів усіма видами транспорту, страхування ризиків транспортування і т. ін.

Необхідно враховувати, що до складу транспортних витрат відно - сять не лише вартість транспортних послуг сторонніх органі - зацій, а й витрати торгового підприємства на доставку придба - них товарів власним або орендованим транспортом (вартість пального та інших матеріалів, оплата відрядження водіям, орен - дна плата за автомобіль, оплата праці експедитора і водія тощо).

Облік ТЗВ можна вести одним з двох методів:

методом прямого розподілу з включенням суми ТЗВ без - посередньо до фактичної собівартості придбаних товарів;

методом обліку ТЗВ загальною сумою на окремому субра - хунку з наступним розподілом їх між залишком товарів на кінець місяця та реалізованими за звітний місяць товарами.

Метод прямого розподілу ТЗВ полягає в тому, що суму цих витрат розподіляють між конкретними одиницями придбаних товарів. Базою розподілу ТЗВ у цьому випадку може бути кількість одиниць, маса або вартість придбаного товару. Цей метод роз - поділу ТЗВ є досить точним, але його застосування можливе лише за умови, що витрати на заготівлю можна ідентифікувати з кон - кретними одиницями (видами) товару та їх сума стає відома підприємству одночасно з купівельною вартістю товару. Тому цей метод більш поширений при торгівлі великогабаритними, дорогоцінними, ексклюзивними екземплярами товарів. В обліку ці операції відображають такими записами (табл. 5.7).

При передачі такого товару в роздрібну торгівлю (у магазин і т. ін.) його оцінюють за фактичною собівартістю.

У тих випадках, коли технічно неможливо або недоцільно відносити ТЗВ прямо до собівартості конкретних товарів, їх на - копичують протягом місяця на окремому субрахунку у складі синтетичного рахунку 28 «Товари» (субрахунок 289 «Транспортно-заготівельні витрати»), а потім розподіляють за середнім відсот-ком до вартості реалізованих за місяць товарів та залишку товарів на кінець місяця (на складі та у магазині). Це буває у тихвипадках, коли одночасно придбавають великий асортимент товарів і визначити частку ТЗВ, що припадає на кожен вид товару, практично неможливо або ж коли сума ТЗВ може бути правильно визначена лише в кінці місяця. Такий метод розподілу ТЗВ у роздрібній торгівлі використовують значно частіше, ніж метод прямого розподілу.

Відображення в обліку транспортно-заготівельних витрат, віднесених безпосередньо на собівартість придбаних товарів

Суть методу розподілу ТЗВ за середнім відсотком полягає у визначенні середнього відсотка ТЗВ у відношенні до загальної продажної вартості товару. Визначений таким чином середній відсоток ТЗВ виконує роль коефіцієнта їх розподілу. Помножив - ши цей коефіцієнт на вартість реалізованого товару, визначають суму ТЗВ, що припадає на реалізований товар і підлягає списан - ню та віднесенню на собівартість останнього. Решта ТЗВ відно - ситься до залишку нереалізованих товарів на кінець місяця.

Середній відсоток ТЗВ визначають за формулою:

%ТЗВс = (ТЗВпоч + ТЗВнад): (Тпоч + Тнад),

де ТЗВпоч - сума ТЗВ на початок місяця;

ТЗВнад - сума ТЗВ за звітний місяць;

Тпоч - вартість товарів на початок місяця;

Тнад - вартість товарів, що надійшли (прибутковані) за звітний місяць.

У даному розрахунку вартість товару доцільно брати за ціною придбання, тобто без суми ПДВ і ТЗВ. Суму ТЗВ, що припадає на реалізовані товари, визначають за формулою:

ТЗВ виб = Твиб * %ТЗВс,

де Твиб - вартість реалізованих за звітний місяць товарів за ціною придбання.

Таку методику розподілу ТЗВ доцільно застосовувати підприємствам, у яких частина товарів зберігається на складі, а частина - безпосередньо у магазині і які використовують різні методи оцінки товарів: на складі - за купівельною вартістю, а у магазині - за ціною продажу.

Розглянемо такий приклад:

а) залишки на початок місяця на рахунках обліку товарів

«Товари на складі» - 150000 грн (за купівельною варті - стю);

«Товари у торгівлі» - 250000 грн (за продажною вартістю);

285 «Торгова націнка» - 80000 грн;

289 «Транспортно-заготівельні витрати» - 20000 грн;

б) господарські операції за звітний період (табл. 5.8).

в) сума транспортно-заготівельних витрат, що припадає на залишок товарів на складі та у магазині

(20000 + 2000): (150000 + 250000 - 80000 + 25000) * (150000 +

Відображення в обліку господарських операцій з розподілу транспортно-заготівельних витрат за середнім відсотком

+ 250000 - 80000 + 25000 - 61511) = 18078 грн, або 20000 + 2000 - 3922 = 18078 грн;

г) за наведеними даними залишки на рахунках на кінець

місяця становитимуть:

на субрах. 281 - 155000 грн;

на субрах. 285 - 59511 грн;

на субрах. 282 - 188000 грн;

на субрах. 289 - 18078 грн.

З наведеного прикладу видно, що в сумі торговельної на - цінки повинна бути врахована і частка на покриття транспорт - но-заготівельних витрат.

Ті ж підприємства роздрібної торгівлі, що реалізують това - ри, які швидко псуються і які не можна тривалий час зберігати на складі, облік придбаних товарів ведуть лише за цінами прода - жу. Таким підприємствам П(С) БО 9 «Запаси» рекомендує роз - поділяти ТЗВ за середнім відсотком, розрахованим не до купі - вельної, а до продажної вартості товарів. Але і в цьому випадку, на нашу думку, сума торгової націнки повинна включати певну частку на покриття ТЗВ (хоча П(С) БО 9 передбачає дещо іншу методику обліку і розподілу ТЗВ).

3. Розрахунок реалізованих торгових націнок

Як уже зазначалося, протягом місяця на дебеті рахунка «Собівартість реалізації» вартість реалізованих товарів відображається - за продажними цінами. Для того щоб визначити купівельну (реальну) вартість цих товарів і виявити валовий дохід від їх реалізації, наприкінці місяця має бути визначена і списана сума торговельних націнок і знижок, які відносяться до цих товарів.

Від точності обчислення собівартості реалізованих торгових знижок (націнок) залежить реальність виявленого фінансового результату: завищення реалізованих торгових знижок (націнок) призводить до необґрунтованого збільшення прибутку, а зниження - до його зменшення.

Суму торговельних націнок (знижок) визначають або на підставі інвентаризаційних описів (обчисленням торгової знижки за кожним товаром, внесеним до опису, якщо наприкінці місяця проводилась інвентаризація), або виходячи із середнього процента торговельних знижок (націнок) до всієї маси реалізованих і залишку нереалізованих товарів на підставі спеціального наведенного далі розрахунку.

1. До суми торговельних знижок (націнок) на залишок товарів на початок місяця (кредитове сальдо до рахунка «Торговельна націнка») додають суму кредитового обороту за цим рахунком (одержані знижки, зроблені націнки) і віднімають суму обороту за дебетом рахунка (на інші списання).

2. До вартості реалізованих за місяць товарів за продажними цінами (оборот за дебетом рахунка «Собівартість реалізації») додають вартість залишку товарів на кінець місяця (дебетове сальдо рахунка «Товари»).

Обчислена сума знижок (націнок) на залишок нереалізованих на кінець місяця товарів записується як кредитове сальдо субрахунка «Торговельна націнка». Це дає змогу визначити купівельну ціну залишку товарів як різницю між їх продажною ціною і сумою знижок (націнок) на відповідну дату.

Сума знижок (націнок), які відносяться до товарів реалізованих, списується способом «червоного сторно» на дебет рахунка «Собівартість реалізації» в кореспонденції з кредитом рахунка «Торговельна націнка».

Діленням здобутої суми торговельних знижок (націнок) на вартість реалізованих і залишок нереалізованих на кінець місяця товарів і множенням на 100 визначають середній процент знижок (націнок).

Множенням вартості залишку нереалізованих на кінець місяця товарів на середній процент знижок (націнок) і діленням на 100 визначають суму торговельних знижок (націнок), які відносяться до цього залишку.

Відніманням із всієї суми торговельних знижок (націнок) суми знижок (націнок), які відносяться до залишку товарів, визначають суму знижок (націнок), які відносяться до товарів реалізованих.

За встановленим пунктом 22 ПСБО 9 «Запаси» порядком розрахунку торговельних націнок на реалізовані товари торговельна націнка на залишок товарів не розраховується. Але цей показник надто важливий і вельми необхідний для контролю за собівартістю залишку товарів і відображення її в балансі, а також для контролю за правильним визначенням фактичної собівартості реалізованих товарів і відповідно за об'єктивністю фінансових результатів торгівлі.

Щодо нового порядку визначення торговельних націнок, які відносяться до реалізованих товарів, то необхідно наголосити, що цей порядок нераціональний та приводить до неправильного визначення і відображення в бухгалтерському обліку фінансових результатів торгівлі.

Недоречним і нераціональним є облік на субрахунку 285 «Торгова націнка» різниць між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару. Тим більше, що Інструкція не встановлює порядку списання цих різниць із субрахунку 285. Таке неконкретизоване положення Інструкції викличе ускладнення синтетичного й аналітичного обліку торговельної націнки та помилки в облікових записах.

обліковують торговельні націнки на товари (товарні надбавки), тобто різницю між продажною та покупною вартістю товарів. Згідно з Інструкцією списання за розрахунками суми торговельної націнки на реалізовані товари відображається в обліку за дебетом субрахунку 285 «Торгова націнка» і кредитом субрахунку 281 «Товари на складі» і 282 «Товари в торгівлі». Таким записом на суму реалізованої торговельної націнки зменшується відповідно сума торговельної націнки та сума продажної вартості реалізованих товарів з метою визначення фактичної їх собівартості. Але зробити ці записи раціонально в синтетичному і аналітичному обліку товарів практично неможливо.

Крім того, що передбачені новим Планом рахунків субрахунки до рахунку 28 «Товари» заледве чи можуть бути використані на торговельних підприємствах, які здійснюють один вид торговельної діяльності (оптову, роздрібну торгівлю, громадське харчування), Інструкція не вказує на те, як та на якому рахунку повинна раціонально відображатись у бухгалтерському обліку первісна вартість товарів з урахуванням витрат, що входять до первісної їх вартості, як має відображатись у синтетичному та аналітичному обліку собівартість реалізованих товарів.

Передбачена Інструкцією контировка на списання торговельної націнки, яка відноситься до реалізованих товарів (Дт 285 - Кт 281, 282), означає, що товари, які оприбутковуються та реалізуються, а також списуються в розхід з інших причин за продажними цінами, повинні бути списані за звітами матеріально відповідальних осіб, в синтетичному та аналітичному обліку за купівельною вартістю (фактичною собівартістю). Але раціонально здійснити такі записи практично неможливо.

Зауважимо до цього, що в оприлюдненій типовій кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку для господарських операцій із запасами застосовується інший підхід до відображення в синтетичному обліку продажної вартості та фактичної собівартості реалізованих товарів з допомогою двох наступних записів:

1. Списується на реалізацію собівартість реалізованих товарів:

Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів» Кт 282 «Товари в торгівлі»

(Ще раз наголосимо, що з рахунку 282 «Товари в торгівлі» треба списати фактичну собівартість, якої на цьому рахунку немає, бо товари в синтетичному й аналітичному обліку відображаються за продажними цінами).

2. Списується за розрахунком сума торгової націнки, що припадає на реалізацію товарів (методом «червоне сторно»):

Дт 282 «Товари в торгівлі» Кт 285 «Торгова націнка»

(Друга контировка, що повинна складатись для виходу на облікову продажну вартість реалізованих товарів, рівнозначна наведеному в Інструкції додатному запису Дт 285 - Кт 282, але так само недоречна).

Наведені вище дві бухгалтерські проводки слід розуміти так, що реалізовані протягом звітного місяця роздрібними торговельними підприємствами товари, які оприбутковані і обліковуються за продажними (роздрібними) цінами, необхідно списати в розхід за звітами матеріально відповідальних осіб та з їхніх аналітичних рахунків за фактичною собівартістю. Але звідки її взяти?

Для того, щоб відобразити в обліку продажну вартість реалізованих товарів, до їх фактичної собівартості треба додати суму торговельної націнки, яка за розрахунком відноситься до реалізованих товарів. Але ж цей розрахунок складається 5-10 числа наступного місяця. То як списувати продані товари протягом місяця, як пов'язати ці записи в синтетичному й аналітичному обліку, як списати товари за фактичною собівартістю, якщо вони обліковуються за продажними цінами?

Мусимо виходити з того факту, що в роздрібній торгівлі та на оптових підприємствах, які обліковують товари за продажними цінами, практично неможливо відобразити в синтетичному й аналітичному обліку та раціонально визначити безпосередньо на рахунку 28 «Товари» фактичну собівартість реалізованих товарів.

На перший погляд, наведені в Інструкції та в типовій кореспонденції рахунків бухгалтерські записи на відображення в бухгалтерському обліку фактичної собівартості реалізованих товарів, які обліковуються за продажними цінами, прийнятні, а на ділі маємо нераціональне методологічне вирішення цього питання:

Проблему організації та ведення бухгалтерського обліку в торгівлі необхідно вирішувати на основі раціонального застосування в новій системі бухгалтерського обліку в торгівлі відпрацьованих раніше, звичних та раціональних способів і прийомів, змінивши їх відповідно до вимог національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та нового Плану рахунків.

Виходячи з вищевикладеного, на погляд автора, фактична собівартість реалізованих товарів має визначатись на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів», а сума торговельної націнки, яка відноситься за розрахунком до реалізованих товарів, повинна списуватись бухгалтерською проводкою:

Дт 285 «Торгова націнка» (або рахунку 29)

Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» - на зменшення продажної вартості реалізованих товарів, що повинна відображатись за дебетом субрахунку 902, або рівнозначним записом способом червоного сторно:

Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів»

Кт 285 «Торгова націнка» (або рахунку 29) - на зменшення дебетового обороту субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів», врахованого за продажною вартістю товарів.

Размещено на Allbest.ru