Теоретические аспекты управленческого учета

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

1.1 Понятие управленческого учета

1.2 Цели и задачи управленческого учета

1.3 Компоненты управленческого учета

ГЛАВА 2. РАЗВИТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИОГО УЧЕТА В РОССИИ

2.1 Этапы развития управленческого учета в России

2.2 Внедрение управленческого учета в России

ГЛАВА 3. НАЗНАЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА, СФЕРА И ОСОБЕННОСТИ ЕГО ПРИМЕНЕНИЯ

3.1 Назначение управленческого учета

3.2 Сфера и особенности применения управленческого учета

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

управленческий учет контроллинг

ВВЕДЕНИЕ

В экономическую жизнь нашей страны управленческий учёт вошёл вместе с возникновением и ростом предприятий, ориентированных на рынок. В конкурентной среде от правильных, адекватных этой среде управленческих решений зависит зачастую не только процветание бизнеса, но и само его существование. Под воздействием различных объективных факторов, вызываемых новыми технологиями, государственным регулированием и ростом предприятий, усложняется структура бизнеса, возникает потребность в его дроблении на множество юридических лиц, в одновременном развитии многих направлений деятельности, в формировании значительного количества структурных подразделений (отделов, служб) как на уровне отдельных юридических лиц, так и на уровне холдингов.

Как в этих условиях руководство подобных предприятий может знать всё обо всём, чтобы не ошибиться в принятии управленческих решений? Задачу предоставления необходимой информации решает управленческий учёт - система сбора и анализа данных о финансовой деятельности предприятия, ориентированная на потребности высшего руководства и владельцев предприятия в информации, необходимой для принятия стратегических и тактических управленческих решений.

Управленческий учет представляет собой область знаний, необходимая каждому, кто занимается предпринимательством. Менеджер несет ответственность за достижение целей, поставленных ему администрацией или учредителями предприятия. Результаты деятельности менеджера во многом зависят от информации, которая использована им для планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности, а также принятия решений.

Управленческий учет позволяет системно рассмотреть внутри предприятия вопросы оперативного планирования, контроля и учета отдельных видов деятельности.

Управленческий учет выступает составной частью информационной системы предприятия. Эффективность управления производственной деятельностью обеспечивается информацией о деятельности структурных подразделений, служб, отделов предприятия. Управленческий учет формирует такую информацию для руководителей разных уровней управления внутри предприятия с целью принятия ими правильных управленческих решений. Содержание управленческого учета определяется целями управления, оно может быть изменено по решению администрации в зависимости от интересов и целей, поставленных перед руководителями внутренних подразделений.

Актуальность выбранной темы обусловлена тем, что в настоящее время в организациях и предприятиях в основном ведется традиционный бухгалтерский учет. Управленческий же учет обособленно либо не ведется, либо развит очень слабо. В этих условиях вся система учета в организации ставится на одну чашу весов. Естественно, что качественно функционировать такая система в современных условиях не может. Казалось бы выход из создавшейся ситуации напрашивается сам собой: необходимо поставить всю систему бухгалтерского учета на обе "чаши весов", т. е. наряду с бухгалтерским финансовым учетом вести и управленческий учет.

Целью настоящей работы является изучение содержания и принципов управленческого учета, а также определение его назначения и целей.

В соответствии с целью поставлены следующие задачи:

рассмотреть теоретические аспекты управленческого учета;

исследовать развитие управленческого учета в России;

3) выявить назначение управленческого учета, и сферу его применения.

Все поставленные задачи будут рассматриваться в соответствии с законодательными актами и положениями о бухгалтерском учете с использованием научной литературы.

Структура данной работы состоит из введения, двух глав, которые раскрывают свое содержание в трех и двух параграфах соответственно, заключения и списка литературы.

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

1.1 Понятие управленческого учета

Определение системы управленческого учета - вопрос дискуссионный. Не существует какого - либо идеального определения, которое устраивало бы всех специалистов в этой области. Мнения авторов разнятся от понимания управленческого учета в узком смысле этого слова, а именно как подсистемы бухгалтерского учета, включающей в себя сбор, регистрацию и обобщение информации, до трактовки его в широком смысле как системы управления предприятием, охватывающей все функции управления. То есть, образно говоря, в связке «управленческий учет» одни авторы «ставят ударение» на слове «учет», другие - на слове «управленческий»

Приведем примеры определений управленческого учета. Так, по мнению Национальной ассоциации бухгалтеров США, управленческий учет есть «процесс идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интеграции и передачи информации, используемой управленческим персоналом для планирования, оценки и контроля за производственной деятельностью и эффективностью использования ресурсов».

Хорнгрен Ч.Т. и Фостер Дж. Дают следующее определение : «Управленческий учет - это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими - либо объектами».

В книге « Управленческий учет» под редакцией А.Д. Шеремета приводится определение, сходное с представленными выше: «Управленческий учет - подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций».

«Учетно-информационную» направленность управленческого учета подчеркивают О.Е. Николаева и Т.В. Шишкова: «Управленческий учет охватывает все виды учетной информации для внутреннего использования руководством на всех уровнях управления предприятием».

Более широкое определение дают авторы книги «Управленческий учет по формуле «три в одном»: «…к понятию «управленческий учет» относится не только система сбора и анализа информации об издержках предприятия, но и система управления бюджетами (то есть планирования) и система оценки деятельности подразделений, то есть в большей степени управленческие, чем бухгалтерские, технологии».

Таким образом, просуммировав вышеприведенные определения, получаем, что управленческий учет - это процесс определения, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и предоставления информации, необходимой органу управления для осуществления планирования, оценки, контроля хозяйственной деятельности и принятия обоснованных управленческих решений, обеспечения оптимального использования ресурсов предприятия и контроля за полнотой их учета. Помимо этого, управленческий учет включает в себя подготовку финансовой отчетности для внешних пользователей информации, в том числе, таких как органы государственного регулирования.

С точки зрения построения систем информационного обеспечения последовательность основных процедур управленческого учета можно определить следующим образом:

система организации данных - определяет информацию, которую нужно собрать, чтобы решить управленческую задачу;

система сбора данных определяет, как и когда нужно получать необходимую информацию для использования в управленческом учете;

система агрегирования данных - это отчеты и представление информации, которые нужно сформировать на основании собранных данных.

В мировой практике существуют различные подходы к определению понятия «управленческий учет». Русский термин восходит к английскому management accounting (или managerial accounting), но также в существенной степени воспринимает и представления его европейского аналога - «контроллинга». Эти два термина не являются полностью эквивалентными и отражают два подхода к пониманию термина «управленческий учет».

Европейский «контроллинг»

В этой концепции управленческий учет рассматривается как интегрированная система сбора и интерпретации информации о деятельности компании, в том числе о затратах, результатах деятельности подразделений и себестоимости продукции. При этом большое внимание уделяется нормативно-плановому характеру системы экономического управления, финансовому характеру или финансовому отражению предоставляемой информации и ее значению для получения внутренней отчетности предприятия на разных уровнях, ориентируясь, прежде всего на внутренние процессы управления. Термин «контроллинг» не случайно имеет один корень со словом «контроль» - это подчеркивает связь учета с функцией контроля. Упрощенно можно считать, что это расширенная система организации учета для целей внутреннего контроля и управления деятельностью предприятия.

Управленческий учет («management accounting»)

В данном подходе основной задачей любой учетной деятельности является «обеспечение управленческого персонала предприятия своевременной и полной информацией для принятия управленческих решений». При этом подразумевалось, что большинство решений направлено на удовлетворение требований внешнего участника процесса управления, особенно акционеров и владельцев. Такой подход соответствует термину management accounting, что может быть переведено как «ведение счетов исходя из потребностей управления». В данной концепции наибольшее внимание уделяется таким задачам управления компанией, как оценка и повышение «стоимости компании», управление себестоимостью и денежными потоками. При этом управленческий учет обычно описывается как самостоятельная учетная система.

В современных концепциях управленческого учета большое значение уделяется повышению роли стратегических задач в управлении компанией, а, следовательно, повышению значимости нефинансовых факторов в управлении деятельностью. Также возникла необходимость расширенного толкования понятия «предприятие», которое выходит за рамки одного юридического лица, а рассмотрение учетного процесса на предприятии доводится до концепции логистической цепочки (то есть всех участников процесса доставки товара конечному потребителю) или даже шире.

При таком подходе к понятию «управленческий учет» относится не только система сбора и анализа информации об издержках предприятия, но и система организации управления бизнесом в целом, включая стратегическое управление, систему оценки деятельности подразделений и функциональных блоков и управление человеческими ресурсами.

Российская практика

В отечественной практике часто под термином «управленческий учет» понимается только его значительная, но отнюдь не исчерпывающая часть - учет и контроль затрат и доходов, связанных с (основной) деятельностью, включая аспекты «бюджетирования» затрат.

Практически те или иные элементы управленческого учета всегда имеются на предприятии. Например, оперативный учет или та или иная отчетность, предоставляемая руководству предприятия. Важно, чтобы эти элементы были объединены в единую структуру, ориентированную на достижение определенного результата. При этом стандартные формы бухгалтерского, статистического и финансового учета становятся частью системы управленческого учета.

Управленческий учет не приходит "на смену" налоговому, поскольку игнорировать внешние законодательные требования к организации было бы неосмотрительно, он скорее дополняет его теми показателями, процессами, отчетами, которые необходимы для достижения компанией своих стратегических целей.

В современном западном понимании термина «управленческий учет» центр тяжести все более и более переносится на слово «управленческий», что связано с тем, что методика и технология организации учета все в большей степени определяются именно управленческой задачей, стоящей перед руководством предприятия.

1.2 Цели и задачи управленческого учета

Целями управленческого учета являются: предоставление информации управляющему звену предприятия и внешним пользователям для выработки взвешенных управленческих решений.

Но основной целью управленческого учёта является увеличение прибыли предприятия.

При этом он решает следующие основные задачи:

обеспечивает руководство предприятия информацией о том, каковы консолидированные результаты бизнеса, состоящего из неограниченного количества юридических лиц и структурных подразделений;

показывает результаты работы отдельных направлений (ими могут быть виды деятельности, группы товаров, или другие элементы, в зависимости от специфики бизнеса), независимо от того, как эти направления распределены между юридическими лицами, входящими в бизнес;

показывает результаты работы также и по структурным подразделениям, которыми могут быть отделы, цеха, юридические лица;

осуществляет контроль над издержками путём их учёта по видам и центрам затрат;

накапливает статистику о доходах и расходах предприятия в определённом разрезе и выявляет общие тенденции;

осуществляет планирование и контролирует выполнение бюджета как отдельными центрами затрат, так и бизнесом в целом, включая совокупность юридических лиц;

ведёт оперативный учёт расчётов с отдельными контрагентами, взаиморасчётов между собственными юридическими лицами.

Процессы управленческого учета:

Каждый вид деятельности управленческого учета связан с выполнением ряда технологических процессов обработки информации. Данные процессы описаны ниже.

Идентификация

Процесс идентификации заключается в определении и оценке хозяйственных операций и других экономически значимых событий с целью осуществления соответствующей учетной процедуры.

Измерение

Процесс измерения представляет собой представление данных о хозяйственных операциях, других произошедших или могущих произойти в будущем экономически значимых событиях в количественном выражении, которое может быть основано и на предположительной оценке.

Накопление

Процесс накопления представляет собой упорядоченное и последовательное отражение и классификацию хозяйственных операций и других экономически значимых событий в соответствующих учетных регистрах.

Анализ

Процесс анализа включает в себя определение круга пользователей и задач для реализации отчетной деятельности, а также выявление взаимосвязи этой деятельности с другими экономически значимыми событиями и ситуациями. Целью процесса анализа является предоставление более адекватной отчетной информации.

Подготовка и интерпретация

Подготовка и интерпретация учетных и/или плановых данных заключается в их согласовании по определенным признакам для предоставления логически связанной и обоснованной информации, включающей, если это уместно, аналитические и прогнозные заключения на основе этих данных.

Обмен информацией

Управленческое звено предприятия наряду с другими пользователями информации (как внутренними, так и внешними) используют процесс обмена информацией в своих целях.

1.3 Компоненты управленческого учета

Исходя из требований систем стандартов, описанных выше, формируется система данных для организации управленческого учета. Отсюда же отчасти вытекают и регламенты сбора этих данных, и управленческие отчеты, поскольку они должны отражать и требования внешнего окружения, и корпоративную политику, и принятые в данном виде бизнеса стандарты на функциональное управление.

После завершения процесса формирования основных требований к управленческому учету и определения основных путей и способов его организации формируется внешний интерфейс управленческого учета, состоящий из трех тесно взаимосвязанных систем (составных частей):

системы учета затрат

системы показателей деятельности;

системы управленческих отчетов.

1.Система учета затрат. Система учета затрат позволяет предприятию функционировать как прибыльному бизнесу в современном коммерческом и административном окружении. При ее отсутствии это реально невозможно. Система учета затрат базируется на всех трех источниках управленческого учета, поскольку она должна обязательно коррелировать с внешними требованиями в части требований налогового и бухгалтерского законодательства. Она обязательно коррелирует с учетной политикой и корпоративными стандартами и, естественно, система учета затрат опирается на стандарты функциональной деятельности, особенно если речь идет о производственных предприятиях, так как расчет производственной себестоимости связан с особенностями технологических процессов предприятия. Это справедливо и для операционной себестоимости в торговом бизнесе.

2. Система показателей деятельности.

Система показателей деятельности - пока малоизвестная в российской практике компонента управления, которая, тем не менее, играет очень большое значение. Часто система показателей деятельности заменяется либо какими-то компонентами системы учета затрат, либо системой управленческих отчетов, что, в общем случае, неверно. Показатели деятельности - это то, что лежит в основе как планирования деятельности подразделений, так и делегирования ответственности на конкретном предприятии. Чем крупнее предприятие, тем более важное значение приобретает данная подсистема, поскольку тем большее значение приобретает «самоуправляемость» (что не следует путать с «хозрасчетностью»!) отдельных структурных подразделений, для реализации которой необходимы правила делегирования полномочий, правила распределения ответственности в структуре управления компаний. При этом важность рассматриваемой подсистемы не зависит от принятого метода управления, будь то иерархическая, дивизионная или матричная структура.

Чем сложнее принятая структура управления, тем большее значение имеет правильный выбор системы показателей деятельности, «справедливость», «объективность», «доступность» каждого показателя. И тем большее значение приобретает ее правильное функционирование, то есть своевременное определение показателей и эффективность этих показателей с точки зрения отражения ими задач, стоящих перед каждым подразделением.

3. Система управленческих отчетов

Система управленческих отчетов отражает прежде всего принятую практику управления компанией. Она так же опирается и на все остальные компоненты управленческого учета, и на все источники управленческого учета. В принципе, для некоторых небольших компаний система управленческих отчетов представляет собой некую практически самодостаточную систему управления, однако чем больше компания, тем большее значение приобретают другие подсистемы - система учета затрат и система показателей деятельности.

Действительно, для небольшой компании и ту, и другую подсистему фактически можно заменить просто соответствующими отчетами. Например, отчет о текущих затратах, отчет о фактических затратах и соответствующие отчеты по бюджетно-финансовой схеме управления компанией. Однако по мере роста размеров бизнеса объем конкретных отчетов становится все больше, и, соответственно, возникает потребность в их агрегировании - в обобщении отчетов таким образом, чтобы они стали более доступны для анализа. При этом руководству должны предоставляться более агрегированные, то есть менее подробные отчеты. По мере движения вниз по структуре управления компанией отчеты становятся все более детализованными, однако охват компании в этих отчетах становится все более узким. Таким образом, объем информации, предоставляемый для анализа в каждом конкретном подразделении его руководителю, должен оставаться примерно одинаковым.

Естественно, что ситуация, когда на стол руководителю крупного завода ложатся огромные распечатки с анализом продаж или анализом себестоимости по сотням наименований продукции, причем излишне детализованнные, является неверной. Это также говорит о том, что на данном предприятии не построена система делегирования полномочий, в результате чего руководитель должен заниматься не свойственной ему деятельностью.

Если же руководитель будет получать на стол только интегрированный отчет, например, об уровне продаж, уровне прибыли и нормативах себестоимости, фактических показателях себестоимости по основным группам продукции, производимых предприятием, то это означает, что у него должен быть подчиненный (или подчиненные), которые уже проанализировали эту информацию и предоставили ее в агрегированном, наиболее приемлемом для высшего руководства виде. То есть если в этой информации есть существенные отклонения, то именно по этим отклонениям, и только по ним, должен быть предоставлен развернутый анализ возникновения их причин и рекомендация по устранению выявленных недостатков. Собственно, такая система представляет собой систему управления по отклонениям.

Рис. 1 Иерархия управленческой отчетности

Для того, чтобы распределить ответственность по иерархии компании, используется понятие центров затрат. В результате возникает совокупность бюджетной подсистемы, подсистемы управления через центры затрат и системы, в которой через систему взаимосвязанных показателей объединяется деятельность подразделений компании.

Взаимосвязанность многих аспектов компании как в бюджетном планировании, так и в управлении через центры затрат, является крайне важной. Действительно, если определить некие абстрактные бюджетные показатели, такие как прибыль, доход и затраты по компании в целом, то создается впечатление, что эти показатели между собой не связаны и являются некими абстрактными вычислениями, так как каждое из этих чисел получается в совершенно разных подразделениях, в результате деятельности совершенно разных людей. Но они между собой четко взаимосвязаны.

То же получается в различных ситуациях изменения показателей, например, классическая ситуация валютного кризиса, которую Россия переживает регулярно. Резкий рост курса доллара вызывает резкий рост стоимости закупаемых по импорту компонентов. Что делать в этом случае предприятию? Так же резко повышать цены на свою продукцию? Но если эта продукция имеет эластичный спрос, следовательно, при увеличении цены уменьшается и спрос на нее. В этом случае стоит ли сразу резко повышать цену? Может быть, более эффективным будет медленное повышение цены в соответствии с исчерпанием ранее закупленных запасов, которые позволят увеличить объем оборота компании и лучше подготовиться к неблагоприятным условиям - например, при существенном снижении спроса вместе с повышением стоимости единицы продукции. Или, наоборот, если спрос на продукцию компании совершенно неэластичен, то, вполне возможно, имеет смысл сразу повышать цену на всю имеющуюся на складе продукцию, хотя, вероятно, это и приведет к временному прекращению продаж.

Специализированные виды управленческого учета

В соответствии со схемой на рис. 1 управленческий учет можно классифицировать как по источникам, так и по составным частям. Объединить и ту, и другую систему классификации может вид бизнес-процесса, на который должна быть наложена система управленческого учета.

В простейшем случае типология специализированных видов управленческого учета в зависимости от бизнес-процессов представляет собой примерно следующий список:

складирование;

закупки;

продажи;

производство;

финансовый менеджмент;

инвестиционный менеджмент;

проектное управление;

управление транспортными потоками;

холдинговое управление.

Причиной, по которой на предприятии выделяются различные бизнес-процессы, является то, что для каждого типа хозяйственной деятельности существуют специальные, присущие только им формы управленческой отчетности, управленческих данных и моделей управления, а следовательно, специализированная форма управленческого учета. При этом на каждом предприятии есть и общий управленческий учет, в частности, тот же учет затрат, стандартная управленческая отчетность и показатели деятельности (хотя бы в форме планов (бюджетов) подразделений).

Как правило, на одном предприятии используется более одного специализированного вида управленческого учета (то есть представлено несколько видов бизнес-процессов, примерно равных по значимости). В целом такое предприятие обычно управляется как финансовый объект (то есть с помощью системы финансового управленческого учета), реже как специализированный объект (с помощью системы специализированного управленческого учета) - обычно в том случае, когда бизнес имеет четкую ориентацию (например, мелкое производство, торговля, строительство).

Поскольку в западной практике большинство предприятий - это именно специализированные предприятия, там культура управленческого учета весьма специализирована, развита и оказывает существенное влияние на бухгалтерскую практику. В России же, напротив, наиболее существенное влияние имеют многопрофильные предприятия и, соответственно, финансовый управленческий учет. С развитием мелкого бизнеса, который, как правило, специализирован, следует ожидать изменения ситуации в соответствии с мировой практикой.

ГЛАВА 2. РАЗВИТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИОГО УЧЕТА В РОССИИ

2.1 Этапы развития управленческого учета в России

В России на государственных уральских металлургических заводах в восемнадцатом веке учет тесно переплетался с планированием, причем вся ответственность за простои возлагалась на управляющих; промышленный учет в Петровской России обеспечивал сплошное документирование, достигалась аналитичность информации, необходимая для управления отдельными структурными подразделениями предприятия.По мнению Я.В. Соколова, в советский и постсоветский периоды развития бухгалтерской мысли в нашей стране теория и методология управленческого учета испытывали "информационный вакуум" и базировались в основном на нормативно-установленных методиках и государственных стандартах.

Так как Россия долгое время оставалась аграрной страной, где велся простой учет в виде записей прихода и расхода (униграфизм), то возникновение управленческого учета приходится только на конец XIX в., когда в условиях быстрого повсеместного роста промышленности и возникновения различных теорий учета, позволяющих по-новому подходить к истолкованию информационных показателей, начинает развиваться промышленный учет.

Можно выделить следующие этапы развития российского управленческого учета:

- промышленный аналитический учет (конец XIX в - 1917 г.);

- развал старых систем и форм бухгалтерского учета и попытки создания новых учетных измерителей (1918-1923 г.г);

- новая экономическая политика, возврат к аналитическим формам учета (1923-1929 г.г),

- развитие принципов хозяйственного расчета, возникновение нормативного учета (1930-1953 г.г.);

- развитие калькуляционного учета, попытки введения нормативного

метода учета затрат в промышленности ( 1953-1970-е г.г.),

- массовый переход на нормативный учет (начало 80-х гг.),

- совершенствование производственного учета (с 1984 г.).

Очевидно, и это подтверждается историческими фактами, что учет для целей управления начал формироваться с начала развития бухгалтерской науки, хотя цели в разное время ставились различные.

У каждой страны исторически сложилось свое понимание, применение учета для управления и наша страна - не исключение. В связи с этим необходимо изучить положительный опыт зарубежных стран, сопоставить его с особенностями нашей страны и, оптимально используя накопленную информацию, применить ее для развития этой необходимой на современном этапе области экономической науки.

Сегодня очевидно, что учет для целей управления начал формироваться с начала развития бухгалтерской науки, хотя цели в разное время ставились различные. Каждая страна нашла свой путь к пониманию и применению учета для управления. И началом эволюции собственно управленческого учета можно считать конец XIX века, когда в условиях быстрого повсеместного роста промышленности и возникновения различных теорий учета, позволяющих по-новому подходить к истолкованию информационных показателей, начинает развиваться промышленный учет.

В России данный период ознаменовался становлением крупных государственных предприятий, что не могло не сказаться на особенностях развития национальной экономики. Поэтому в условиях вступления России в рыночные отношения необходимо изучить положительный опыт зарубежных стран, учитывая при этом исторические и национальные особенности государства, чтобы оптимально использовать уже накопленную информацию для развития этой необходимой на современном этапе области экономической науки.

Очень характерной для российского способа хозяйствования была коллективная ответственность, которая издревле практиковалась в русских селениях. Поэтому коллективизм отложил глубокий отпечаток на развитие национального учета.

Весь опыт России XYIII и начала XIX веков говорит о достаточно успешном развитии системы производственного счетоводства, совершенствовавшегося в промышленных и строительных организациях России. Здесь широко применялось использование смет, что явилось прообразом современного бюджетирования. Развитие учета как науки потребовало привлечения элементов бюджетного планирования и контроля, экономического анализа для расширения возможностей применения бухгалтерского учета в целях управления производством. Исторически российский бухгалтерский учет был ориентирован на интересы единственного пользователя -- государства. Поэтому учет и отчетность на большинстве российских предприятий носят явно выраженный налоговый характер.

Следует отметить учение о хозяйственном расчете. Почти все годы советской власти неустанно декларировалась его необходимость. Однако это был хозрасчет, который никогда не приводил к ликвидации убыточных и экономически неэффективных предприятий. Перед бухгалтерами была поставлена задача не иметь убытков, и счетные работники калькулировали, исчисляли, определяли с точностью до копеек все хозрасчетные величины, а если возникали убытки, то перераспределяли финансовые результаты, добивались сплошной и высокой рентабельности.

Результативными и обнадеживающими были попытки создания в рамках социалистической экономики бригадных форм управления производством. Такие бригады являлись прообразом центров ответственности. На многих предприятиях с помощью бригадного самоуправления были достигнуты хорошие результаты в экономии материальных ресурсов, в повышении производительности труда. Но им не хватало профессиональных аналитиков-менеджеров, способных изучить имеющуюся информацию и принять на основе проведенного анализа оперативное решение по управлению затратами бригады.

Особенности развития и применения управленческого учета в России в эпоху социализма определялись прежде всего плановым устройством экономики. За счет огромных размеров, массового производства и комплексного планирования для целых отраслей народного хозяйства достигалось существенное снижение производственных издержек. Для каждого промышленного предприятия Госпланом определялись четкие нормы выпуска. Недостатком данной системы была оторванность планирующих и контролирующих органов от конкретного предприятия. Система становилась очень сложной. Сверху невозможно было увидеть все особенности конкретного предприятия. Это привело к появлению достаточно сложных теорий планирования и анализа хозяйственной деятельности предприятий.

С конца 1990-х гг. развитие науки управленческого учета в России стало испытывать влияние американской школы, и многие ее идеи в связи с освоением международных стандартов вошли в нашу жизнь. В нашу жизнь хлынул поток западной, прежде всего англоязычной литературы, в которой было множество малопонятных слов. Среди них особенно выделялись слова managementaccounting. В буквальном переводе это звучит как «управленческое счетоводство». Однако отечественные специалисты, как правило, не любят слово «счетоводство» и предпочитают ему другое - «учет». Развитие управленческого учета происходило в рамках планирования, экономического анализа, оперативного и бухгалтерского учета.

За последние 10-15 лет российские предприятия пытаются пройти путь, на который западным компаниям понадобилось столетие. Основные этапы развития управленческого учета одинаковы и для российских, и для западных компаний, так как продиктованы развитием рынков. Поскольку на начальном этапе ключевыми конкурентными преимуществами являются цена и уровень издержек, то самое важное место в управленческом учете занимает учет затрат. Затем компания растет, для упорядочения финансовых потоков вводится бюджетирование, выделяются центры финансовой ответственности.

Развитие управленческого учета связано с усложнением предприятий, диверсификацией продукции, необходимостью сохранять коммерческую тайну о затратах в условиях конкуренции и т. д. Развитие управленческого учета следует по двум крупным направлениям. Первое - адаптация приемов и методик, апробированных в мире и принесших их пользователям успех в бизнесе, и второе - экспериментальные разработки по учетным системам, перспективные для западных предприятий. В России в настоящее время активно популяризируется вторая стадия развития мирового управленческого учета, в частности, маржинальный подход, в сборниках материалов конференций и в переводах появилась отрывочная информация о технологиях третьей и четвертой стадии, а также имеются попытки адаптации их на предприятиях.

2.2 Внедрение управленческого учета в России

В нашей стране в настоящее время идет активное реформирование бухгалтерского учета. В связи с этим можно выделить две первостепенные задачи: а) как вести учет в условиях рыночной экономики; б) как разобраться в зарубежных принципах и методиках учета и отчетности, решение которых вовсе не предполагает демонтаж существующей системы учета и ее замену западными аналогами. Речь идет о серьезных изменениях, связанных с естественным расширением круга объектов учета, приданием гибкости в применении существующих и введением принципиально новых методик учета, изменением места бухгалтера в управлении хозяйственными процессами. Рыночная экономика диктует особые требования к качеству управления организации. Прежде всего это касается поиска путей для минимизации затрат и снижения себестоимости. Для эффективной работы организации необходимо оперативное и своевременное получение различной информации. Выживание и успех деятельности любого предприятия в условиях рыночной экономики во многом определяется степенью развития на нем столь актуального сегодня управленческогоучета.

Несмотря на то что западная система управленческого учета представляет собой намного более обширную систему, нежели только учет (систему управления конечными показателями основной деятельности предприятия), организацию и создание системы управленческого учета в России следует рассматривать через призму прежде всего бухгалтерской системы, так как именно здесь создается основная информация, используемая в управленческом учете (о затратах и результатах).

Управленческий учет - относительно новое для России направление, поэтому теория управленческого учета может предложить менеджерам достаточно ограниченное число решений. Российский управленческий учет пользуется общепринятыми западными концепциями 1960-х г., не выходящими далеко за рамки бухгалтерского учета, и в его развитии не отражен ни один из подходов 1980-х и 1990-х гг.

И первым шагом в построении системы управленческого учета должно стать определение задач, стоящих перед руководством. Они будут различаться в зависимости от типа предприятия (старые приватизированные предприятия и новые, появившиеся в рыночный период). Если для бывших промышленных гигантов важно уметь адаптироваться в современных условиях, для чего зачастую необходимо перестроить основные внутрифирменные процессы, то для новых предприятий основными задачами являются:

- выработка стратегических целей развития в современных условиях;

- анализ рынка, поиск свободных сегментов, определение оптимальных характеристик продукции;

- обеспечение политики "агрессивного роста";

- использование наиболее эффективных схем управления в текущей деятельности;

- повышение эффективности внутрифирменных процессов, обеспечение мобильности ресурсов, поиск существующих резервов;

- обеспечение текущего планирования, в первую очередь финансового.

Не все методологические принципы организации управленческого учета, приемлемые в зарубежной практике, могут быть приняты в организациях нашей страны. Необходимо также делать различие между отдельными отраслями производства, так как методы, приемлемые для учета в промышленных организациях, могут быть неприемлемы в условиях сельскохозяйственного производства. Следует также подчеркнуть, что некоторые из методических принципов в том виде, в каком они применяются в западных учетных системах, будут противоречить принятой у нас методологии учета и основам налогового законодательства.

Для должной постановки управленческого учета необходимо традиционные задачи учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, сформированные централизованным планированием, преобразовать в задачи, обусловленные экономическими методами управления, где они будут иметь принципиально новую постановку. Главная из них - информация на входе и выходе, дополненная информацией, полученной в результате реализации других функций управленческого учета, должна обеспечить активное влияние менеджеров всех уровней на режим экономии, стать инструментом определения и текущего контроля экономической выгодности производства и сбыта продукции с учетом ее конкурентоспособности в определенной конъюнктуре рынка.

Современный управленческий учет представляет собой сложную систему отношений между объектами и субъектами управления, решающую вопросы не только учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции, но и оценку деятельности организации и ее подразделений, принятия и обоснования управленческих решений в условиях риска и неопределенности.

Метод учета затрат по системе "директ-костинг" имеет большой потенциал при его внедрении на отечественных предприятиях. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в системе "директ-костинг" позволяют аккумулировать внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и конкретным видам ассортимента выпускаемой продукции. При этом возможно четко выявить готовую продукцию с наибольшей рентабельностью с целью дальнейшего отказа от нерентабельных видов продукции, так как не происходит искусственного занижения (завышения) себестоимости единицы продукции в результате распределения постоянных расходов на носители затрат.

Изучив тенденции развития систем и методов управления за рубежом, овладев отечественными методами учета, анализа, планирования и контроля, надо определить проблемы, которые встанут перед предпринимателями в условиях реального рынка. При этом следует использовать имеющийся опыт отечественной учетно-аналитической школы. Необходимо переориентировать отечественную теорию и накопленный практический опыт на решение новых задач, стоящих перед управлением предприятием в условиях рынка. Нужно создать и освоить на практике новые нетрадиционные системы получения информации о затратах, применить новые подходы к калькулированию себестоимости, подсчеты финансовых результатов, а также методы анализа, контроля и принять на этой основе управленческие решения. Также необходимо освоить ценные западные методы управления, что позволит формировать у российских менеджеров альтернативное мышление и возможность неоднозначного подхода к решению задач управления предприятием.

За последние годы осуществлены попытки объяснения теоретических основ управленческого учета в основном на примере зарубежных стран, а четкого определения специфических для России функций этого вида учета пока не выработано. Переход на рыночные отношения, изменения в организации бухгалтерского учета настоятельно требуют решения данной проблемы, тем более, что в России и состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и нормы обязательных, амортизационных отчислений, и налоговая система подвержены частым изменениям.

К позитивным сдвигам в корпоративном управлении в последние годы относится улучшение качества финансовой отчетности. Крупные российские компании стали предоставлять отчетность составленную по международным стандартам. Но по-прежнему акционерам трудно разобраться в бухгалтерской отчетности, поскольку лишь немногие компании предоставляют подробную пояснительную записку такой отчетности.

Если ранее российская финансовая отчетность была ориентирована исключительно на предоставление 4-х основных табличных форм, то в настоящее время появились требования к раскрытию отдельных статей бухгалтерского баланса, комментариев к отчетности, оценке финансового состояния предприятия. Значительно увеличился объем, улучшилось содержание пояснительной записки к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, что сказалось на информативности предоставляемой отчетности.

Анализ современного состояния системы управленческого учета в России, показывает, что существенная часть хозяйствующих субъектов пользуется теми или иными элементами управленческого учета. Это относится, в первую очередь, к “новым” предприятиям и холдингам. У так называемых “старых” предприятий, которые составляют большую часть российской промышленности, ситуация хуже - они унаследовали с советских времен формы и методики калькулирования себестоимости, которые неприменимы к рыночным условиям хозяйствования, а проводить методологическую работу самостоятельно не в силах.

В составе правительственной программы по улучшению и развитию управленческого учета, предусмотрено проведение следующих мероприятий: обновление нормативной базы бухгалтерского учета, становление бухгалтерской профессии, повышение квалификации бухгалтерских и управленческих кадров. В качестве основных направлений предполагается принять во внимание в следующие: обеспечение открытости, понятности и полезности бухгалтерской отчетности заинтересованным пользователям, в том числе иностранным инвесторам; реализация таких подходов к составлению бухгалтерской отчетности, которые обеспечат формирование отчетной финансовой информации исходя из приоритета экономического содержания фактов хозяйственной деятельности перед их юридической формой; завершение формирования модели взаимодействия системы бухгалтерского учета с системой налогообложения.

В настоящее время интерес к проблемам управленческого учета все возрастает. Управленческий учет необходим как некоммерческому или государственному предприятию, так и коммерческим производителям продукции или организациям, предоставляющим услуги. Если какая-нибудь благотворительная организация намерена осуществить эффективное планирование на будущее и увеличить до максимального предела отдачу от своих ресурсов то, чтобы помочь своим менеджерам достичь этих целей, ей необходима качественная информация управленческого учета в той же степени, в какой она нужна любой компании, нацеленной на получение прибыли.

Управленческий учет в России получает все более широкое распространение в филиалах западных и крупных российских компаниях, где встречаются два типа отношений к управленческому учету. Первый тип отношения характерен для представительств и филиалов зарубежных компаний. Такие клиенты хорошо знают и формулируют требования к управленческой информации корпоративного масштаба. Они требуют тщательного сбора данных, которые затем обрабатываются на уровне материнской компании. Но, при этом теряется роль оперативных данных, предназначенных для целей краткосрочного планирования и оперативного управления. Такой подход представляется несколько однобоким, нацеленным лишь на стратегические аспекты управленческого учета.

Другой тип отношения к управленческому учету свойственен крупным российским предприятиям. Такие корпорации в управленческом учете прежде всего ориентируются на учет затрат и оценку себестоимости продукции. Это другая вредная крайность в использовании управленческого учета. Такого рода подход подменяет саму суть системы управленческого учета.

Но все же в последнее время появляются предприятия, пытающиеся использовать и расширить мировой опыт управленческого учета, адаптировать его к условиям российского рынка. Адаптация бухгалтерского учета и отчетности России к международным учетным стандартам зависит не только от решения методологических, организационных и технических вопросов в области бухгалтерского учета, но и от степени развития рыночных отношений в деятельности организаций.

При недостаточной стабильности хозяйственных связей между организациями многие из них вынуждены создавать значительные сверхнормативные производственные запасы, что существенно затрудняет оценку остатков производственных запасов на начало и конец отчетного периода, а, следовательно, и оценку израсходованных материальных ресурсов.

Нужно учитывать и тот факт, что при действующей налоговой системе часть организаций сознательно искажает учетные данные, влияющие на размеры объема реализации, прибыли, а следовательно, и налогов. В таких организациях адаптация бухгалтерского учета и отчетности к международным стандартам становится особенно проблематичной.

В целом российские предприятия довольно успешно перенимают опыт зарубежных стран в сфере управленческого учета. Внедряют элементы западных систем учета в своей практике. Управленческий учет в нашей стране находится в стадии становления и потребуется еще некоторое время для освоения его в полной мере отечественными организациями. Таким образом, для дальнейшего развития управленческого учета необходимо четко определять управленческие потребности предприятия, обеспечивать качественной и своевременной информацией различные уровни управления для оптимизации затрат, что является важной инновационной целью управленческого учета.

ГЛАВА 3. НАЗНАЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА, СФЕРА И ОСОБЕННОСТИ ЕГО ПРИМЕНЕНИЯ

3.1 Назначение управленческого учета

Управленческий учет является составной частью системы управления предприятием. Он призван обеспечить формирование информации, необходимой для:

- контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;

- планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;

- измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;

- корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления.

Исходя из этого, основными задачами организации управленческого учета являются ориентация на достижение заранее определенной цели предпринимательства, необходимость обеспечения альтернативных вариантов решения поставленной задачи, участие в выборе оптимального варианта и в расчетах нормативных параметров его исполнения, ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения, интерпретация выявленных отклонений и их анализ. Кроме того, необходимо соблюдать общие принципы формирования информации для управления: принцип опережения данных для принятия управленческого решения и принцип ответственности за его последствия. Правильная оценка предстоящих расходов и доходов гораздо важнее, чем констатация упущенных возможностей. В то же время, если нет ответственности за результаты хозяйствования на всех уровнях управления, вести управленческий учет не имеет смысла.

Таким образом, место управленческого учёта в финансовой системе предприятия - совершенно особенное, и его постановка и ведение требуют других подходов и других специалистов, чем те, которые обслуживают бухгалтерский и налоговый секторы.

В настоящее время выживание и успех деятельности любого предприятия в условиях рыночной экономики с присущей ей высокой конкурентной борьбой во многом определяется степенью развития на нем управленческого учета. И если финансовый учет, как было отмечено выше, скорее нацелен на соответствие отчетности предприятия внешним по отношению к компании требованиям и его формы регламентированы государством, то ведение управленческого учета направлено на совершенствование управления бизнесом и методы его реализации - предмет выбора топ-менеджеров компании.

3.2 Сфера и особенности применения управленческого учета

Назначение управленческого учета и сфера его применения весьма существенно различаются в начальный период его обособления от бухгалтерского учета и в последующем. Вначале управленческий учет рассматривался как стоимостный, оперативно-технический, производственный, его рамки в лучшем случае ограничивались дополнительными регистрами аналитического учета.

Затем особое внимание стало уделяться оперативности учета затрат и результатов деятельности предприятий. В СССР появились варианты ежедневного учета себестоимости продукции и оперативного выявления финансовых результатов деятельности. Основанные на традиционных бухгалтерских методах формирования информации, они потерпели фиаско из-за больших условностей и погрешностей, но главным образом вследствие невостребованности этой информации системой централизованного управления экономикой предприятия.

На Западе уже в 30-е гг. в состав обязанностей производственной (управленческой) бухгалтерии включались:

- учет расходов по местам их возникновения;

- выявление отклонений фактических расходов от стандартных или сметных;

- оценка остатков незавершенного производства;

- определение себестоимости отдельных видов продукции и результатов от их реализации.

Со временем круг задач управленческого учета заметно расширился. В настоящее время кроме вышеперечисленных назначений в странах с развитой рыночной экономикой выделяют следующие задачи учета для управления:

- регистрация затрат и представление отчетов, в том числе классификация, обобщение, предоставление и истолкование данных о затратах для заинтересованных пользователей;

- определение и оценка величины затрат по конкретным продуктам, услугам или местам формирования издержек, центрам ответственности;

- управление стоимостью и анализ затрат, т.е. представление данных о затратах в виде информации, пригодной для управленческого планирования и контроля, для использования ее управленческим персоналом при принятии решений.

Из указанных функций производственного учета первые две функции традиционны и для нашего производственного учета, а последняя является новшеством.

...