Размещено на http://www.allbest.ru/

Министерство образования и науки Российской Федерации

"Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского"

Кафедра "Бухгалтерский учет, экономический анализ и аудит"

Финансовый факультет

Курсовая работа по дисциплине "Аудит"

На тему: "Аудит событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности "

Выполнила: студентка 4 курса

Марухина Надежда Сергеевна

Нижний Новгород 2013

Содержание

Введение

1. Сущность аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности, и их нормативное правовое регулирование

1.1 Цель и информационная база аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

1.2 Нормативно правовое регулирование событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

1.3 Этапы аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

2. Планирование аудита СПОД и УФХД

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица

2.2 Оценка внутреннего контроля, уровня существенности и аудиторского риска

2.3 Формирование плана и программы аудита СПОД и УФХД

3. Сбор аудиторских доказательств и обобщение результатов проверки

3.1 Сбор аудиторских доказательств и их документирование

3.2 Обобщение результатов проверки СПОД и УФХД

Заключение

Список используемой литературы

Введение

Событием после отчетной даты (далее - СПОД), согласно пункту 3 ПБУ 7/98, признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания отчетности. Условный факт хозяйственной деятельности (УФХД) - это имеющий место по состоянию на отчетную дату факт хозяйственной деятельности, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность.

Данная тема является актуальной, т.к. раскрывает понятие событий после отчетной даты, которые необходимы для оценки финансового состояния, движения денежных средств и результатов деятельности организации в целом.

Целью написания курсовой работы является определение понятия и особенностей аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности и возможности их практического применения.

Для осуществления этой цели необходимо выполнить следующие задачи:

- исследовать теоретические и методические вопросы организации аудита событий после отчетной даты;

- установление событий, происходящих до даты подписания аудиторского заключения

- рассмотреть этапы проведения аудита СПОД и УФХД

- рассмотреть понятие "понимание деятельности аудируемого лица"

- ознакомление с оценкой внутреннего контроля и уровня существенности аудиторского риска

1. Сущность аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности и их нормативное правовое регулирование

1.1 Цель и информационная база аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

Цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ в части СПОД и УФХД. Информационная база для проверки отражения СПОД и УФХД состоит из нормативных документов по бухгалтерскому учету и регулированию аудиторской деятельности; документов, получаемых в ходе проверки экономического субъекта, а также учетных регистров и бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. [18]

К числу основных задач аудита СПОД и УФХД следует отнести получение аудиторских доказательств, при проверке, исходя из последующих предпосылок:

· полноты - все СПОД и УФХД, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, последствия которых требуют признания или раскрытия, отражены в учете или в пояснительной записке к годовому отчету;

· существования (наличия) - статьи, по которым отраженны последствия СПОД и УФХД, отражают действительно существовавшие факты и (или) события;

· оценки - последствия СПОД и УФХД оценены корректно для целей их отражения в бухгалтерском учете и отчетности; решение о признании или раскрытии последствий СПОД и УФХД является обоснованным;

· представления - последствия СПОД и УФХД отражены в финансовой отчетности.

Информационная база для проверки отражения СПОД и УФХД состоит из нормативных документов по бухгалтерскому учету и регулированию аудиторской деятельности; документов, получаемых в ходе проверки экономического субъекта, а также учетных регистров и бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта.

Все события после отчетной даты можно разделить на две группы:

- События, которые свидетельствуют о положении, существовавшем на дату составления баланса;

- События, указывающие на положение, которое возникло после даты составления баланса.

К условным фактам относятся:

- незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает исцом или ответчиком, и решения по которым могут быть приняты лишь в последующем отчетном периоде;

- неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

- выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц, сроки наступления которых не наступили;

- учтенные до отчетной даты векселя, срок платежа по которым не наступил до отчетной даты;

- какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

- обязательства в отношении охраны окружающей среды;

- прочие аналогичные факты. [15]

Поскольку одной из задач аудита является получение доказательств полноты отражения СПОД и УФХД, аудитору следует детально проанализировать такие документы, как:

- протоколы собраний акционеров (участников), совета директоров и исполнительных органов организации, проведенных после подготовки баланса;

- акты и заключения налоговых проверок; проверок таможенных, лицензирующих и надзорных органов;

- планы и прогнозы - долго-, средне- и краткосрочные планы развития; бюджеты по направлениям деятельности; прогнозы финансового и имущественного состояния организации;

- договоры - долгосрочные хозяйственные договоры; договоры, предусматривающие существенные финансовые санкции за нарушение их условий; соглашения о намерениях и проекты сделок;

- запросы представителям общего собрания акционеров, банкам, заимодавцам, крупным кредиторам, юристу (юридической фирме);

- переписка с должниками, кредиторами, учредителями (участниками), инвесторами (в том числе потенциальными), государственными регулирующими и надзорными органами. [19]

Информация о штрафных санкциях и случаях нарушения действующего законодательства может быть получена на основе изучения документов, составленных по результатам проверок налоговыми органами, таможенными, лицензирующими органами и др.

Дополнительная информация, касающаяся СПОД и УФХД, может быть получена при анализе различных планов и прогнозов, а также аналитических записок к таким документам. Указанные документы содержат предположения специалистов проверяемого экономического субъекта относительно наиболее вероятного значения финансового результата, активов, пассивов и иных показателей финансово-хозяйственной деятельности.

Договорные обязательства, официальные письма и другие документы, свидетельствующие о намерениях заключить хозяйственные договоры, должны помочь в формировании общего представления о состоянии договорной и претензионной работы. Особое внимание следует обратить на исполнение клиентом условий хозяйственных договоров, в особенности тех из них, которые предусматривают значительные финансовые санкции. Одним из способов получения аудиторских доказательств об исполнении обязательств, проверяемым экономическим субъектом является направление запросов его деловым партнерам.

В запросах аудитор (аудиторская фирма) просит указать на обстоятельства, позволяющие сделать предположение о невозможности проверяемого экономического субъекта исполнить свои обязательства, а также на факты невыполнения с его стороны условий заключенных хозяйственных договоров.

Так же, особое внимание следует уделить запросу, направляемому юристу (юридической фирме) проверяемого экономического субъекта. На основе полученного ответа можно сделать выводы о наличии судебных разбирательств с участием проверяемого экономического субъекта и их наиболее вероятных исходах, а также о возможности судебных разбирательств в ближайшем будущем.

Ответы на запросы не всегда являются надежными аудиторскими доказательствами, поскольку являются необязательными, и ответственность за некорректность содержащихся в них сведений не предусмотрена. Такие технические ограничения можно устранить при изучении переписки проверяемого экономического субъекта, содержащей указания на намерения сторон урегулировать просроченную задолженность, сведения о готовящейся реструктуризации, предполагаемом прощении долгов, наличии нарушений условий хозяйственных договоров, которые в ближайшем будущем могут повлечь за собой претензии, начисления штрафных санкций или разрыв отношений и др. [20]

Определив виды и количество необходимых для проверки документов, аудитор составляет письменный запрос на предоставление документов, который направляется руководству. В нем следует также указать на необходимость предоставления аудитору заключительных оборотов и пояснительной записки. [14]

1.2. Нормативное правовое регулирование событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

Рассмотрим 4 уровня нормативного регулирования событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности.

Таблица 1.1 Уровень нормативного регулирования

Наименование нормативного документа	Повествование
ФЗ "О бухгалтерском учете" №129	Представляемая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации. [1]

Таблица 1.2 Уровень нормативного регулирования

Наименование нормативного документа	Повествование
ПБУ 1/08 "Учетная политика организации"	Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. [2]
ПБУ 7/98 "События после отчетной даты"	Событием после отчетной даты (далее - СПОД), согласно пункту 3 ПБУ 7/98, признается факт хозяйственной деятельности, который оказал или может оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или результаты деятельности организации, и который имел место в период между отчетной датой и датой подписания отчетности. [3]
ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"	Под оценочным обязательством понимается обоснованно оцененная обязанность организации, которая возникла вследствие прошлых событий ее хозяйственной жизни, и, вероятно, повлечет за собой уменьшение экономических выгод организации. Условное обязательство - это возможное обязательство, наступление которого зависит от одного или нескольких будущих неопределенных событий, не контролируемых организацией. [4]
ПБУ 9/99 "Доходы организации"	Установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческой организации (кроме кредитных и страховых), являющимися юридическими лицами по законодательству РФ. [5]
ПБУ 10/99 "Расходы организации"	Установлены правила формирования в бухгалтерском учете расходов организаций (кроме кредитных и страховых), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. [6]
МСФО 10 "События после отчетной даты"	Цель МСФО (IAS) 10 состоит в том, чтобы установить: - когда организация должна корректировать свою финансовую отчетность с учетом событий после отчетной даты; - информацию, которую организация обязана раскрывать в отношении даты утверждения финансовой отчетности к выпуску, а также событий после отчетной даты. [9]
ФПСАД № 11 "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица"	Аудитор должен внимательно относиться к вероятности существования известных событий (запланированных или иных) или условий, которые могут иметь место в будущем и которые могут поставить под сомнение принцип допущения непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитору может стать известно о таких факторах в ходе планирования или проведения аудита, в том числе в ходе аудиторских процедур, касающихся событий, произошедших после отчетной даты [12]

Таблица 1.3 Уровень нормативного регулирования

Наименование нормативного документа	Повествование
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению.	Отражается прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году по кредиту счета 91. [10]
График документооборота	Описывает движение первичных документов по учету СПОД и УФХД.
Типовая корреспонденция	Описывает движение первичных документов по учету СПОД и УФХД.
Рабочий план счетов	Отражаются счета, связанные с учетом СПОД и УФХД.
План отчетности	Отражается планируемые сроки сдачи отчетности

Таблица 1.4 Уровень нормативного регулирования

Наименование нормативного документа	Повествование
Приказ (распоряжение) "Об учетной политике организации"	Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами [7]

Таким образом, существующая система вышеперечисленных нормативно-правовых документов, регламентирует аудит учёта основных средств.

1.3 Этапы аудита событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности

К этапам проведения аудита СПОД и УФХД относятся следующие:

1. Подготовительный этап.

Аудитор выясняет наличие СПОД и УФХД, их виды, уровень обеспеченности предприятия, материальную ответственность за них, их технические характеристики. Важной проблемой является оценка надежности внутреннего контроля и внутреннего аудита СПОД и УФХД на предприятии.

Оценка внутреннего контроля СПОД и УФХД может осуществляться внешним независимым аудитором по следующим направлениям:

· проверка наличия первичной документации;

· распределение функциональных обязанностей должностных лиц;

· наличие необходимых разрешений руководства на осуществление операций;

· контроль записей в журнале учета.

Оценив степень доверия к системе внутреннего контроля СПОД и УФХД и возможности использования результатов работы внутреннего аудитора, внешний аудитор должен оценить общий аудиторский риск проверки.

Затем аудитор должен оценить достоверность представленных предприятием СПОД и УФХД. С этой целью аудитор проверяет правильность документального оформления. При выявлении отклонений от предоставленных данных предприятием аудитор направляет письмо соответствующего содержания руководителю предприятия с рекомендациями по устранению выявленных недостатков. [21]

2. Планирование аудита. Этот этап обычно представляет сложность для всех аудиторских фирм, особенно для малых и средних. В соответствии со стандартами аудита необходимо определить уровни существенности, аудиторские риски, а также рассчитать величину выборки. Используемые в программе процедуры позволяют также распределить величину существенности по статьям баланса. Кроме того, программой формируется общий план и сводная программа аудита. [16]

2-й этап программы содержит встроенные алгоритмы, позволяющие автоматически определять уровень существенности (с распределением по статьям баланса), аудиторский риск и проводить расчет и анализ величины выборки. При построении выборки аудитор может применить случайную, стратификационнную и монетарную выборки.

3. Основной этап аудита.

Суть этого этапа состоит в контроле оценки СПОД и УФХД, установлении их принадлежности, Для решения задач аудита на основном этапе проверки основных средств аудитор осуществляет:

· проверку первичных данных по СПОД и УФХД;

· контроль соблюдения действующего законодательства по операциям с СПОД и УФХД;

· проверку правильности документального оформления;

· контроль сопоставимости данных аналитического, синтетического учета, Главной книги и Баланса;

· установление источников финансирования СПОД и УФХД.

4. Завершающий этап.

На основе составленных рабочих документов аудитор составляет промежуточный отчет о состоянии бухгалтерского учета СПОД и УФХД делает аудиторское заключение относительно достоверности, полноты и реальности представления СПОД и УФХД в финансовой бухгалтерской отчетности предприятия.

При проведении аудиторской проверки также необходимо произвести планирование аудита, которое должно основываться на знании деятельности клиента.

Если аудиторская фирма не имеет данных о клиенте, то необходимо собрать информацию о деловой активности клиента, финансовом состоянии, отношениях с предыдущей аудиторской фирмой, по возможности наладить контакты с правоохранительными органами, банками, торговыми и промышленными предприятиями, с которыми клиент имеет деловые отношения. Также необходимо изучить особенности отрасли клиента, правовой статус, форму хозяйствования. Следует собрать данные о размере предприятия, специализации, уровне рентабельности, формы учета. Исходя из заказа на вид аудиторской проверки и анализа собранной информации, подбирают конкретных исполнителей, формируют группы аудиторов. [21]

Для осуществления аудита составляют программу аудита. Программа может быть типовой или индивидуальной с разной степенью детализации по объектам и направлениям аудита. [17]

2. Планирование аудита СПОД и УФХД

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события риска для бизнеса. Этап сбора общих сведений о клиенте необходим для адекватного проведения проверки. Лишь обладая достаточными знаниями о бизнесе клиента, делать различного рода прогнозы, объяснять те или иные поступки клиента.

Аудит учета СПОД и УФХД рассмотрен на примере предприятия ООО "Микро". аудит хозяйственный правовой экономический

Осуществляет свою деятельность в городе уже около десяти лет. ООО "Микро" является самостоятельным юридическим лицом. Основная деятельность ООО "Микро" состоит в продаже компьютерного оборудования. "Микро" является коммерческой организацией, преследующей в качестве основной цели своей деятельности извлечение прибыли.

На данном этапе аудита необходимо руководствоваться правилом (стандартом) № 8 "Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценки рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности" и приложениями к данному стандарту. [20] В ходе понимания деятельности аудируемого лица, аудитор может рассматривать дополнительные процедуры, например:

1. Состояние отрасли:

а) Основная информация о клиенте: - Наименование аудируемого лица: ООО "Микро-Лайн",

- ИНН: 5260194170,

- № и дата решения о государственной регистрации юридического лица: № 1025203735479, от 10 апреля 2000 года,

- Адрес аудируемого лица: 603163, г.N, ул.N, 29,

- Телефон: (831) 22-031-22

- Используемая бухгалтерская программа: 1С :Предприятие

- Численность в структуре бухгалтерии: 5 человек

- Наличие службы внутреннего аудита: Нет

- Метод определения выручки для целей налогообложения: "По отгрузке":

- Наличие льгот по отдельным налогам: Нет

б) род занятий аудируемого лица и особенности товаров - особенность состоит в том, что, ООО "Микро", занимается продажей компьютерной техники;

в) цикличная или сезонная деятельность - данная деятельность не является ни цикличного, ни сезонного характера;

г) конкурентоспособность продукции - является конкурентоспособной, так как соответствует всем стандартам качества, при относительно низких ценах они несколько ниже, предлагаемых иностранными компаниями.

2. Правовые факторы:

а) отраслевые особенности - затраты по содержанию и уходу

б) нормативные правовые акты, которые существенным образом влияют на деятельность ООО "Микро" - Федеральным законом "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ от 08.08.2001. Налоговый, Гражданский и Таможенный кодексы Российской Федерации, Федеральный закон № 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

в) прочие внешние факторы, оказывающие влияние на деятельность аудируемого лица, к таким факторам относится глобальный кризис, который захватил не только нашу страну, но многие другие страны мира. В результате чего, мы наблюдаем уменьшение количества продаж компьютерной техники. [24]

3. Текущая производственная деятельность:

- характер деятельности аудируемого лица и основные источники его доходов - это торговля.

Так же важно отметить, что рынок продаж компьютерной техники представлен большим количеством конкурентов. Поэтому покупатель делает выбор в зависимости от того, что он желает получить.

4. Существование целей:

- новые виды продукции - ООО "Микро" планирует в ближайшее время начать продажу средств по уходу за компьютерной техникой.

5. Вопросы, которые рассматривает аудитор в области оценки и анализа финансовых результатов деятельности аудируемого лица:

а) в отношении оценки работы персонала, можно отметить хорошую работу и исполнительность. Важно отметь, что по итогам работы 2008 года весь персонал был премирован, что явилось стимулирующим фактором.

б) тенденции развития - для того чтобы повысить уровень продаж компьютерной техники, необходимо искать новые рынки сбыта, улучшать качество реализуемой продукции, а так же увеличивать выпуск традиционных и новых видов продукции при снижении расхода всех видов ресурсов;

в) анализ конкурентов, показал, что хотя конкуренция очень велика, но качество и приемлемые цены позволяют сказать о том, что ООО "Микро" является сильным конкурентом;

г) финансовые показатели результатов деятельности аудируемого лица за сопоставимые периоды: за анализируемый период, т.е. за 2010 год нераспределенная прибыль увеличилась на 569 тыс. руб. [24]

После того как аудитор провел процедуру понимания деятельности аудируемого лица, а именно ООО "Микро" можно выделить следующие области повешенного риска:

- данная организация занимается торговлей, следовательно, это может явиться областью риска, поскольку покупатели могут отказаться от приобретения товаров и потребовать возврата денежных средств, так же покупатели могут отказаться от поставок товаров и найти нового поставщика, цены на товар у которого ниже, при этом возникает риск отсутствия денежных средств у организации, а, следовательно, невозможности покрытия своих обязательств;

- организация занимается продажей товара произведенного на территории иностранного государства, следовательно, существует риск неправильного оформления документов на ввоз данной продукции. Это может негативно повлиять на деятельность аудируемого лица, т.е. у организации не будет товара или необходимого его количества;

- изменения в отрасли, а именно кризис, в связи с которым, снизился объем продаж и как следствие снизилась выручка от продаж товаров и т.д. [24]

2.2 Оценка внутреннего контроля, уровня существенности и аудиторского риска

Для проведения аудита ООО "Микро" был составлен тест для оценки условных фактов хозяйственной деятельности.

К тесту прилагается руководство по его заполнению:

1. При заполнении теста необходимо установить величину оценочных обязательств, в соответствии с подходом, указанном в ПБУ 8/2010.

Если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из набора значений, то в качестве такой величины принимается средневзвешенная величина, которая рассчитывается как среднее из произведений каждого значения на его вероятность.

Если величина оценочного обязательства определяется путем выбора из интервала значений, и вероятность каждого значения в интервале равновелика, то в качестве такой величины принимается среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений интервала.

В случае если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, величина такого оценочного обязательства определяется по дисконтированной величине оценочного обязательства.

2. В зависимости от вида обязательства сумма оценочного обязательства при его признании относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства может быть:

- увеличена, при получении дополнительной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины оценочного обязательства;

- уменьшена, при получении дополнительной информации, позволяющей сделать уточнение расчета величины оценочного обязательства;

- остаться без изменения;

- списана полностью, при получении дополнительной информации, позволяющей сделать вывод о прекращении выполнения условий признания оценочных обязательств, установленных п.5 ПБУ 8/2010.[4]

3. Необходимо предварительно оценить последствия условных обязательств. Такие оценки делаются на основе суждения руководства предприятия, которое основывается на информации, имеющейся до даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности, и включает анализ событий, произошедших после отчетной даты. (В качестве источников информации могут быть использованы данные об аналогичных фактах хозяйственной деятельности, заключения независимых экспертов, события после отчетной даты, позволяющие получить дополнительные аналитические данные, и др.)

4. Оценить вероятность и существенность следует исходя из установленных критериев существенности, приведенных в таблице 2.1

Существенность - это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

Существует несколько способов определения единого уровня существенности (ЕУС). По методике МФ РФ, которая является рекомендуемой, ЕУС рассчитывается как доля от установленных базовых показателей.

Таблица 2.1 Порядок расчета и данные, применяемые для нахождения ЕУС

№ п/п	Наименование б.п.	Значение б.п, тыс. руб.	Доля от б. п, %	Значение, применяемое для нахождения ЕУС
1.	Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	36 015	5	1 801
2.	Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС и аналогичных платежей)	78 547	2	1 571
3.	Валюта баланса	26 428	2	529
4	Собственный капитал	133	10	13
5.	Общие затраты предприятия	42 422	2	849

Аудитор должен проанализировать числовые значения, записанные в графу 5 и рассчитать на их основе среднюю величину.

(1 801+ 1 571 + 529 + 13+ 849) / 5 = 952,6

Далее аудитор выделяет значения, которые сильно отклоняются в большую и/или меньшую сторону.

1. Отклонение, % = ((1 801-952,6) / 952,6) * 100 % = 89,06 %

2. Отклонение, % = ((1 571-952,6) / 952,6) * 100 % = 64,91 %

3. Отклонение, % = ((952,6- 529) / 952,6) * 100 % = 44,46 %

4. Отклонение, % = ((952,6 - 13) / 952,6) * 100 % = 98,63 %

5. Отклонение, % = ((952,6 - 849) / 952,6) * 100 % = 10,87 %

Аудитор отбрасывает значения, сильно отклоняющиеся в большую или меньшую сторону от среднего значения. В данном примере это значения 1 800,8, 1 570,9 и 13,3 тыс. руб.

На базе оставшихся показателей рассчитывается новая средняя величина:

(528,6 + 848,8) / 2 = 688,7 тыс. руб.

Для удобства дальнейшей работы среднее значение можно округлить, но так, чтобы после округления, оно изменилось не более чем на 20 %. При решении вопроса, в какую сторону (увеличения или уменьшения) будет осуществлено округление, необходимо принимать во внимание, что существует обратная взаимосвязь между аудиторским риском и существенностью. Округление полученного значения уровня существенности в сторону увеличения снижает аудиторский риск, и наоборот. Произведем округление в большую сторону, что составляет 700 тыс.руб. и не превышает 20 % от 688,7 тыс. руб.

(700 - 688,7) / 688,7 = 1,6 %

Таким образом, величина 700 тыс. руб. является единым показателем уровня существенности, который аудитор может использовать в своей работе.

Следующая стадия проверки - анализ ответов на запросы, протоколов устных опросов и заполненных бланков тестов. Как определение наличия СПОД и УФХД, так и оценка их последствий со стороны представителей проверяемого экономического субъекта могут быть субъективными, поэтому полагаться только на эти результаты не следует. Окончательное мнение по поводу правильности отражения СПОД и УФХД аудитор формирует не только по результатам таких процедур, а также на основе доказательств, полученных в ходе проверки по существу. Такое мнение следует оформить отдельным рабочим документом. Согласно п.2.4 Правила (стандарта) аудиторской деятельности "Документирование аудита", утвержденного Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.96 (протокол №6), аудиторская организация самостоятельно разрабатывает формы рабочей документации, если акты, регулирующие аудиторскую деятельность в РФ, не предписывают такие формы. [19]

В бухгалтерском учете признаются СПОД, подтверждающие существование на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела деятельность, или свидетельствующие о хозяйственных условиях, возникших после отчетной даты, в которых организация ведет свою деятельность, и о невозможности применения допущения непрерывности деятельности организации в целом или какой-либо ее существенной части. Решения о признании или раскрытии последствий УФХД принимаются в зависимости от степени соответствия их следующим условиям. Для отражения по счетам бухгалтерского учета оценочного обязательства и связанного с ним убытка необходимо выполнение следующих условий:

- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать;

- уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;

- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Условные обязательства и условные активы не признаются в бухгалтерском учете. Информация об условных обязательствах и условных активах отражается в регистрах бухгалтерского учета и раскрывается в бухгалтерской отчетности организации в соответствии с ПБУ 8/2010.

После окончания проверки по существу как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения, следует составить запрос, адресованный ответственным лицам, на получение информации о крупных операциях, относящихся к временному интервалу между датой проведения проверки и датой запросов, а также собрать информацию о фактах, обнаруженных после получения ответов от юриста (юридической фирмы), кредиторов и иных контрагентов.

На заключительном этапе проверки желательно получить от руководства проверяемого экономического субъекта в письменной форме доказательства того, что все непредвиденные обязательства раскрыты, все незаявленные претензии документированы.

Организация проверки и оформление рабочих документов. Аудиторская проверка СПОД и УФХД является неотъемлемой частью проверки, которую необходимо предусмотреть в плане и программе аудита. Если аудиторская проверка проводится аудиторской фирмой, то при проведении проверки последствий СПОД и УФХД необходимо организовать распределение работы между сотрудниками аудиторской группы так, чтобы не допустить дублирования проводимых процедур и обеспечить полноту проверки. [22]

Каждый сотрудник аудиторской группы, за которым закреплены определенные участки проверки, на достоверность которых могут оказать влияние СПОД и УФХД, должен собрать и представить руководителю аудиторской группы информацию о таких СПОД и УФХД. Руководитель аудиторской группы обобщает указанную информацию, полученные от клиента письменные разъяснения, беседует с руководством, составляет аудиторские запросы, анализирует ответы, после чего формирует окончательное мнение, в частности, делает вывод о

способности организации продолжать деятельность в обозримом будущем. Руководитель аудиторской группы также должен принять решение об объеме выборки при тестировании заключительных оборотов в случае проверки отражения СПОД и УФХД, а в случае необходимости - о проведении альтернативных процедур.

Аудиторское заключение должно содержать данные, позволяющие пользователям бухгалтерской отчетности судить о качестве приведенной в ней информации. Аудитор в своем заключении подтверждает, что данные отчетности не только полные и достоверные, но и прозрачные, интерпретируемые и могут быть использованы при оценке качества управления, а также при выработке финансовых решений.

Последствия отдельных событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной жизни способны существенно изменить финансовое положение организации, знания о них необходимы аудитору для оценки непрерывности деятельности организации, т.е. возможности продолжать свою деятельность в обозримом будущем (не менее 12 месяцев, следующих за отчетным периодом) и исполнять свои обязательства. В соответствии с п. 2.3 ст. 2 Порядка составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности, одобренного Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 09.02.96 (протокол №1), если в результате аудиторской проверки выяснится, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта вызывает серьезное сомнение в его возможности продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то такой факт должен быть отмечен в аудиторском заключении. [22]

Если после проведения проверки и (или) подписания аудиторского заключения аудитору станет известно о наличии нерассмотренных СПОД и УФХД, то он должен предпринять определенные меры к тому, чтобы подтверждаемая им отчетность была достоверной.

Если в результате аудиторской проверки было выявлено неправильное отражение СПОД и УФХД, то непосредственно перед подписанием аудиторского заключения следует убедиться в том, что клиент последовал рекомендациям по их отражению. Если проводилась аудиторская проверка консолидированной финансовой отчетности, то необходимо получить доказательства того, что результаты аудиторских процедур обновлены для дочерних и материнской компаний.

Таблица 2.2 Оценка надежности контрольной среды

№ п/п	Вопрос	Ответ	Оценка фактора
			высокая	средняя	низкая
1	2	3	4	5	6
1	Основные принципы управления
1	2	3	4	5	6
1.1	Отношение руководства к бухгалтерскому учету и отчетности	понимание роли бух. учета и отчетности, оценено не полностью		+
1.2	Готовность руководства к исправлению ошибок и нарушений	Высокая	+
1.3	Понимание руководством значения бухгалтерской отчетности	руководство уделяет большое внимание вопросам, связанным с бухгалтерской отчетностью	+
1.4	Приоритетность для руководства системы внутреннего контроля	низкая			+
Итого по пункту 1	2	1	1
2	Организационная структура и полномочия
2.1	Соответствие организационной структуры масштабу бизнеса	не полное соответствие		+
2.2	Соответствие организационной структуры специфике бизнеса	не полное соответствие		+
2.4	Участие руководства в контроле за обработкой данных	не достаточное			+
2.5	Наличие должностных инструкций	разработаны	+
2.6	Разделение полномочий ответственных за хранение товаров	разделены	+
Итого по пункту 2	2	2	1
3	Кадровая политика
3.1	Наличие кадровой службы	не имеется			+
1	2	3	4	5	6
3.2	Подбор кадров	в соответствии с кадровой политикой		+
3.3	Образование, опыт, квалификация и компетентность персонала	высокий уровень	+
3.4	Наличие системы повышения квалификации	имеет постоянный характер	+
3.5	Текучесть кадров, занятых в учете	низкая	+
Итого по пункту 3		3	1	1
Итого оценок		7	4	3
Итоговая оценка контрольной среды	высокий уровень надежности контрольной среды

В процессе оценки рисков аудируемого лица необходимо выявить и, по возможности, устранить риски хозяйственной деятельности, а также их возможных последствий. Для целей финансовой (бухгалтерской) отчетности важен вопрос, каким образом в процессе оценки рисков аудируемым лицом руководство выявляет риски, имеющие отношение к финансовой (бухгалтерской) отчетности, определяет их значение, оценивает вероятность их возникновения и принимает решение относительно того, как управлять ими.

Таблица 2.3 Оценка организации и применения процесса оценки рисков

№ п/п	Фактор	Ответ	Оценка фактора
			высокая	Средняя	Низкая
1	2	3	4	5	6
1.	Наличие отдела внутреннего контроля	Нет			+
2.	Контролируемые риски уменьшаются путем применения процедур контроля	Да, но количество их недостаточно		+
3.	Деятельность, связанная с неконтролируемыми рисками сокращается в масштабах	Да, но очень медленно		+
4.	Проводится ли плановой инвентаризация	Да, но не по плану		+
5.	Изменения в учетную политику вносятся в соответствии с требованиями нормативных актов по бухгалтерскому учету	Да	+
6.	Контроль за отражением финансово-хозяйственных операций, лишь на основании первичных документов	Да	+
7.	Проводится ли проверка обоснованности исправлений в бухгалтерском учете	Да, но не всегда		+
8.	В случае обнаружения ошибок, изменения вносятся с соблюдением установленного порядка	Да	+
9.	Обеспечение доступа служащих к информации по законодательству	Да	+
10.	Имеются ли операции с иностранными организациями	Да, но их количество не велико		+
Итого оценок	4	5	1
Итоговая оценка	средний уровень надежности

Функционирование информационных систем, связанных с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, обеспечивается: техническими средствами; программным обеспечением; персоналом; базами данных и т.д.

Таблица 2.4 Оценка надежности информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности

№ п/п	Вопрос	Ответ	Оценка
			высокая	Средняя	низкая
1	2	3	4	5	6
1.	Форма бухгалтерского учета	Соответствует требованиям	+
2.	Автоматизация учета	Высокая	+
3.	Распределение обязанностей	Среднее		+
4.	Квалификация и опыт работы главного бухгалтера	Высшее экономическое образование, опыт работы более 5 лет	+
1	2	3	4	5	6
5.	Организация документооборота	График документооборота отсутствует			+
6.	Соответствует ли учетная политика требованиям ПБУ	Соответствует, но есть отклонения		+
7.	Инвентаризация	Приказа о составе инвентаризационной комиссии есть, но она не проводится в сроки		+
8.	Первичные документы	унифицированные формы документов, разработанные самостоятельно, включают все обязательные реквизиты	+
9.	Регистры бухгалтерского учета	соответствуют установленным требованиям	+
10.	Бухгалтерская отчетность	составляется в сроки	+
Итого оценок		6	3	1
Итоговая оценка		высокий уровень

Контрольные действия включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются, например, что необходимые меры предприняты в отношении рисков, которые могут препятствовать достижению целей аудируемого лица. Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях [12].

Обычно контрольные действия могут быть сгруппированы по следующим категориям методов и процедур: проверка выполнения; обработка информации (разнообразные контрольные процедуры в части обработки информации выполняются для проверки точности, полноты и санкционирования операций); проверка наличия и состояния объектов (указанные контрольные действия направлены на обеспечение сохранности активов); разделение обязанностей (наделение разных сотрудников полномочиями санкционирования операций).

Таблица 2.5 Оценка надежности контрольных действий

№ п/п	Вопрос	Ответ	Оценка
			Высокая	Средняя	низкая
1.	Проверка выполнения
1.1.	Проводятся проверки и анализ фактических показателей в сравнении со сметными	Не постоянно		+
1.2.	Проводятся обзорные проверки и анализ отчетного периода предыдущих периодов	Проводятся, но не постоянно		+
1.3.	Проводится сравнение внутренних данных со сведениями, полученными из внешних источников	Проводятся, но не постоянно		+
2.	Обработка информации
2.1.	Ведение бухгалтерского и налогового учета автоматизировано	Полностью	+
2.2.	Алгоритмы обработки данных соответствуют действующему законодательству	Да	+
2.3.	Существует система разграничения доступа к компьютерной информации	Не полное		+
3.	Проверка наличия и состояния объектов
3.1.	Наличие ревизионной комиссии	Отсутствует			+
3.2.	Наличие инвентаризационной комиссии	Утверждена, но действует не всегда		+
	Разделение обязанностей
4.1.	Заключены ли договора о материальной ответственности с кладовщиками	Да	+
4.2.	Наличие должностных инструкций работников финансово-бухгалтерской службы	Да	+
Итого оценок	4	5	1
Итоговая оценка	Средняя

Мониторинг средств контроля представляет собой процесс оценки эффективного функционирования системы внутреннего контроля во времени.

Он включает регулярную оценку организации и применения средств контроля, а также осуществление необходимых корректирующих мероприятий в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности. Мониторинг осуществляется с целью обеспечения непрерывной эффективной работы средств контроля. [22]

Мониторинговые мероприятия могут включать использование информации, полученной извне. Эта информация может указывать на проблемы или важные области, требующие улучшения [12].

Таблица 2.6 Оценка мониторинга средств контроля

№ п/п	Вопрос	Ответ	Оценка
			Высокая	Средняя	Низкая
1.	Своевременно ли подготавливаются выверки расчетов с контрагентами	Да	+
2.	Своевременность и точность выверки расчетов с банком	Да	+
3.	Оценка внутренними аудиторами соответствия действий персонала, занимающегося продажами, в отношении определенных условий договоров с покупателями	Нет		+
4.	Осуществление надзора за соответствием действий персонала политике организации в области этики или деловой практики	Нет		+
5.	Проверка и подтверждение бухгалтерских записей, рассмотрение и утверждение руководством отчетов об отклонениях.	Да, но не всегда		+
6.	Осуществление необходимых корректирующих мероприятий в отношении средств контроля вследствие изменения условий деятельности	Да	+
Итоговая оценка эффективности мониторинга средств контроля	высокая или средняя оценка

После того, как было проведено тестирование средств внутреннего контроля по представленным пяти элементам, можно сделать вывод о том, что риск в аудируемой организации скорее средний, чем низкий.

К областям повышенного риска можно отнести:

· Вопросы, связанные с непрерывностью деятельности и ликвидностью, так как, могут возникнуть случаи потерь аудируемым лицом важных клиентов.

· Существующие недостатки в системе внутреннего контроля, в особенности отрицательно на деятельности данной организации может сказаться отсутствие службы внутреннего контроля, в том числе службы внутреннего аудита. Так же существуют затруднения в области оценки организации и применения процесса оценки рисков. Важно заметить, что существуют проблемы и в области оценки надежности контрольных действий.

Хотя существуют и положительные моменты, например то, что руководство понимает вся важность бухгалтерского учета и отчетности, а так же готовность руководства аудируемой организации к сотрудничеству и исправлению существующих ошибок.

После выявления рисков руководство рассматривает степень их важности, вероятность их возникновения и способы управления ими. Руководство может составлять планы, программы, осуществляются соответствующие действия для устранения этих рисков. [15]

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность наличия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта не выявленных существенных ошибок и (или) искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Аудиторский риск означает риск выражения ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск не обнаружения.

Термин "неотъемлемый риск" означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными...