Организация учета и контроля на предприятиях жилищно-коммунального хозяйства

- работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями;

- инструментов, производственного инвентаря и др.

Расходы на оплату труда и отчисления на социальные нужды. В составе элемента себестоимости «Затраты на оплату труда» отражаются затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате организации работников, занятых в основной деятельности. Сумма оплаты труда облагается единым социальным налогом, взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и взносам на обязательное пенсионное страхование.

По элементу «Амортизация основных средств» отражаются амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, находящихся в собственности, хозяйственном ведении либо оперативном управлении, а соответственно на балансе предприятий ЖКХ. Сумма амортизационных отчислений определяется исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм.

К элементу «Прочие затраты» в составе себестоимости услуг относятся налоги, сборы, платежи (включая платежи по обязательным видам страхования), отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ, затраты на оплату процентов по полученным кредитам, оплата работ по сертификации продукции, затраты на командировки, плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану, за подготовку и переподготовку кадров, на гарантийный ремонт и обслуживание, оплата услуг связи, плата за аренду в случае аренды отдельных объектов основных средств (или их отдельных частей), амортизация по нематериальным активам, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости услуг, но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

По способу включения в себестоимость продукции расходы предприятий делятся на прямые и косвенные.

Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, отчислений на социальные нужды, амортизации основных средств и др.

По кредиту сч. 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы могут списываться со сч. 20 «Основное производство» в дебет счетов: 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 90-2 «Себестоимость продаж» и др.

К косвенным расходам относятся: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы отражаются на сч. 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с другими организациями (лицами) и др.

Расходы, учтенные на сч. 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет сч. 20 «Основное производство». Указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет сч. 90-2 «Себестоимость продаж».

При определении себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), предприятиям жилищно-коммунального хозяйства следует руководствоваться отраслевой методикой планирования, учета и калькулирования себестоимости жилищно-коммунального хозяйства, утвержденной постановлением Государственного комитета по строительной архитектуре и жилищной политике от 23.02.1999 №9.

Списываемые на затраты производства расходы должны иметь непосредственное отношение к выпускаемой и реализуемой продукции (работам, услугам), быть обусловлены технологией и организацией производства и возмещаться покупателями (заказчиками).

Для целей налогообложения произведенные организацией затраты принимаются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.

Объектами калькулирования себестоимости на малых предприятиях являются услуги по каждому виду деятельности в сфере жилищно-коммунального хозяйства, а калькуляционной единицей - соответствующие измерители:

- жилищное хозяйство - кв. м общей площади жилья;

- водоснабжение - куб. м отпущенной воды;

- водоотведение - куб. м сточной отведенной жидкости;

- горячее водоснабжение - Гкал отпущенной тепловой энергии;

- электроснабжение - кВт.ч отпущенной электроэнергии;

- санитарная уборка городов:

- вывоз бытового мусора - куб. м бытовых отходов;

- уличная уборка - кв. м убираемой площади.

Учет, калькулирование и планирование затрат необходимы для определения тарифа, являющегося стартовым при проведении конкурса на право заключения договора.

2.2 Учет затрат на производство коммунальных услуг и направление его развития

В современных экономических условиях складываются новые подходы к формированию структуры расходов коммунального предприятия, которые должны быть сбалансированы доходами с учетом величины прямых платежей различных групп потребителей и субсидий местных властей. Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

Однако, несмотря на самостоятельность предприятия в выборе многих вопросов учета производственных затрат, планируется правила учета затрат на производство продукции (работ, услуг) в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции установить отдельными методическими указаниями. Перечень статей затрат, их состав и способы распределения по видам оказываемых услуг определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости с учетом отраслевых особенностей.

В целях реализации Программы демонополизации и развития конкуренции на рынке жилищно-коммунальных услуг 23.02.99 г. Госстроем РФ утверждена «Методика планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства». Она разработана в целях обеспечения единства состава и классификации затрат, методов их учета, исчисления себестоимости в организациях различных видов деятельности жилищно-коммунального хозяйства. Кроме того, учтены особенности планирования и учета затрат, включаемых в себестоимость услуг (продукции, работ) в организациях жилищно-коммунального хозяйства, являющихся подрядчиками по предоставлению услуг потребителям при различных вариантах правового статуса создания служб, выполняющих функции заказчика, и их взаимоотношений с организациями ЖКХ.

Себестоимость услуг жилищно-коммунального хозяйства представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства и реализации услуг природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат на их производство и реализацию. При разработке методики было учтено, что система бухгалтерского учета на предприятии должна обеспечить учет по необходимым классификационным признакам и своевременное представление информации о текущих производственных издержках в разрезе необходимой классификации.

Затраты на производство и оказание услуг группируются по элементам и статьям, формируются по месту возникновения, объектам учета, планирования и калькулирования себестоимости. В методических указаниях отмечается, что под элементами затрат понимаются затраты, однородные по своему экономическому содержанию, а под статьями - затраты, включающие один или несколько элементов. Классификация затрат по элементам включает материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов); затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизацию основных средств (кроме жилищного фонда); прочие затраты, включая ремонтный фонд. Такая классификация необходима при анализе структуры текущих издержек производства.

Группировка затрат по статьям себестоимости услуг включает следующие статьи: материалы; топливо; электроэнергия; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; ремонтный фонд; ремонт и техническое обслуживание или резерв расходов на оплату всех видов ремонтов; содержание и обслуживание внутридомовых сетей; проведение аварийно-восстановительных работ; покупная продукция; прочие прямые затраты, в том числе отчисления на оплату работ службы заказчика; цеховые расходы; общеэксплуатационные расходы; внеэксплуатационные расходы.

Указанная классификация призвана обеспечить разграничение между теми затратами, которые прямо включаются в себестоимость, и теми, которые распределяются дополнительно. Особенность состава затрат ЖКХ, связанная с проводимой реформой, состоит в учете дополнительных статей, отражающих порядок начисления амортизации, создание ремонтного фонда и ряда других. Эти затраты мы рассмотрим более подробно.

Особое внимание уделяется затратам на создание страховых фондов (резервов). Эти затраты в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации, включают затраты для финансирования расходов по предупреждению и ликвидации последствий аварий, пожаров, стихийных бедствий, экологических катастроф и других чрезвычайных ситуаций, а также для страхования имущества организаций, жизни работников и гражданской ответственности за причинение вреда имущественным интересам третьих лиц.

В соответствии с «Концепцией реформы жилищно-коммунального хозяйства в Российской Федерации», после принятия соответствующего законодательства об обязательном страховании жилищного фонда предусмотрено создание фондов для страхования жилья, затраты на которые по установленным нормам будут включаться в себестоимость услуг по содержанию и ремонту жилья и использоваться для финансирования расходов по предупреждению и ликвидации последствий аварий, пожаров, стихийных бедствий и других чрезвычайных ситуаций. Платежи (страховые взносы) по обязательным видам страхования производятся в соответствии с установленным законодательством порядком.

Впервые в затраты, связанные с управлением производством, включены затраты на проведение экспертизы тарифов независимыми экспертными организациями аудита. Такая экспертиза проводится:

- в процессе подготовки хозяйствующими субъектами соответствующих расчетов и обоснований на регулируемый период, установленный действующими нормативными актами для расчета показателей, включаемых в тариф;

- при инициативном обращении хозяйствующих субъектов в регулирующие органы с просьбами пересмотра тарифов в течение регулируемого периода;

- в случае несогласия хозяйствующего субъекта с утвержденной регулирующим органом величиной тарифа;

- в иных случаях по соглашению между хозяйствующим субъектом и органом, осуществляющим регулирование тарифов.

В составе затрат нашли также отражение затраты на оплату работ службы заказчика, связанных с обеспечением договорных взаимоотношений между производителями и потребителями услуг, осуществлением функций управления объектами ЖКХ, находящимися в муниципальной собственности, а также обслуживанием расчетов между производителями и потребителями. Затраты на оплату работ службы заказчика включаются в себестоимость услуг либо по нормативу, рассчитанному в процентах от планового объема реализации услуг и утвержденному органом местного самоуправления, либо по ценам (тарифам) на работы службы заказчика, утвержденным органом местного самоуправления.

Наибольший удельный вес в себестоимости услуг занимают амортизационные отчисления. По элементу «Амортизация основных средств» отражаются амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств, находящихся в собственности, хозяйственном ведении либо оперативном управлении, а соответственно на балансе организации ЖКХ. Сумма амортизационных отчислений определяется исходя из балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части, производимую в соответствии с действующим законодательством.

При этом, если основные средства объектов инженерной инфраструктуры по договору передаются организации ЖКХ в хозяйственное ведение, то организация ЖКХ по элементу затрат «Амортизация основных средств» отражает амортизационные отчисления на полное восстановление указанных основных средств, а также основных средств, находящихся в ее хозяйственном ведении и используемых ею для обслуживания и ремонта объектов инженерной инфраструктуры. Если же основные средства передаются организации ЖКХ на условиях финансовой аренды (лизинга), то в зависимости от условий договора амортизация на переданные основные средства может начисляться у организации-арендодателя (лизингодателя) или организации-арендатора (лизингополучателя).

Однако если основные средства объектов инженерной инфраструктуры по договору передаются организации ЖКХ только на обслуживание, то эта организация начисляет амортизацию лишь на ту часть основных средств, которая передана в хозяйственное ведение непосредственно ей, находится у нее на балансе и используется для обслуживания и ремонта основных средств. На основные средства объектов инженерной инфраструктуры, находящиеся в хозяйственном ведении и на балансе службы заказчика, амортизацию начисляет последняя. Отражение амортизации в себестоимости жилищно-коммунальных услуг и, в конечном итоге, в тарифах на услуги осуществляется в соответствии с порядком организации бухгалтерского учета в службе заказчика.

В элементе затрат «Амортизация основных средств» отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных средств (помещений), предоставляемых организациями медицинским учреждениям для создания медпунктов непосредственно на территории организации. Организации, производящие в установленном законодательством порядке индексацию начисленных по действующим нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств, отражают по элементу «Амортизация основных средств» также сумму прироста амортизационных отчислений в результате их индексации.

В себестоимости жилищно-коммунальных услуг по-прежнему в составе потерь отражаются: потери от водомерных утечек в сетях, потери материального носителя услуги; проведение аварийно-восстановительных работ, обеспечивающих восстановление работоспособности систем жизнеобеспечения и потребительских качеств услуг; потери от простоев по внутрипроизводственным причинам. Хотим, однако, отметить, что в тариф необоснованно включаются потери предприятия от утечки воды в размере 20% от объема подачи. По нашему мнению, потери, связанные с неэффективной деятельностью предприятия, должны погашаться за счет его чистой прибыли.

Организации жилищно-коммунального хозяйства в составе элемента себестоимости услуг «Прочие затраты» отражают также отчисления в ремонтный фонд. Особенностью основных средств жилищно-коммунального хозяйства, относящихся к объектам инженерной инфраструктуры, является длительный период использования, продолжительный межремонтный срок, высокая стоимость ремонтов. Для обеспечения равномерного включения в себестоимость услуг затрат на проведение особо сложных видов ремонта основных средств организации могут образовывать ремонтный фонд. Отчисления в него определяются исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых в установленном порядке организациями по согласованию с собственником объектов жилищно-коммунального хозяйства (органом местного самоуправления или уполномоченной им организацией, выполняющей функции заказчика).

Кроме того, если основные средства объектов инженерной инфраструктуры по договору передаются организации ЖКХ в хозяйственное ведение или аренду, то начисление ремонтного фонда осуществляется организацией ЖКХ как на указанные основные средства, так и на те основные средства, которые находятся у нее в хозяйственном ведении и используются для обслуживания и ремонта объектов инженерной инфраструктуры (если это необходимо с учетом особенностей и сложности ремонтных работ).

Если же основные средства объектов инженерной инфраструктуры по договору передаются организации ЖКХ только на обслуживание, то организация начисляет ремонтный фонд (если это необходимо с учетом особенностей и сложности ремонтных работ) лишь на ту их часть, которая передана в хозяйственное ведение непосредственно ей, находится у нее на балансе и используется для обслуживания и ремонта объектов инженерной инфраструктуры; на другие основные средства объектов инженерной инфраструктуры ремонтный фонд начисляется службой заказчика, у которой они находятся в хозяйственном ведении либо оперативном управлении. Учет расходов на все виды ремонтов указанных основных средств производится службой заказчика. Отражение ремонтного фонда в себестоимости жилищно-коммунальных услуг и в тарифах на услуги осуществляется в соответствии с порядком организации бухгалтерского учета в службе заказчика.

Расчет нормативов отчислений в ремонтный фонд производится по каждому виду основных средств в соответствии с их стоимостью, сроком проведения ремонтных работ, а также нормативами материальных, энергетических, трудовых и финансовых затрат на их проведение. При отсутствии необходимой нормативной базы для расчетов нормативов отчислений в ремонтный фонд за основу может быть принята динамика расходов на капитальный и текущий ремонты (в сопоставимых ценах) за ряд лет.

При изменении условий осуществления ремонтных работ (изменение состава, организации или технологии выполнения работ, состава основных средств и др.), условий оплаты труда работников, стоимости материалов, энергии нормативы отчислений в ремонтный фонд могут пересматриваться по согласованию с собственником основных средств (органами местного самоуправления или уполномоченной ими организацией, выполняющей функции заказчика). Кроме того, при определении нормативов отчислений в ремонтный фонд необходимо учитывать, что капитальный ремонт водопроводных и тепловых сетей может включать разборку ветхих труб, установку труб в блоке с изоляцией, замену фланцев и арматуры трубопроводов, врезку труб в действующие сети и т.п.

Для правильности отнесения затрат на проведение ремонтных работ перечень работ, относящихся к капитальному ремонту сетей, рекомендуется согласовать с органами местного самоуправления. В тех случаях, когда в организациях ЖКХ не создается ремонтный фонд или создается только по основным фондам объектов инженерной инфраструктуры, затраты на проведение всех видов ремонтов отражаются по статье «Ремонт и техническое обслуживание» или «Резерв расходов на оплату всех видов ремонтов». При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в себестоимость услуг включается сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта.

В случаях, когда в организации не создается ремонтный фонд и не формируются затраты в составе резервов расходов на оплату всех видов ремонтов, затраты на проведение ремонтов (текущих, средних, капитальных) основных средств включаются в себестоимость услуг в том отчетном периоде, в котором они имели место по соответствующим элементам затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда и др.). Отдельные виды затрат, включаемых в состав себестоимости услуг, подлежат корректировке в установленном законодательством порядке для целей налогообложения.

2.3 Классификация затрат на оказание услуг и принципы их учета

По характеру участия в процессе производства затраты делятся на основные и накладные. Основные непосредственно связаны с производством и оказанием услуг, они могут быть прямыми и косвенными. Накладные затраты связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов, участков) или организации в целом и управлением ими. При исчислении себестоимости часть основных затрат можно прямо отнести на оказание конкретных услуг (затраты на оплату труда, стоимость материалов, топлива, электроэнергии, другие расходы, связанные с конкретным объектом калькулирования). Те же расходы, которые невозможно прямо включить в себестоимость определенного вида услуг (цеховые и общеэксплуатационные расходы), распределяются косвенным путем, т.е. пропорционально тому или иному признаку.

Учет затрат в организациях жилищно-коммунального хозяйства осуществляется по статьям калькуляции на основе первичных документов, оформленных в установленном соответствующими положениями порядке.

Основными задачами учета являются объективное отражение затрат на производство и оказание услуг, обеспечение контроля за рациональным использованием средств и выявление резервов ресурсосбережения.

Затраты на основное и вспомогательное производство включаются в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты: предварительной (арендная плата и т.п.) или последующей (оплата отпусков работников, плата за абонентное обслуживание и др.).

Отдельные виды затрат (например, затраты на подготовку и освоение производства, возмещение износа специальных приспособлений и инструментов и т.п.), в отношении которых нельзя точно установить, к какому калькуляционному периоду они относятся, включаются в себестоимость в сметно-нормативном порядке в соответствии с учетной политикой по нормам, заложенным в смету производства и оказания услуг, разработанным в организации. Непроизводительные расходы учитываются по фактическим затратам. В учете их отражают в том отчетном месяце, в котором они выявлены.

Расходы по организации производства и управлению учитываются в статьях себестоимости и «общеэксплуатационные расходы». Цеховые расходы учитывают по каждому производственному подразделению, цеху отдельно, а общеэксплуатационные - в целом по организации нарастающим итогом с начала года.

Общеэксплуатационные, а также внеэксплуатационные расходы относятся на себестоимость каждого вида услуг пропорционально их цеховой себестоимости или другим способом, предусмотренным в учетной политике организации.

В тех случаях, когда подразделение, цех выполняет два и более вида деятельности (например, водоснабжение и водоотведение), цеховые расходы учитываются в целом по подразделению, цеху, а их общая сумма относится на себестоимость каждого вида услуг пропорционально прямым затратам или другим способом, предусмотренным организацией в учетной политике.

С целью объективного учета объема услуг ЖКХ, предоставляемых подразделениями многоотраслевой организации друг другу для последующей реализации конечному потребителю, отражение указанного объема услуг в бухгалтерском учете и отчетности осуществляется по стоимости их производства и предоставления.

Если вспомогательное подразделение организации (например, автобаза, мастерская) обслуживает подразделения, цехи различных видов деятельности жилищно-коммунального хозяйства, то расходы этого подразделения по статьям калькуляции списываются ежемесячно на себестоимость каждого вида деятельности по прямым затратам - прямым назначением, по общим затратам - в порядке, установленном учетной политикой. В тех случаях, когда такое подразделение оказывает услуги как своим подразделениям, так и сторонним организациям, необходимо вести раздельный учет себестоимости услуг, оказанных на сторону и своей организации. Расходы этого подразделения также складываются из прямых, цеховых, общеэксплуатационных и внеэксплуатационных затрат и относятся на себестоимость услуг собственного производства и услуг, выполняемых для сторонних потребителей в порядке, установленном предприятием.

Таким образом, перечень затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определены отраслевыми методическими рекомендациями с учетом характера и структуры оказываемых видов жилищно-коммунальных услуг. В действительности себестоимость продукции должна представлять собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов, сущность его определяется рядом экономических принципов.

Принцип связи с осуществлением предпринимательской деятельности организации вытекает из формулировки себестоимости, приведенной в Положении о составе затрат (п. 1), и заключается в том, что в себестоимость включаются затраты, связанные с процессом производства и реализации.

Принцип разделения текущих и капитальных затрат зафиксирован в п. 6 ст. 8 «Основные требования к ведению бухгалтерского учета» Закона РФ «О бухгалтерском учете». Текущие затраты - это затраты, связанные с потреблением производственных ресурсов в одном хозяйственном цикле. Капитальные затраты связаны с расходами на внеоборотные активы, используемые в нескольких производственных циклах, стоимость которых включается в текущие затраты производства путем начисления износа или амортизации.

Принцип начисления или допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности зафиксирован в разделе 2 «Формирование учетной политики» ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия». Согласно ему факты хозяйственной деятельности предприятия, отражаемые в бухгалтерском учете, относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Принцип допущения имущественной обособленности организации приведен в п. 2 ст. 8 Закона РФ «О бухгалтерском учете» и разделе 2 ПБУ 1/98, его суть заключается в том, что имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия и других юридических лиц.

Принцип последовательности применения выбранных приоритетов указан в п. 6 ПБУ 1/98 и заключается в том, что выбранные приоритеты (стандарты) соблюдаются предприятием неизменно от одного отчетного периода к другому. Их изменение в течение отчетного периода может произойти только в связи с изменением действующих нормативных актов.

Принцип осмотрительности определяет тактику поведения предприятия по отношению к возможным рискам, указан в п. 7 ПБУ 1/98 и предусматривает учет всех факторов, которые могут оказать влияние на имущественное и финансовое положение предприятий. Основой осуществления этого принципа является допущение о том, что предприятие имеет большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

Одной из проблем бухгалтерского учета затрат является возможность применения принципа соответствия, т. к. в настоящее время принят российский стандарт в этой сфере. Универсальным является определение Нидлза Б.: принцип соответствия заключается в том, что расходы должны быть отнесены к отчетному периоду возникновения затрат (а не выплаты денег), связанных с получением доходов, которые в свою очередь должны быть отнесены к отчетному периоду продажи товаров и оказания услуг (а не получение денег). Он предусматривает, что расходы относятся к тому отчетному периоду, в котором были получены доходы, ставшие возможными благодаря этим расходам.

Перечисленные экономические принципы являются основополагающими при решении вопроса о включении в себестоимость затрат на производство.

Учет любых показателей, выступающих в качестве объектов бухгалтерского учета, осуществляется с использованием счетов бухгалтерского учета, предусмотренных «Планом счетов бухгалтерского учета». На муниципальных предприятиях жилищно-коммунального хозяйства по способу включения в себестоимость выделяют прямые затраты, которые ежемесячно суммируют по статьям калькуляции в дебете сч. 20 «Основное производство» с кредита счетов в зависимости от характера производственных расходов, и косвенные затраты, необходимые для обслуживания производства и управления предприятием, которые ежемесячно учитываются на сч. 26 «Общехозяйственные расходы» и списываются в дебет сч. 20 «Основное производство».

Поскольку на большинстве муниципальных предприятий жилищно-коммунального хозяйства действует бесцеховая структура управления, это приводит к тому, что цеховые расходы учитываются в целом по предприятию вместе с общехозяйственными расходами. В силу этого сч. 25 «Общепроизводственные расходы» на большинстве предприятий ЖКХ не применяется. Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий установлено, что остаток по дебету сч. 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. Остальные счета учета затрат (23, 25, 26) ежемесячно закрываются (т.е. сальдо на конец месяца по ним быть не может). Однако на большинстве муниципальных предприятий жилищно-коммунального хозяйства, как правило, остатка по сч. 20 «Основное производство» на конец месяца не бывает, поскольку все затраты на производство услуг в конце месяца списывают в дебет сч. 90 «Продажи».

В соответствии с действующими нормативными документами на счетах учета затрат может формироваться либо полная фактическая себестоимость продукции, либо фактическая производственная себестоимость. При формировании на счетах затрат полной фактической себестоимости учитываемые на сч. 26 «Общехозяйственные расходы» списывают в дебет сч. 20 «Основное производство». Причем для исчисления фактической себестоимости изготовленной продукции, выполненных работ и услуг на муниципальных предприятиях жилищно-коммунального хозяйства определяется непосредственно размер затрат, относящихся к выполненным услугам в отчетном периоде и подлежащих списанию с кредита сч. 20 «Основное производство» в дебет сч. 90 «Продажи».

Таким образом, на муниципальных предприятиях учет по фактическим затратам считается наиболее достоверным методом учета себестоимости оказываемых услуг. Однако рассматривая состав затрат на муниципальных предприятиях городов Ростовской области, необходимо отметить различный подход к формированию фактической себестоимости жилищно-коммунальных услуг. В частности, на рассматриваемых муниципальных предприятиях, оказывающих услуги по техническому обслуживанию и ремонту жилья, затраты группируются по различным статьям затрат. Так, затраты по оказанию услуг по техническому обслуживанию и ремонту жилья представлены следующими статьями: содержание и организация работ обслуживающего персонала, содержание домохозяйства, амортизация основных фондов, содержание аппарата управления и прочие расходы.

На предприятиях г. Шахты себестоимость таких же услуг состоит из затрат по оплате труда работников, отчислений от оплаты труда на социальное страхование, содержание домохозяйства, прочие расходы. Кроме того, рассматривая удельный вес затрат в себестоимости услуг по техническому обслуживанию и ремонту жилья, необходимо отметить, что затраты по оплате труда работников в ЖКХ г. Красный Сулин составляет 43,27%, в г. Новочеркасск - 16,2%, в г. Сальск - 10,7%. Помимо обслуживания жилья, эти предприятия оказывают ряд других услуг (вывоз и свалка мусора, капитальный ремонт жилых домов, обслуживание антенн и др.).

Особенность хозяйственно-финансовой деятельности предприятий ЖКХ и существующий порядок организации и ведения бухгалтерского учета предусматривает раздельный учет в случае осуществления различных видов деятельности, получения льготы по налогу на добавленную стоимость.

Организации теплоснабжения должны вести раздельный учет теплоэнергии, отпущенной на нужды теплоснабжения и горячего водоснабжения (это относится как к натуральным показателям, так и к себестоимости услуг). Необходимость ведения такого учета обусловлена неравномерностью потребления этих услуг в течение года: центральное отопление - отопительный сезон; горячее водоснабжение - круглогодично. Ведение раздельного учета, а соответственно взимание платы за каждую из этих услуг в период, когда она оказывается (за центральное отопление - ежемесячно в течение отопительного сезона, а за горячее водоснабжение - ежемесячно в течение года), создает объективные условия для нормальных финансовых взаимоотношений с потребителями, особенно в условиях установки приборов учета и регулирования тепла.

Кроме того, рекомендуется включение в себестоимость услуг по горячему водоснабжению статьи затрат «покупная вода», на которой должны быть отражены затраты на общий объем воды, переданной теплоснабжающей организации организацией водопроводного хозяйства. Необходимость такого учета обусловлена тем, что значительное сверхнормативное потребление воды образуется именно в системах горячего водоснабжения в результате технологических и организационных нарушений. Введение такого учета позволит повысить ответственность теплоснабжающих организаций за рациональное расходование воды.

Решение о введении раздельного учета воды на холодное и горячее водоснабжение должно быть принято органами местного самоуправления. При этом увеличение тарифа на горячее водоснабжение за счет включения в себестоимость затрат на «покупную воду» должно сопровождаться адекватным снижением тарифа на холодную воду за счет исключения из норматива потребления воды расхода воды на нужды горячего водоснабжения. Норматив потребления воды должен в этом случае утверждаться раздельно на холодное и горячее водоснабжение. Раздельного бухгалтерского учета по каждому виду услуг на вышеназванных предприятиях нет, хотя система бухгалтерского учета на предприятии призвана обеспечить реальную информацию для расчета фактической себестоимости каждого вида услуг. При разделении учета возникают проблемы с изменением организации документооборота, ведением синтетического учета затрат.

Так как законодательная база не содержит конкретных рекомендаций по разделению учета, а только констатирует необходимость его ведения, мы полагаем, что для организации такого учета необходимо первоначально разделить документооборот, а именно: разделить первичные документы, которыми оформляется движение затрат на всех стадиях производства услуг, к синтетическому сч. 20 «Основное производство» открыть субсчета по видам услуг. Таким образом, ведение раздельного учета на коммунальных предприятиях будет способствовать не только приведению бухгалтерского учета в соответствие с законодательными и нормативными актами, но и более достоверному определению тарифа на услуги.

2.4 Методы калькулирования себестоимости жилищно-коммунальных услуг

Рассматривая состав затрат муниципальных предприятий, оказывающих услуги по водоснабжению и водоотведению, отметим, что по этим предприятиям идет более полное обоснование и расчет статей затрат. Так, перед составлением отчетной калькуляции составляются сметы общехозяйственных и внеэксплуатационных расходов. Следующим этапом расчета фактической себестоимости является обоснование каждой статьи затрат. В соответствии с учетной политикой предприятия МУП «Водоканал» себестоимость услуг рассчитывается с применением следующих норм: расход хлора для обеззараживания воды и сточных вод определяется путем взвешивания баллонов с жидким хлором при норме расхода не менее 2 мг. на 1 л. обеззараженной воды согласно ГОСТа (вода питьевая не менее 5 мг. на 1 л. сточных вод после неполной биологической очистки).

Учет затрат электроэнергии на подъем, очистку, транспортировку воды, пропуск и очистку сточных вод определяется по фактическому расходу согласно показаниям электросчетчиков и предъявленным счетам поставщиков. Расчет нормативной численности работников водопроводно-канализационного хозяйства производится согласно нормативам по труду и приказу Комитета РФ по муниципальному хозяйству с разбивкой по участкам в соответствии с приказом руководителя предприятия. Для административно-управленческого персонала, инженерно-технических работников и служащих на основании единого тарифно-квалификационного справочника (ЕТКС) при расчете фонда зарплаты применяется 18-разрядная тарифная сетка.

С точки зрения сопоставимости показателей формирования текущих затрат целесообразна полная унификация статей затрат по предприятиям одной отрасли. Специфическая особенность ЖКХ в том, что его нормальное функционирование - важнейшее социальное условие существования цивилизованного общества. Поэтому ЖКХ, составляющее базовую инфраструктуру общества, должно быть предметом внимания со стороны государства и органов местного самоуправления.

Жилищно-коммунальные услуги оказываются по регулируемым государством тарифам, что служит в ряде случаев основанием для идеи жестокого государственного регулирования себестоимости с целью определения цены, существующей в нашей стране с начала 30-х годов. Существуют две основные точки зрения на исчисление себестоимости: одна исходит из того, что государство должно четко регламентировать расчет себестоимости продукции. Другая основывается на положении о том, что хозяйствующим субъектам должно быть дано право самостоятельно определять состав себестоимости.

В научной литературе достаточно распространено мнение, что затратный метод учета себестоимости жилищно-коммунальных услуг должен базироваться на использовании типовых норм и нормативов материальных, трудовых, финансовых и энергетических ресурсов, учитывающих законодательные и инструктивно-нормативные документы, утвержденные и согласованные на федеральном и региональном уровне. Как отмечается в методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости жилищно-коммунальных услуг, формирование экономически обоснованных тарифов основано на применении установленных отраслевых и региональных норм и нормативов на виды затрат.

Для управления затратами учет по нормативной себестоимости обладает рядом существенных преимуществ по сравнению с учетом по фактической себестоимости, ибо создает возможность прогнозирования затрат на будущие периоды; контроля над затратами центров ответственности путем разработки бюджетов; контроля путем сопоставления фактических значений с нормативными; упрощения процедуры оценки запасов благодаря использованию нормативных затрат; анализа причин отклонений фактических затрат от нормативных (по цене или количеству использованных ресурсов); ускорения и упрощения процесса расчета затрат; возможность быстрой оценки эффективности деятельности предприятия; расчета нормативных затрат в любой момент времени, а не только в конце отчетного периода. Отсутствует необходимость калькулировать себестоимость по каждой партии продукции отдельно, сглаживаются колебания себестоимости за счет возможностей резервирования.

При всех преимуществах учета по нормативной себестоимости у него есть и ряд недостатков, касающихся прежде всего метода установления нормативов на основании средних прошлых периодов: нормирование «от достигнутого» далеко не всегда соответствует требованиям сегодняшнего дня и не учитывает долгосрочные тенденции изменения затрат; при нормативном учете отсутствует обоснование корректировок средних значений, что снижает точность планирования и мешает эффективному контролю. Существующая методология, основанная на нормативном принципе формирования затрат коммунальных предприятий, устарела.

Действительно, формирование тарифов на новый отчетный период осуществляется на основе сложившихся затрат, включающих непроизводительные расходы и рассчитанные на основе старой, дореформенной нормативной базы, не учитывающей применение современных материалов, машин, оборудования, техники и технологии. Используются старые нормативы численности, которые разрабатывались по затратным принципам (штатная численность формировалась таким образом, чтобы потом набрать совместителей и т.д.).

Таким образом, изучение структуры себестоимости продукции и услуг жилищно-коммунальных предприятий позволяет говорить о характерных типовых группировочных чертах. Поэтому при определении себестоимости коммунальных услуг необходимо применять методы стандартизации затрат. На практике применяются два основных типа стандартов: идеальные (теоретические) и прогнозные (текущие). Идеальные (теоретические) стандарты показывают, каким должны быть предприятия в оптимальных условиях (т.е. при отсутствии убытков, брака и т.п.). Прогнозные (текущие) стандарты устанавливаются с учетом реальных условий функционирования предприятия: качества применяемых ресурсов, процента брака и т.д. Такие стандарты позволяют более реально оценить будущие затраты предприятия.

Стандарты затрат устанавливаются на относительно длительный период на все виды затрат: переменные и постоянные, прямые и косвенные. Стандарты устанавливаются на цены и количество используемых ресурсов. Это потребует разработки нормативных затрат материальных, трудовых, финансовых, энергетических ресурсов на осуществление типовых работ с использованием базовых характеристик при обосновании тарифов на жилищно-коммунальные услуги.

Основой для оценки обоснованности затрат должна стать нормативная база, разработанная с учетом местных условий (технологических, климатических, исторических и т.д.). Эти нормативы должны быть известны не только работникам ЖКХ и мэрии города, но и потребителям коммунальных услуг, общественности. В основу расчета нормативов затрат можно положить пропорции между отдельными издержками в составе экономически обоснованного тарифа (ЭОТ), разработанного Правительством РФ.

Все изложенное позволит использовать нормативный метод учета затрат при расчете себестоимости жилищно-коммунальных услуг. Введение в структуру оплаты жилищных услуг населением накоплений на капитальный ремонт, введение платы за наем муниципального жилья позволяет дифференцировать оплату жилья в зависимости от его потребительских свойств. Включение затрат по страхованию жилья в оплату жилищных услуг и ликвидация перекрестного субсидирования коммунальных услуг промышленными предприятиями приблизит структуру расходов населения к реальной структуре затрат на жилищно-коммунальное обслуживание, а также снизит неоправданно завышенные тарифы для промышленных потребителей.

Изложенный существующий порядок учета затрат на производство показал, что в настоящее время в этой области имеется ряд нерешенных вопросов, которые приводят к искажению фактической себестоимости коммунальных услуг для расчета тарифа.

3. Организация контроля за обоснованностью тарифа

3.1 Виды и направления контроля за оказанием услуг в жилищно-коммунальном хозяйстве

Важным шагом для организации работы по реформированию ЖКХ должно стать создание системы реального контроля за оказанием услуг. Сочетание различных форм собственности в системе ЖКХ, включая государственную, предполагает государственный контроль и регулирование качества жилищно-коммунального обслуживания. Особый контроль необходим за использованием жилищного фонда, являющегося дорогой, долговечной и неоднородной по своим техническим характеристикам недвижимостью. Величина тарифа на производимые жилищные услуги должна регулироваться в зависимости от изменений в кредитно-денежной, земельной и налоговой сферах.

Главная задача контроля в жилищно-коммунальной сфере заключается в том, чтобы величина устанавливаемых тарифов обеспечивала соответствие спроса и предложения жилья в конкретный период времени, учитывала изменение качества жилищных услуг в связи с динамикой уровня текущих затрат и степени комфортности жилищ. На наш взгляд, контроль за затратами и уровнем рентабельности - это способ регулирования тарифов на услуги, производимые предприятиями - естественными монополистами. Таким образом, создание системы действенного контроля за процессами формирования затрат, тарифов и финансовыми результатами деятельности предприятий ЖКХ приобретает в современных условиях важное значение.

Для понимания сущности контроля заметим, что он является составной частью управления. Это неотъемлемый элемент надстройки общества, который претерпевает серьезные изменения в процессе развития его политической системы, органов государственного и хозяйственного управления, законодательной и исполнительной власти. Основная цель контроля состоит в том, чтобы объективно изучить фактическое положение дел в различных областях общественной и государственной жизни, выявить те факторы и условия, которые отрицательно сказываются на выполнении принятых решений и достижении поставленных целей.

Развитие рыночных отношений в России, изменение институциональной структуры экономики потребовали коренной реорганизации системы контроля. Однако, несмотря на принятие многочисленных правовых актов, до сих пор отсутствует стратегия реформирования органов контроля, а непоследовательность действий законодателя не позволила создать эффективно функционирующую в условиях перехода к рынку государственную систему контроля. Появилась настоятельная необходимость в развитии внутреннего и независимого внешнего, альтернативного государственному, контроля и аудита как одного из неотъемлемых элементов инфраструктуры рыночной экономики.

В новых условиях положение радикально изменяется: представление об единой форме собственности сменяется понятием хозяйственной многоукладности. Обособляются функции и интересы разных укладов. Возникают расхождения, а во многих случаях и противоречия между групповыми и государственными интересами, между управляющими и управляемыми, между коллективом и отдельными личностями. Изменения в системе хозяйственного управления обусловило необходимость радикальных преобразований в организации и методике контроля. Непосредственными факторами этих перемен являются: признание права на существование разных хозяйственных укладов и необходимости использования разных направлений контроля, установление системы свободного предпринимательства.

Таким образом, контроль, являясь функцией управления, подчинен решению задач управляющей системы. Именно поэтому назначение контроля соответствует целям управления, которые определяются закономерностями развития экономической и политической системы. Новой политико-экономической структуре общества современной России, с разнообразными формами собственности и постепенным становлением и укреплением рыночного механизма, должна соответствовать и адекватная система контроля.

Для понимания сущности и организации контрольной деятельности осуществляющих ее органов очень важна их классификация. Общеизвестны признаки, положенные в основу этой классификации, в соответствии с которыми различаются:

- внутренний и внешний контроль предприятий;

- полные и частичные контрольные проверки предприятий;

- сплошная и выборочная проверка документов;

- формы контрольных мероприятий - ревизия, обследования, тематические и сквозные проверки;

- по времени осуществления - предварительный, текущий и последующий контроль.

В основном классификация этих мероприятий и методов их осуществления не изменяется в результате преобразования системы управления. Однако соотношение между отдельными видами указанных мероприятий и их методами изменяется в зависимости от степени их использования и практической значимости.

По нашему мнению, определение основных свойств системы финансового контроля даст комплексное представление о ней, ее роли в управлении. Содержание финансового контроля заключается не только в проверке соблюдения хозяйственного и финансового законодательства, но и выявлении эффективности всей хозяйственной деятельности и факторов, ее определяющих.

Международная практика свидетельствует, что началом процесса контроля текущей деятельности является стратегическое планирование, определяющее перспективы и цели деятельности предприятия. По мере реализации стратегического плана система контроля становится частью процесса управления, основанной на анализе таких показателей, как производственные затраты, объем производства и реализации, размер прибылей и убытков. Этим обеспечивается непосредственная связь контроля с принятием решений в процессе управления предприятием.

Система контроля способствует коррекции действий, направленных на достижение поставленных целей. Чтобы система контроля выполнила возложенные на нее функции, она должна располагать объективной информацией о показателях работы предприятия, о заранее принятых стандартах. Такая информация должна быть открытой, что позволит предпринимателям и менеджерам принимать корректирующие меры.

В отечественной практике финансово-хозяйственный контроль использует систему, основанную на сочетании общенаучных методов исследования объектов контроля и специфических эмпирических методических приемов экономического исследования.

Переход российской экономики к рынку, ускоренное развитие предпринимательства, изменение форм собственности, возникновение новых организационно-правовых форм предприятий коренным образом повлияли на механизм экономического контроля. Появились и действуют новые контролирующие государственные и негосударственные органы, позволяющие обеспечить необходимой информацией всю систему управления на различных уровнях. В условиях рынка возрастает значение одного из перспективных и эффективных видов контроля - независимого контроля, проводимого аудиторами, аудиторскими фирмами, осуществляющими свою деятельность на договорной коммерческой основе за счет заказчика - проверяемого субъекта, а в отдельных случаях - за счет бюджетных средств.

Для понимания сущности аудита обратимся к истокам возникновения этого термина, который происходит от латинского «audio», что означает - «он слышит», «слушатель». Именно так в духовных учебных заведениях называли отлично успевающего ученика, которому учителя поручали доверительную проверку других учащихся, и он слушал их, проверяя усвоение пройденного материала, качество выполнения заданий. Это подчеркивает особую доверительность во взаимоотношениях аудитора и клиента, обратившегося за услугами к аудитору, участливость, заинтересованность в его делах. Эти услуги первоначально представляли собой процесс проверки аудиторами правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого государственными бухгалтерами (налогосборщиками) на местах.