а) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение срока полезного использования свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды в будущем.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. В бухгалтерском учете основные средства подразделяются по местам эксплуатации и материально ответственным лицам.

Основные фонды неоднородны, выполнение ими разнообразных функций и различное их целевое использование обусловили их разделение на различные группы. Классификация основных средств приведена на рис. 2.



В целях приближения к международному классификатору основных фондов принят Общероссийский классификатор основных фондов, утвержденный Постановлением Госкомстата РФ от 26.12.94 г. № 359. В соответствии с ним все основные фонды разделены на материальные и нематериальные основные фонды. Материальные фонды делятся по отраслям, видам, назначению, использованию и принадлежности.

Выделяют следующие виды основных средств: здания; сооружения; жилища; машины и оборудование; средства транспортные; инвентарь производственный и хозяйственный; скот рабочий, продуктивный и племенной; насаждения многолетние; материальные основные фонды, не включенные в другие группировки.

При классификации по отраслям народного хозяйства объекты основных средств относятся к той отрасли, к которой относится продукция (услуги), вырабатываемые с их участием: промышленность, строительство, сельское хозяйство, торговля и общественное питание и др.

По принадлежности основные средства подразделяются на собственные и арендованные.

Собственные - принадлежат предприятию и числятся на его балансе.

Арендованные - получены от других предприятий во временное пользование за плату.

По назначению основные средства делятся на производственные и непроизводственные. Производственными считаются основные средства, связанные с осуществлением уставной деятельности, которые непосредственно участвуют в производственном процессе. При этом производственное назначение оборудования должно быть обусловлено технологическими процессами по выпуску продукции (выполнению работ, оказанию услуг), по которым на предприятии должны быть разработаны типовые или индивидуальные инструкции, устанавливающие особенности технологического процесса и нормы использования оборудования. К непроизводственным относятся основные средства, предназначенные для социально - бытового обслуживания членов трудового коллектива предприятия.

По характеру участия в производственном процессе выделяют действующие и находящиеся в запасе основные средства. При этом временно бездействующее оборудование, находящееся на местах его использования, к основным средствам в запасе не относится.

По характеру участия в основной деятельности и способу перенесения стоимости на издержки производства и обращения основные средства подразделяются на:

-активные (их участие может быть измерено количеством часов работы, объемом работ);

- пассивные (здания, сооружения). Их участие в основной деятельности невозможно измерить в каких-либо показателях.

2.2 Нормативно - правовое обеспечение и задачи бухгалтерского учета основных средств

Основной целью бухгалтерского учета основных средств является обеспечение полной, достоверной и своевременной информацией о их наличии и состоянии всех заинтересованных пользователей: в первую очередь собственников, учредителей и акционеров, а также внутренних пользователей.

Основными задачами учета основных средств являются:

правильное и своевременное документальное отражение всех операций по поступлению и выбытию основных средств;

выявление и отражение затрат, связанных с их приобретением;

формирование оптимальной амортизационной политики;

правильный расчет сумм амортизационных отчислений и списание их на счета затрат;

контроль за сохранностью основных средств в местах их эксплуатации и на всех стадиях движения;

систематический контроль за выявлением излишних и неиспользуемых основных средств, их реализация.

В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из документов четырех уровней.

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы, регулирующие организацию бухгалтерского учета на предприятии целесообразно представить в виде следующей системы:

- 1-й уровень: законодательные акты, указы Президента и постановления Правительства РФ, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;

- 2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;

- 3-й уровень: методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств;

- 4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия.

Основным актом 1-го уровня является Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, который определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность.

К первому уровню системы следует отнести также Налоговый кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, федеральный закон "Об акционерных обществах" от 26.12.95 г. № 208-ФЗ, постановление Правительства РФ "О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности" от 06.03.98 г. № 283 и др.

Учетный стандарт (2-й уровень) можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (в отечественном бухгалтерском учете -- положения) призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете и отчетности.

На втором уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Министерство финансов РФ.

Методические рекомендации и инструкции (3-й уровень) призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином РФ и различными ведомствами. Рабочие документы самого предприятия (4-й уровень) определяют особенности организации и ведения учета в нем.

Основные документы, регулирующие бухгалтерский учет основных средств на предприятии:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации, часть вторая - устанавливает порядок начисления амортизации основных средств в целях налогообложения.

2. Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"- устанавливает все основные требования и допущения бухгалтерского учета основных средств.

3. Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы"- устанавливает классификацию основных средств по амортизационным группам.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций - методические указания по бухгалтерскому учету основных средств.

5. Приказ Минфина РФ от 30.03.01г. № 26н (с изм. от 18.05.2002 г.) "Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" -регламентирует порядок погашения амортизации для целей бухгалтерского учета.

6. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н - предусматривает синтетические счета для учета основных средств и их амортизации.

7. Приказ Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н - регламентирует порядок погашения амортизации для целей бухгалтерского учета.

8. Приказ Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49 - устанавливает требования к порядку проведения инвентаризации основных средств.

9. Постановление Госкомстата РФ от 21.01.03г.№ 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" - устанавливает формы первичных документов по учету основных средств.

10. Учетная политика организации - устанавливает порядок начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета и налогообложения, а также порядок переоценки основных средств.

2.3 Оценка и переоценка основных средств

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:

- изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у- других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

- внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договоренности сторон;

- полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтенных объектов основных средств - по рыночной стоимости на дату оприходования;

- приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются из:

- сумм, уплачиваемых организацией в соответствии с договором купли-продажи "(продавцу), а также за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам и за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенных пошлин и иных платежей;

- невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовыхразница, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской

задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении: определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.

Восстановительная стоимость -- это стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях (при современных ценах, современной технике и т.п.).

При переоценке основных средств, осуществляемой в первый раз, сумма дооценки объекта основных средств зачисляется в добавочный капитал организации (дебетуют счет 01 "Основные средства", кредитуют счет 83 "Добавочный капитал"). Сумма уценки объекта основных средств относится на дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредит счета 01 "Основные средства".

Увеличение суммы амортизации при дооценке основных средств отражают по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 83, а уменьшение суммы амортизации при уценке основных средств-- по дебету счета 02 и кредиту счета 84,

При вторичной и последующих переоценках сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве прибыли. В этом случае сумму дооценки отражают по дебету счет 01 и кредиту счета 84.

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды (дебетуют счет 83 "Добавочный капитал", кредитуют счет 01 "Основные средства").

Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды относится на счет прибылей и убытков (дебетуют счет 84, кредитуют счет 01).

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации (кредитуют счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", дебетуют счет 83 "Добавочный капитал").

Результаты переоценки основных средств, проведенной организацией в добровольном порядке, учитываются для целей налогообложения.

Для целей налогообложения сумма добавочного капитала, списанного при выбытии основных средств, учитываться не будет.

Глава 3. Организация бухгалтерского учета основных средств в ООО "Союз"

3.1 Документальное оформление и учет поступления основных средств в ООО "Союз"

Для осуществления уставной деятельности на балансе ООО "Союз" имеются основные средства. Основные средства ООО "Союз" разнообразны по составу и назначению. С целью систематизации и учета используется типовая классификация основных средств РФ по их видам, установленная Госкомстатом РФ.

Основные средства могут поступать в ООО "Союз" в результате: завершения строительно-монтажных работ; приобретения за плату; безвозмездного поступления; поступления в качестве взноса в уставный капитал; выявления неоприходованных (неучтенных) объектов основных средств по результатам инвентаризации. Схема документооборота по учету основных средств ООО "Союз" приведена в приложение 4.

В ООО "Союз" также разработан график документооборота по учету основных средств (приложение 5). Для первичного учета основных средств на изучаемом предприятии используют унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.03г.№ 7.

Аналитический учет основных средств ведется на инвентарных карточках по ф. № ОС-6 (приложение 7). Инвентарная карточка открывается на каждый инвентарный объект или на группу однотипных объектов. Ее заполнение производится на основе первичной документации: актов приемки-передачи, технических паспортов и других документов. Заполненные карточки регистрируются в описях типовой формы, которые ведутся бухгалтерией в одном экземпляре по классификационным группам объектов основных средств. В картотеке бухгалтерии инвентарные карточки располагаются по месту нахождения объектов (гараж, автопарк), по видам (транспорт, здания, и т.д.).

Во всех приведенных случаях ввод объектов основных средств в эксплуатацию оформляется актом передачи ф. № ОС-1 (приложение 6). Такой же акт выписывается при внутреннем перемещении объектов из одного структурного подразделения в другое и для оформления передачи их со склада в эксплуатацию. При оформлении внутреннего перемещения объектов акт выписывается в двух экземплярах работником структурного подразделения, передающего имущество. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй - структурному подразделению, передавшему объект.

Акт приемки-передачи вместе с технической документацией передается в бухгалтерию ООО "Союз", подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации. Бухгалтерия открывает инвентарные карточки или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке. Техническая документация, относящаяся к данному инвентарному объекту, после открытия на него инвентарной карточки передается в соответствующий отдел организации, а в бухгалтерии не хранится. В бухгалтерии ведутся оборотные ведомости по учету основных средств по их видам.

Синтетический учет основных средств - это обобщение информации о наличии и движении принадлежащих организации основных средств, находящихся в эксплуатации, в запасе, на консервации и сданных в аренду. Учет ведется в денежной оценке.

Для синтетического учета основных средств на изучаемом предприятии используются балансовые счета: 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", 91 "Прочие доходы и расходы", а также забалансовые счета (при необходимости) - 001 "Арендованные основные средства", 011 "Основные средства, сданные в аренду", 010 "Износ основных средств".

Основные средства учитываются на субсчетах к активному счету 01 "Основные средства":

011 - Здания

012 - Сооружения

013 - Машины и оборудование

015 - Транспортные средства

016 - Производственный и хозяйственный инвентарь

019 - Другие виды основных средств

Дебетовое сальдо по данным субсчетам отражает сумму первоначальной стоимости основных средств. По дебету записывают первоначальную стоимость поступивших основных средств и их дооценку, а по кредиту - выбытие основных средств и их уценку. Основанием для выполнения записей в бухгалтерских регистрах являются: акты о приемке оборудования; акты приемки-передачи; счета; счета-фактуры; платежно-расчетные документы.

Рассмотрим порядок бухгалтерского учета основных средств, вновь поступивших на изучаемое предприятие. Как видно из ведомости учета поступления и выбытия основных средств (приложение 9) и данных журнала - ордера № 6 (приложение 10), в ноябре 2009 года ООО "Союз" приобрело персональный компьютер. При этом были осуществлены следующие расходы по приобретению данного объекта основных средств:

- произведена оплата поставщику - 40800 руб., в том числе НДС - 6224 руб.;

- оплачены сторонней организации транспортные расходы - 1200 руб., в том числе НДС - 183 руб.;

- оплачены расходы по сборке приобретенного компьютера 1200 руб., в том числе НДС - 183 руб.;

Приобретение и ввод в эксплуатацию компьютера в учете ООО "Союз" в Журнале регистрации хозяйственных операций (приложение 11) было отражено проводками:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 - 34576 руб. - отражена стоимость приобретенного компьютера без учета НДС;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 6224 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая перечислению поставщику (выделенная в счете и в счете-фактуре);

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1017 руб. - отражены транспортные расходы без учета НДС;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 183 руб. - сумма НДС, подлежащая перечислению;

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1017 руб. - расходы по сборке компьютера без учета НДС;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 183 руб. - сумма НДС, подлежащая перечислению;

Дебет 013 "Машины и оборудование" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" - 36610 руб. - компьютер передан в эксплуатацию;

Таким образом, была сформирована первоначальная стоимость компьютера: (40800 - 6224) + (1200 - 183) + (1200 - 183) = 36610 руб.

Ввод компьютера в эксплуатацию был оформлен актом передачи ф. № ОС-1 (приложение 6), на данный объект была заполнена инвентарная карточка ф.ОС 6 (приложение 7).

Рассмотрим, как формируется первоначальная стоимость объектов основных средств, полученных ООО "Союз" в результате безвозмездного поступления.

В ведомости учета поступления и выбытия основных средств (приложение 9) отражено, что в ноябре 2009 года ООО "Союз" получает по договору дарения от физического лица мебель, оцененную в 10750 руб. Затраты на доставку мебели составили 1500 руб., в том числе НДС - 229 руб. Основанием для принятия к учету объекта основных средств были следующие первичные документы: договор дарения физическим лицом имущества организации; счет и счет-фактура по перевозке мебели; акт (накладная) приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1. После поступления этих документов в бухгалтерию ввод в эксплуатацию объекта основных средств был отражен проводками в журнале - ордере № 6 (приложение 10):

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 98, субсчет 2 "Безвозмездные поступления" - 10750 руб. - получена мебель по договору дарения от физического лица;

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1271 руб. - затраты на доставку мебели;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 229 руб. - НДС по понесенным затратам по доставке мебели;

Дебет 016 "Производственный и хозяйственный инвентарь" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" - 12000 руб. - принятие к учету объекта основных средств, полученного по договору дарения.

В итоге первоначальная стоимость мебели была сформирована следующим образом: 10750 + (1500 - 229) = 12021 руб.

Рассмотрим, как отражается на счетах бухгалтерского учета приобретение объекта основных средств с привлечением банковского кредита, проценты за который начислены до передачи основного средства в эксплуатацию.

3 февраля 2009 года от банка получен кредит в сумме 160 000 руб. сроком на 6 месяцев под 35% годовых на приобретение основных средств. Средства поставщику за приобретаемое оборудование стоимостью 174 000 руб., в том числе НДС - 29 000 руб., перечислены 4 февраля 2009 года. Оборудование получено 12 февраля 2009 года, введено в эксплуатацию 27 февраля 2009 года.

Эти операции были отражены в учете ООО "Союз" проводками:

3 февраля 2009 года:

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - 160 000 руб. - получен кредит в соответствии с заключенным кредитным договором.

4 февраля 2009 года:

Дебет 61 "Авансы выданные" Кредит 51 "Расчетные счета" - 174 000 руб. - перечислены средства поставщику за приобретаемое оборудование.

12 февраля 2009 года:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 145 000 руб. - получено оборудование от поставщика;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 29 000 руб. - НДС по приобретенному оборудованию;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 61 "Авансы выданные" - 174 000 руб. - задолженность поставщику зачтена ранее перечисленным авансом.

В первоначальную стоимость основных средств, приобретенных за плату, включаются расходы по оплате процентов по кредитам банков в полной сумме, определенной в соответствии с заключенным кредитным договором и начисленной (отраженной на счетах бухгалтерского учета) до момента введения данного основного средства в эксплуатацию. Это подтверждено письмом Минфина России от 25.06.1998 № 04-02-05/3 и закреплено в п.8 ПБУ 6/01. Проценты по кредитам банков, начисленные после введения основных средств в эксплуатацию, должны списываться за счет расходов организации

27 февраля 2009 года сделаны проводки:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - 3835 руб. - начислены проценты за пользование банковским кредитом со дня получения кредита по день ввода в эксплуатацию приобретенного оборудования (160 000 р. х 35% : 365д. х 25 д.);

Дебет 013 "Машины и оборудование" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" - 148 835 руб. - приобретенное оборудование введено в эксплуатацию (145 000 руб. + 3835 руб.);

Дебет 68, субсчет "Расчеты про НДС", Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 29 000 руб. - НДС по введенному в эксплуатацию и оплаченному оборудованию принят к вычету.

При приобретении основных средств за плату записи по субсчетам к счету 01 и счету 08 производятся в журнале - ордере 6 (приложение 10). В конце каждого месяца обороты по указанным счетам переносятся из журнала - ордера № 6 в Главную Книгу. Так, за ноябрь 2009 года в Главной Книге по дебету субсчета 013 "Машины и оборудование" отражается сумма 36000 руб., по дебету субсчета 016 "Производственный и хозяйственный инвентарь" сумма 12000 руб. в корреспонденции с кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" - 48000 руб. Записи Главной Книги по субсчетам к счету 01 соответствуют данным оборотной ведомости по счету 01.

Объекты основных средств ООО "Союз" могут переводиться на консервацию на основании письменного распоряжения руководителя данной организации, в котором обосновывается причина консервации объекта, указываются дата перевода, срок консервации и остаточная стоимость объекта. В бухгалтерии ООО "Союз" помещают инвентарные карточки учета основных средств ф. № ОС-6 объекта, переведенного на консервацию, в отдельную картотеку "Основные средства на консервации". После истечения срока консервации инвентарные карточки возвращаются в основную картотеку.

Как показало исследование, бухгалтерский учет поступления основных средств на предприятии ООО "Союз" осуществляется в соответствии с требованиями, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01. Первоначальная стоимость объектов основных средств формируется с использованием синтетического счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", исходя из фактических затрат предприятия на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость.

Положительно можно оценить тот факт, что на исследуемом предприятии оптимально организован аналитический учет основных средств - по материально ответственным лицам, местам хранения и эксплуатации, видам и группам. Это обеспечивает дополнительный контроль за сохранностью основных средств и позволяет правильно относить на счета затрат амортизацию, начисленную по различным объектам.

Ведение синтетического учета основных средств на отдельных субсчетах к счету 01 также можно оценить положительно, так как это позволяет достоверно раскрывать информацию о наличии и движении основных средств по группам в бухгалтерской и статистической отчетности. Кроме того, регистры синтетического учета основных средств в разрезе субсчетов к счету 01 являются ценной информационной базой для проведения экономического анализа (изучения структуры и динамики основных средств, поиска неиспользованных резервов повышения эффективности их использования).

В качестве недостатка в учете поступления основных средств на исследуемом предприятии можно отметить тот факт, что техническая документация, относящаяся к объектам основных средств, в бухгалтерии не хранится, а передается в места их хранения и эксплуатации. Очень часто это приводит к порче или утере документов, что недопустимо. Например, с утерей технических паспортов и гарантийных талонов предприятие утрачивает возможность бесплатного гарантийного ремонта, а в случае выявления дефектов оборудования не может предъявить претензию поставщику. В связи с этим ООО "Союз" можно порекомендовать хранить техническую документацию в бухгалтерии, а в места хранения и эксплуатации передавать копии этих документов (за исключением технических паспортов автомашин).

3.2 Документальное оформление и учет выбытия основных средств в ООО "Союз"

В соответствии с п.29 ПБУ 6/01 и п.93 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, объекты основных средств могут быть списаны с баланса ООО "Союз" по следующим причинам: продажа объекта основных средств другому лицу; списание в случае морального и (или) физического износа; передача объектов основных средств в виде вклада в уставный капитал другой организации; ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; другие причины.

Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию на исследуемом предприятии создана комиссия, в состав которых входят должностные лица, в том числе и главный бухгалтер. В компетенцию комиссии входит:

- осмотр объекта, подлежащего списанию;

- установление причин его списания;

- выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объекта;

- оценка возможности использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта;

- осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов цветных и драгоценных металлов, определение их количества, веса.

Комиссией составляется акт на списание основных средств ф. № ОС-4, или акт на списание автотранспортных средств (ф. № ОС-4а) (с приложением актов об авариях, причинах, вызвавших аварию, если они имели место). Эти акты утверждаются руководителем организации и передаются в бухгалтерию. На основании оформленных актов делаются соответствующие записи в инвентарных карточках, которые хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации.

Если объекты безвозмездно передаются по договору дарения либо в собственность другого юридического лица в обмен на другой товар по договору мены, то такие операции оформляются актом (накладной) приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1. Списание стоимости этих объектов производится на основании указанного акта с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта.

Бухгалтерский учет операций, связанных с выбытием объектов основных средств, ведется на результативном счете 91-3 "Выбытие основных средств". Рассматривая экономико-правовую сущность процесса учета по этому счету, необходимо четко разграничивать понятия "выбытие" и "продажа основных средств".

Выбытие - это списание стоимости объектов основных средств, которые выбывают или постоянно не используются в деятельности организации.

Продажа также рассматривается как элемент выбытия основных средств, однако она означает передачу права собственности (владения, пользования и распоряжения) одним лицом другому лицу на возмездной основе, которая проявляется в процессе сделки купли-продажи или обмена.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и принятой учетной политике ООО "Союз" ведет учет выбытия основных средств в составе счетов 01 "Основные средства", на отдельном субсчете.

В соответствии с учетной политикой ООО "Союз", списание объектов основных средств стоимостью не более 20000 руб. за единицу производится на затраты производства по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

Продажа основных средств оформляется, как правило, договором купли-продажи. Так, 22.11.2009 организация продала принадлежащий ей автомобиль ГАЗ-3121 за 102000 руб., в том числе НДС 15559,3 руб. Балансовая стоимость автомобиля составляет 65000 руб., износ, начисленный к моменту продажи, 21044 руб. (65000 руб. х 11,1% : 12 мес. х 35мес.). 30.11.04 покупателем было перечислено на расчетный счет продавца 102000 руб. Учетной политикой организации момент реализации для целей налогообложения определяется по мере оплаты покупателем реализованных товаров, выполненных работ или оказанных услуг.

Основанием для отражения в бухгалтерском учете ООО "Союз" операции по продаже автомобиля послужили следующие документы: договор купли-продажи автомобиля; акт (накладная) на передачу автомобиля покупателю с отметкой ГИБДД о снятии автомобиля с учета (приложение 8). На основании этих документов ООО "Союз" выписало покупателю счет-фактуру, регистрируемый в журнале учета выставленных счетов-фактур.

Продажа автомобиля на изучаемом предприятии отражена бухгалтерскими записями:

22.11.09:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Кредит 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" - 102000 руб. начислена задолженность покупателю за проданный автомобиль;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 17000 руб. - НДС по проданному автомобилю;

Дебет 015-2 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", Кредит 015-1 "Основные средства" - 65000 руб. - списана балансовая стоимость реализованного автомобиля;

Дебет 02 "Амортизация основных средств", Кредит 015-2 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" - 21044 руб. - списана начисленная амортизация по проданному автомобилю;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", Кредит 015-2 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" - 43956 руб. - остаточная стоимость проданного автомобиля перенесена на счет прочих доходов и расходов;

Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов", Кредит сч.99 "Прибыли и убытки" - 41044 руб. - определен финансовый результат (прибыль) от реализации автомобиля;

30.12.09

Дебет 51 "Расчетные счета", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 102000 руб. - поступили средства от покупателя;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" - 15559,3 руб. - начислен налог на добавленную стоимость по реализованному и оплаченному объекту основных средств, подлежащий взносу в бюджет.

Рассмотрим порядок списания объекта основных средств по причине морального или физического износа.

В августе 2009 г. ООО "Союз" принимает решение о списании с баланса теодолита балансовой стоимостью 12300 руб., сумма начисленного износа к моменту списания данного объекта основных средств составляет также 12300 руб. В бухгалтерском учете ООО "Союз" списание теодолита было отражено записями:

Дебет 01-2 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", Кредит 01-1 "Основные средства" - 12300 руб. - списана балансовая стоимость выбывшего объекта основных средств;

Дебет 02 "Амортизация основных средств", Кредит 01-2 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" - 12300 руб. - списан начисленный износ по выбывшему объекту основных средств.

Записи по кредиту счета 01 производятся в журнале - ордере № 13 (приложение 12). В конце каждого месяца обороты по указанным счетам переносятся из журнала - ордера № 13 в Главную Книгу. Так, за ноябрь 2009 года в Главной Книге по кредиту субсчета 015 "Транспортные средства" отражается сумма 65000 руб. Записи Главной Книги по кредиту субсчетов к счету 01 соответствуют записям в оборотной ведомости по кредиту счета 01.

В бухгалтерском балансе ф. № 1 основные средства показываются по остаточной стоимости по строке 120 "Основные средства" раздела I "Внеоборотные активы". Для этого из дебетового остатка по счету 01 "Основные средства" необходимо вычесть кредитовый остаток по счету 02 "Амортизация основных средств".

В Главной Книге ООО "Союз" по состоянию на 31 декабря 2009 года остаток по счету 01 составляет 22872811 руб., по счету 02 - 11703241 руб. Следовательно, остаточная стоимость основных средств по состоянию на 31 декабря 2009 года составит 11169570 руб. В бухгалтерском балансе ООО "Союз" за 2009 год по строке основные средства" по состоянию на 31.12.2009 г. будет отражена сумма 11170 тыс. руб.

В Приложении к бухгалтерскому балансу ф. № 5 раскрываются данные о наличии отдельных видов основных средств по первоначальной стоимости на начало и конец отчетного периода и их движении в течение отчетного периода, а также о суммах начисленной амортизации по всем основным средствам и по отдельным группам.

По итогам изучения бухгалтерского учета выбытия основных средств на предприятии ООО "Союз" необходимо сделать ряд выводов и обобщений.

Как показало исследование, бухгалтерский учет выбытия основных средств в ООО "Союз" организуется в соответствии с требованиями ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и принятой на 2010 год учетной политикой.

Положительно можно оценить тот факт, что на исследуемом предприятии создана комиссия для определения непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию и целесообразности их списания. Это позволяет избежать необоснованного списания объектов основных средств, а также обеспечивает контроль за использованием оставшихся после ликвидации объектов основных средств отдельных узлов, деталей, материалов, цветных и драгоценных металлов.

3.3 Документальное оформление и учет амортизации основных средств в ООО "Союз"

На предприятии ООО "Союз" бухгалтерский учет амортизации основных средств осуществляется в следующей последовательности:

1. По вновь поступившим на предприятие основным средствам:

а) определяется первоначальная стоимость;

б) определяется, к какой группе относится данное основное средство в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов;

в) определяется, к какой амортизационной группе относится данная группа основных средств;

г) устанавливается срок полезного использования объекта;

д) рассчитывается ежемесячная сумма амортизационных отчислений.

2. По ранее приобретенным основным средствам с целью прекращения начисления амортизации

а) Определяются выбывшие основные средства;

б) Определяются полностью самортизированные основные средства;

в) Определяется перечень основных средств, находящихся в ремонте более 12 месяцев;

г) Уточняется состав основных средств, находящихся на консервации более 3 месяцев.

3. Производится расчет амортизации по всем объектам основных средств (за исключением перечисленных в п.2).

4. Составляется ведомость начисленных сумм амортизации в разрезе групп основных средств и подразделений предприятия

5. Составляется журнал - ордер № 10 для отнесения начисленных сумм амортизации на затраты.

6. По выбывшим основным средствам сумма амортизации отражается в журнале - ордере № 13.

7. Данные журналов - ордеров № 10 и 13 отражаются в Книге "Журнал - Главная".

8. На основании Главной Книги начисленная амортизация основных средств отражается в финансовой и статистической отчетности.

9. Производится корректировка начисленных сумм амортизации для целей налогообложения.

Рассмотрим порядок начисления амортизации по объектам основных средств, вновь поступивших на изучаемое предприятие.

В соответствии с учетной политикой ООО "Союз", начисление амортизации по всем основным средствам осуществляется линейным способом, то есть исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Там же указано, что срок полезного использования объектов основных средств устанавливается Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1.01.02 г. № 1.

В ноябре 2009 года ООО "Союз" приобрело персональный компьютер. В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов, компьютер относится к группе "Техника электронно-вычислительная" и имеет код 14 3020000. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, относит компьютер к третьей амортизационной группе. Срок полезного использования для объектов третьей группы составляет от трех лет одного месяца до пяти лет включительно. На изучаемом предприятии для приобретенного компьютера был установлен срок полезного использования 4 года, или 48 месяцев.

Годовая норма амортизационных отчислений по приобретенному компьютеру составляет 25% (100 % : 4 года), ежемесячная норма - 2.08 %. При этом годовая сумма амортизационных отчислений составит 9000 руб., а ежемесячная сумма амортизационных начислений, начиная с декабря 2008 года, составила 750 руб. (9000 руб. 6 12 мес., или 36000 руб. х 2.08 %).

Далее в работе необходимо на примере рассмотреть порядок начисления амортизации основных средств способом уменьшаемого остатка, пропорционально объему продукции и по сумме чисел лет полезного использования.

Рассмотрим, как бы начислялась амортизация компьютера при способе списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования. По данному способу годовая сумма амортизационных отчислений определяется по формуле:

А_год = С х (ti / Tе ),

где А_год - годовая сумма амортизации;

С - первоначальная стоимость объекта основных средств;

ti - число лет, остающихся до конца срока службы объекта;

Tе - сумма чисел лет срока службы объекта.

При использовании этого способа, как и при линейном способе, за основу берется первоначальная стоимость компьютера - 36000 руб. Однако норма амортизационных отчислений меняется с каждым годом полезного использования основного средства.

Сумма чисел лет полезного использования составляет:

4 + 3 + 2 + 1 = 10.

Начисление амортизации должно производиться по следующей схеме. В первый год число полных лет до конца срока полезного использования закупленного оборудования будет равно 4, поэтому годовая сумма амортизации компьютера составит:

36000 руб. х 4 : 10 = 14400 руб.

Во второй год число полных лет до конца срока полезного использования закупленного оборудования будет равно уже 3, поэтому годовая сумма амортизации составит:

36000 руб. х 3 : 10 = 10800 руб.

Соответственно, в третий год будет начислена сумма амортизации: 36000 руб. х 2 /10 = 7200 руб. В четвертый год - 36000 руб. х 1 : 10 = 3600 руб.

Как видно из приведенного расчета, при использовании данного способа наибольшая величина амортизации начисляется в первые годы использования объекта основных средств с постепенным уменьшением к концу срока.

Рассмотрим на примере, как бы начислялась амортизация компьютера при способе уменьшаемого остатка. При данном способе годовая сумма начисленной амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств, принимаемой на начало каждого отчетного года, нормы амортизации, исчисленной при постановке на учет данного объекта исходя из срока его полезного использования и коэффициента ускорения, который устанавливается законодательством Российской Федерации.

Годовая норма амортизации по компьютеру составляет 25 %. Тогда годовая сумма амортизации за первый год составит:

36000 руб. х 25% = 9000 руб.

Для второго года эксплуатации компьютера расчет амортизации будет следующий. Остаточная стоимость компьютера на начало года составит 27000 руб. (36000 - 9000). Годовая сумма амортизации:

27000 руб. х 25% = 6750 руб.

В третий год остаточная стоимость на начало года составит 20250 руб. (27000 - 6750). Годовая сумма амортизации:

20250 руб. х 25 % = 5063 руб.

В четвертый год остаточная стоимость на года составит 15187 руб. (20250 - 5063). Годовая сумма амортизации:

15187 руб. х 25 % = 3797 руб.

После начисления амортизации за последний год у основного средства сохраняется остаточная стоимость, отличная от нуля (в данном примере - 11390 руб.). Обычно эта остаточная стоимость соответствует цене возможного оприходования материалов, остающихся после ликвидации и списания основного средства.

Рассмотрим на примере порядок расчета амортизационных отчислений при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). В данном случае сумма амортизационных отчислений за отчетный период определяется по формуле:

А = N х (C / N₁),

где А - амортизация за отчетный период;

С - первоначальная стоимость объекта основных средств;

N - объем продукции, выпущенной за отчетный период с использованием данного объекта основных средств;

N₁ - предполагаемый объем продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования.

Этот способ не предполагает расчета годовой суммы амортизации. Размер начисляемой амортизации определяется за каждый месяц отдельно исходя из фактического объема произведенной продукции.

Предположим, что, согласно учетной политике предприятия, амортизация оборудования начисляется по способу списания стоимости пропорционально объему продукции. Основываясь на технических условиях для данного оборудования и долговременном бизнес-плане, руководство предприятия оценило предполагаемый объем продукции (которая может быть получена на данном оборудовании) в 1 200 т. Следовательно, расчетный коэффициент для исчисления амортизации указанным способом составит:

36000 руб. : 1 200 т = 30 руб./т.

За первый месяц использования оборудования было произведено 20 т готового продукта, за второй 30, за третий 25 т. Соответственно, амортизация будет начисляться следующим образом:

Первый месяц - 20 т х 30 руб./т = 600 руб.;

Второй месяц - 30 т х 30 руб./т = 900 руб.

Третий месяц - 25 т х 30 руб./т = 750 руб.

Следующим этапом учетной работы является определение объектов, по которым в отчетном месяце амортизация начисляться не будет. В первую очередь определяются выбывшие основные средства.

Как видно из ведомости учета поступления и выбытия основных средств (приложение 9) и данных журнала - ордера № 13 (приложение 12), в ноябре 2009 года ООО "Союз" продало принадлежащий данной организации автомобиль ГАЗ-3121. Начиная с декабря 2009 года начисление амортизации по данному объекту основных средств прекращается.

Далее необходимо определить полностью самортизированные объекты основных средств с целью прекращения начисления амортизации.

Сварочный аппарат балансовой стоимостью 12300 руб. был приобретен и принят к учету в ноябре 1996 г., с декабря 1996 года на него стали начислять амортизацию. В соответствии с Едиными нормами, аппарату присвоен шифр 47033 и установлена норма амортизационных отчислений 12,5% годовых. Таким образом, вся стоимость данного объекта основных средств была перенесена на себестоимость продукции в ноябре 2009 г., т.е. к данному моменту начисленный износ по объекту равен его балансовой стоимости и составляет 12300 руб. Начисление амортизации по объекту было прекращено с декабря 2009 года.

Далее с целью прекращения начисления амортизации необходимо определить перечень объектов основных средств, находящихся в ремонте, на реконструкции или на модернизации более 12 месяцев.

В январе 2009 года в соответствии с распоряжением руководителя ООО "Союз" на реконструкцию сроком 14 месяцев было переведено оборудование. Передача данного объекта основных средств на реконструкцию была оформлена Актом приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме № ОС-3. Амортизация на данный объект основных средств в учете ООО "Союз" не будет начисляться с января 2009 года по февраль 2010 года включительно.

Необходимо отметить, что при модернизации меняется первоначальная стоимость объекта, следовательно, изменятся и ежемесячные амортизационные отчисления. Начислять амортизацию по новой норме нужно с того месяца, в котором была проведена модернизация.

После модернизации может быть также изменен и срок полезного использования. В бухгалтерском учете об этом сказано в пункте 27 ПБУ 6/01, а в налоговом - в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ. Однако в налоговом учете есть ограничение - увеличить срок полезного использования можно только в пределах тех сроков, которые установлены для амортизационной группы объекта основных средств в соответствии с постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы". Если же модернизация не привела к увеличению срока полезного использования, то амортизация модернизированного объекта основных средств начисляется исходя из оставшегося срока его использования.

Поясним вышесказанное на примере. Так, ООО "Союз" в октябре 2009г. модернизировало компьютер, купленный в июне 2009г. Первоначальная стоимость компьютера - 20 000 руб., срок полезного использования - 40 месяцев. В бухгалтерском учете амортизация начисляется с июля 2009 года линейным способом в сумме 500 руб. в месяц (20 000 руб. : 40 мес.). С августа 2007 года по октябрь 2009 года (20 месяцев) была начислена амортизация:

500 руб. х 20 мес. = 10 000 руб.

Исходя из срока полезного использования, компьютер необходимо амортизировать еще 20 месяцев (40-20). Начиная с ноября 2009года новая ежемесячная сумма амортизации будет равна:

(20 000 руб. - 10 000 руб. + 2640 руб. - 440 руб.) : 20 мес. = 610 руб.

Далее с целью прекращения начисления амортизации уточняется состав основных средств, находящихся на консервации более 3 месяцев. По ним прекращается начисление амортизационных отчислений на время установленного срока консервации (не менее трех месяцев) начиная с 1-го числа следующего месяца.

В соответствии с распоряжением руководителя ООО "Союз", на консервацию сроком 3 месяца (с октября по декабрь 2009 года) было переведено оборудование с законченным циклом производства. Данное оборудование относится к третьей амортизационной группе (код 14 2928000), срок его полезного использования установлен в количестве 50 месяцев. Объект был введен в эксплуатацию в июне 2007 г., амортизацию на него стали начислять с июля 2007 года. К моменту консервации оборудование было в эксплуатации 27 месяцев. В октябре, ноябре и декабре амортизация по оборудованию в учете ООО "Союз" не начислялась.

Далее в работе необходимо рассмотреть порядок изменения амортизации при переоценке объектов основных средств. Поскольку учетной политикой ООО "Союз" установлено, что данная организация не производит переоценку находящихся на ее балансе основных производственных фондов, рассмотрим данный вопрос на примере.

При проведении переоценки помимо первоначальной стоимости объекта необходимо пересчитать еще и его амортизацию. Для этого нужно рассчитать специальный коэффициент. Делают это следующим образом:

К = ОСр /Осп,

где ОСр - рыночная стоимость основного средства, которую определили в результате переоценки

Осп - первоначальная стоимость основного средств до переоценки

Затем этот коэффициент надо умножить на сумму амортизации, которая была начислена по основному средству до переоценки. Полученная величина и будет считаться амортизацией по переоцененному объекту.

...