Анализ учета и контроля издержек производства и продаж продукции на примере ОАО "Хлебокомбинат"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

учет контроль издержка производство

Введение

1. Учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

1.1 Понятие и классификация центров ответственности

1.2 Учет по центрам затрат

1.3 Учет и отчетность по центрам прибыли

1.4 Отчет центра инвестиций

1.5 Трансфертные цены

1.6 Синтетический и аналитический учет затрат по центрам ответственности

2. Практическая часть

3. Анализ учета и контроля издержек производства и продаж продукции на примере ОАО «Хлебокомбинат»

Заключение

Список литературы

Приложение

Введение

Руководителям организаций для выработки и принятия управленческих решений необходима как общая информация по организации в целом, так и детализированная, по внутренним сегментам деятельности - центрам ответственности. Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности.

Концепция учета затрат по центрам ответственности позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия. [6]

Концепцию учета по центрам ответственности впервые выдвинул американский ученый Джон Хиггинс. Обосновывая необходимость организации такой системы учета, в 1952г. он писал, что учет по центрам затрат - это система бухгалтерского учета, которая перекраивается организацией так, что затраты аккумулируются и отражаются в отчетах на определенных уровнях управления. [3, с. 88]

В данной курсовой работе рассматриваются вопросы учета и контроля затрат по центрам ответственности.

Целью исследования, проводимого в ходе написания курсовой работы, является: изучение организации учета и контроля издержек производства и продажи продукции по центрам ответственности согласно требованиям и нормам, установленным Законодательством Российской Федерации.

Для решения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи исследования:

ознакомиться с понятием и классификацией центров ответственности;

изучить подробнее учет издержек по центрам затрат, центрам прибыли, центрам инвестиции;

рассмотреть применение трансфертных цен.

Объектом исследования в данной курсовой работе являются центры ответственности. Предмет исследования - организация, учет и контроль затрат по центрам ответственности.

В данной курсовой работе были использованы План счетов бухгалтерского учета, материалы справочно-правовой системы «Консультант Плюс», интернет-ресурсы, учебный материал.

Курсовая работа состоит из введения, двух глав: теоретической и практической, заключения, списка литературы.

В первой главе рассматриваются вопросы по учету и контролю затрат по центрам ответственности. В практической части решена задача, а также рассмотрен учет и контроль издержек производства и продаж на примере предприятия ОАО «Хлебоклмбинат».

1. Учет и контроль издержек производства и продаж продукции по центрам ответственности

1.1 Понятие и классификация центров ответственности

Центр ответственности - это часть организации, выделяемая в учете для контроля за ее деятельностью.

В каждом центре ответственности осуществляются расходы и производится продукция (работы, услуги). Затраты каждого центра ответственности обязательно измеряются и контролируются менеджером центра или исполнителем. Однако произведенную продукцию, выполненную работу не всегда можно измерить в качестве дохода центра ответственности. Например, практически невозможно выразить в качестве дохода услуги, оказываемые бухгалтерией. Не все центры ответственности, соизмеряющие расходы и доходы, могут принимать решения по использованию полученной прибыли. [4, с. 121]

Организация контроля и анализа по центрам ответственности направлена на выявление отклонений между плановыми и фактическими показателями по каждому центру, фиксирование отклонения во внутренней управленческой отчетности с организацией последующего анализа причин возникновения отклонений. [6]

По принципу возможности и целесообразности исчисления прибыли и ее использования центры ответственности подразделяются на три вида:

центр затрат;

центр прибыли;

центр инвестиций.

В центрах затрат контролируются, как правило, только их расходы. Их основной целью является минимизация затрат.

В центрах прибыли менеджер контролирует не только затраты, но и доходы. Сопоставлением доходов и расходов по центру определяют прибыль. Основной целью центра прибыли является получение максимально высокой прибыли.

Центры инвестиций контролируют не только затраты, доходы и прибыль, но и использование прибыли, в том числе инвестиции в собственные активы. Центрами инвестиций являются дочерние организации и другие достаточно самостоятельные части головной организации.

По принципу осуществления производственных функций можно выделить следующие центры ответственности: снабжения, производства, сбыта продукции, управления.

Центр ответственности за снабжение планирует, учитывает и контролирует закупки товарно-материальных ценностей, их хранение, затраты по закупке и хранению материальных ценностей, их отпуск в производство.

Центр ответственности за производство планирует, учитывает и контролирует затраты на производство продукции, объем и ассортимент выпускаемой продукции, ее качество, исчисляет ее себестоимость.

Центр ответственности по сбыту продукции (центры продаж) планирует, учитывает и контролирует затраты по продаже продукции (работ, услуг), объем и структуру проданной продукции, выручку от продажи, рентабельность проданной продукции и ее отдельных видов. Центр продаж иногда называют центром доходов.

Центр управления (служба главного технолога, бухгалтерия, служба управленческого учета и т. д.) планирует, учитывает и контролирует затраты на их функционирование и определяет эффективность своей деятельности.

Основа функционирования центров ответственности - сопоставление фактических затрат с расходами по смете. Смета является финансовым планом для каждого центра ответственности. При составлении смет во внимание принимаются, как правило, только затраты.

Система учета по центрам ответственности может быть эффективным средством управления затратами и прибылью, если будут обеспечены:

обоснованный выбор перечня центров ответственности;

обоснованные сметы затрат по центрам, стимулирующие уменьшение затрат;

правильный выбор контролируемых расходов;

обоснованный выбор ответственных за расходы, доходы и прибыль;

взаимосвязь отчетности центров ответственности различных уровней;

функционирование системы учета по центрам ответственности параллельно с системой финансового учета. [4, с. 121-124]

Таким образом, организация учета и контроля затрат по центрам ответственности позволяет активно управлять процессом формирования фактических расходов, создает предпосылки для повышения ответственности не только за количественные, но и за качественные показатели деятельности подразделений предприятия. Характер разграничения центров затрат зависит от специфики предприятия, уровня организации производства, целей контроля отдельных издержек. Чем выше степень дифференциации центров издержек на предприятии, тем лучше может быть контроль за экономичностью производства и точнее исчисление калькуляции себестоимости продукции. [7]

1.2 Учет по центрам затрат

Центр затрат - это любая единица деятельности организации, выделяемая в учете для осуществления контроля за затратами данной единицы. Предполагается, что в этой единице можно организовать нормирование, планирование, учет использованных ресурсов, оценку их использования и определить ответственного за расходы.

В качестве центра затрат может выступать организационная единица организации (бригада, участок, отделение, цех и др.) или же соответствующая организационная единица подразделяется на отдельные центры затрат. Основой выделения центров затрат является единство выполнения операций и функций и используемого оборудования.

Выбор центров затрат зависит от организационных и других особенностей организации, а также целей, поставленных ее руководством. Следует при этом учитывать, что с увеличением центров затрат эффективность контроля за затратами повышается с одновременным увеличением расходов на ведение учета с эффектом осуществления контроля за затратами по каждому центру затрат.

Определение центров затрат начинают с низшего уровня управления затратами - отдельных исполнителей. За каждым исполнителем закрепляют ответственность за те затраты, величина которых зависит от него.

После установления центров затрат первого уровня определяют центры затрат второго, третьего и последующих уровней. При этом центры затрат последующих уровней могут нести ответственность и за затраты центров предшествующих уровней.

По каждому центру затрат ответственность соответствующих руководителей или исполнителей устанавливается только по контролируемым ими расходам.

При отнесении расходов к контролируемым и неконтролируемым необходимо учитывать уровень управления и время осуществления расходов. Сущность влияния первого фактора заключается в том, что одни и те же расходы могут быть неконтролируемыми на одном уровне и контролируемыми - на другом. Например, заработная плата начальника цеха является неконтролируемой статьей расходов на уровне цеха, но она является контролируемой на уровне руководителя организации, утверждающего штатное расписание.

После выбора центров затрат по каждому из них составляют смету затрат. При этом в смету включают только те затраты, которые непосредственно контролируются исполнителем или другим ответственным за расходы.

Для организации контроля затрат по каждому центру важное значение имеет учет фактических расходов по каждому центру. Для этого на каждый центр затрат открывают отдельный аналитический счет по учету затрат на производство, каждому центру присваивают определенный номер (шифр затрат).

Прямые расходы учитывают по центрам затрат на основании первичных документов, в которых проставляют шифры затрат. Косвенные расходы по центрам делятся на два вида:

непосредственно относящиеся к данному центру затрат;

распределяемые из других центров затрат.

Некоторые организации на затраты центра относят только те накладные расходы, которые возникают в данном центре. Ставка накладных расходов по таким центрам определяется делением суммы накладных расходов на объем продукции (работ, услуг) данного центра, который может быть выражен в единицах изделий, их стоимости, в человеко- или машиночасах, прямой заработной плате. Остальные накладные расходы в таких организациях распределяют по соответствующим ставкам, минуя центры затрат.

Эффективность функционирования центров затрат во многом зависит от содержания отчетов по центрам затрат. Основными принципами этой отчетности являются:

включение в отчет только контролируемых расходов;

укрупнение показателей отчетности по центрам по мере восхождения от низшего уровня управления к высшему;

наличия в отчетности информации об отклонениях, позволяющей реализовать принцип управления по отклонениям.

Сущность принципа управления по отклонениям заключается в предположении, что менеджеру более высокого уровня управления нет необходимости оперативно контролировать отдельные расходы и доходы центров ответственности низших уровней управления, если их величины существенно не отличаются от заданных. Если же отклонения по расходам и доходам существенны (обычно более 5%), то менеджерам более высокого уровня управления предоставляется дополнительная информация, объясняющая возникшие отклонения в соответствующем центре ответственности. На основе дополнительной информации менеджер принимает решения в пределах своих полномочий или представляет соответствующую информацию вышестоящему руководителю.

При оценке отклонений по отдельным затратам особое внимание следует обратить на непроизводительные расходы цехов и организации в целом, состоящие из потерь от простоев, недостач и порчи материальных ценностей, потерь от брака и др. Непроизводительные расходы в смете не отражаются.

При составлении отчета об исполнении сметы затрат по организации в целом следует иметь в виду, что для руководителя организации все затраты являются контролируемыми. Поэтому в отчете об исполнении сметы расходов по организации приводятся данные об общехозяйственных расходах, получаемых по данным бухгалтерского финансового учета.

При определении центров затрат, порядка учета затрат по ним, содержания отчетов об исполнении сметы различных уровней и оценке отклонений от сметы целесообразно использовать отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, а также отраслевые методические указания по анализу хозяйственной деятельности организаций. [4, с. 124-127]

1.3 Учет и отчетность по центрам прибыли

Центры прибыли как центры ответственности представляют собой подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и за финансовые результаты своей деятельности. Это обычно отдельные предприятия в составе объединения, филиала, дочерние организации, торговые представительства, магазины и т. п. Они имеют возможность контролировать важные компоненты деятельности предприятия, от которых зависит величина дохода и прибыли. Это объемы производства и продаж, их себестоимость, уровень цен. Руководитель несет ответственность за финансовый результат, полученный подразделением, так как в его ведении находятся не только механизмы формирования затрат и дохода, но и механизм ценообразования. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. Поэтому управленческий учет должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе. Менеджеры центров прибыли, в отличие от руководителей центров затрат, не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает их доходы, а следовательно, и прибыль - показатель, по которому оценивается эффективность их работы. Центры прибыли могут включать несколько мест затрат. Общие расходы и результаты их деятельности, отражаемые в системе бухгалтерского учета, позволяют оценивать их деятельность исходя из эффективности и целесообразности принимаемых ими управленческих решений.

Принимая прибыль за основной оценочный показатель, руководствуются следующими правилами:

рост прибыли подразделения не должен вести к снижению прибыли всей фирмы;

прибыль каждого подразделения должна быть сформирована объективно, независимо от размеров прибыли всей компании;

результаты деятельности одного менеджера не должны зависеть от решений других менеджеров.

Для того, чтобы центр ответственности стал центром прибыли, необходимы следующие условия:

следует увеличить объем бухгалтерских записей для измерения продукции в виде дохода, а центры ответственности, получающие эту продукцию, должны учитывать себестоимость приобретенных товаров и услуг;

надо предоставить менеджеру центра ответственности больше полномочий в принятии решений по количеству и качеству выпускаемой продукции или по отношению качества продукции к затратам. При этом должен осуществляться контроль руководителя центра прибыли за входами и выходами;

не может быть центром прибыли подразделение, предоставляющее другим центрам услуги, так как они предоставляются обычно бесплатно. Например, если руководство проводит внутренний аудит в каком-либо подразделении, то последнее не оплачивает расходы внутренней аудиторской службы, и поэтому подразделение внутреннего аудита не является центром прибыли.

Неэффективно выделение центра прибыли при выпуске однородной продукции (например, цемента), где возможно применение натуральных показателей (например, тонны выпущенного цемента). [7]

Цель центра прибыли - получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены. Рост прибыли структурного подразделения может стимулироваться правильным подбором показателя, характеризующего деловую активность сегмента[2, с. 19]. Интересно, что некоторые западные фирмы в целях стимулирования деятельности своих подразделений создают искусственные центры прибыли - сегменты, которые «продают» большую часть своих товаров и услуг другим структурным подразделениям внутри компании. Цена, по которой центры рассчитываются между собой, называется трансфертной ценой. В этом случае трансфертные цены выполняют внутри компании функции рыночных цен. Плата за услуги между центрами ответственности взимается в соответствии с заранее определенным механизмом.

Кроме выделения на предприятии центров прибыли, управленческий учет допускает возможность формирования центров инвестиций. При всех своих преимуществах центры прибыли не заинтересованы в рачительном использовании выделенных им инвестиций. Этого недостатка лишены центры инвестиций.

Отчетным документом по затратам центра прибыли являются отчеты об исполнении сметы центров затрат высших уровней (обычно начиная с цехового уровня).

Основным же отчетным документом центра прибыли является отчет по прибыли. Содержание этого отчета зависит от включаемых в отчет показателей прибыли - валовой, от продаж, до налогообложения, от обычной деятельности, чистой прибыли или маржинального дохода.

Центры прибыли вместо отчета по прибыли могут составлять отчеты о маржинальном доходе.

Маржинальный доход определяют вычитанием из выручки от продажи продукции (работ, услуг) переменных расходов, связанных с производством и продажей продукции; разница между маржинальным доходом и постоянными расходами называется остаточным доходом. При этом остаточный доход целесообразно исчислять с учетом и прямых, и косвенных постоянных расходов.

Деление постоянных расходов на прямые и косвенные осуществляется в зависимости от конкретных условий производственного процесса. Например, если оборудование используется только для производства определенного вида продукции, то все расходы по обслуживанию этого оборудования являются прямыми расходами - заработная плата рабочих, обслуживающих оборудование, сумма амортизации по оборудованию, сумма арендных платежей по нему и т. п. К косвенным постоянным расходам относят такие затраты, которые распределяют между видами продукции (работ, услуг) только расчетным путем, - расходы на содержание администрации, суммы амортизации по зданиям и т. п.

Остаточный доход до косвенных расходов, как правило, позволяет более точно оценить деятельность центра прибыли по сравнению с показателем прибыли от производства, поскольку этот показатель не содержит неточностей, которые возникают при pacпределении косвенных расходов.

Отчет о маржинальном доходе можно дополнить показателями операционных и внереализационных доходов и расходов, на основе которых возможно определить чистый доход центра прибыли.

В целом по организации отчет по прибыли за отчетный месяц целесообразно составлять по форме отчета по прибыли в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности с включением в отчет показателей по смете и отклонений за месяц и с начала года.

Показатель чистой прибыли (убытка) в отчете определяют при- бавлением к прибыли (убытку) от обычной деятельности чрезвычайных доходов и вычитанием из полученной суммы чрезвычайных расходов. [4, с. 130-131]

1.4 Отчет центра инвестиций

Центры инвестиций - это экономически обособленные подразделения, ответственные лица которых обеспечивают правильное, надлежащее расходование предоставленных им средств и ресурсов. Процесс инвестирования связан с увеличением объема функционирующего капитала предприятия, увеличением его акционерной стоимости. Задача такого центра обеспечить максимальную рентабельность вложенного капитала, его быструю окупаемость и ответственность за целесообразность понесенных расходов. При этом вложение ресурсов в капитальные активы предприятия, в отличие от других видов затрат, связывает их на длительный срок. Полное возмещение таких затрат предполагает более длительный срок их погашения и получения полезного результата.

Долгосрочный характер принимаемых решений связан с прогнозированием денежных потоков с учетом внешних и внутренних факторов деятельности предприятия. Поэтому учетная управленческая информация, поступающая от руководителей, должна обеспечить перспективный анализ затрат и доходов инвестиционной деятельности, обеспечивать минимизацию риска принимаемых инвестиционных решений. Таким образом, руководители центров инвестиций, в сравнении со всеми вышеназванными центрами ответственности, обладают наибольшими полномочиями в руководстве и, следовательно, несут наивысшую ответственность за принимаемые решения.

Управление затратами центра инвестиций осуществляют при помощи операционного бюджета, отчета о его исполнении, а также баланса и отчета о денежных потоках. На первых этапах существования центров инвестиций - во время прединвестиционной и инвестиционной фазы - важное значение имеет также график капиталовложений. Часто центры инвестиций совпадают с центрами прибыли, особенно на высших уровнях управления. Комплексные центры ответственности несут ответственность за получение прибыли, эффективность использования инвестиций, в том числе и активы центров ответственности. Управляющие центрами распоряжаются как текущими издержками, так и инвестиционными средствами, принимают самостоятельные инвестиционные решения. [7] Применительно к центрам инвестиций исходят из допущения, что они являются отдельными организациями. Поэтому центры инвестиций составляют обычные формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе отчет о прибыли. При сравнительной оценке деятельности отдельных центров инвестиций головной организацией абсолютные показатели прибыли этих центров часто бывают несопоставимыми из-за различий в объемах производства и величины активов центров. В этой связи в настоящее время для оценки деятельности центров инвестиций в странах с рыночной экономикой используют четыре показателя:

прибыль;

рентабельность активов;

остаточная прибыль;

экономическая добавленная стоимость (ЭДС).

В качестве первого показателя в зависимости от конкретных условий деятельности используют показатели прибыли до налогообложения, прибыли от обычной деятельности или чистой прибыли.

Показатель рентабельности активов определяют отношением прибыли к активам (П/А).

Показатель остаточной прибыли определяют вычитанием из прибыли минимально необходимой прибыли на используемые активы. Последний показатель определяют умножением стоимости активов на норму прибыли по активам, устанавливаемую администрацией организации.

Показатель ЭДС показывает прирост стоимости акционерного капитала за отчетный период. [4, с. 134]

1.5 Трансфертные цены

Трансфертная цена - это цена, по которой центр ответственности передает свою продукцию (работы, услуги) другим центрам ответственности внутри организации или пролает продукцию (работы, услуги) на сторону (другой организации).

Трансфертные цены применяются в основном, в центрах прибыли и центрах инвестиций. Иногда их применяют и в центрах затрат.

Если продукция (работы, услуги) центров ответственности потребляется целиком внутри организации, то трансфертная цена является чисто учетной и не оказывает влияния на финансовое положение организации. В этом случае трансфертная цена служит средством объективной оценки деятельности центров ответственности.

Когда центры ответственности имеют право самостоятельно выходить на внешний рынок со своей продукцией, выбирать покупателей, определять объемы продаж и цены на свою продукцию, трансфертная цена становится важным самостоятельным показателем, оказывающим существенное влияние на финансовое положение организации.

В настоящее время используют три основных метода определения величины трансфертных цен:

на основе рыночных цен;

на основе затрат;

договорные трансфертные цены.

При наличии соответствующих условий предпочтение отдается первому методу, поскольку рыночные цены достаточно объективны, они дают возможность оценивать деятельность центров ответственности на основе финансовых результатов.

Применение рыночных цен в качестве трансфертных возможно:

при достаточно высокой степени децентрализации управления, при которой центры ответственности обладают полномочиями продавать и покупать продукцию как в своей организации, так и на стороне;

наличии устойчивых рыночных цен на продукцию, работы, услуги центров ответственности. На практике рыночные цены подвергаются частым колебаниям по различным причинам, в том числе по причине установления различными поставщиками разных цен на одинаковые товары.

Затратные трансфертные цены устанавливаются на основе:

переменных затрат;

полных затрат;

полных затрат плюс прибыль.

Решение о выборе соответствующей затратной трансфертной цены обычно принимается высшим руководством организации из-за возможных разногласий у центров ответственности.

При использовании в качестве цены переменных затрат цены не возмещают постоянные затраты и не предусматривают получения прибыли. В этой связи цены на основе переменных затрат неприемлемы для центров прибыли и центров инвестиций. Они могут использоваться только в центрах затрат.

Цены на основе полных затрат также не предусматривают получения прибыли, поэтому применяются только в центрах затрат.

Трансфертные цены на основе полных затрат плюс прибыль, предусматривающие получение прибыли, могут использоваться во всех центрах ответственности.

При определении затратных трансфертных цен за основу принимают нормативные (стандартные) затраты. Если цены устанавливать на основе фактических затрат, то у продающего продукцию центра ответственности снижаются стимулы снижения фактических затрат.

При установлении рыночных и затратных трансфертных цен между покупателями и продавцами часто возникают разногласия. В этих условиях цены можно установить на основе переговоров. Кроме того, установление цен на основе переговоров целесообразно осуществлять по ряду других причин. Например, продающему центру ответственности выгодно установить цены на продукцию ниже рыночных для сохранения своего бизнеса и завоевания нового рынка. Договорные трансфертные цены часто используют транснациональные корпорации в их внутрифирменном обмене с целью уменьшения налоговых и таможенных выплат.

Переговоры о величине трансфертных цен нередко не дают положительного результата, особенно в тех случаях, когда продавец » покупатель технологически связаны между собой и не могут по своей воле выбирать делового партнера. В этих условиях для решения споров по трансфертным ценам целесообразно использовать арбитражный суд. [4, с. 139-140]

1.6 Синтетический и аналитический учет затрат по центрам ответственности

Группировка затрат по центрам ответственности на счетах управленческого учета требует выделения отдельной группы счетов. Для отражения затрат по центрам ответственности данные счета должны иметь также аналитическую детализацию не только по центрам ответственности, но и по статьям нормативных затрат, что заставляет выделять соответствующие счета.

Учетная группировка затрат по подразделениям должна осуществляться путем применения принципа двойной записи на взаимосвязанных счетах, а построение рабочего плана счетов в части учета деятельности центров ответственности должно подчиняться принципам, требующим разграничения ответственности за результаты деятельности между субъектами внутрипроизводственных взаимоотношений.

Учет по центрам ответственности, являясь элементом системы управления, направлен на достижение повышения эффективности управления подразделениями организации на основе учета ответственности за результаты и, как следствие, усиление мотивации менеджеров и работников этих центров.

Синтетический и аналитический учет затрат на уровне центров ответственности целесообразно организовывать непосредственно в подразделениях, что вызовет необходимость передачи части функций центральной бухгалтерии в данные подразделения. Следовательно, ответственность за организацию бухгалтерского учета в центрах ответственности несет руководитель подразделения.

В подразделениях учет затрат на производство ведут на соответствующем субсчете счетов 20 и 23 (каждому центру ответственности открывается отдельный субсчет) в соответствии с выбранной методикой учета затрат. Расходы на управление собираются на счете 25 "Общехозяйственные расходы" для дальнейшего распределения по объектам учета, организации и обслуживанию подразделения.

Счет 26 "Общехозяйственные расходы" в подразделениях не открывается. Затраты подразделения, связанные с реализацией их продукции, формируются в финансовом расчетном центре в размере установленного процента к объему реализации каждым подразделением. Этот процент определяется в начале года в соответствии со сметой предлагаемых расходов по реализации продукции. Финансовый результат от производства продукции в подразделениях целесообразно определять на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты". Выручка, полученная от реализации, зачисляется на субсчет расчетного счета подразделения. Счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты" предлагается использовать как сопоставляющий для определения финансовых результатов подразделений. Счет 78 "Расчеты между центрами ответственности" с субсчетами для каждого подразделения используется в финансово-расчетном центре. Финансовый результат деятельности центров ответственности можно формировать, введя дополнительно синтетический счет 92 "Потенциальные прибыли и убытки". В дальнейшем в целях контроля и анализа деятельности центра ответственности информация, отраженная на этом счете, может быть сопоставлена с финансовым результатом, формируемым в рамках финансового учета на счете 99 "Прибыли и убытки".

По дебету счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" отражается реализованная продукция по фактической себестоимости, а на кредите - та же продукция по отпускным (договорным, трансфертным) ценам. Для выявления финансового результата от реализации продукции сравнивают полную себестоимость реализованной продукции с ее стоимостью по отпускным внутрихозяйственным ценам. Счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты" ведется в подразделениях, передающих свою продукцию на общехозяйственный склад. В финансово-расчетном центре для расчетов с подразделениями целесообразно выделить счет 78 "Расчеты между центрами ответственности".

Учет затрат по центрам ответственности позволит оценить вклад каждого центра в формирование прибыли всей организации и проконтролировать отклонения по каждому выделенному центру ответственности, а все это в конечном счете повысит эффективность деятельности организации.

Информация об объеме производства, как и по издержкам, должна быть представлена в виде отклонений. Величина отклонений, на которые необходимо реагировать руководителю центра ответственности, должна устанавливаться дифференцированно. Отклонения, превышающие +1%, должны быть приняты во внимание руководителем центра ответственности, а когда отклонение равно +3%, оповещают руководителя организации.

Одной из проблем, возникающих в связи с организацией учета по центрам ответственности, является изменение в системе сводного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости. Возможны два подхода к ее решению: не связывать учет затрат по центрам ответственности с системой калькулирования, то есть рассматривать такой учет как параллельный, дополнительный, или искать возможности сочетания учета по центрам ответственности с калькуляцией себестоимости продукции. Этот вариант проще для реализации, но таит в себе опасность потери системности, отсутствие увязки данных производственного учета между собой, допущение разных итогов в группировке затрат по местам формирования и объектам калькулирования за один и тот же период.

Второй вариант представляется более приемлемым, и существенное изменение системы калькулирования состоит в том, что отнесение косвенных расходов на виды готовой продукции осуществляется не путем их распределения, пропорционально выбранным базам, а в зависимости от степени участия центров ответственности в производстве данной продукции. Это более сложно, так как нужно учитывать внутрихозяйственный оборот (взаимооказываемость работ и услуг), но с применением трансфертных цен эта трудность отпадает.

Операции расчетов между центрами ответственности можно представить таблицей 1.

Таблица 1

Расчеты между центрами ответственности и отражение операций на счетах бухгалтерского учета

N п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов	Основание, документ
		дебет	кредит
1.	Куплены материальные ценности (работы, услуги) у другого центра ответственности	10, 23	78	Чеки-накладные
2.	Списаны материальные ценности, стоимость работ, услуг на затраты центра ответственности	20	10, 23	Документы по учету затрат
3.	Оплата стоимости купленных материальных ценностей, работ и услуг с субсчета данного центра ответственности	78	51	Авизо
4.	Отпущены (реализованы) материальные ценности другим центрам ответственности	78	10, 43	Чеки-накладные
5.	Зачисление стоимости проданных материальных ценностей на субсчет данного центра ответственности	51	78	Авизо
6.	Выявлен финансовый результат центра ответственности	78	92	Расчет бухгалтерии, справка бухгалтерии

Направления совершенствования учета в центрах ответственности.

Для процедуры контроля деятельности сегментов организации необходимо усовершенствовать саму процедуру учета в следующих приоритетных направлениях:

1) совершенствование первичного учета затрат в центрах ответственности;

2) совершенствование форм отчетности центров ответственности.

Первичный учет представляет собой начальную стадию системного восприятия и регистрации отдельных операций, характеризующих хозяйственные процессы и явления, происходящие на предприятии.

Первичная документация является первоначальным базовым источником информации о затратах на производство продукции. От того, насколько полно и достоверно сформулирована информация в первичных документах, будет зависеть состав информационной базы для принятия управленческих решений. Все документы содержат исчерпывающий перечень реквизитов, установленных Федеральным законом "О бухгалтерском учете" и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, и являются единой и типовой документацией для всех видов учета. Поэтому нет необходимости вводить специальную первичную документацию. Важно ее приспособить к требованиям управленческого учета и контроля, так как в системе управленческого учета информация о затратах должна формироваться в ином качестве.

При проведении оперативного анализа отклонений фактических затрат от нормативных и оценки результатов деятельности центров ответственности важно выделить контролируемые и неконтролируемые отклонения. Поэтому совершенствование форм первичных документов является необходимым этапом при разработке и внедрении системы управленческого учета по центрам ответственности.

Таким образом, для того чтобы организовать учет затрат по центрам ответственности, необходима разработка системы внутрихозяйственной сегментарной отчетности, которая обеспечит руководство подразделений, бухгалтерскую службу и администрацию хозяйства информацией для текущего контроля и анализа деятельности подразделений. [6]

2. Практическая часть

ООО «ПромТоргСнаб» занимается оптовой продажей соков торговой марки “Depsona” и несет следующие затраты:

транспортные расходы;

расходы на рекламу;

амортизация;

покупная стоимость проданных товаров;

заработная плата работников организации.

Требуется:

Определить, к какому типу затрат относятся перечисленные выше затраты.

По данным, представленным в таблице, с помощью метода «мини-макси» определить переменную и постоянную составляющие в смешанных затратах.

Сформировать отчет о прибылях и убытках ООО «ПромТоргСнаб» при объеме продаж 4 тыс. шт., используя маржинальный подход.

Таблица 1

Показатель	Июль	Август	Сентябрь
1	2	3	4
1. Объем продаж, шт	3000	3500	4000
2. Выручка от продаж, руб.	400000	450000	500000
3. Покупная стоимость товара, руб	260000	300000	330000
4. Валовая прибыль, руб.	140000	150000	170000
5. Издержки обращения, руб.	134000	139000	147000
в том числе: - расходы на продажу	21000	21000	21000
- транспортные расходы	34000	36000	38000
1	2	3	4
- заработная плата и премии	71000	74000	80000
- амортизация	8000	8000	8000
6. Прибыль, руб.	60000	11000	23000

Решение:

1. 1) Транспортные расходы - переменные затраты;

2) Расходы на рекламу - постоянные затраты;

3) Амортизация - постоянные затраты;

4) Покупная стоимость проданных товаров - переменные затраты;

5) Заработная плата работников - переменные затраты.

2. С помощью метода «мини-макси» определим переменную и постоянную составляющую в смешанных затратах.

1) определим минимальную и максимальную точки объема продаж:

мин- 3000шт., макс - 4000шт.

Находим отклонения в объемах продаж и в затратах в максимальной и минимальной точках:

- отклонения в объемах продаж

- отклонения в затратах

2) определим ставку переменных затрат на 1 единицу товара (коэффициент реагирования затрат) :

3) определим совокупные переменные затраты в максимальной точке:

Переменные (макс) =4000*83=332000руб.

Аналогично в минимальной точке:

Переменные (мин) =3000*83=249000руб.

4) определим постоянные затраты в максимальной точке:

Постоянные (макс) =477000-332000=145000руб.

Аналогично в минимальной точке:

Постоянные (мин) =394000-249000=145000руб.

Таким образом, формула совокупных затрат будет иметь вид:

Y=145000+83x

3. Сформируем отчет о прибылях и убытках ООО «ПромТоргСнаб» при объеме продаж 4000шт.

Таблица 2

Показатель	Сумма
1. Объем продаж, шт	4000
2. Выручка от продаж, руб.	500000
3. Переменные затраты, руб	332000
4. Маржинальная прибыль	168000
5. Постоянные затраты, руб	145000
6. Прибыль, руб	23000

3. Анализ учета и контроля издержек производства и продаж продукции на примере ОАО «Хлебокомбинат»

Как акционерное общество предприятие существует с 1994 г. В настоящее время ОАО «Хлебокомбинат» входит в горизонтальный холдинг, с головным предприятием в г. Калуга. Является членом Гильдии пекарей и кондитеров России.

ОАО «Хлебокомбинат» г. Обнинска входит в состав 5000 ведущих предприятий, имеющих статус «Лидер Российской Экономики».

Юридический адрес ОАО «Хлебокомбинат»:

249039, Калужская область, г. Обнинск, ул. Курчатова, 51

Уставной капитал ОАО «Хлебокомбинат» г. Обнинск составляет 1861300 акций номиналом 0, 01.

Количество акционеров - 3.

Органами управления общества являются:

- общее собрание акционеров;

- генеральный директор (единоличный исполнительный орган).

В подчинении директора находится главный инженер занимающийся вопросами производства продукции. Главному инженеру непосредственно подчиняются механическая, технологическая и производственная служба. Так же главному инженеру подчиняются начальники следующих цехов, входящих в производственную службу:

- начальник кондитерского цеха;

- начальник цеха диетических и профилактических изделий;

- начальник цеха хлебопечения.

Организационная структура ОАО «Хлебокомбинат» г. Обнинск приведена в таблице 3.

Организационная структура ОАО «Хлебокомбинат» г. Обнинск

ОАО «Хлебокомбинат» имеет 5 производственных цехов, производительностью 10 тонн в сутки:

- кондитерский цех;

- хлебный цех;

- цех штучных булочных изделий;

- сухарно-бараночной цех;

- цех диетических и профилактических изделий.

ОАО «Хлебокомбинат» является одним из крупнейших производителей Калужской области, который поддерживает и приумножает традиции российского пекарского искусства, используя только натуральные компоненты. В ассортименте предприятия присутствует более 100 наименований хлебобулочной и кондитерской продукции. Ежедневно поставка продукции ОАО «Хлебокомбинат» осуществляется как в районы Калужской области, так и соседние области.

Основным видом деятельности ОАО «Хлебокомбинат» является производство и реализация хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий и прочих товаров народного потребления. Для осуществления своей деятельности предприятие должно располагать набором экономических и технических ресурсов. Для того чтобы изучить уровень оснащенности предприятия такими ресурсами необходимо рассчитать и проанализировать основные технико-экономические показатели.

Анализ технико-экономических показателей предприятия ОАО «Хлебокомбинат» представлен в таблице 4.

Таблица 4

Анализ технико-экономических показателей предприятия ОАО «Хлебокомбинат»

Показатели	2010г.	2011г.	2012г.	Отклонение в абсолютном выражении 2011г. к 2010г.	Отклонение в абсолютном выражении 2012г. к 2011г.
1. Производственная мощность, т.	14600	14600	14600	-	-
2. Выпуск продукции в натуральном выражении, т.	7008	7300	7592	+292	+292
3. Коэффициент использования производственной мощности	0, 48	0, 50	0, 52	+0, 02	+0, 02
4. Товарная продукция, тыс. руб.	28698	37104	37390	+8406	+286
5. Реализованная продукция, тыс. руб.	28698	37104	37390	+8406	+286
6. Стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.	7615	8682	9789	+1067	+1107
7. Фондоотдача, руб.	3, 77	4, 27	3, 82	+0, 50	-0, 45
8. Численность промышленно-производственного персонала, чел.	135	142	142	+7	-
9. Производительностьтруда, тыс. руб.	212, 58	261, 30	263, 31	+48, 52	+2, 014
10. Среднемесячная оплата труда, руб.	5056, 17	5816, 31	6403, 17	+760, 14	+586, 86
11. Полная себестоимость товарной продукции, тыс. руб.	25692	33648	33120	+7956	-528
12. Прибыль (убыток) от реализации (продаж) продукции, тыс. руб.	3006	3456	4270	+450	+814
13. Прибыль (убыток) до налогообложения, тыс. руб.	2228	2390	2952	+162	+562
14. Затраты на рубль реализованной (проданной) продукции, руб.	0, 90	0, 91	0, 89	+0, 01	-0, 02
15. Рентабельность продукции в целом, %	11, 7	10, 3	12, 9	-1, 4	+2, 6

Для оценки финансового состояния предприятия ОАО «Хлебокомбинат» проанализируем финансовые результаты его хозяйственной деятельности за 2010-2012г. г. Для анализа используем данные формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2010-2012г. г. (приложения Г, Д, Ж).

Анализ финансовых результатов деятельности предприятия ОАО «Хлебокомбинат» представлен в таблице 5.

Таблица 5

Анализ финансовых результатов хозяйственной деятельности ОАО «Хлебокомбинат» за 2010-2012 г. г.

Показатели	2010 г.	2011 г.	2012 г.	Отклонение в абсолютных величинах 2011 г. к 2010г.	Отклонение в абсолютных величинах 2012г. к 2011г.
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода, тыс. руб.	1510	1553	1778	+43	+225
Налог на прибыль, тыс. руб.	362	372	355	+10	-17
Отложенные налоговые активы	1	1	-	-	-1
Отложенные налоговые обязательства	-	-	2	-	+2
Прибыль (убыток) до налогообложения, тыс. руб	2228	2390	2952	+162	+562
Проценты к получению	43	63	-	+20	-63
Прочие доходы, тыс. руб.	92	54	38	-38	-16
Прочие расходы, тыс. руб.	913	1183	1356	+270	+173
Прибыль (убыток) от продаж, тыс. руб.	3006	3456	4270	+450	+814
Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	28698	37104	37390	+8406	+286
Коммерческие расходы тыс. руб.	685	898	883	+213	-15
Производственная себестоимость, тыс. руб.	25007	32750	32237	+7743	-513
Полная себестоимость, тыс. руб	25692	33648	33120	+7965	-528

В результате сравнительного анали...