Організація виробничого обліку й аналізу собівартості продукції підприємств лісового господарства

Размещено на http://www.allbest.ru/

Тернопільський національний економічний університет

УДК 657.22:630

Спеціальність 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності)

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Організація виробничого обліку й аналізу собівартості продукції підприємств лісового господарства

Богач Борис Миколайович

Тернопіль - 2008

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана у Тернопільському національному економічному університеті Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор Пушкар Михайло Семенович, Тернопільський національний економічний університет, завідувач кафедри обліку і контролінгу в промисловості

Офіційні опоненти:

- доктор економічних наук, професор Лазаришина Інна Дмитрівна, Національний університет водного господарства та природокористування, завідувач кафедри обліку та аудиту

- кандидат економічних наук, доцент Хом'як Роман Львович, Національний університет "Львівська політехніка", доцент кафедри обліку та аналізу

Захист відбудеться "04" грудня 2008 р. о 11 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 58.082.03 у Тернопільському національному економічному університеті за адресою: 46020 м. Тернопіль, вул. Львівська, 11, корпус 11, зал засідань.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Тернопільського національного економічного університету за адресою: 46020 м. Тернопіль, майдан Перемоги, 3.

Автореферат розісланий "03" листопада 2008 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат економічних наук, доцент М.П. Шаварина

Анотації

Богач Б.М. Організація виробничого обліку й аналізу собівартості продукції підприємств лісового господарства. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - Тернопільський національний економічний університет. Тернопіль, 2008.

Досліджено питання виробничого обліку й аналізу собівартості продукції у держлісгоспах Чернівецької області. Розглянуто особливості розвитку лісогосподарського комплексу та з'ясовано їхній вплив на організацію обліку, методику і планування витрат у лісогосподарських підприємствах, а також визначено теоретичні основи обліку й аналізу собівартості продукції.

Доведено, що в лісовому господарстві облік необхідно здійснювати не лише довгострокових біологічних активів (дерев у лісі - лісовий масив), а й поточних біологічних активів (побічної продукції лісу).

Встановлено, що засобами підвищення ефективності діяльності підприємств лісового господарства є диверсифікація, суть якої полягає в розподілі зусиль та капіталовкладень між різними видами діяльності (створення рекреаційних зон, поліпшення якості довкілля та ін.). Досліджено, що аутсорсинг - це спосіб ведення діяльності підприємства за рахунок концентрації зусиль на основному предметі діяльності та передачі непрофільних функцій зовнішнім спеціалізованих підприємствам.

Особливу увагу приділено системі оцінювання лісових ресурсів: деревинних, недеревинних рослинного походження, мисливських і рекреаційних.

Ключові слова: лісове господарство, планування, організація обліку, аналіз витрат, витрати виробництва, калькуляція, собівартість продукції, виробничий облік.

Богач Б.Н. Организация производственного учета и анализа себестоимости продукции предприятий лесного хозяйства. - Рукопись.

Диссертация на соискание учёной степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - Тернопольский национальный экономический университет. - Тернополь, 2008.

Диссертация посвящена вопросам производственного учета и анализа себестоимости продукции в гослесхозах Черновицкой области. Рассмотрены особенности развития лесохозяйственного комплекса и их влияние на организацию учета, методику и планирование расходов на лесохозяйственных предприятиях, а также очерчены теоретические основы учета и анализа себестоимости продукции.

Установлено, что экономическая политика государственного управления в лесном хозяйстве является неэффективной, так как она предусматривает финансирование производственных расходов, связанных с лесоводством, за счет средств государственного бюджета, а присвоение результатов ведения хозяйства (главного материального продукта лесничества - древесины) происходит за пределами интересов государства. Основные распорядители сырья - частные структуры. Такая практика отображает противоречивость экономической политики государства относительно управления в лесном хозяйстве. Все это предопределяет постоянное увеличение объемов дотаций из бюджета на финансирование потребностей лесного хозяйства, а доходы отрасли фактически не изменяются. Поэтому для управления издержками в лесном хозяйстве необходима детальная информация, которую может обеспечить эффективная организация производственного учета и анализа себестоимости продукции.

Доказано, что выбор метода учета себестоимости лесовыращивания зависит от следующих факторов и условий: задач, которые следует решить с использованием данных о себестоимости продукции лесного хозяйства; объекта калькуляции себестоимости (выдел, хозяйственная секция, хозяйственная часть); длительности учетного периода (периода, в течение которого учитываются осуществленные или те, которые должны быть осуществлены издержки, относящиеся к себестоимости продукции); характера отдельных фаз лесовыращивания, предопределенного содержанием работ и видом издержек (прямых или косвенных); выполнения комплекса работ (лесохозяйственных, лесозащитных, лесокультурных, противопожарных), связанных со значительными издержками, которые называются операционными издержками лесного хозяйства.

С целью эффективного использования лесных ресурсов в рыночных условиях ведения хозяйства, кроме достоверной информации о наличии и состоянии использования всех видов лесных ресурсов, необходима система оценочных показателей, которая бы характеризовала полноту и интенсивность лесопользования и учитывала деструктивные эколого-экономические изменения, происходящие в лесном биоценозе.

Автором уделено внимание системе оценки лесных ресурсов, включающей следующие 5 групп: I - ресурсные; II - результативные; III - интенсивности; IV - оценочные; V - экологичности. В пределах каждой группы предусмотрены показатели оценки, отражающие специфику использования следующих ресурсов: древесных, недревесных растительного происхождения, охотничьих и рекреационных.

Ключевые слова: лесное хозяйство, планирование, организация учета, анализ издержек, издержки производства, калькуляция, себестоимость продукции, производственный учет.

Bohach B. M. - Organization of production accounting and analysis of cost production at the enterprises of timber industry. - A Manuscript.

Master's thesis on the receiving scientific degree of the candidate of economic science for speciality 08.00.09. - Accountancy, analysis and audit (accoding to the kinds of economical activity). - Ternopil National Economical University. - Ternopil, 2008.

Problems of production accounting and analysis of cost production in state forestry of Chernivtsi region are reseached.

There were considered pecularity of the development of forestry complex and its influences on organization of cost, methods and planning of the expenses into the timber enterprises and also theoretical basis of accounting and analysis of cost production.

In the branch of forestry accounting is necessary to put into practice not only for long-term biological assets (trees in the forest tract of forest), but also for current biological assets (by-product of the forest).

Means of increasing for effectiveness timber enterprises' activity are: diversification - its essense contains distribution of efforts and investments among different kinds of activities: it's making the recreative zones, improvement the quality of the environment etc.

Out-sourcing is the mean of the activity of the enterprise at the expense of concentration efforts on the main thing of activity and giving non-profile functions to the outside specialized enterprises.

Special attention is given to the system of appreciation of forest resources: timber, non-timber of plant origin, hunting and recreative.

Key words: timber industry, planning, organization of accounting, analys of expenses, expenses of production, calculation, analys of cost production, production accounting.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми дослідження. Проблема вдосконалення системи обліку й аналізу собівартості продукції є важливою для кожної галузі економіки, у тому числі й для лісового господарства.

Стан і розвиток лісового господарства пов'язаний з природно-екологічними й економічними факторами, зокрема із симбіозним зв'язком рослинних та тваринних елементів, тривалим періодом відтворення лісових масивів, що становить 80 - 120 років, виробничо-технологічною специфікою, яка зумовлює значні витрати на заготівлю, доставку і складування лісоматеріалів, комплексного використання ресурсів лісу, що передбачає збір та переробку недеревинних ресурсів (гриби, ягоди, лікарські рослини). Особливості лісокористування впливають на вибір моделей обліку й аналізу витрат окремих підгалузей лісового господарства, а це зумовлює необхідність визначення ефективності кожної з них та загального фінансового результату діяльності підприємств.

Важливе значення дослідження полягає в тому, що впровадження виробничого обліку дасть змогу отримати інформацію про формування витрат на виробництво продукції, а аналіз витрат на виробництво - знайти резерви зниження собівартості продукції та ліквідувати збитковість і, як наслідок, підвищити конкурентоспроможність галузі. На основі принципу локалізації витрат за кожною підгалуззю окремо можна проводити їхній аналіз і визначати економічний ефект та здійснювати пошук шляхів підвищення рівня рентабельності лісогосподарського комплексу. Проблемам вдосконалення методологічних і методичних засад формування витрат присвячені праці таких вітчизняних вчених, як: М.Т. Білухи, Ф.Ф. Бутинця, Б.І. Валуєва, З.В. Гуцайлюка, В.О. Ластовецького, І.Д. Лазаришиної, Є.В. Мниха, Л.В. Нападовської, В.Ф. Палія, М.С. Пушкаря, В.В. Сопка, І.Д. Фаріона, Ю.С. Цал-Цалка, П.Я. Хомина, Р.Л. Хом'яка, М.Г. Чумаченка, С.І. Шкарабана та ін. Питання обліку й аналізу витрат на виробництво досліджували зарубіжні науковці, зокрема: І.А. Басманов, Я.В. Соколов, С.О. Стуков, А.Д. Шеремет та ін.

Вивченням теоретичних і практичних аспектів обліку й аналізу та з'ясуванням їхньої ролі у комплексному використанні продуктів лісового господарства займалися такі вітчизняні і зарубіжні економісти, як: П.В. Васильєв, І.В. Воронін, Ф. Гунтер, Ф.Т. Костюкевич, І.М. Синякевич, Ю.Ю. Туниця, І.В. Туркевич, М.В. Чернявський, А.Й. Швиденко та ін.

Економічні проблеми до певної міри розкрито, але результати дослідження у цій галузі свідчать, зокрема, про те, що мало уваги приділено структурі та обсягу інформації щодо формування собівартості продукції в сучасних умовах господарювання, а це потребує розробки методик обліку й аналізу "біологічних" ресурсів. Відсутність узагальненої інформації про витрати і доходи в розрізі окремих процесів лісовідтворення та лісоексплуатації виробничих підрозділів складає проблему створення інтегрованої моделі обліку і аналізу, які мають відповідати умовам ринкової економіки.

Об'єктивна необхідність подальшого поглиблення теоретичних досліджень і прикладних розробок з питань виробничого обліку та аналізу собівартості продукції підприємств лісового господарства обумовили вибір теми дослідження та її актуальність.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Основні результати дисертаційної роботи отримані в процесі виконання науково-дослідних робіт на кафедрі обліку і контролінгу в промисловості Тернопільського національного економічного університету за темою "Методологічні аспекти удосконалення системи бухгалтерського обліку в Україні" (номер державної реєстрації 0101 U003410). Особисто автором у межах зазначеної теми розроблено пропозиції щодо вдосконалення калькулювання собівартості продукції, організації обліку й аналізу витрат деревинної та недеревинної продукції галузі.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є розробка теоретико-методичних засад та рекомендацій щодо вдосконалення виробничого обліку й аналізу собівартості продукції (робіт, послуг) підприємств лісового господарства. Цільова спрямованість дослідження зумовила визначення та виконання таких завдань:

– уточнити сутність собівартості продукції й особливості її формування, встановити структуру витрат виробництва продукції у підгалузях лісового господарства;

– обґрунтувати доцільність використання виробничого обліку на підприємствах лісового господарства;

– з'ясувати організаційні та технологічні особливості виробництва, дослідити існуючу практику планування витрат та визначити їхній вплив на формування собівартості продукції;

– визначити показники виробничих витрат з урахуванням специфіки кожної з підгалузей лісового господарства;

– вдосконалити методику диференційованого обліку витрат і результатів діяльності при використанні деревинних та недеревинних компонентів лісу;

– встановити сферу застосування аутсорсингу та обліково-аналітичного аспекту директ-костингу в раціональному використанні продуктів лісового господарства.

Об'єкт дослідження - виробничий облік і аналіз собівартості продукції підприємств лісового господарства.

Предметом дослідження є організаційні та методичні аспекти виробничого обліку й аналізу витрат і собівартості продукції підприємств лісового господарства.

Методи дослідження. Теоретико-методологічну основу дослідження становлять діалектичний метод пізнання і системний підхід, який використовувався при опрацюванні обліку й аналізу витрат підгалузей лісового господарства. У дисертаційному дослідженні використано такі методи: аналізу і синтезу, статистичного групування і порівняння - у процесі аналізу динаміки та структури витрат; евристичні методи експертного оцінювання - при дослідженні методики обліку недеревинних ресурсів і послуг лісового господарства; метод функціонально-логічного аналізу й організаційного моделювання - при дослідженні організації обліку витрат та економічних ефектів у підгалузях лісового господарства. Методичною базою стали законодавчі і нормативні акти України з досліджуваної проблематики, а інформаційною основою дослідження - дані Державного комітету статистики України, Чернівецького обласного управління статистики, праці вітчизняних і зарубіжних учених з питань планування, обліку й аналізу, спеціалізовані періодичні видання, первинні документи та форми звітності досліджуваних підприємств лісового господарства Чернівецької області.

Наукова новизна отриманих результатів дослідження полягає в поглибленні теоретико-методичних положень та розробці прикладних аспектів щодо обліку й аналізу витрат і доходів у розрізі процесів лісовирощування і лісоексплуатації та їх апробації на підприємствах лісового господарства.

Найважливішими результатами дослідження є:

вперше:

– обґрунтовано підходи щодо обліку витрат і аналізу собівартості продукції на підприємствах лісового господарства за видами робіт, що забезпечить розширення інформаційних ресурсів для управління витратами та визначення шляхів підвищення ефективності лісокористування;

удосконалено:

– види калькуляцій собівартості продукції в підгалузях лісового господарства з урахуванням їхньої специфіки (директивні, звітні, виробничі, повні, проміжні, за центрами витрат), що дасть можливість формувати оптимальну ціну, визначати ефективність окремих видів робіт і знайти резерви зниження собівартості продукції (робіт, послуг);

– способи розподілу комплексних витрат та їх включення у собівартість продукції (робіт, послуг), залежно від видів продукції з метою використання отриманих даних для калькулювання у системі директ-костингу;

– організацію аналізу інтегрованих витрат деревинної та недеревинної продукції та використання інформації для визначення економічного ефекту по підприємству і окремих підгалузях;

– порядок формування фактичної собівартості продукції за двома критеріями: технологічним - за сумою прямих і непрямих витрат на виготовлення продукції та повним - за сумою технологічних (виробничих) витрат і витрат на управління та збут продукції, що дасть змогу визначити повну собівартість продукції.

дістало подальший розвиток:

– система показників використання лісових ресурсів (ресурсні, результативні, інтенсивні, оцінні, екологічні), які характеризують повноту та інтенсивність лісокористування;

– аутсорсинг як спосіб господарювання на підприємствах лісового господарства, який сприятиме зниженню витрат, підвищенню ступеня адаптованості до змін у зовнішньому середовищі, зростанню якості продукції та наданню послуг.

Практичне значення одержаних результатів полягає у впровадженні основних положень дисертації в практику лісогосподарських підприємств, що дасть змогу суттєво поліпшити інформаційні можливості обліку, інтегрувати його з іншими функціями - плануванням, аналізом, контролем і на цій основі своєчасно встановлювати відхилення від норм і кошторисів у центрах їх виникнення з метою оперативного їх усунення та запобігання у майбутньому.

Наукові розробки автора знайшли практичне застосування у вирішенні актуальних завдань обліку, пов'язаних з формуванням та управлінням витрат у держлісгоспах Чернівецької області (довідка № 05-48-25 від 03.10.2006 р.), а також у навчальному процесі Західноукраїнського економіко-правничого університету при викладанні дисциплін "Економічний аналіз" та "Фінансовий аналіз" (довідка № 06-12-23 від 01.06.2006 р.). Пропозиції дисертаційного дослідження взяті до використання в галузях лісового і туристично-рекреаційного комплексу Чернівецької області (довідка № 07.35/65-1525 від 12.10.2006 р.).

Особистий внесок здобувача полягає в тому, що дисертація є самостійно виконаною, повністю закінченою науковою працею, яка містить науково обґрунтовані теоретичні і практичні рекомендації автора з питань організації виробничого обліку й аналізу собівартості продукції підприємств лісового господарства. Усі наукові результати, висновки і пропозиції розроблені автором особисто та висвітлені в його наукових статтях.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертаційної роботи отримали позитивну оцінку на Міжнародній міжвузівській науково-практичній конференції "Удосконалення системи обліку, аналізу та аудиту як складової інформатизації суспільства" (м. Тернопіль-Мукачеве, 2004 р.), Міжнародній науково-практичній конференції "Удосконалення інформаційного середовища прийняття рішень в обліку, аналізі та аудиті" (м. Мукачеве, 2005 р.), ІІI Міжнародній науковій конференції "Управління розвитком соціально-економічних систем: глобалізація, підприємництво, стале економічне зростання" (м. Донецьк, 2005 р.), XV Міжнародній науково-практичній конференції "Стратегічний розвиток регіону - економічне зростання та інтеграція" (м. Чернівці, 2006 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 9 наукових робіт загальним обсягом 3,1 д. а., 5 - у фахових виданнях 2,1 д. а. і 4 - у тезах конференцій 1,0 д. а.

Структура та обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Зміст роботи викладено на 220 сторінках комп'ютерного тексту, з них: 161 сторінок - основний зміст, 22 таблиці розміщені на 21 сторінці, 17 рисунків охоплюють 15 сторінок, 50 формул займають 16 сторінок, список використаних джерел налічує 274 найменування на 29 сторінках, додатки містяться на 30 сторінках.

Основний зміст роботи

У першому розділі "Науково-методичні засади планування, обліку та аналізу собівартості продукції в лісовому господарстві" досліджено особливості розвитку лісогосподарського комплексу та з'ясовано їхній вплив на організацію обліку, методику планування витрат на лісогосподарських підприємствах, а також визначено теоретичні основи обліку й аналізу собівартості продукції.

Лісове господарство - важлива галузь економіки, основним змістом діяльності якої є виробництво різноманітних продуктів і корисностей з урахуванням економічного призначення лісів.

За запасами деревини, лісистістю території і площею лісів Україна належить до лісодефіцитних держав. Показники ефективності вітчизняного лісівництва у 2-3 рази нижчі, ніж у сусідніх європейських державах.

Економічна політика нашої держави у лісовому господарстві є неефективною, оскільки передбачено фінансування виробничих витрат, пов'язаних з лісівництвом, за рахунок коштів державного бюджету, а привласнення результатів господарювання (головного матеріального продукту лісництва - деревини) відбувається поза межами інтересів держави. Основні розпорядники сировини - приватні структури. Така практика відображає суперечливість державної економічної політики щодо управління в лісовому господарстві. Все це зумовлює постійне збільшення обсягів дотацій з бюджету на фінансування потреб лісового господарства, а його доходи фактично не змінюються.

Відповідно до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 р." на ведення лісового і мисливського господарства обсяг видатків зріс зі 139,5 млн. грн. до 185,1 млн. грн. (тобто на 45,6 млн. грн., або на 32,7%) порівняно з прогнозованими показниками, а доходи залишилися незмінними - 60,8 млн. грн.

У 2006 р. передбачалося виділити на розвиток лісівництва 261,9 млн. грн., а фактично було виділено на 30 млн. грн. більше, тобто 291,9 млн. грн., але при цьому доходи залишилися незмінними - 71,0 млн. грн.

Порівняно з 2005 р. дефіцит коштів на ведення лісового і мисливського господарства збільшився зі 124,3 млн. грн. до 220,9 млн. грн. (рис. 1).

Рис. 1. Видатки та доходи від лісового господарства

Наростання дефіциту (перевищення витрат над доходами) не відповідає потребам розвитку лісівництва, що можна пояснити відсутністю інформації щодо ефективності використання ресурсів лісу. Для контролю витрат і доходів необхідна інформація, яку може забезпечити належна організація виробничого обліку та аналізу собівартості продукції, а це, в свою чергу, сприятиме пошуку шляхів зростання прибутковості підприємств лісового господарства і зниження дефіцитності джерел фінансування.

У ринковій економіці необхідно використовувати нові методи та інструментарії планування виробництва, оскільки зміна економічних умов господарювання призводить до ускладнення планової роботи і вимагає від управлінців підвищення рівня економічної компетентності при використанні операційного, тактичного і стратегічного видів планування. Внутрішнє планування потребує всебічного обґрунтування планів та розробки збалансованих показників роботи підприємств лісового господарства. Рівень економічної роботи залежить від раціональної організації планування, обліку й аналізу фінансово-господарської діяльності, зокрема від принципів нормування та контролю за собівартістю продукції. Важлива роль у цьому належить аналізу, що ґрунтується на відстеженні причинно-наслідкових явищ і процесів економічної діяльності та виявленні факторів впливу на відхилення фактичних даних від планових. Дослідження проблем, пов'язаних з плануванням діяльності підприємств лісового господарства, свідчить про наявність певних недоліків. Так, у більшості лісгоспів не займаються стратегічним плануванням витрат, що є однією з причин їхнього банкрутства. Як правило, виробничі витрати у лісгоспах не планують або розробляють їх на короткий термін. Розроблені плани мають фрагментарний характер і базуються на різній інформаційній базі.

Планування витрат є початковим етапом процесу управління підприємством (рис. 2).

Підприємствам лісового господарства необхідно посилити роботу щодо обліку витрат, зокрема за центрами витрат, сферами відповідальності та центрами інвестування. Важливим завданням обліку є організація документообігу, на основі якого формують інформаційну базу для виробничого обліку. держлісгосп облік собівартість деревина



Рис. 2. Система прийняття управлінських рішень

Незважаючи на те, що виробничий облік - це складова фінансового обліку, між ними існує суттєва відмінність. Інформацію, яку формують ці види обліку, використовують по-різному в часі.

У виробничому обліку інформацію формують і використовують безпосередньо в процесі здійснення господарських операцій на основі нормативних витрат та відхилень від норм, у реальному часі, а у фінансовому - зі значним запізненням (за місяць чи квартал).

У дисертації обґрунтовано доцільність ведення обліку витрат з урахуванням неповної (виробничої) собівартості продукції та за повними витратами.

Удосконалення системи господарського управління (менеджменту) пов'язане з використанням аналізу, який дає змогу менеджерам приймати рішення для управління виробництвом.

Необхідне раціональне використання ресурсів, зокрема й лісових, поліпшення управління витратами і на цій основі забезпечення конкурентоспроможності підприємств лісового господарства.

Загальний показник собівартості продукції підприємства залежить від ефективності роботи кожного з підрозділів, тому важливо деталізувати процедуру формування за максимально можливою кількістю центрів, до того ж така організація обліку витрат сприяє отриманню цінної інформації для аналізу.

Крім аналізу загальної суми витрат на виробництво продукції, необхідно проводити аналіз витрат на одиницю продукції. Здійснюючи такий аналіз, особливу увагу слід звернути на факти перевитрат коштів за окремими видами робіт, оскільки причинами їхнього виникнення можуть бути порушення технології виробництва робіт, низький рівень їхньої організації, недостатнє залучення засобів механізації на лісокультурних і лісогосподарських роботах.

Один з найважливіших показників зниження витрат на одиницю робіт - ступінь механізації робіт, пов'язаних з лісовирощуванням, тому важливо аналізувати виконання програми механізованих робіт, вивчати причини відхилень від плану і можливості розширення механізації виробничих процесів та окремих робіт, а також визначати шляхи раціонального й ефективного використання матеріальних ресурсів.

У другому розділі "Організація та методика виробничого обліку на підприємствах лісового господарства" розглянуто питання організації та вдосконалення методики виробничого обліку на підприємствах галузі. Одним з етапів організації облікового процесу є те, що матеріально-відповідальні особи щомісяця здають звіти про рух лісопродукції, а бухгалтерія держлісгоспу відображає їх в додатку до журналу № 5 та відомості 5-1 про рух лісопродукції в місцях заготівлі і на проміжних складах з виділенням від рубань, пов'язаних з веденням лісового господарства, інших рубань і рубань головного користування. Лісопродукцію, що знаходиться на лісосіках і проміжних складах, зараховують до складу незавершеного виробництва й обліковують на субрахунку незавершеного виробництва № 232 "Лісогосподарське вироб-ництво". Щомісяця вивезену лісопродукцію на кінцеві склади списують із субрахунка № 232 на субрахунок № 233 "Джерела покриття дефіциту бюджету", а потім після додаткових витрат на вивезення, розкряжування списують на рахунок № 26 "Готова продукція" за фактичною собівартістю.

Оскільки із січня 2000 р. змінено не тільки склад витрат, які формують виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), а й порядок зарахування загальновиробничих витрат, то виникає проблема розподілу загальновиробничих витрат між рахунками 23 "Виробництво" і 90 "Собівартість реалізації". В лісовому господарстві доцільно загальновиробничі витрати поділяти на змінні та постійні, які водночас є розподілені та нерозподілені.

Загальновиробничі витрати лісгоспів, лісовозних доріг, нижніх складів зараховують на калькуляційні об'єкти основного виробництва, пропорційно до сум основної заробітної плати, витрат на утримання й експлуатацію обладнання, послуг лісовозного транспорту з вивезення деревини, а також витрат на утримання лісовозних доріг.

В обліку лісового господарства визначення собівартості продукції ускладнюється тим, що поняття продукції в цій галузі неоднозначне. Здебільшого економісти вважають, що лісогосподарські виробництва взагалі не створюють продукцію, а деревина, одержана в процесі лісовирощування, є продукцією, отриманою тільки в результаті рубань та розкряжування дерев на сортаменти. Автором доведено, що виробництво продукції в лісовому господарстві - це процес виробництва матеріальних благ, і його результатом є зрілий ліс на корені, що надходить в обіг у вигляді лісосічного фонду. Вибір методу обліку собівартості лісовирощування залежить від таких факторів та умов: завдань, які потрібно виконати з використанням даних про собівартість лісовирощування; об'єкта калькуляції собівартості (виділ, господарська секція, господарська частина); тривалості облікового періоду (періоду, протягом якого враховують витрати здійснені або ті, які мають бути здійснені і які зараховуються до собівартості); характеру окремих фаз лісовирощування, зумовленого змістом робіт і видом витрат (прямих або непрямих); виконання комплексу робіт (лісогосподарських, лісозахисних, лісокультурних, протипожежних), пов'язаних зі значними витратами, які називаються операційними витратами лісового господарства.

Важливим і актуальним залишається питання вдосконалення методики калькуляції собівартості лісопродукції, яка дасть змогу визначити собівартість одиниці продукції та підвищити рентабельність лісопродукції.

У дисертації запропоновано підходи до визначення собівартості, використання яких допоможе усунути недоліки при калькуляції собівартості продукції лісового господарства. У них враховано специфіку окремих видів виробництва, що забезпечує певну послідовність обчислення собівартості продукції (робіт, послуг). Рекомендовано застосовувати два найефективніших і найменш трудомістких методи калькулювання продукції: метод прямого розрахунку та нормативний метод. На їхній основі запропоновано обчислювати витрати на виробництво продукції за основними видами виробництва в лісовому господарстві.

Процес розрахунку собівартості продукції спрощується, якщо дотримуватися такого порядку обліку витрат на виробництво та їхнього зарахування до собівартості певного виду продукції:

– прямі витрати безпосередньо зараховувати до собівартості лісопродукції за центрами їхнього виникнення на основі даних первинної документації;

– непрямі витрати розподіляти пропорційно між структурними підрозділами підприємства і зараховувати до собівартості валової та товарної лісопродукції, а отримані результати узагальнювати на рахунку основного виробництва;

– фактичні витрати за звітний період розподіляти між випуском готової продукції і незавершеним виробництвом;

– складати калькуляційні листки собівартості одиниці окремих видів продукції;

– оприбутковувати готову продукцію та відображати відхилення фактичної собівартості готової продукції від її планової собівартості окремою позицією.

Оскільки узагальнення витрат і калькулювання собівартості продукції потребує багато робочого часу, такі роботи доцільно автоматизувати (рис. 3).

Рис. 3 Автоматизація розв'язання облікових задач за витратами на виробництво

У третьому розділі "Організація аналізу використання лісових ресурсів" розглянуто питання аналізу використання деревинних та недеревинних ресурсів лісу та їх ефективності.

Використання недеревинних продуктів лісу має стати одним з способів підвищення ефективності лісогосподарського виробництва, резервом збільшення продовольчих ресурсів та зниження собівартості продукції підприємств лісового господарства.

Особливої уваги заслуговують питання використання недеревинних ресурсів лісу. До лісових побічних продуктів, пов'язаних з експлуатацією лісових ресурсів харчової, фуражної, технічної і лікарської сировини, належать: гриби, ягоди, плоди, лікарські рослини, сіно, березовий сік, мед, риба, м'ясо. Враховуючи те, що з 01.01.2007 р. набрало чинності Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи", в лісовому господарстві необхідно здійснювати облік не лише довгострокових біологічних активів (дерев у лісі - лісовий масив), а й поточних біологічних активів (побічної продукції лісу). Автором запропоновано вести облік біологічних активів у лісовому господарстві (табл. 1).

Таблиця 1. Біологічні активи у лісовому господарстві

Активи	Продукція, на яку поширюється Положення (Стандарт) 30	Додаткові біологічні активи, на які поширюється Положення (Стандарт) 30
ТВАРИННИЦТВО Поточні біологічні активи
риба (риборозведення)	товарна риба	матеріал для розведення риби
сім'ї бджіл	мед, віск, прополіс тощо	нові рої
РОСЛИННИЦТВО Довгострокові біологічні активи
дерева в лісі (лісовий масив)	деревина ділова, дрова	-
Поточні біологічні активи
розсадники	-	саджанці
гриби, ягоди	-	-

Один зі шляхів підвищення ефективності діяльності підприємств лісового господарства - це диверсифікація виробництва в напрямку освоєння рекреаційних територій на базі держлісгоспів та системне використання ресурсів лісового господарства. За стратегією диверсифікації, держлісгоспи можуть вирішити цілу низку завдань: надання принципово нових видів послуг для лісових підприємств на базі створення рекреаційних зон з метою отримання додаткових прибутків; поліпшення якості довкілля; досягнення позитивного соціального й економічного ефектів.

Ефективність диверсифікації визначають через формування вигод і витрат за окремими видами діяльності, які містять економічний, соціальний та екологічний аспекти. До економічних вигод диверсифікації належать розширення сфери діяльності, отримання додаткового прибутку, залучення в обіг незайнятих ресурсів, зниження ступеня ризику і підвищення рентабельності підприємства.

Соціальні вигоди характеризуються наповненням ринків товарами й послугами, зниженням рівня безробіття (збільшенням кількості робочих місць).

Екологічні вигоди характеризують позитивний вплив на довкілля шляхом витіснення лісозаготівельної діяльності та освоєнням і розширенням рекреаційних територій.

Системне використання продуктів лісового господарства шляхом безвідходної технології обробки деревини й комплексного використання побічних продуктів лісу і системне освоєння рекреаційних можливостей лісних угідь ведуть до значного зростання рентабельності господарств, більш обґрунтованого розподілу загальногалузевих витрат між підгалузями і на цій основі до суттєвого зниження собівартості та підвищення рентабельності продукції (робіт, послуг) лісового господарства.

Одним зі способів організації діяльності підприємств лісового господарства в сучасних умовах є аутсорсинг - спосіб господарювання, який сприяє зниженню витрат, підвищенню ступеня адаптованості до змін у зовнішньому середовищі, зростанню якості продукції та надання послуг. Основна відмінна риса аутсорсингу полягає у наявності для підприємств лісового господарства альтернативи: виконувати роботи самим (збирання грибів, ягід, лікарських трав, організація туризму та ін.) чи віддати їх спеціалізованим господарствам. Найбільш ефективним способом ведення господарської діяльності є останній.

Аутсорсинг як один зі способів організації діяльності підприємства за рахунок концентрації зусиль на основному виробництві робить можливою передачу непрофільних функцій зовнішнім спеціалізованим підприємствам. Сутність аутсорсингу - залишити тільки те, що власними силами робиться краще за інших, а зовнішньому виконавцю передається те, що він зробить краще.

Для ефективного використання лісових ресурсів у ринкових умовах господарювання, крім достовірної інформації про наявність і стан використання всіх видів лісових ресурсів, необхідно володіти системою оцінних показників, які би характеризували повноту та інтенсивність лісокористування і враховували деструктивні еколого-економічні зміни, що відбуваються в лісовому біоценозі.

Система оцінювання використання лісових ресурсів охоплює п'ять груп показників: І - ресурсні; II - результативні; III - інтенсивні; IV - оцінні; V - екологічні. В межах кожної групи передбачено показники оцінювання, які характеризують специфіку використання ресурсів: деревинних, недеревинних рослинного походження, мисливських і рекреаційних ресурсів.

Об'єктивні особливості лісогосподарського виробництва зумовлюють необхідність використання при аналізі економічної діяльності лісогосподарських підприємств поряд із загальними специфічних методів та прийомів.

Важливо після проведення аналізу за короткі періоди часу здійснювати аналіз економічної діяльності лісогосподарських підприємств через відносно великі періоди часу. Проведення такого аналізу при ревізії лісовпорядкування забезпечить перевірку виконання заходів і сприятиме організації роботи лісового господарства на перспективний період.

Комплексний аналіз за короткий та тривалий (5-10 років) періоди лісогосподарських робіт дасть змогу зробити висновки і скласти пропозиції щодо покращення роботи підприємств лісового господарства.

Застосовуючи такий важливий прийом економічного аналізу для оцінювання результатів лісогосподарського виробництва, як порівняння, необхідно враховувати вплив зовнішніх факторів (природних і кліматичних умов).

При аналізі економічної діяльності лісогосподарських підприємств доцільно застосувати економіко-математичні методи, зокрема: (лінійне програмування, цілочислове програмування, нелінійні оптимізаційні моделі економічних систем, аналіз та управління ризиком в економіці, система показників кількісного оцінювання ризику, узагальнені економетричні моделі, економетричні моделі динаміки та ін.). Це дасть змогу знайти шляхи вирішення проблем та розробити заходи щодо покращення діяльності підприємств.

Висновки

У дисертаційному дослідженні наведено теоретичні узагальнення, методичні рекомендації та вказано шляхи вирішення проблем обліку й аналізу собівартості продукції у лісовому господарстві, які будуть спрямовані на підвищення рентабельності, конкурентоспроможності й створення умов для довготривалої прибуткової діяльності підприємств лісового господарства.

1. Для вирішення проблем збереження та посилення еколого-стабілізуючої ролі лісів доцільно на державному рівні забезпечити: збільшення площі лісів та екологічностійких насаджень, постійний контроль за охороною, захистом, використанням та відтворенням лісів; використання лісів з туристично-рекреаційною метою та розвиток побічного користування; розбудову і ремонт доріг на території Держлісфонду; організацію аукціонів з продажу необробленої деревини на біржі; створення атестаційної комісії для атестації суб'єктів господарювання, яким може бути надане право на заготівлю деревини на умовах договорів підряду.

2. Запропоновано методику планування, обліку й аналізу витрат на виробництво за окремими елементами, статтями, виробничою і повною собівартістю, визначення собівартості продукції методом директ-костинга, відстежування динаміки пошуку шляхів зниження собівартості продукції і на цій основі, підвищення рівня конкурентоспроможності на внутрішньому і зовнішньому ринках товарів та ін.

3. Для ефективного управління витратами в лісовому господарстві в якості основного критерію ефективності норми витрат матеріалів доцільно використовувати відходи виробництва, транспортно-заготівельні витрати, матеріаломісткість продукції. Для цього необхідно в практичній діяльності використовувати різноманітні методи і прийоми аналізу: порівняння, групування, ланцюгових підстановок, абсолютних та відносних різниць, графічний, економіко-математичні та ін.

4. Для точного і об'єктивного визначення рівня ефективності роботи запропоновано впровадити на підприємствах лісового господарства систему директ-костинг (поділ витрат на змінні і постійні, та виявляти точку беззбитковості), що дозволить обґрунтувати вибір асортименту продукції, обсяг витрат і прибуток з урахуванням економічного потенціалу підприємств.

5. Приєднання України до СОТ потребує від підприємств лісового господарства радикального переосмислення змісту, методів та інструментів планування й управління витратами виробництва, які дозволять адаптуватися до досконалих конкурентних змін зовнішнього ринкового середовища. Застосування інтегрованої системи виробничого (внутрішньогосподарського) обліку допоможе синтезувати елементи окремих видів обліку з елементами економічного аналізу для оперативного реагування на зміни і структуру витрат.

6. Показники собівартості продукції доцільно групувати в розрізі: витрати лісу і попнева плата, витрати на санітарні рубання та допоміжні роботи, будівництво тимчасових доріг, нижніх і верхніх складів для деревини, перевезення робітників до місця роботи й назад, утримання лісовозних доріг та ін.

7. Зниження витрат виробництва полягають у широкомасштабному безвідходному виробництві та комплексному використанні компонентів лісу, що зробить можливим отримання підприємствами лісового господарства прибутків від використання продуктів та корисностей лісу за рахунок організації обліку й аналізу та отримання значних додаткових продуктів лісу (гриби, ягоди, лікарські трави, бджільництво, мисливство, рибальство, рекреація й ін.). З цією метою запропоновано вести рахунки біологічних активів та впровадити в лісовому господарстві аутсорсинг як спосіб оптимізації діяльності підприємства за рахунок концентрації зусиль на основному виді діяльності та передачі непрофільних функцій зовнішнім спеціалізованим підприємствам.

8. Одним з основних завдань у формуванні концепції вітчизняного управління витратами, є створення і освоєння на практиці нових нетрадиційних систем отримання інформації про витрати, застосування нових підходів до калькулювання собівартості, а також до методів планування, обліку та аналізу, прийняття на цій основі управлінських рішень.

9. Сировинна база для отримання товарної продукції в лісовому господарстві використовується не повністю. Проведення виробничого обліку та детального аналізу дозволить виявити реальні можливості для розширення виробництва з використання продуктів побічного користування лісом (гриби, ягоди, плоди, лікарські рослини, сіно, березовий сік, мед та ін.).

10. Для ефективного використання лісових ресурсів у ринкових умовах господарювання, крім достовірної інформації про наявність та стан використання всіх видів лісових ресурсів, запропоновано застосовувати систему оціночних показників, які б характеризували повноту та інтенсивність лісокористування і враховували деструктивні еколого-економічні зміни, що відбуваються в лісовому біоценозі.

11. Доведено доцільність впровадження у практику лісокористування досконалої, обґрунтованої плати за спеціальне використання лісової недеревинної рослинності. Плата повинна зараховуватися на рахунок держлісгоспів і використовуватися для відтворення і охорони лісів. Для сприяння виходу підприємств лісового господарства, як на внутрішній так і на зовнішній ринок, слід запровадити екосертифікацію недеревинної лісової рослинності.

Список публікацій за темою дисертації

Статті у фахових наукових виданнях

1. Богач Б.М. Особливості формування витрат у лісовому господарстві / Б.М. Богач // Тернопільський державний педагогічний університет імені Володимира Гнатюка. Наукові записки. - 2002. - Вип. 13. - С. 122 - 124. - (Серія: Економіка).

2. Богач Б.М. Витрати виробництва на підприємствах лісового господарства як об'єкт аналізу / Б.М. Богач // Вісник Технологічного університету Поділля 2003. - Ч. 2, т. 1. - С. 194 - 197. - (Економічні науки).

3. Богач Б.М. Методологічні основи системи управління витратами "директ-костинг" і специфіка її впровадження в лісовому господарстві / Б.М. Богач // Науковий вісник Чернівецького торговельно-економічного інституту Київського національного торговельно-економічного університету. - 2003. - Вип. IV. - С. 188 - 199. - (Економічні науки).

4. Богач Б.М. Системи та методи обліку затрат / Б.М. Богач // Збірник Черкаського державного технологічного університету. - 2004. - Вип. 12. - С. 245 - 249. - (Серія: Економічні науки).

5. Богач Б.М. Системне використання продуктів лісового господарства / Б.М. Богач // Вісник Хмельницького національного університету (Вісник технологічного університету Поділля). - 2005. - Ч. 2, т. 2. - С. 137 - 140. - (Економічні науки).

Статті в інших наукових виданнях, тези конференцій

1. Богач Б.М. Шляхи підвищення ефективності управління лісовими ресурсами Карпатського регіону / Б.М. Богач // Збірник матеріалів міжнародної науково-практичної конференції "Удосконалення системи обліку, аналізу та аудиту як складової інформатизації суспільства" / Терноп. акад. народ. господарства, Мукачів. технолог. ін-т. - Тернопіль - Мукачеве, 2004. - С. 67 - 71.

2. Богач Б.М. Системне використання продуктів лісового господарства / Б.М. Богач // Збірник тез та текстів міжнародної міжвузівської науково-практичної конференції "Удосконалення інформаційного середовища прийняття рішень в обліку, аналізі та аудиті" / Мукачів. технолог. ін-т. - Мукачеве, 2005. - С. 4 - 7.

3. Богач Б.М. Планування собівартості продукції, як складовий елемент економіки підприємства / Б.М. Богач // Праці Шостої міжнародної наукової конференції "Управління розвитком соціально-економічних систем, глобалізація, підприємництво, стале економічне зростання". Ч. 1 / Донецьк. нац. ун-т. - Донецьк, 2005. - С. 112 - 114.

4. Богач Б.М. Туризм та рекреація як один з напрямків диверсифікації лісових підприємств Буковини / Б.М. Богач // Матеріали ХV Міжнародної науково-практичної конференції "Стратегічний розвиток регіону - економічне зростання та інтеграція" / КНТЕУ, Чернів. торгов.-екон. ін-т. - Чернівці, 2006. - С. 201 - 204.

Размещено на Allbest.ru

...