Роль робочих документів в забезпеченні якості аудиту

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Роль робочих документів в забезпеченні якості аудиту



ЗМІСТ

Вступ

1. Мета і завдання документування процесу аудиту

2. Вимоги до ведення робочих документів

3. Класифікація робочих документів аудитора

4. Роль робочих документів в забезпеченні якості аудиту

Висновки

Список використаних джерел



Вступ

оцінка ризик контроль документування

Виникнення аудиту пов'язано з розподілом інтересів тих, хто безпосередньо займається керуванням підприємством (адміністрація, менеджери), і тих, хто вкладає гроші в його діяльність (власники, акціонери, інвестори). Останні не могли і не хотіли покладатися на ту фінансову інформацію, яку подавали керівники і підлеглі їм бухгалтери підприємства. Досить часті банкрутства підприємств, обман з боку адміністрації підприємства значно підвищували ризик фінансових вкладень. Акціонери хотіли бути впевнені в тому, що їх не обдурюють, що звітність, яка подається адміністрацією, повністю відбиває реальний фінансовий стан підприємства. Для перевірки правильності фінансової інформації і підтвердження фінансової звітності запрошувались люди, яким, на думку акціонерів, можна було довіряти. Головною вимогою до аудитора, були його беззаперечна чесність і незалежність.

Історичною батьківщиною аудиту є Англія, де з 1844 року виходить серія законів про компанії, відповідно до яких правління акціонерних компаній зобов'язанні запрошувати не рідше ніж один раз на рік спеціальну людину для перевірки бухгалтерських рахунків і звіту перед акціонерами.

В Російській Імперії, до складу якої входили всі теперішні країни СНД, звання аудитора було введене царем Петром І. Посада аудитора вміщувала в себе деякі обов'язки діловода, секретаря і прокурора. Аудиторів в Росії називали присяжними бухгалтерами. Всі три спроби організації аудиту: в 1889 році, 1912 та 1928, виявились марними.

Становлення та розвиток аудиту в Україні - процес довготривалий, хоча сучасний стан незалежного аудиту в країні дозволяє розглядати його як сформовану професійну інтелектуальну діяльність у сфері господарювання. Невизначенність концептуальної основи, теоретичних та методичних основ контролю якості аудиторських послуг на мікро та макрорівнях, відсутність теоретичних положень щодо реалізації механізму контролю якості аудиту в сучасній економіці спонукає переосмислити основні принципи забезпечення якості аудиторських послуг. Водночас подальший розвиток аудиторської діяльності вимагає вирішення питань, що пов'язані з підвищенням його якісного рівня. Це дозволить зміцнити престиж професії і підвищити ступінь довіри до інформації, що надається аудиторами [1].

Якість аудиторських послуг - це системне дотримання реальної професійної незалежності, вимог чинного законодавства та стандартів аудиту, дотримання Кодексу професійної етики і професійна діяльність в сфері аудиту [2].



1. Мета і завдання документування процесу аудиту

Хід аудиторської перевірки та її результати мають бути документально оформлені. З проблемою ведення робочих документів аудитор стикається з першої аудиторської перевірки. Належна організація аудиту, забезпечення можливості контролю роботи аудитора, поліпшення її якості вимагають глибокого дослідження цієї проблеми.

Важливість питання, що розглядається, пов'язане з низкою інших причин. Значні труднощі пов'язані з відсутністю не тільки в Україні, а й за кордоном єдиних загальноприйнятих стандартів ведення аудиторських документів, складу, форми, структури та змісту їх.

В Україні проблема ускладнюється відсутністю в аудиторів достатнього досвіду складання документів під час перевірки підприємств з урахуванням конкретних умов їхньої діяльності, ситуації, що склалася.

Закордонні аудиторські фірми до ведення робочих документів аудитора підходять індивідуально. Такі документи є конфіденційними. Методика ведення їх становить комерційну таємницю аудиторської фірми. Отже, досвід їхньої роботи важкодоступний.

Робочі документи аудитора -- це записи, зроблені ним під час планування, підготовки, проведення перевірки, узагальнення її даних, а також документальна інформація, отримана в ході аудиту від третіх осіб, підприємства-клієнта, чи усні відомості, задокументовані аудитором за допомогою тестування.

Як уже зазначалося, склад і кількість аудиторських документів аудитор визначає в кожному конкретному випадку. При цьому вирішальне значення має мета складання робочих документів а саме:

- планування аудиторської перевірки;

- документальне підтвердження виконаних аудитором процедур, робіт;

- збирання матеріалів з перевірки фінансової звітності з наступним узагальненням їх;

- складання аудиторського звіту і підготовка висновку про фінансову звітність;

- здійснення поточного контролю самим аудитором за ходом виконання аудиту згідно з планом і програмою;

- забезпечення юридичного обґрунтування проведення аудиту, законності його;

- контроль робочого часу аудитора і обґрунтованості оплати його праці (гонорару);

- контроль якості проведеної перевірки;

- отримання за необхідності інформації про перевірку конкретного підприємства, здійснену кілька років тому, наприклад у разі судового розгляду, спорів, претензій, які виникли, тощо;

- забезпечення можливості отримати відповіді на так звані зворотні питання (від клієнта, акціонерів та інших заінтересованих юридичних і фізичних осіб), тобто довести правоту аудитора чи внести додаткову ясність у деякі питання;

- обґрунтований вибір методики, методів і прийомів проведення аудиту, напрямів і підходів перевірки;

- документальне оформлення встановленого чи визначеного самим аудитором аудиторського ризику з зазначенням його величини;

- формування уявлення про професіоналізм, кваліфікацію, компетентність аудитора і сприяння підвищенню їх;

- отримання матеріалів для наступних аудиторських перевірок.

2. Вимоги до ведення робочих документів

На вибір кількості, складу, змісту і форми подання аудиторських документів впливають також такі фактори: кваліфікація аудитора, його попередній досвід роботи (як загальний, так і на конкретному підприємстві-клієнті); умови договору на проведення аудиту; нормативи, правила і внутрішні стандарти, встановлені та використовувані аудиторською фірмою або приватним аудитором. Але при цьому робочі аудиторські документи мають відповідати ряду вимог:

- містити достатньо повну і детальну інформацію, щоб інший аудитор, який не брав участі у цій перевірці, міг скласти чітке уявлення про виконану роботу і підтвердити висновки цієї перевірки;

- документи мають бути складені в ході перевірки, складання їх після завершення перевірки і підготовки аудиторського висновку не допускається;

- складаючи робочі документи, аудитор повинен враховувати не тільки інформацію, що стосується звітного періоду, який перевіряється, а й дані попереднього періоду (наприклад, сальдо за рахунками на кінець періоду, що передував звітному), а також відомості, отримані після складання бухгалтерської звітності, про події, що відбулися після завершення звітного періоду, які можуть суттєво вплинути на діяльність або фінансове становище підприємства;

- документи мають відображати найсуттєвіші моменти, з яких аудитору слід висловити думку, охоплювати найважливіші напрями перевірки і завдання, поставлені й вирішені аудитором;

- давати можливість оцінити фінансову звітність згідно з установленими критеріями й ознаками;

- містити інформацію, необхідну чи корисну для наступних аудиторських перевірок;

- відображати стан і оцінку системи внутрішнього контролю на підприємстві та ступінь довіри до нього;

- фіксувати проведені аудиторські процедури з перевірки .та оцінки системи бухгалтерського обліку клієнта, дотримання прийнятої (встановленої) облікової політики і відповідність бухгалтерського обліку клієнта встановленим принципам, стандартам, вимогам і законам;

- документи мають бути складені чітко, розбірливо;

- скорочення або умовні позначення, що використовуються, мають бути пояснені на початку папки робочих документів;

- слід обов'язково зазначати місце і дату складання документа, прізвище аудитора і його підпис, номер документа, порядковий номер сторінки в робочій документації;

- мають бути наведені джерела інформації та дані про походження доданих документів, що фіксують господарсько-фінансову діяльність підприємства, а також про виконані аудитором процедури;

- особливі вимоги висуваються до складання робочих документів у випадку, якщо до проведення аудиторської перевірки, крім аудитора, залучаються його асистенти. У цьому разі план аудиторської перевірки та її програма мають бути більш детальними, щоб вони могли бути використані як своєрідні інструкції для асистентів з доручених їм питань. Докази (свідчення), отримані асистентами, слід оформити документально так, щоб аудитор згодом зміг зробити на їх підставі однозначні чіткі висновки.

3. Класифікація робочих документів аудитора

Залежно від змісту, тривалості використання, охопленого проміжку часу і ряду інших параметрів робочі документи аудитора можна поділити на кілька видів (рис. 1.).



Рис. 1. Класифікація робочих документів аудитора

Поділ робочих документів аудитора за терміном ведення і використання на довгострокові та нетривалого використання, на нашу думку, відповідає вимозі однорідності класифікації відносно обраної ознаки. Проте зарубіжна практика і література подають робочі документи як довгострокові та поточні, що не зовсім відповідає ознаці класифікації.

Виходячи з досвіду аудиторів німецької фірми КРМG, довгострокові документи (акти) являють собою систематизоване зібрання документів, що мають значення протягом тривалого періоду і слугують для швидкого отримання інформації про основні моменти діяльності підприємства. До довгострокових документів, наприклад, можна віднести довгостроковий договір на проведення аудиту (строк дії якого перевищує один рік), копії засновницьких документів підприємства-клієнта та його основних договорів щодо здійснення господарської діяльності, дані про керівництво і персонал підприємства, про системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, документи з довгострокового планування аудиту тощо.

У практиці аудиторів США ці документи називають такими, що ведуться безперервно.

На думку аудиторів німецької фірми КРМG, поточні робочі документи -- це систематизоване зібрання документів, що стосуються річного звіту, який перевіряється, якщо їх не поміщено в довгострокові акти. Спеціалісти в галузі аудиту США вважають, що поточні документи складаються з документів двох категорій (аудиторські адміністративні документи і документи аудиторської інформації). На нашу думку, такий поділ поточних документів є не зовсім правильним, оскільки ці самі категорії можна виділити і в складі довгострокових документів.

Виходячи з обраної нами ознаки класифікації (терміну ведення і використання), так звані поточні документи ми назвали документами нетривалого використання. До них, наприклад, належать договір на проведення аудиту на один рік, поточний план і програма перевірки, затверджений склад групи аудиторів, робочі документи з перевірки окремих статей балансу за звітний період, оцінка аудиторського ризику, копії фінансової бухгалтерської звітності за період, що перевіряється, копії первинних документів і облікових регістрів, результати опитування, тестування, анкетування, запитів та інших виконаних аудиторських процедур.

Робочі документи аудитора тісно пов'язані з отриманням і відображенням аудиторських доказів (свідчень), оскільки перші документально фіксують останні. Виходячи з цього, маючи уявлення про способи і джерела отримання аудиторських доказів, можна за обраною нами ознакою класифікувати робочі документи: отримані від третіх незаінтересованих осіб (відповіді на запит аудитора в банк); отримані від підприємства-клієнта (оригінали або копії первинних документів, облікових реєстрів, звітів); складені самим аудитором (зафіксовані документально особисті спостереження, результати тестів, аналітичного огляду).

Робочі документи аудитора за характером інформації, що міститься в них, досить різноманітні:

- такі, що містять інформацію правового характеру, безпосередньо пов'язану з діяльністю підприємства-клієнта (копії договору про заснування, статуту, договорів підприємства з клієнтами і постачальниками);

- про керівництво і персонал підприємства (кількість персоналу, склад апарату управління, особливо про директора, його заступників, головного бухгалтера, менеджера, їх освіту, практичний cтаж роботи, функціональні обов'язки);

- про структуру й організацію підприємства-клієнта (розміщення і склад підрозділів, організацію діяльності та перспективи розвитку);

- про економічні засади діяльності підприємства (склад технічного потенціалу, економічної сфери діяльності, продукції, що випускається, за асортиментом і обсягом, становище підприємства на ринку, збут продукції, конкуренти тощо);

- про систему внутрішнього контролю. Необхідність таких документів пояснюється тим, що перш ніж приступити до планування і проведення перевірки аудитор повинен оцінити систему внутрішнього контролю, її ефективність і надійність, а отже, ступінь довіри до неї та можливості використання у своїй роботі даних внутрішнього аудиту. Такий висновок аудитора, а також слабкі сторони системи внутрішнього контролю, результати відповідних тестів мають бути документально оформлені;

- про систему бухгалтерського обліку підприємства-клієнта (облікову політику, яку використовує підприємство, її постійність, доцільність застосування її клієнтом, дотримання установлених облікових процедур, завдання, покладені на бухгалтерію, її структуру, рівень автоматизації (комп'ютеризації) бухгалтерського обліку, недоліки і помилки в системі бухгалтерського обліку, виявлені під час попередніх аудиторських перевірок);

- аудиторські організаційно-функціональні робочі документи, які дають можливість на належному рівні, дотримуючись вимог, що висуваються до проведення аудиторської перевірки, організувати, спланувати аудит, підтримувати необхідні контакти з підприємством-клієнтом (договір, замовлення на проведення аудиту, призначення групи аудиторів для перевірки, план і програма аудиту, оформлені письмово бесіди аудитора з керівництвом підприємства-клієнта, декларація про повноту інформації);

- документи оцінки аудиторського ризику. До початку перевірки та планування її аудитор має оцінити аудиторський ризик -- власний ризик підприємства, ризик контролю і ризик невиявлення. Причому загальний аудиторський ризик має бути на прийнятно низькому рівні, щоб аудиторська перевірка вважалась проведеною на належному рівні. Таке визначення загального аудиторського ризику і його складових має бути документально оформлене; слід також зафіксувати всі коригування, що виникли в ході перевірки;

- аудиторські документи з перевірки окремих статей і показників річного звіту, складені чи отримані аудитором після завершення звітного періоду, що перевіряється, під час безпосередньої перевірки окремих активів і пасивів підприємства. Така документація становить найбільшу частину аудиторського досьє. Це, наприклад, копії первинної документації підприємства-клієнта чи облікових регістрів з помітками аудитора про перевірку; відповіді на запити від третіх осіб; результати тестів за конкретними видами активів і пасивів; опис і результати інших аудиторських послуг;

- кореспонденція аудитора (письмові звернення аудитора до керівництва підприємства з проханням надати йому ту чи іншу інформацію; листи з зазначенням недоліків, виявлених аудитором у ході перевірки, наприклад у системах внутрішнього контролю, бухгалтерського обліку, під час проведення інвентаризації, а також рекомендації щодо усунення їх; повідомлення про виявлені суттєві помилки у фінансовій звітності та вимоги коригування її);

- підсумковий аудиторський висновок є невід'ємною частиною аудиторської документації, оскільки саме в ньому міститься інформація аудитора про те, чи підтверджує він бухгалтерську фінансову звітність підприємства-клієнта. У зв'язку з цим не виникає сумнівів у документальному оформленні його;

- пропозиції та рекомендації на розгляд аудитора, крім оцінки фінансової звітності, а особливо якщо є угода на надання аудиторських послуг (супутніх аудитору робіт); аудитор висловлює керівництву підприємства свої побажання, пропозиції та рекомендації щодо подальшої роботи підприємства-клієнта, стратегії його розвитку, удосконалення систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, а також з ряду інших питань.

Під час аудиторської перевірки аудитор виконує багато різних аудиторських процедур, що допомагають вирішити завдання, які стоять перед ним. Виходячи з цього робочі документи за їхнім призначенням, тобто метою складання, можна поділити на такі:

- оглядові, в яких наведено загальну характеристику підприємства-клієнта чи загальний огляд поданої фінансової звітності;

- інформативні, що дають точну інформацію про здійснені господарські операції, події, що відбулися, стан справ тощо;

- перевірочні, що свідчать про перевірку стану активів і пасивів, відображених у звітності, повноти, фактичної наявності, належності їх за усіма критеріями оцінки звітності;

- підтверджуючі -- відповіді на запити від третіх осіб, які підтверджують чи не підтверджують інформацію, подану підприємством-клієнтом, або висновки аудитора;

- розрахункові, що містять певні розрахунки аудитора, які підтверджують дані фінансової звітності (власні розрахунки аудитора з перевірки правильності визначення бухгалтером підсумкових сум, оборотів за рахунками і сальдо);

- порівняльні, складені аудитором з метою порівняння, наприклад, показників звітного періоду, який перевіряється, і того, що передував йому, з метою виявлення тенденцій розвитку підприємства або порівняння результатів діяльності підприємства-клієнта та інших підприємств цієї галузі;

- аналітичні, складені в результаті застосування аудитором методу аналітичного огляду, наприклад, визначення загального фінансового стану підприємства, його платіжної спроможності, рентабельності, ліквідності та інших показників.

Важливою є проблема стандартизації робочих документів. Їх можна класифікувати як стандартизовані (форми договорів, листів клієнту) і документи довільної форми (складені на розсуд аудитора).

Використання стандартизованих робочих паперів може вплинути на ефективність складання й аналізу їх. Інакше кажучи, у разі чітко встановлених форми і змісту робочих паперів можлива ситуація, коли аудитор глибоко не вникне в суть питання, яке перевіряється, пропустить щось важливе, суттєве (не передбачене стандартним документм), що в кінцевому підсумку вплине на загальну ефективність аудиторської перевірки, її якість та отримані результати.

За формою подання робочі документи можуть бути: табличні (зміст викладено у таблиці), текстові (викладені в описовій формі), графічні (викладені у вигляді графіків діаграм, схем) і комбіновані (поєднання табличного, текстового і графічного матеріалу). За способом складання робочі документи аудитора поділяються на ручні та виготовлені на машинних носіях.

Вибір техніки складання робочих документів в основному залежить від того, яким способом ведеться бухгалтерський облік на підприємстві-клієнті, а також від особистого досвіду і компетентності аудитора.

Сукупність робочих документів, складених аудитором до початку і в ході перевірки фінансової звітності підприємства-клієнта, є аудиторським досьє (папкою), що має свій номер, позначення про дати початку і закінчення аудиторської перевірки.

Розглянемо структуру, побудову документів і порядок зберігання аудиторських досьє.

Вимоги до робочих документів аудитора визначають їхні обов'язкові реквізити і складові, а саме: найменування документа, назва клієнта, порядковий номер документа і сторінка розміщення його в аудиторському досьє, період перевірки, зміст (виклад процедур, зазначення методів і прийомів, отримані результати, висновок аудитора з конкретного факту перевірки), зазначення осіб, які склали і перевірили документ, їхні підписи, дата складання документа та інші спеціальні реквізити.

Заслуговує на увагу структура форми робочого документа аудитора, розроблена у вигляді схеми. Отримані аудитором висновки і результати, зафіксовані в одному документі, можуть використовуватися і відображатися в інших робочих документах, складених у ході перевірки. У зв'язку з цим аудитор для зручнішого користування і спрощення перевірки складених ним документів може робити посилання або, як вони ще іменуються, перехресні посилання. Для більшої наочності бажано це робити чорнилами іншого кольору. Наприклад, якщо сума 270 000 грн є фактичним залишком за рахунком “Розрахунки по оплаті праці” і визначена або підтверджена аудитором у документі, що розміщений на сторінці 30 досьє, то в інших документах, де буде зазначатися залишок, аудитор може зробити таке посилання: 30 / 270 000 грн.

Робочі документи аудитора повинні розміщуватися в досьє у певній послідовності: організаційні, адміністративні, документи аудиторських процедур з окремих статей річного звіту та інші аудиторські дані, висновок, рекомендації (пропозиції).

Наведеної послідовності розміщення документів у досьє, наприклад, дотримуються аудитори фірми КРМG у Німеччині. Проте зазвичай аудитор самостійно вирішує питання про склад робочих документів і форму подання їх (за винятком стандартних робочих документів -- тестів, перевірочних листків, установлених форм листів, запитів, таблиць тощо) в кожному конкретному випадку.

На кожному етапі (стадії) аудиторської перевірки складаються певні робочі документи аудитора, черговість яких в основному дає можливість дотримуватися заведеної послідовності документів у досьє. Оскільки досвід роботи вітчизняних аудиторів щодо форм і змісту робочих документів аудитора на кожному етапі аудиторської перевірки незначний, виклад подальшого матеріалу ґрунтуватиметься на узагальненні досвіду зарубіжних аудиторських фірм Великобританії та Німеччини, а також на літературних джерелах зарубіжних авторів (США, Франції, Шотландії).

Форма подання документів здебільшого визначається їх призначенням, способом і джерелами отримання або складання, характером інформації, яку вони містять.

На початковій, підготовчій стадії перевірки завданням аудитора є ознайомлення з бізнесом підприємства-клієнта, отримання про нього загальних відомостей, укладення договору на проведення аудиту, визначення аудиторського ризику, оцінки системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, а також планування своєї роботи і призначення групи аудиторів або асистентів (якщо це необхідно).

Зарубіжний досвід, зокрема фірми “Моор Стівенс”, свідчить, що аудитори обов'язково мають документально зафіксувати цілі та завдання наступної аудиторської перевірки, для чого складають спеціальний робочий документ “Перелік аудиторських завдань”. Цей робочий документ може бути подано у вигляді таблиці (табл. 1).

Таблиця 1.

Перелік аудиторських завдань

Цей документ призначено для визначення переліку завдань (цілей), які слід вирішити в ході аудиторської перевірки:

Справа______________________стор._____________________________

Клієнт________________________________________________________

Період перевірки______________________________________________

Номер (шифр) документа_______________________________________

Аудиторська фірма_____________________________________________

Реєстраційний номер ___________________________________________

Аудитор _____________________________________________________

№ з/п	Завдання (мета)	Сфера перевірки контролю	Шифр і порядковий номер складених документів	Підпис аудитора і дата
1	Фінансова (бухгалтерська) звітність. Чи відповідає фінансова (бухгалтерська) звітність вимогам, що висуваються до неї, та чи не викривлює вона фінансового становища підприємства
2	Система бухгалтерського обліку. Чи забезпечує існуюча на підприємстві-клієнті система бухгалтерського обліку належний облік активів і пасивів підприємства. Перевірка даних синтетичного обліку. Перевірка даних аналітичного обліку та ін.
3	Система внутрішнього контролю. Перевірка надійності та ефективності системи внутрішнього контролю підприємства-клієнта та ін.

Складено аудитором __________________________________ (підпис)

Перевірено і схвалено

менеджером (партнером) ________________________________ (підпис)

Важливими робочими документами аудитора є документи з планування аудиту. Аудитори, зокрема фірми “Моор Стівенс”, з цією метою складають документ “Планування аудиторської програми”. Зміст його дає змогу сформувати уявлення про його призначення (планування перевірки, запис висновків аудитора, отриманих у ході аудиторських процедур, помітки про контроль роботи аудитора менеджером (партнером) аудиторської фірми), конкретні заплановані аудиторські процедури і виконання їх. Характерно, що в зазначеному документі зарубіжні аудитори, крім інших важливих питань, визначають також аудиторський ризик наступної перевірки. Ураховуючи особливу важливість визначення аудиторського ризику, від величини якого залежить згода чи незгода на проведення перевірки, її обсяг, кількість аудиторських процедур, вибір методів перевірки та низка інших питань, вітчизняним аудиторам доцільно складати окремий робочий документ, який відбивав би встановлений аудитором ризик. Зразок форми такого документа наведено в табл. 2, де відображено оцінку рівня припустимого ризику (а саме ризику невиявлення) за основними напрямами аудиту фінансової звітності. Для оцінки інших складових аудиторського ризику (властивого ризику і ризику контролю) складають самостійні робочі документи.

Таблиця 2.

Оцінка рівня допустимого ризику невиявлення

Справа______________________стор._____________________________

Клієнт________________________________________________________

Період перевірки______________________________________________

Номер (шифр) документа_______________________________________

Аудиторська фірма_____________________________________________

Реєстраційний номер ___________________________________________

Аудитор _____________________________________________________

№ з/п	Основні напрямки перевірки	Рівень ризику (високий, середній або в абсолютному виразі)	Зауваження (коментарі)
1	Фінансова (бухгалтерська звітність)
2	Процес закупівлі постачання
3	Процес виробництва
4	Процес збуту
5	Основі засоби
6	Фактична наявність запасів
7	Розрахунки з дебіторами
8	Грошові засоби
9	Розрахунки з кредиторами
10	Прибуток
11	Оподаткування та ін.

Рівень припустимого ризикуневиявлення кожного напряму аудиту оцінено по суті_________________ ______________(підпис аудитора) (дата)

Перевірено менеджером (партнером)

фірми______________________ _______________(підпис аудитора) (дата)

Найпоширенішими у практиці документування аудиту є план і програма аудиторської перевірки. У цьому зв'язку цікавим є досвід українських ревізорів зі складання цих документів. Програма аудиторської перевірки має бути тісно пов'язана з планом, бути його детальним викладом, деталізувати його. Програма аудиторської перевірки може бути подана у формі таблиці (табл. 3.).

Таблиця 3.

Програма аудиторської перевірки

Справа______________________стор.____________________________

Клієнт_______________________________________________________

Період перевірки______________________________________________

Номер (шифр) документа_______________________________________

Аудиторська фірма_____________________________________________

Реєстраційний номер ___________________________________________

Аудитор _____________________________________________________

№ з/п	Етап (стадія) перевірки	Мета і завдання	Процедура	Доказ (свідчення)	Виконавець (аудитор, асистент)
1	Підготовчий	Попереднє ознайомлення з бізнесом клієнта, керівництвом, планування перевірки, оцінка систем бухгалтерського обліку, внутрішнього контролю та ін.	Особиста бесіда з керівництвом підприємства, ознайомлення з матеріалами попередньої аудиторської перевірки, попереднє ознайомлення з фінансовою звітністю, складання плану і програми аудиту, оцінка аудиторського ризику та ін.	Статут підприємства-клієнта, матеріали попередньої перевірки, фінансова звітність, інформація від третіх осіб та ін.
2	Інші етапи

Програма підготовлена

аудитором __________________ _____________ (підпис аудитора) (дата)

Програма перевірена і схвалена

менеджером (партнером)

аудиторської фірми ______________ __________(підпис аудитора) (дата)

На наступній стадії аудиторської перевірки, яку аудитори-практики Франції звичайно називають проміжною, аудитор повинен скласти робочі документи з перевірки внутрішнього контролю, дотримання принципів бухгалтерського обліку, попереднього аналітичного огляду стану справ на підприємстві.

На стадії фізичної перевірки окремих статей балансу головним прийомом є інвентаризація, на якій присутній аудитор. Після інвентаризації аудитор складає звіт для своїх цілей, у якому відображає результати інвентаризації та необхідні корективи у фінансовій звітності.

Найбільше робочих документів складають на стадії оцінки звітності, тобто під час безпосередньої перевірки статей і показників фінансової (бухгалтерської) звітності. Це документи з детального аналітичного огляду, перевірки і підтвердження окремих показників, документів тощо. З цією метою широко застосовують тести, запити, а також докази, надані підприємством-клієнтом (первинні документи, дані аналітичного і синтетичного обліку тощо), і документи, які складають самі аудитори.

Значну частину робочих документів стадії оцінки звітності становлять копії регістрів синтетичного й аналітичного обліку, на яких аудитор робить свої помітки, записи про перевірку, підтвердження сум, залишків та інші дані, застосовуючи при цьому спеціальні помітки. На таких копіях, як і на інших робочих документах, проставляють відомості про те, хто і коли виконав, перевірив. Поряд з цифрами, що становлять інтерес для аудитора, роблять помітки про результати перевірки їх і про те, на підставі чого (Головної книги, журналів-ордерів, відомостей, документів, отриманих відповідей за запитом від третіх осіб тощо) проведено цю перевірку. Використані символи, знаки аудитор повинен письмово пояснити. Як у вітчизняній, так і в зарубіжній практиці найчастіше застосовують пунктування в різних варіантах: 3, 33, 333.

Перевіряючи кожну статтю звітності, документуючи отримані результати, аудитору слід постійно використовувати ознаки і критерії оцінки фінансової (бухгалтерської) звітності: повнота, оцінка, фактична наявність, належність, правильність відображення, законність, обережність, постійність, відповідність. Про важливість дотримання їх свідчить практичний досвід зарубіжних аудиторів. Аудитор мусить так спланувати свою роботу і здійснити перевірку, щоб підтвердити кожний показник фінансової звітності за всіма встановленими ознаками і критеріями оцінки фінансової звітності. Це справляє вплив на складання робочих документів.

Робочий документ аудитора з перевірки основних засобів підприємства-клієнта (скорочений) наведено в табл. 4.

Такі документи слід складати під час перевірки всіх статей і показників фінансової звітності.

Після завершення оцінки окремих статей звітності та узагальнення отриманих результатів на завершальній стадії аудиту складають звіт про перевірку, який містить висновок аудитора про фінансову (бухгалтерську) звітність підприємства-клієнта. Складання такого звіту і висновку аудитора є темою окремого розгляду.

Протягом усього строку ведення досьє, а також після завершення аудиторської перевірки і подання звіту клієнту аудитор має забезпечити належні умови зберігання документів. Робочі документи, повинні зберігатися в поточному архіві аудитора протягом року, а потім передаватися до постійного архіву аудиторської фірми на тривале зберігання. Доцільність цього підтверджує вивчений нами досвід роботи французької аудиторської фірми “Кабіне Робер Мазар” (Париж). На жаль, окремі аудитори приділяють цьому питанню недостатньо уваги. Це може мати негативні наслідки (включаючи притягнення їх до відповідальності, тимчасове припинення аудиторської діяльності, позбавлення ліцензії чи сертифіката через відсутність в аудиторів можливості довести належне виконання ними своїх обов'язків у зв'язку з відсутністю або неправильним веденням робочих документів).

Таблиця 4.

Перевірка статті “Основні засоби”

Справа______________________стор._____________________________

Клієнт________________________________________________________

Період перевірки______________________________________________

Номер (шифр) документа_______________________________________

Аудиторська фірма_____________________________________________

Реєстраційний номер ___________________________________________

Ліцензії______________________________________________________

Аудитор _____________________________________________________

Процедура аудиту за встановленими ознаками і критеріями оцінки	Результати перевірки і необхідні корективи	Виконавець, дата	Посилання, примітки
1. Оцінка 1.1. Перевірити правильність оцінки основних засобів за первинними документами й обліковими регістрами 1.2. Перевірити правильність і дотримання норм амортизації 1.3. Переконатися у правильності переоцінки основних засобів та ін.
2. Фактична наявність 2.1. Присутність при інвентаризації основних засобів 2.2. Вибрати 15--20 найменувань з журналу реєстрації основних засобів і переконатися у фізичній наявності їх 2.3. Виявити застарілі та невикористовувані основні засоби та ін.
3. Повнота 3.1. Вибрати 20--25 одиниць фактично наявних основних засобів і переконатися у відображенні їх у бухгалтерському обліку та ін.

Склав аудитор _________________ __________(підпис аудитора) (дата)

Перевірено менеджером

(партнером) аудиторської фірми ____________ ____ (підпис аудитора) (дата)

Особливої уваги потребує проблема конфіденційності інформації (змісту) робочих документів. Це одна з головних вимог і принципів роботи аудитора і правил аудиторської етики. Документи аудиторської перевірки є власністю аудитора, їх зміст конфіденційний і не підлягає розголошенню. Аудитор повинен зберігати комерційну таємницю підприємства-клієнта і без згоди останнього не передавати будь-кому робочі документи про проведену перевірку, крім особливих випадків (наприклад, на вимогу правоохоронних органів; передавання довгострокових документів аудитору, який буде виконувати наступну аудиторську перевірку; у випадку контролю роботи аудитора та її якості іншими аудиторами фірми або її директором, менеджером).

4. Роль робочих документів в забезпеченні якості аудиту

Становлення та розвиток аудиту в Україні - процес довготривалий, хоча сучасний стан незалежного аудиту в країні дозволяє розглядати його як сформовану професійну інтелектуальну діяльність у сфері господарювання. Невизначенність концептуальної основи, теоретичних та методичних основ контролю якості аудиторських послуг на мікро та макрорівнях, відсутність теоретичних положень щодо реалізації механізму контролю якості аудиту в сучасній економіці спонукає переосмислити основні принципи забезпечення якості аудиторських послуг. Водночас подальший розвиток аудиторської діяльності вимагає вирішення питань, що пов'язані з підвищенням його якісного рівня. Це дозволить зміцнити престиж професії і підвищити ступінь довіри до інформації, що надається аудиторами [1].

Значний внесок в дослідження стану контролю якості аудиторських послуг зробили зарубіжні та вітчизняні вчені: Р. Адамс, Е. Аренс, Д. Лоббек, Д. Робертсон, Е. Гутцайт, В. Бурцев, Ю. Данилевський, В. Суйц, М. Білуха, Ф. Бутинець, Я. Гончарук, Г. Давидов, Н. Дорош, Л. Кулаковська, Ю. Піча, В. Рудницький, Б. Усач, . Голова, Є.В. Мниха, О.Ю. Редька, Л. Кулаковська та ін.

Якість аудиторських послуг - це системне дотримання реальної професійної незалежності, вимог чинного законодавства та стандартів аудиту, дотримання Кодексу професійної етики і професійна діяльність в сфері аудиту [2].

Серед основних проблем якості аудиторських послуг слід виділити наступні:

- низький рівень зовнішнього контролю;

- масовий характер недотримання етичних вимог з боку аудиторів, - відсутність належного розуміння клієнтами ролі та місця аудиторів в економічних відносинах, пов'язаних з використанням фінансової звітності третіми сторонами; обмеженість економічної та соціальної незалежності аудиторів при надмірній незалежності від АПУ.

Система контролю якості аудиторських послуг в Україні формується Аудиторською палатою України і містить в собі:

- регулярну звітність суб'єктів аудиторської діяльності за затвердженою АПУ формою;

- моніторинг з питань якості аудиторських послуг;

- перевірки якості аудиторських послуг;

- додаткові процедури із забезпечення контролю якості та дисциплінарні заходи за наслідками контролю;

- інформування суспільства про функціонування системи контролю якості аудиторських послуг в Україні [4].

Першим кроком до забезпечення високої якості аудиторської практики фірми є безпосереднє включення в процес організації та здійснення аудиту заходів щодо контролю його якості. Їх впровадження передбачає розробку й обґрунтування організаційно-методичного механізму контролю якості роботи аудиторів на макро- і мікрорівнях. Однією із складових організаційно-методичного механізму контролю якості результатів процесу аудиту є його інформаційна забезпеченість. З позицій мотиваційно-ситуаційного підходу до забезпечення якості аудиту встановлено, що найважливішими елементами забезпечення якості аудиторських перевірок є внутрішньо-фірмові стандарти діяльності аудиторських фірм, робочі документи аудитора, нормативно-правові джерела інформації. Коваленко В.П. пропонує створювати банк нормативно-правового забезпечення процесу аудиту для однорідних груп підприємств, які є клієнтами конкретної аудиторської фірми.

При формуванні банку нормативно-правового забезпечення аудиту необхідно керуватися наступними загальними принципами систематизації цієї інформації:

- за сферами бізнесу клієнта;

- за термінами регулювання діяльності;

- за ступенем нормативно-правового регулювання окремих параметрів об'єкта аудиту.

Робочі документи аудитора повинні супроводжувати всі етапи процесу аудиту. Залежно від етапів перевірки сукупність робочих документів Коваленко В. П. пропонує розподілити на організаційні (які розробляються на етапі планування); дослідницькі (які розробляються на стадії збору доказів); узагальнюючі (документи, у яких аудитори узагальнюють зібрані аудиторські докази та готують висновки для внесення їх в аудиторський звіт); документи, що відбивають контрольні процедури якості виконаних робіт [1] .

Забезпечення якості аудиторських послуг і задоволення потреб суспільства потребує вдосконалення процесу саморегулювання аудиторської діяльності. Важливою функцією регулювання є здійснення контролю.

Виділяють такі напрями контролю якості аудиторських послуг:

- зовнішній контроль, що забезпечується шляхом проведення відповідними контролюючими організаціями (АПУ, САУ) постійного моніторингу діяльності аудиторських фірм та приватних аудиторів;

- внутрішній контроль, що проводиться безпосередньо самими суб'єктами аудиторської діяльності та включає контроль якості розробленої внутрішньо фірмової політики та контроль якості виконання відповідних процедур при проведенні аудиту конкретного замовника [2].

Сиротюк Г. вважає, що під час зовнішнього контролю доцільно приділяти значну увагу методологічній базі аудиторської фірми, що перевіряється, наприклад, обґрунтованим способам розрахунку рівня суттєвості й необхідного обсягу вибірки. Перевіряючи робочу документацію аудитора, особливу увагу слід звертати на: розуміння діяльності клієнта; ознайомлення зі системами бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю; оцінку аудиторського ризику і розрахунок рівня суттєвості; складання плану й програми аудиту [5].

Кондратьєва В. Є вважає, що система контролю якості аудиторської фірми має охоплювати політику та процедури контролю якості. Політика контролю якості - це формалізована сукупність принципів, методів і правил, застосовуваних фірмою під час здійснення контролю якості аудиторських послуг. Процедури контролю якості - це заходи та дії, які здійснює аудиторська фірма для впровадження політики контролю якості та моніторингу системи контролю якості. Ця політика і процедури повинні визначатись до кожного з таких взаємозалежних елементів системи контролю якості:

- відповідальність керівництва за організацію контролю якості на фірмі;

- етичні вимоги;

- прийняття завдання та продовження співпраці з клієнтом і виконання специфічних завдань;

- людські ресурси;

- виконання завдання;

- моніторинг [3].



ВИСНОВКИ

Будь-яка аудиторська перевірка, як правило, починається з розробки загального плану і програми аудиту.

У процесі підготовки загального плану і програми аудиту оцінюється ефективність системи внутрішнього контролю, що діє в економічного суб'єкта, і роблять оцінку її ризику. Система внутрішнього контролю може вважатися ефективної, якщо вона своєчасно попереджає про виникнення недостовірної інформації, а також виявляє недостовірну інформацію. Крім того, при підготовці загального плану і програми аудиту аудиторам слід встановити також прийнятні для неї рівень істотності й аудиторський ризик, що дозволяють вважати бухгалтерську звітність достовірною.

Отже, в Україні слід надалі покращувати систему контролю якості аудиторських послуг. Необхідною умовою формування системи контролю є забезпечення принципів обов'язковості, незалежності, неупередженості, конфіденційності, доцільності, достовірності, об'єктивності тощо.



Список використаних джерел

1. Коваленко В.П. Концептуальна основа процесу забезпечення якості аудиторських послуг// Вісник Запорізького національного університету. - 2009 №1(4). - с.100 - 102.

2. Козак В. Є. Контроль якості аудиторських послуг в Україні// Вісник Хмельницького національного університету. - 2010. - № 5. - с. 220 - 223.

3. Международные стандарты аудита и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). -- М.: ICAR, 2000. -- С. 81--85.

4. Адамс Р. Основы аудита / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. -- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995. -- С. 179--197.

5. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. -- М.: Финансы и статистика, 1995. -- С. 182--190.

6. Аудит Монтгомери / Ф. Л. Дефлиз, Г. Р. Дженик, В. М. О'Рейли, М. Б. Хирш / Пер. с англ.; под ред. Я. В. Соколова. -- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. -- С. 128--137.

7. Аудит: Практ. пособие / А. Кузьминский, Н. Кужельный, Е. Петрик, В. Савченко и др.; под ред. А. Кузьминского. -- К.: Учетинформ, 1996. -- С. 89--107.

8. Робертсон Дж. Аудит / Пер. с англ. -- М.: КРМG, Контакт, 1993. -- С. 126--132.

9. Скобара В. В. Аудит: методология и организация. -- М.: Дело и Сервис, 1998. -- С. 209--215.

Размещено на Allbest.ru

...