Размещено на http://www.allbest.ru/

Національний науковий центр

“Інститут аграрної економіки”

Української академії аграрних наук

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня доктора економічних наук

Спеціальність 08.06.04 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Фінансовий облік в агропромисловому виробництві: теорія, методологія, практика

Правдюк Наталія Леонідівна

Київ - 2006

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Національному науковому центрі “Інститут аграрної економіки” Української академії аграрних наук, м. Київ

Науковий консультант: доктор економічних наук, професор, академік УААН Дем'яненко Микола Якович, заступник директора з наукової роботи ННЦ “Інститут аграрної економіки” УААН

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор Ковальчук Тетяна Миколаївна, Чернівецький національний університет ім. Юрія Федьковича Міністерства освіти і науки України, завідувач кафедри

доктор економічних наук, доцент Хомин Петро Якимович, Тернопільський державний економічний університет Міністерства освіти і науки України, доцент кафедри

доктор економічних наук, професор Шевчук Володимир Олександрович, Державна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України, проректор з навчально-методичної роботи

Провідна установа: Національний аграрний університет Кабінету Міністрів України, кафедра бухгалтерського обліку і аудиту, м. Київ

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат економічних наук Н.Л. Жук

Анотація

Правдюк Н.Л Фінансовий облік в агропромисловому виробництві: теорія, методологія, практика. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня доктора економічних наук за спеціальністю 08.06.04 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит. - Національний науковий центр „Інститут аграрної економіки” УААН - Київ, 2006.

У дисертації досліджено шляхи розвитку теорії, методології та організації фінансового обліку в агропромисловому виробництві. Здійснено уточнення та обґрунтування його категорій і принципів, визначено напрями та необхідність розвитку на сучасному етапі ринкової трансформації в Україні. Обґрунтовано об'єктивну необхідність врахування його галузевих ознак, витоки становлення, роль та місце в цілісній системі бухгалтерського обліку. Сформовано елементи системи дослідження в сфері обліку та регулювання нормативних документів, запропоновано напрями удосконалення та мотиваційний механізм розвитку. Обліковий процес наведено за основними етапами системного дослідження, що характеризуються врахуванням як сучасних світових тенденцій розвитку фінансового обліку так і традицій вітчизняних облікових шкіл.

Поглиблено поняття балансового узагальнення та організаційного процесу шляхом окреслення етапів їх застосування, дослідження кількісних та якісних аспектів придатності сформованої інформації для аналізу, напрямів застосування на різних рівнях управління. Систематизовано та адаптовано до потреб сільськогосподарського обліку інструментарій фінансового обліку. Запропоновано напрями удосконалення методики формування фінансової звітності з використанням аналітичних процедур.

Ключові слова: фінансовий облік, облікова політика, системність обліку, фінансові результати, балансове узагальнення.

Аннотация

Правдюк Н.Л. Финансовый учет в агропромышленном производстве: теория, методология, практика. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени доктора экономических наук по специальности 08.06.04 - бухгалтерский учет, анализ и аудит. - Национальный научный центр „Институт аграрной экономики” УААН. - Киев, 2006.

Работа посвящена вопросам совершенствования развития теории, методологии и организации финансового учета в сельском хозяйстве, уточнения его категорий и принципов, определения направлений и обоснования необходимости его развития на современном этапе рыночной трансформации.

Определена объективная необходимость учета через критерии его отраслевых признаков, истоки становления, роль и место в целостной системе бухгалтерского учета. Сформированы элементы системы в сфере учета во взаимосвязи с нормативным регулированием на макро- и микроуровнях, предложены направления усовершенствования во взаимосвязи с мотивационным механизмом развития.

В теоретическом плане обосновано системную модель хозяйственного учета с разграничением его видов. Определено, что система учета - это многофункциональный комплекс, который проявляется в совокупности отношений организации, форм и методов учета и отчетности. Финансовый учет определено как единую стандартизованную программу непрерывного исследования объекта, направленную на объективную и достоверную оценку и интерпретацию информации для обеспечения потребностей различных уровней управления, в том числе агропромышленным производством.

Рассмотрение этапов мирового развития финансового учета позволило дать характеристику современным международным и отечественным учетным тенденциям. Определены основные составные финансового учета как инструмента раскрытия общих тенденций: факторы, которые влияют на развитие национальных систем учета, инструменты регулирования для различных уровней управления, учет нужд потребителей.

Углублено понятие и процедуры организационного процесса финансового учета путем уточнения сферы его применения, исследования пригодности количественных и качественных характеристик финансово-учетной информации для анализа. Исследовано влияние факторов на состояние и возможности дальнейшего развития организационного процесса на предприятиях агропромышленного производства (требования законодательства, учетная политика государства, состояние экономики и открытость внешнеэкономических связей, коммерческие связи предприятия, форма хозяйственной деятельности, квалификация учетного аппарата, нужды контроля).

В работе систематизирован инструментарий финансового учета и адаптировано его к нуждам сельскохозяйственного учета, определены главные критерии на основе обеспечения запросов внешних и внутренних потребителей учётной информации.

Для сельскохозяйственных предприятий уточнено сферы учетной политики. При ее разработке необходимо соблюдение следующих условий: подготовительные работы - организация структуры учетного аппарата, определение центров затрат и ответственности, первичное наблюдение, документооборот, инвентаризация; основные виды работ - планирование, техника, методика, технология, контроль организации; заключительные роботы - анализ учетной деятельности, контроль, планирование нового учетного цикла.

Предложены пути формирования финансовых результатов и показателей балансового обобщения, позволяющих обеспечить их теоретическую обоснованность и практическую направленность.

Показателям балансового обобщения принадлежит главная роль, в связи с тем, что их структурно-логическое строение и требования к содержанию статей формируют общую концептуальную основу финансового учета.

Определение финансовых результатов зависит от методов, среди которых выделяются: общеэкономические - для макроэкономического уровня, необходимые для мониторинга и контроля за состоянием экономики и на уровне предприятия, которые измеряют процессы хозяйственной деятельности для обслуживания задач управления.

Усовершенствована методика формирования финансовой отчетности с использованием аналитических процедур, что проявляется в необходимости обслуживания потребностей национальной экономики и отраслей. Концепция финансовой отчетности есть результат системообразующих процессов учета, его роли и функций в информационном обеспечении нужд сельскохозяйственных предприятий.

Определение на законодательном уровне учетных особенностей отрасли сельского хозяйства предполагает: разработку государственной политики отраслевого финансового учета, согласования отраслевых методик ведения учета с программами развития отрасли, ориентация финансовой отчетности на обеспечение нужд хозяйственного, налогового, трудового и другого законодательства, обобщение передового опыта ведения учета с целью обеспечения всех пользователей, прежде всего сельскохозяйственные предприятия необходимой информацией, снижение трудоемкости ведения учета; организация государственного контроля за достоверностью учетных данных.

На основе обобщения теоретических и практических материалов определены роль и место финансового учета в обеспечении информационных запросов менеджеров сельскохозяйственных предприятий и других пользователей.

Ключевые слова: финансовый учет, учетная политика, системность учета, финансовые результаты, балансовое обобщение.

Summary

Pravduk N.L. Financial accounting in agroindustrial manufacture: theory, methodology and practice. - Manuscript.

The dissertation on achievement the scientific degree of the doctor of economic sciences on a specialty 08.06.04 - book - keeping, the analysis and audit. - National scientific centre „Institute of agrarian economy ” UAAS. - Kyiv, 2006.

The dissertation is devoted to the development of the theory, methodology and the organization of the financial accounting in an agriculture, specification and a substantiation of its categories and principles, definition of development directions at the present stage of market transformation in Ukraine. The objective necessity of the accounting of the branch attributes, sources of becoming, a role and a place of book- keeping system is proved. The research elements of system of research in sphere of the accounting and regulation of normative documents are generated, directions of improvement and the motivational mechanism of development are offered. The accounting process is given according to the basic stages of system research using the modern world tendencies of development of the financial account and domestic traditions of accounting.

The concept of balance generalization and organizational process is profound by offering stages of its application, research of quantitative and qualitative aspects of formed suitability information to the analysis, directions of application at different levels of management. The toolkit of the financial account is systematized and adapted to needs of the agricultural account. The improvement directions of financial reporting with analytical procedures are offered.

1. Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Одним із шляхів розвитку економіки сільського господарства є вдосконалення інформаційного забезпечення управління. Основою його виступає фінансовий облік як визначальна складова національної облікової системи, що регулюється державою.

Проблема методологічного апарату фінансового обліку є однією з найвагоміших в економічній науці та господарській практиці. Якість облікового забезпечення управління є чинником ефективності виробництва, що підтверджується нормативними вимогами. Фінансовий облік нині претендує на роль інформаційного універсуму. Саме тому необхідне опрацювання його системної методології, що враховує економічні, фінансові й облікові механізми забезпечення управління сільськогосподарськими підприємствами.

Особливості фінансового обліку у вітчизняній обліковій практиці досліджуються з початку реформ 90-х років минулого століття. Його методологічний апарат розвивався О.С. Бородкіним, Ф.Ф. Бутинцем, Б.І. Валуєвим, З.В. Гуцайлюком, Л.М. Кіндрацькою, Є.В. Калюгою, Я.Д.Крупкою, А.М. Кузьмінським, Є.В. Мнихом, Я.В. Мехом, М.С. Пушкарем, В.В. Сопком, М.Г. Чумаченком, В.О. Шевчуком та ін.

Галузеві аспекти, притаманні агропромисловому виробництву, одержали розвиток у працях З.В. Гуцайлюка, М.Я. Дем'яненка, Н.І. Дорош, Г.Г. Кірейцева, Т.М. Ковальчук, М.Ф. Кропивка, М.В. Кужельного, М.М. Коцупатрого, В.Г. Лінника, Ю.Я. Литвина, В.Б. Моссаковського, М.Ф. Огійчука, П.Т. Саблука, Л.К. Сука, П.Я. Хомина та ін.

Серед зарубіжних дослідників вагомі праці Н.А. Бреславцевої, Я.В. Соколова, Д.А. Панкова, В.В. Ковальова, О.А. Миронової, С.А. Ніколаєвої, В.Д. Новодворського, А.Н. Хорина, В.Ф. Палія, П.Я. Папковської, В.І. Стражева та Велш Глена А., Шорта Деніела Г., Вуда Френка, Метьюса М.Р., Перери М.Х.Б., Міддлтона Д., Міллера Пола, Муса Герольда, Ханшманна Рольфа, Мюллера Г., Гернона Х., Міїка Г., Рішара Ж., Яругової А.

Водночас, хоча у цих дослідженнях розглядаються загальні проблеми фінансового обліку, проте не наводиться вичерпна методологічна характеристика, адекватна вимогам управління, зокрема для агропромислового виробництва. Тому важливою складовою його інформаційного забезпечення є розвиток галузевої методології фінансового обліку, створення його методичного забезпечення, з якого кожне підприємство могло б самостійно обирати й поєднувати форми і способи облікових процедур, адекватні його господарському управлінню, не порушуючи єдиного методологічного підходу.

Важливе значення й актуальність дослідження перелічених проблем, їх недостатня розробленість зумовили вибір теми дослідження, його мету і завдання.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконувалася протягом 1998-2005 рр. відповідно до тематичних планів науково-дослідних робіт ННЦ “Інститут аграрної економіки”. Проведені дисертаційні дослідження є складовою науково-дослідних тем: “Проблеми обліку, контролю, аналізу і аудиту в умовах ринкової економіки” (1996-1999 рр.) (номер державної реєстрації 0199U001891); “Проблеми обліку, аналізу господарської діяльності і аудиту в системі ринкових відносин” (2001-2005 рр.) (номер державної реєстрації 0102U005303).

Особисто автором в рамках цих тем досліджувалась система фінансового обліку, методика його ведення та складання фінансової звітності відповідно до потреб галузевого управління на сільськогосподарських підприємствах України.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є обґрунтування необхідності посилення галузевих ознак фінансового обліку та визначення шляхів і напрямів формування його організаційно-методологічних аспектів, спрямованих на підвищення ефективності обслуговування управлінських рішень.

Для реалізації поставленої мети в дисертаційній роботі з урахуванням досягнень світової та вітчизняної облікової науки поставлено завдання сформувати найважливіші положення теорії, методології, організації й методики фінансового обліку, а саме:

розкриття місця та ролі фінансового обліку в системі економічної інформації, необхідне для управління агропромисловим виробництвом;

поглиблення теоретичних засад фінансового обліку (предмет, об'єкти, метод, функції), означення сутності, мети та сфери застосування з урахуванням специфіки агропромислового виробництва;

формування й розвиток методології фінансового обліку на принципах системної цілісності;

обґрунтування засад регулювання фінансового обліку, зокрема в агропромисловому виробництві;

врахування тенденцій формування методології фінансового обліку у сучасних світових школах та їх впливу на національну систему обліку;

визначення основних складових облікового процесу в агропромисловому виробництві, його вплив на формування системи економічних показників для управління;

розробка напрямів удосконалення організаційно-методичних аспектів фінансового обліку в сільському господарстві;

визначити шляхи реалізації концепцій фінансового обліку у формуванні фінансової звітності й підвищення ролі фінансової інформації в управлінні агропромисловим виробництвом.

Об'єктом дослідження визначено систему фінансового обліку сільськогосподарських підприємств різних організаційно-правових форм.

Предметом дослідження є теоретичні, методологічні, організаційні та прикладні проблеми фінансового обліку як важливої функції управління в системі ринкових відносин на різних рівнях.

Методи дослідження. Основою дослідження є діалектичний метод пізнання господарського життя підприємств, змін в оточуючому їх середовищі, ринкових і економічних законів; сучасна економічна теорія, філософські та загальноекономічні принципи й методи системного підходу до вивчення господарських процесів.

Дослідження здійснені у відповідності з принципами та закономірностями розвитку сільськогосподарського виробництва. Вирішення теоретичних питань досліджуваного об'єкту здійснено в світлі процесів розвитку аграрної сфери на підставі використання положень класичної і сучасної економічної теорії, зіставлення думок вчених та нормативних документів.

У вивченні досвіду зарубіжних облікових шкіл використано концептуальні закономірності глобалізації - масштабність, прискорення процесів світової інтеграції і набуття ролі фінансовим обліком мови міжнародного ділового спілкування. Застосовано історико-економічний аналіз для узагальнення напрямків розвитку світової практики та її впливу на розвиток національної облікової системи в Україні.

У дослідженні практичних аспектів функціонування фінансового обліку в АПВ проведено статистичний аналіз розвитку галузі за останні 15 років. За даними статистико-економічного аналізу розраховано середні величини для системно-порівняльного аналізу й синтезу, а також використано інші традиційні методи економічних досліджень.

При дослідженні проблем організації фінансового обліку та звітності залучено загальнонаукові та специфічно облікові наукові методи дослідження - вивчення впливу факторів, порівняння ефективності за варіантами, логічна узгодженість, дотримання взаємопов'язаності складових зростання інформованості управління та формування її облікових механізмів.

Як методологічний інструментарій вивчення впливу особливостей сільськогосподарського виробництва на побудову фінансового обліку використано такі підходи: загальна методика дослідження ґрунтується на системному підході та науковому апараті облікового методу, абстрактно-логічному, порівняльно-історичному, монографічному, історико-логічному та інших методах проведення аналітичних облікових досліджень.

Зміст дисертації базується на положеннях законодавчих і нормативно-правових актів, наукових працях вітчизняних і зарубіжних учених з досліджуваної проблеми. Використано економічні матеріали багатьох вітчизняних і зарубіжних дослідників, дані міжнародних інститутів щодо фінансового обліку, статистичні збірники тощо.

Наукова новизна одержаних результатів. Отримані в процесі дослідження результати в сукупності сприятимуть вирішенню проблеми обґрунтування організаційно-методологічних аспектів розвитку фінансового обліку як цілісної системи в рамках єдиного стандартного підходу до облікових процедур з урахуванням особливостей агропромислового виробництва. Отримано результати, новизна яких полягає у наступному:

вперше:

· обґрунтовано місце фінансового обліку в системі економічної інформації сільськогосподарських підприємств. Визначено його як підсистему і окрему систему в обліково-інформаційному середовищі для обслуговування потреб управління. Для дослідження системності необхідно: встановлення якісної ознаки (властивості системи); визначення типу (перелік особливостей); виявлення системоутворюючого фактора (функції); дослідження мети, процесу та продукту; встановлення критеріїв ефективності й оптимальності;

· визначено особливості фінансового обліку для агропромислового виробництва, складовими яких є: на теоретичному рівні - мета, завдання, предмет, об'єкти, метод; на методологічному рівні - системність, види, принципи; на методичному - організація, технологія, процес і звітність. Розкрито класифікаційні ознаки фінансового обліку, що характеризують повноту врахування потреб користувачів, критерії регулювання та умови його реалізації (нормативні, організаційні), загальну ефективність обслуговування агропромислового виробництва;

· досліджено витоки фінансового обліку, в тому числі для агропромислового виробництва, через основні тенденції і протиріччя розвитку його світових шкіл. Доведено, що вони мають ознаки комплексу, сформованого на основі певного заданого критерію - доходно-витратного, прибуткового, виробничого методів визначення фінансового результату;

· узагальнено вплив світової практики на розвиток національної облікової системи. На підставі наукових розробок досвіду світових шкіл визначено основні складові фінансового обліку, в тому числі АПВ, як інструмента розкриття загальних тенденцій розвитку: вивчення факторів, що впливають на розвиток національних систем обліку, розробка інструментів регулювання фінансового обліку для різних рівнів, повнота врахування та обслуговування потреб споживачів;

· визначено основні методологічні вимоги до фінансового обліку в галузі агропромислового виробництва, що враховують специфіку соціально-економічних та організаційних рис - обслуговування інформаційних потреб управління з врахуванням прямих та зворотних взаємозв'язків між державою, галуззю та сільськогосподарськими підприємствами;

уточнено:

· роль системного методу в обліку, зокрема для визначення і класифікації основних структурних компонентів - об'єктів, показників, факторів, суб'єктів, джерел вхідної інформації, способів обробки та інтерпретації вихідної інформації;

· сутність, предмет і завдання фінансового обліку через характеристику видів обліку, конкретизовано його місце у їх структурі та загальній інформаційній системі;

· визначення фінансового обліку як єдиної стандартизованої програми неперервного дослідження об'єкта, спрямованої на об'єктивну і достовірну оцінку й інтерпретацію інформації для забезпечення потреб різних рівнів управління, у тому числі АПВ;

· напрями регулювання фінансового обліку шляхом розширення сфери інформаційного обслуговування макро та мікрорівнів через єдиний методологічний підхід, регулювання з узгодженням потреб держави, галузей та підприємств; забезпечення організації контролю за ефективністю управління;

· методику формування фінансової звітності та напрями її розвитку з врахуванням потреб зіставності звітних показників різних галузей та для обслуговування програм спостережень стану галузі агропромислового виробництва з метою координації управління і прийняття оперативних рішень;

набули подальшого розвитку:

· дослідження мотиваційного механізму розвитку фінансового обліку як потреби пізнання господарської діяльності, об'єктивного дослідження дійсності та формування системи знань про неї;

· систематизація методично-організаційних та практичних прийомів фінансового обліку, в тому числі в АПВ. Серед них виділено: організацію, облікову політику та формування звітних показників у балансі та звіті про фінансові результати;

· визначення організації фінансового обліку як науково обґрунтованої сукупності умов, за яких найбільш економно і раціонально здійснюється збір, обробка, і зберігання інформації. Поділ факторів на зовнішні та внутрішні, складовими яких є вимоги законодавства, облікова політика держави, стан економіки та відкритість зовнішньоекономічних зв'язків, комерційні зв'язки підприємства; форма господарської діяльності, кваліфікація облікового апарату, потреби контролю;

· групування факторів впливу на формування облікової політики: економічні потреби, форма власності, галузь та вид діяльності, система оподаткування, стратегія господарського розвитку, обсяги діяльності, технічні й організаційні передумови;

· поняття фінансової звітності як системи забезпечення інформації про взаємозв'язки суб'єктів господарювання: інвестор - об'єкт, керівник-власник, кредитор-позичальник, продавець-покупець, що відображають стан економіки агропромислового виробництва.

· фактори, що мають безпосередній вплив на формування фінансової звітності на рівнях: основної інформації, розкриття даних, об'єкта аналізу за звітними даними для різних груп користувачів.

Практичне значення одержаних результатів полягає у збагаченні теоретичних і методологічних положень фінансового обліку, які забезпечать більш повне пізнання об'єктів дослідження під дією об'єктивних і суб'єктивних факторів та сприятимуть формуванню управлінських рішень на різних рівнях; розробці методики фінансового обліку на базі інформаційно-аналітичної моделі управління підприємством. Загалом рекомендації спрямовані на поліпшення якості обліково-аналітичного забезпечення управління агропромисловим виробництвом.

Наукові розробки впроваджені у практику сільськогосподарського виробництва Міністерством аграрної політики України, зокрема Департаментом з управління державною власністю та бухгалтерського обліку (довідка від 07.04.05 № 24-2-09/78); Головним управлінням сільського господарства і продовольства облдержадміністрації Вінницької області (акт від 01.03.05 № 1-4-32/282), управлінням сільського господарства і продовольства Вінницької райдержадміністрації (довідка від 17.05.05 № 468), Державною податковою адміністрацією у Вінницькій області (акт від 19.05.05 № 0755), СВАТ ім. 9-ї Кримської кавалерійської дивізії Шаргородського району Вінницької області (довідка від 24.05.05 № 325), ПП “Ольвія” Погребищенського району Вінницької області (довідка від 16.02.06 № 27), Головним фінансовим управлінням Вінницької обласної державної адміністрації (довідка від 12.05.05 № 460).

Науково-прикладні результати дослідження є складовою частиною методичних розробок: Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах. - К.: ІАЕ, 2001; Методичні рекомендації з оподаткування доходів фізичних осіб -працівників підприємств АПК. - К: ІАЕ, 2005; Посібник з питань фінансових відносин. - К.: ІАЕ УААН, 2000; Бухгалтерський облік на підприємствах АПК: Посібник по застосуванню нормативних документів. -К.: ІАЕ УААН, 2001; Облік у селянських (фермерських) господарствах. Посібник. - К.: ІАЕ УААН, 2001.

Результати наукових досліджень використовуються в навчальному процесі Вінницького державного аграрного університету при викладанні дисциплін: “Бухгалтерський облік”, “Фінансовий облік”, “Організація обліку”; у розробці робочих навчальних програм, практичних і семінарських занять; проектів і наукових тем, виконання яких пов'язане з науково-педагогічною роботою; у навчально-методичній роботі викладачів для підготовки та перепідготовки фахівців економічного профілю (довідка Вінницького ДАУ № 01-133 від 8.02.2006 р.).

Апробація результатів дослідження. Основні наукові положення та результати досліджень доповідалися на семінарах і наукових конференціях різних рівнів: Міжнародній науково-практичній конференції “Сучасні проблеми економіки сільського господарства та АПК”. - Суми: Сумський національний аграрний університет, 13-16 травня 2003 р.; Всеукраїнській науково-методичній конференції “Проблеми теорії і практики обліку, аудиту та шляхи їх вирішення” 6-8 травня 2003 р. - Севастополь: Севастопольський національний технічний університет, 2003; Науково - практичній конференції “Перспективные разработки науки и техники”. - Белгород, 2004; III науковій конференції, присвяченій пам'яті д.е.н., професора, заслуженого діяча науки і техніки України О.С.Бородкіна “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи”. - Київ: Державна академія статистики, обліку та аудиту, 2005; Міжнародній науково-практичній конференції присвяченій 5-річчю „Общественного института профессиональных бухгалтеров и аудиторов Республики Таджикистан” „Конверсия бухгалтерского учёта на основе МСФО”. - Душанбе: ОИПБА РТ. - 2005; засіданнях Федерації аудиторів, бухгалтерів і фінансистів АПК України (2004, 2005, 2006 рр.).

Особистий внесок здобувача полягає у комплексному підході до вирішення проблем фінансового обліку в агропромисловому виробництві з відображенням необхідних його складових. Наукові результати, висновки, пропозиції, що виносяться автором на захист, одержані самостійно.

Публікації. За результатами проведених досліджень опубліковано 97 праць загальним обсягом 137,6 ум. друк. арк.; серед них одноосібна монографія “Тенденції розвитку фінансового обліку в агропромисловому виробництві”. - К.: ІАЕ, 2005. - 406 с. (28 ум. друк. арк.), 27 статей - у провідних фахових виданнях, обсягом 9,0 ум. друк. арк., а також 5 тез доповідей на вітчизняних і міжнародних науково-практичних конференціях обсягом 1,6 ум. друк. арк., та в інших виданнях, у тому числі навчально-методичних, обсягом 99,0 ум. друк. арк.

Структура роботи. Дисертація складається зі вступу, п'яти розділів, висновків, списку використаної літератури, додатків. Робота викладена на 390 сторінках комп'ютерного тексту, містить 7 таблиць, 53 рисунки та 7 додатків. Список бібліографічних джерел налічує 417 найменувань.

2. Основний зміст дисертації

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету і завдання дослідження, вказується на зв'язок роботи з науковою програмою, розкрито наукову новизну та практичне значення одержаних результатів, показано особистий внесок здобувача, наведено дані щодо апробації одержаних результатів та кількості публікацій за темою дисертаційної роботи.

У першому розділі - “Теоретичні аспекти фінансового обліку” здійснено науковий аналіз фінансового обліку з урахуванням його ролі в управлінні галузі агропромислового виробництва, що дозволило розкрити теоретико-методологічні основи та механізм його функціонування.

Дослідження проводилось в рамках обґрунтування фінансового обліку як складової економічної інформації. Це передбачає виділення системної моделі обліку, в рамках якої розглянуті види обліку, важливішим з яких є фінансовий. Теоретичні його аспекти розкриваються через означення сутності, мети, сфери застосування і регулювання в Україні у проекції на потреби управління.

В результаті проведених досліджень визначено, що керованість розвитком обліку залежить від стану економічної науки. Посилаючись на аргументовані докази вчених про зв'язок обліку з політекономією, моделюванням, аналізом, контролем, інформатикою тощо, зроблено висновок, що для обліку основою методологічного дослідження є ознака системності.

Визначено, що система бухгалтерського обліку - це багатофункціональний комплекс, який має дуальну природу - як організм і як організація. Стосовно першого - це ідеальний облік, як вважають філософи - один із трьох геніальних винаходів людства, наука про порядність. Як організація система обліку залежить від її проекції на суспільство, де вона є сукупністю передбачуваних законом відносин з організації, форм і методів обліку та звітності. Це цілісність, сформована з окремих підсистем (фінансовий, управлінський, податковий тощо), в межах яких діють елементи методу.

Досліджено, що основними властивостями системи обліку є наступні: нечіткість меж підсистем: ними може використовуватись одна й та ж господарська операція, яка є одночасно елементом системи і навколишнього середовища; система обліку динамічна і стохастична; може бути як відкритою, так і закритою.

Система обліку за традиційними ознаками враховує (табл. 1): визначення поняття системи для оцінки її значимості та відношення до інших систем і зовнішнього середовища, що дає можливість зрозуміти систему в цілому; структура системи з дослідженням механізмів і засобів, що забезпечують зміну режиму роботи системи; системний підхід у дослідженні кожного елемента заданого об'єкта обліку Функції, мета, вихід, ефективність) із зазначенням усіх відомих його зв'язків.

Таблиця 1. Етапи дослідження системи обліку

	Етапи	Розкриття змісту	Значення
1	Встановлення якісної визначеності системи	Означення загальносистемних і індивідуальних властивостей системи	Обґрунтування необхідності системного дослідження
2	Визначення типу системи бухгалтерського обліку	Перелік особливостей аналізованої системи	Тип системи передбачає формування підходів до дослідження
3	Вивчення структури (складових) системи	Розгляд єдності компонентів і зв'язків системи: - елементи; - структура підсистем; - функції підсистем	Діяльність системи та підсистем у їхніх взаємозв'язках і взаємозалежностях
4	Виявлення фактора системоутворення	Дослідження функції (функцій) системи	Визначення джерела саморозвитку системи
5	Дослідження мети системи	Розкриття механізму процесів системи	Можливість означення цілей системи
6	Означення виходів системи	Кінцевий продукт бухгалтерського обліку	Перевірка логічності досліджень системи
7	Визначення критеріїв ефективності системи	Дослідження рівня ефективності й оптимальності системи моделювання, проектування	Відстеження ефективності й оптимальності підсистем і системи в цілому

Одночасна необхідність декількох видів обліку пояснюється передбаченням максимального врахування інтересів різних груп користувачів облікової інформації, а оскільки кожна інформація має свої межі, це зумовлює виокремлення фінансового, управлінського, податкового тощо видів обліку. Теоретичною базою для вирішення дискусійних питань є розгляд видів обліку як системної інформаційної цілісності. Підтвердженням цього є те, що використовується єдина первинна база інформації, різні тільки механізм і методи обробки інформації.

Для вияснення ролі й місця кожного виду обліку необхідний пошук адекватної методології їх використання та тлумачення, шляхів розвитку та тенденцій. Визначення межі видів обліку тісно переплітається з визначенням його предмета і методів. Зміст видів обліку зумовлений характером суспільного ладу, формами власності й відображає основні риси економіки та потреби управління на конкретному етапі розвитку.

У аналізованій сукупності видів обліку на увагу заслуговує фінансовий облік як такий, що став правонаступником бухгалтерського обліку - регулюється на державному рівні.

Необхідність реалізації галузевих ознак фінансового обліку вимагає перетворити його у системне безперервне дослідження об'єктів, що сприяє поглибленню його впливу на ефективність виробництва та управління.

Таблиця 2. Фінансовий облік в системі управління економічною діяльністю

Система “Управління економічною діяльністю”
Інформаційна підсистема “Бухгалтерський облік”
Облікова підсистема “Фінансовий облік”
Завдання	Складові	Застосування
Збір, аналіз, переробка інформації	Ланка управління фінансовими ресурсами	Забезпечення інформаційних потреб управління
Процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень	Організаційні моменти, регульовані на державному та господарському рівнях: вибір методики ведення обліку вибір технології і техніки вибір облікового персоналу та забезпечення оптимальності їх роботи	Забезпечення прозорості фінансово-економічного стану, розкриття інвестиційних можливостей підприємства, залучення додаткових фінансових ресурсів
Створення облікової моделі господарської діяльності	Організація процесу фінансового обліку Визначення облікової політики	Отримання інформації про діяльність підприємства та його майновий стан для управління
Визначення фінансового стану	Аналіз форм фінансової звітності	Оптимізація структури капіталу
Визначення результатів діяльності		Максимізація прибутку
Визначення руху грошових коштів підприємства		Регулювання фінансових потоків
Інтерпретація інформації	Створення ефективного фінансового механізму	Оцінка ефективності управлінських рішень
Надання інформації користувачам	Обґрунтування доцільності ведення фінансового обліку на господарських рівнях	Організація управління складовими фінансових відносин
Відображення впливу внутрішніх та зовнішніх чинників на економіку підприємства

Спираючись на об'єктивну необхідність прийняття фінансовим обліком більшості функцій бухгалтерського, зроблено висновок, що фінансовий облік - це єдина стандартизована програма неперервного дослідження об'єкта, спрямована на об'єктивну і достовірну оцінку та інтерпретацію інформації для забезпечення потреб різних рівнів управління, у тому числі АПВ, насамперед пошук шляхів досягнення прибутковості активів сільськогосподарських підприємств з метою формування ефективних управлінських рішень.

Регулювання фінансового обліку в Україні та його особливості в сільськогосподарській галузі на сучасному етапі має макро- та мікрорівні, в кожного з яких є чітко окреслені завдання. Якщо макрополітика щодо регулювання обліку спирається на традиційні виміри, хоч і теж виходить за їх рамки, то основною задачею для підприємств є побудова облікової політики таким чином, щоб забезпечити своєчасне подання якісної фінансової, податкової і статистичної звітності.

У загальному механізмі регулювання бухгалтерського обліку втілюються: обґрунтування єдиного методологічного підходу, передбаченого для всіх рівнів регулювання з узгодженням потреб держави, галузей та підприємств; належне розкриття галузевого рівня регулювання фінансового обліку; організація контролю за ефективністю процесів регулювання.

Розділ 2 “Концептуальні витоки, становлення та формування фінансового обліку” присвячений дослідженню основних тенденцій і протиріч розвитку за концепціями світових облікових шкіл, аналізу міжнародного досвіду його стандартизації і гармонізації. На підставі проведеного аналізу зроблено висновок про вплив світової практики на розвиток національної облікової системи.

За минулі півтора століття у світі нагромаджений великий досвід економічних перетворень, ознайомлення з яким важливе для вирішення сучасних проблем подальшого реформування системи обліку в Україні. За результатами проведеного дослідження витоків та процесів формування фінансового обліку в розвинутих країнах світу визначено, що в ньому наявні ознаки певного комплексу, сформованого на основі заданих критеріїв дослідження діяльності - доходно-витратної, прибуткової, виробничої. Він реалізує визначену мету на макрорівні, служить загальновизнаним універсальним засобом ділового спілкування.

Основні проблеми розвитку фінансового обліку на різних рівнях зводяться до наступних. На міжнародному - побудова системи інформаційного спілкування, розкриття суті і значення міжнародних принципів обліку і звітності, розробка основних правил міжнародного фінансового обліку і звітності. Необхідно враховувати також відкритість інформаційної системи, можливість коригувань і уточнення концепції при зміні економічного життя, з урахуванням відмінностей в класифікаціях національних систем. Шляхи її вирішення, на нашу думку, за умови гармонізації інформації на світовому рівні полягають в узгодженні способів та форм ведення обліку як міжнародної мови бізнесу, однозначному тлумаченні основних документів обліку і звітності, застосуванні єдиного підходу в концепціях фінансового обліку та звітності, розробці економічних теорій, що оптимально враховують економічний розвиток країн.

Для цілей методології дослідження загальних концепцій розвитку сучасних світових шкіл фінансового обліку, необхідно враховувати ґенезу, характер і наслідки сучасного економічного глобалізму та методи, якими оперує фінансовий облік для їх відстеження. Заходи вдосконалення фінансового обліку наступні: подальший розвиток принципів, норм і правил міжнародних стандартів; розвиток категоріального і методологічного апарату; гармонізація обліку і права; удосконалення складання звітності тощо, які мають реальні шляхи досягнення на міжнародному та державних рівнях.

Основні протиріччя і тенденції сучасного розвитку фінансового обліку проявляються в тому, що для низки країн з плановою економікою він не мав суто фінансових рис і характеризувався галузевою виробничою ознакою, суворою ув'язкою з єдиною економічною теорією - класичною політичною економією. Аналіз ситуації показує, що тут пріоритетність надання даних була спрямована на макроекономічні потреби, без уваги до потреб інвесторів. Суттєвим є також неврахування впливу інфляції і неможливість узгодити минулі й майбутні оцінки. За сучасних же умов, організація фінансового обліку повинна, за нашим переконанням, ґрунтуватись на удосконаленні концепцій, у яких максимально враховано світовий досвід (табл. 3).

Удосконалення концепції фінансового обліку в Україні можливе в напрямку розвитку на основі чинних національних стандартів бухгалтерського обліку, з урахуванням потреб національної економіки і управління галузями виробництва. При цьому необхідне проведення критичного аналізу та оцінки елементів, які слід зберегти з надбань вітчизняного обліку, запозичити з передових облікових технологій.

У розділі 3 “Методичні та практичні аспекти функціонування фінансового обліку в агропромисловому виробництві” досліджено вплив особливостей сільськогосподарського виробництва на побудову фінансового обліку, категорії і показники фінансового обліку основних господарських процесів АПВ. За цими дослідженнями узагальнено суть мотиваційного механізму розвитку фінансового обліку.

Особливостями аграрного виробництва, які впливають на потреби інформаційного забезпечення (рис. 4), є організаційно-економічні, в їх числі - технологічні та технічні фактори; ефективність використання людського капіталу, соціально-мотиваційні; використання основних і оборотних засобів; узгодженість і пропорційність галузевої структури виробництва, що формує основні витрати і доходи; методи збільшення обсягу продукції - природні та біологічні фактори; наявність інших об'єктивних і суб'єктивних факторів, які визначають результати господарювання. Врахування галузевих ознак виробництва не впливають суттєво на стрижень фінансового обліку, а тільки посилюють увагу на показниках, притаманних галузі органічно та, за необхідності, деталізують окремі з них.

Методологічна облікова проблема для сільськогосподарських підприємств полягає насамперед у розробленні методики обліку з детальним розкриттям елементів методу фінансового обліку з урахуванням особливостей виробництва.

Таблиця 3. Напрями удосконалення фінансового обліку в Україні з урахуванням міжнародного досвіду

Первинна мета концепції: на основі прийнятих правил і норм, спираючись на міжнародні стандарти реформувати систему фінансового обліку і звітності
Нормативна база підпорядкована державному регулюванню
Мета обліку - забезпечення користувачів необхідною інформацією про зміну ресурсів, рух грошових потоків, фінансові результати і фінансовий стан
Модель фінансового обліку і звітності є змістом механізму формування інформації на бухгалтерських рахунках в системі фінансового обліку
Процедура фінансового обліку: реєстрація, документування, оцінка, аналітичний і синтетичний облік, звітність
Принципи організації фінансового обліку:
Суттєві характеристики інформації	Обмеження обліку щодо окремих підприємств, форм і змісту інформації	Розвиток підвидів обліку та їх якісних характеристик
Облікова політика держави	Роль професійних організацій	Господарська облікова політика
Принципи організації фінансової звітності
Правила складання звітності	Групи користувачів та методи їх задоволення	Інтерпретація звітних показників
Розвиток концепції: на основі чинних національних стандартів бухгалтерського обліку, спираючись на потреби економіки й управління галузями
Розробка базової облікової моделі	Узгодження категорій обліку та економічної термінології	Виділення методологічних рівнів обліку
Розробка системної моделі облікової політики держави	Розробка загальних та галузевих показників для контролю використання ресурсів	Визначення і облікове тлумачення об'єкта, суб'єкта, мети і завдань обліку
Ревізія елементів, які слід зберегти з надбань вітчизняного обліку, запозичити з передових облікових технологій
Взаємоузгодження видів обліку, з метою розвитку фінансового обліку як системи	Застосування окремих положень національних стандартів тільки до підприємств, що здійснюють зовнішньоекономічну діяльність	Поступова заміна в галузях стандартної облікової концепції корпоративною
Опрацювання процедур ведення обліку	Вдосконалення первинної документації	Розвиток форм і видів обліку
Розвиток методології звітності	Пріоритет загальноекономічних інтересів, а не групових користувачів	Визначення факторів, від яких залежить звітність

Категорії і показники фінансового обліку основних господарських процесів сільськогосподарської сфери на мікрорівні залежать від багатоаспектності і для їх достовірного відображення необхідна така ж множина вимірників. Вимірники або характеристики подій можуть мати якість, елементи ідентифікації, грошову оцінку тощо. Традиційний підхід до інформаційної структури передбачає обов'язкову класифікацію економічних подій за видами і характером, забезпечуючи таким чином сукупність інформації по об'єктах обліку.

Таблиця 4. Особливості фінансового обліку сільськогосподарських підприємств

Аспекти	Загальні вимоги фінансового обліку	Галузеві особливості фінансового обліку
Теоретичні: Мета та завдання	Надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів Збереження майна власника, формування інформації про діяльність підприємства, його майновий стан для управління, обчислення фінансових результатів	Створення системної інформації про складові виробництва, вихід продукції, результати основної, обслуговуючої та підтримуючої діяльності Окрім загальних вимог, також облік виробництва за видами, контроль за підвищенням продуктивності, рівнем витрат
Предмет	Відносини власності, зумовлені фактами господарського життя, у результаті яких відбувається зміна стану майна, зобов'язань, капіталу та прибутку	Окрім відносин власності, процес створення валової продукції, її рух і використання, а також пов'язані з цим операції, що змінюють майно та джерела їх формування
Об'єкти	Явища та процеси, пов'язані з діяльністю підприємства, виражені за допомогою грошового вимірника та зафіксовані в первинних документах (засоби і джерела; процеси і результати)
Методологічні: Системність	Сукупність елементів певного змісту та форми, які структурно і функціонально пов'язані між собою та об'єднані постійною взаємодією для надання інформації про стан і зміну майна підприємства та його джерел, про характер і результати діяльності	Взаємопов'язана та внутрішньо узгоджена організація збору, обробки, передачі та зберігання інформації, яка відображує закономірності економічного відтворення та забезпечує оптимальне управління ним на окремому підприємстві, галузі в цілому
Принципи	Методологічна основа організації та ведення бухгалтерського обліку для розробки правил і стандартів бухгалтерського обліку на основі та в межах яких на підприємстві формується облікова політика. базові концепції, які кладуться в основу відображення в обліку та звітності господарської діяльності
Практичні: Технологія	Опис дій бухгалтера, послідовність застосування способів і прийомів збору, обробки, систематизації й узагальнення даних	Ведення обліку на окремих ділянках, галузях, виробництвах для отримання необхідної аналітичної інформації для управління
Організація	Система дій, необхідних для побудови облікового процесу з метою отримання інформації про господарські операції, їх групування залежно від економічного значення	Заходи створення, забезпечення, впорядкування і вдосконалення функціонування системи обліку та здійснення його процесу, розподіл робіт між персоналом бухгалтерії, наукова організація праці
Облікова політика	Сукупність принципів, методів і процедур, що використовується підприємством для складання та подання фінансової звітності	Вибір конкретних методик, форм ведення обліку для вирішення методичних, технологічних і організаційних питань сільськогосподарського виробництва
Звітність	Надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів	Забезпечення потреб щодо узагальнених показників про підсумки діяльності, відображення зміни фінансового стану, результатів діяльності за сегментами

Показникам балансового узагальнення діяльності господарства (рис. 5) належить пріоритетна роль, яка проявляється в тому, що його структурно-логічна побудова і вимоги до змістовного навантаження статей формують концептуальну основу облікової системи. Баланс є порівняним щодо відображення обсягу ресурсного потенціалу й сукупного капіталу підприємства.

Таблиця 5. Структура балансу із врахуванням галузевих потреб

Назва статей і розділів активу	Назва статей і розділів пасиву
І. Довгострокові активи	І. Власний капітал
Основні засоби	Статутний капітал
Будівлі	Пайовий капітал
Технічні засоби	Додатковий вкладений капітал
Багаторічні насадження	Інший додатковий капітал
Нематеріальні активи	Резервний капітал:
Необоротні активи (земля)	Страховий
Незавершене будівництво	Прибутковий
Довгострокові фінансові інвестиції	Неоплачений капітал
Інші фінансові інвестиції	Вилучений капітал
Довгострокова дебіторська заборгованість	II. Забезпечення наступних витрат і платежів
Відстрочені податкові активи
Інші довгострокові активи	Забезпечення виплат персоналу
II. Оборотні активи	Інші забезпечення
Запаси:	Цільове фінансування
виробничі запаси насіння мінеральні добрива корми...	З бюджету Інші джерела III. Довгострокові зобов'язання
тварини на вирощуванні та відгодівлі	Довгострокові кредити банків
незавершене виробництво	Інші довгострокові фінансові зобов'язання Відстрочені податкові зобов'язання
готова продукція товари
Векселі одержані	Інші довгострокові зобов'язання
Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги	IV. Поточні зобов'язання Короткострокові кредити банків
Дебіторська заборгованість за розрахунками:	Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями
з бюджетом	Векселі видані
за виданими авансами	Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги
з нарахованих доходів	Поточні зобов'язання за розрахунками
із внутрішніх розрахунків	з одержаних авансів з бюджетом
Інша поточна дебіторська заборгованість	з позабюджетних платежів
Поточні фінансові інвестиції	зі страхування
Грошові кошти та їх еквіваленти:	з оплати праці
в національній валюті	з учасниками
в іноземній валюті	із внутрішніх розрахунків
Інші оборотні активи	Інші поточні зобов'язання
III. Витрати майбутніх періодів	V. Доходи майбутніх періодів
Баланс	Баланс

Таким чином, балансове узагальнення за своїм характером є порівняльним аналітичним інструментом, який дає можливість визначити перелік необхідних фінансових показників і розрахункових коефіцієнтів і обґрунтувати їх числове значення. Тому для показників балансового узагальнення особливого значення набуває їх групування. Саме на підставі критеріїв групування можна системно розкрити діяльність господарства. Принципи групування можуть бути різними, в залежності від поставленої мети. З цього приводу зазначимо, що предметом показників балансового узагальнення є масові процеси і закономірності, що діють в сфері фінансів і знаходять вираження в системі показників, що в тій або іншій мірі характеризують весь процес відтворення.

Методологія облікового забезпечення визначення фінансових результатів залежить від врахування видів прибутку підприємства за основними класифікаційними ознаками: джерела формування, визнані в обліку; джерела формування за основними видами діяльності; склад його елементів; характер оподаткування; період і регулярність формування, характер використання.

Всі моделі визначення фінансових результатів можна систематизувати у певні типи: загальноекономічні для макроекономічного рівня, що як правило, уніфіковані для уряду щодо моніторингу, контролю за економікою і базуються на стандартах вимірювання, визначення і надання даних; господарські для мікроекономічного рівня, суттю яких є вимірювання цінності процесів господарської діяльності, що конкретизуються до обслуговування прагматичних завдань бізнесу.

...