Амортизаційна політика підприємства

Размещено на http://allbest.ru

ЗМІСТ

ВСТУП

РОЗДІЛ 1: НОРМАТИВНО-МЕТОДИЧНІ ЗАСАДИ ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ ЗНОСУ (АМОРТИЗАЦІЇ) ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

1.1 Економічний зміст амортизації та методи її нарахування

1.2 Характеристика нормативної бази по нарахуванню та обліку амортизації

1.3 Дискусійні аспекти амортизаційної політики

РОЗДІЛ 2: «ОРГАНІЗАЦІЙНО-ЕКОНОМІЧНА ХАРАКТЕРИСТИКА ПАТ «ГАЙВОРОНСЬКИЙ СПЕЦКАРЄР» ТА ВЕДЕННЯ ОБЛІКУ НА ПІДПРИЄМСТВІ»

2.1 Організаційно-економічна характеристика ПАТ «Гайворонський спецкар'єр» та аналіз показників його діяльності

2.2 Організація облікового процесу на досліджуваному підприємстві

РОЗДІЛ 3: «СУЧАСНИЙ СТАН ТА НАПРЯМКИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ ЗНОСУ (АМОРТИЗАЦІЇ) ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ ПАТ «ГАЙВОРОНСЬКИЙ СПЕЦКАРЄР»

3.1 Порядок нарахування зносу (амортизації) на досліджуваному підприємстві та її документальне оформлення

3.2 Відображення в обліку витрат на відновлення та модернізацію основних засобів

ВИСНОВКИ ТА ПРОПОЗИЦІЇ

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ВСТУП

Економічний розвиток України значною мірою залежить від ефективності функціонування сфер її народного господарства. Важливе місце в ньому займають необоротні активи кожного суб'єкта господарювання.

Для того, щоб виробляти товари, виконувати роботу чи надавати послуги, ефективно продавати продукцію на ринку, підприємству необхідні машини, механізми, транспортні засоби, будинки, споруди, земельні ділянки, обчислювальна техніка тощо. Усі вони в своїй сукупності утворюють основні засоби господарюючого суб'єкта як матеріальної сфери виробництва, так і нематеріальної. бухгалтерський облік амортизація

Таким чином ефективність виробничо-господарської діяльності підприємства залежить від структури та інтенсивності використання основних засобів.

Основні засоби - матеріальні активи, які підприємство утримує для використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного використання (експлуатації) яких більше року (або операційного циклу, якщо він більший за рік). Основні засоби слугують матеріально-технічною базою виробництва, фундаментом його вдосконалення і розвитку. Цей процес відбувається шляхом нарощування потенціалу основних засобів (екстенсивно) і через підвищення інтенсивності їх використання (інтенсивно). Мета економічного аналізу основних фондів - визначення забезпечення основними засобами за умови найбільш інтенсивного їх використання та пошуку резервів підвищення їх віддачі[10].

Усі основні засоби, крім землі піддані фізичному та моральному зносу, тобто під впливом фізичних сил, технічних та економічних факторів вони поступово втрачають свої якості та приходять до непотребу. Поступове перенесення вартості діючих основних фондів на готовий продукт та накопичення грошового фонду для заміни зношених об'єктів називається амортизацією. На світі декілька різноманітних концепцій амортизації. На Україні діє «натуралістична» концепція.

Нарахування амортизації (зносу) регламентується П(С)БО 7, за яким амортизація - це систематичне розподілення вартості основних засобів, яка амортизується протягом строку їх корисного використання (експлуатації).Основним питанням амортизаційної політики - який метод амортизаційних відрахувань обрати. Щоб відповісти на це питання треба детально розгляну ти усі існуючи методи та визначити фактори, що пов'язані з експлуатацією об'єктів основних засобів, бо чітких рекомендацій по цьому у світі не існує. Обраний метод нарахування амортизації закріпляється наказом та відображається у обліковій політиці підприємства.Отже, амортизаційні відрахування - один з головних джерел здійснення реальних інвестицій. За допомогою амортизації регулюється швидкість звороту основних засобів, інтенсифікується процес її відтворення, регулюється технічна та виробнича політика на підприємстві. В Україні не вироблено амортизаційної політики, яка б дала змогу стимулювати використання одного з найбільших інвестиційних ресурсів. Необхідно створити таку систему амортизації, яка б у рамках загальнодержавного регламенту дала змогу кожному підприємству обирати найсприятливіші режими відновлення основних фондів.

Об'єктом роботи виступають основні засоби Публічного Акціонерного Товариства «Гайворонський спеціалізований кар'єр», яке знаходиться у місті Гайвороні, Кіровоградської області по вулиці Кар'єрській, 2. Дане підприємство займається видобуванням граніту та виробництвом фракційного щебеню, бутового каменю, шашки, асфальтобетон, чорний клинець, має в своєму арсеналі чималий склад основних засобів, що підтверджується відповідними формами звітності, завіреними мокрою печаткою та підписами керівника і головного бухгалтера.

Слід наголосити, що робота не виходить за межі положень законодавчо-нормативних документів, які регулюють питання обліку, оцінки та аналізу необоротних активів на підприємствах. Зокрема враховано принципи обліку основних засобів (П(С)БО 7 «Основні засоби»), П(С)БО 16 «Витрати», а також Податковий Кодекс України, План рахунків тощо).

Мета курсової роботи полягає в дослідженні фінансового обліку нарахування амортизації (зносу) основних засобів.

Дана курсова робота складається з трьох розділів. Перший розділ «Теоретичні засади та нормативна регламентація фінансового обліку основних засобів на ПАТ Гайворонський спецкар'єр» висвітлює питання загальної характеристики основних засобів за їх складовими, а також розкриває історію зародження бухгалтерського обліку від самого початку і до нині.

У другому розділі «Організаційно-економічна характеристика ПАТ «Гайворонський спецкар'єр» та ведення обліку на підприємстві» відображає нормативно-законодавчу базу аналізу та дає загальну характеристику ПАТ «Гайворонський спецкар'єр», а також визначено вплив ефективності використання основних засобів на зміну обсягу випуску продукції.

Третій розділ роботи «Сучасний стан та напрямки вдосконалення фінансового обліку зносу (амортизації) основних засобів ПАТ «Гайворонський спецкар'єр»» є завершальним, в якому розраховується на прикладі нарахування амортизації та обліку зносу, а також як обліковуються витрати на ремонт та модернізацію основних засобів.

РОЗДІЛ 1: НОРМАТИВНО-МЕТОДИЧНІ ЗАСАДИ ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ ЗНОСУ (АМОРТИЗАЦІЇ) ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

1.1 Економічний зміст амортизації та методи її нарахування

Зміст амортизаційної політики підприємства та держави складає взаємодія економічних категорій та важелів, які виявляють свою дію через сутність і функції амортизації. Це досягається в процесі оптимізації розподілу та перерозподілу національного доходу як на мікроекономічному, так і на макроекономічному рівні, тобто на рівні підприємств та на загальнодержавному рівні.

На макроекономічному рівні фінанси підприємств забезпечують формування фінансових ресурсів країни через бюджет та позабюджетні фонди.

На мікроекономічному рівні під фінансовими ресурсами слід розуміти грошові кошти, що є у розпорядженні підприємств.

Необхідно зосередити свою увагу на тому, що управління амортизаційною політикою являється найважливішою сферою діяльності будь-якого суб'єкта ринкового господарства. Передусім це зумовлено швидкими змінами у технології виробництва, у якій основу складають сучасні обладнання. Для розв'язання існуючої проблеми в амортизаційній політиці, на нашу думку, необхідно опиратися на сам термін «амортизація», а потім вже починати з відповідних рахунків проведених за період визначеного моменту часу. І це не випадково, тому що багато хто із фахівців цього напрямку і досі не мають навіть єдиної точки зору щодо визначення поняття «амортизація» яке представляє собою основу амортизаційної теорії економічного розвитку. Більшість розвинутих індустріальних країн світу вже перейшли до застосування нового тип амортизаційного розвитку економіки. Останнім часом амортизаційна теорія економічного зростання почала знаходити все більше прихильників і в нашій країні.

В дискусії про економічну сутність амортизації виділяють три основні позиції, а саме:

1. одна група вчених вважає, що амортизація - це просто грошовий вираз зносу основних засобів;

2. прихильники другої позиції вважають амортизацією не що інше, як процес перенесення вартості зносу основних засобів на собівартість продукції;

3. третя група вчених стверджує, що амортизація - це прийом або метод бухгалтерського обліку.

Причому така різноманітність поглядів є характерною не лише для початкового періоду розвитку теорії амортизації, а й для сучасного періоду. Однак, не дивлячись на неоднозначне трактування поняття амортизації, єдиної точки зору до цього часу не існує, хоча принципові вирішення цього питання є досить важливим. Найбільш поширеним у вітчизняній літературі зустрічається наступне трактування цього поняття, а саме що амортизація - це поступове зниження вартості основних фондів внаслідок їх зносу, а також поступове перенесення їх вартості на виготовлену продукцію з метою нагромадження засобів для їх відтворення.

Наприклад, Кантор Е.Л. відмічає, що «процесс переноса возмещения износа называется амортизацией» і вважає основним завданням амортизації - «возмещение износа основных фондов» [6, с. 49]. А Борисенко З.Н. в свою чергу висловлює зовсім протилежну думку «неверно отождествлять амортизацию с возмещением износа основных производственных фондов. Возмещение износа происходит не в процессе формирования амортнзационного фонда, а при последующем его использовании для замены устаревшего оборудования и в ходе капитального ремонта и модернизации» [7, с. 7].

Пелих А.С. дає наступне визначення амортизації «механизм переноса части стоимости основных фондов на вновь созданный продукт носит название амортизации и позволяет ко времени полного износа накопить денежные средства для воспроизводства» [8, с.214]. При цьому він вважає, що «амортизация в денежной форме выражает износ основних фондов и отчисляется на издержки производства на основе нормы» [8, с. 215]. Ці два визначення суперечать одне одному. Спочатку автор представляє амортизацію як певний механізм. Любий механізм складається з конкретних елементів, які мають свої специфічні особливості, призначення та виконують в його складі свої функції. До таких складових елементів, слід віднести знос, зношення, амортизаційні відрахування, амортизаційний фонд. В другому ж визначенні ототожнюється поняття амортизації з поняттям амортизаційних відрахувань, а вони є зовсім різними, хоча і тісно пов'язані між собою.

Амортизаційні відрахування - це та частина вартості засобів праці, яка переноситься на вироблену продукцію, це складова амортизаційного механізму, яка показує ступінь зношення засобів праці. Не є економічно обґрунтованим і ототожнення амортизації з амортизаційним фондом [9, с. 24].

Амортизаційний фонд - це фінансовий результат накопичення послідовно здійснюваних амортизаційних відрахувань. Він утворюється лише після реалізації готової продукції, а амортизація представляє собою процесі перенесення частинами вартості основних засобів на виготовлену продукцію, тобто вона є передумовою утворення амортизаційного фонду. Отже, утворення амортизаційного фонду та амортизація - це різні поняття.

Неточним також являється трактування амортизації як процесу перетворення вартості із товарної в грошову. Це знову ж таки мотивується тим, що амортизація охоплює не весь процес перетворення вартості засобів праці з виробничої форми в грошову, а являється лише складовою частиною цього процесу, оскільки весь він охоплює такі стадії як: виробниче використання, перенесення вартості засобів праці на виготовлену продукцію, створення амортизаційного фонду, відтворення зношених основних засобів в нові засоби праці.

Дослідивши визначення і підходи, що були запропоновані різними вченим, науковцями та економічними течіями різного часу існування, виявили, що фактично жоден з авторів не дає повного, більш поширеного та всеохоплюючого визначення цьому терміну.

Досить не зрозумілим вважається і те, що більшість фахівців зводять амортизацію до відшкодуванню зносу основних фондів, причому значно змішуючи ці поняття. Але це зовсім не так, тому що ці обидва поняття різні між собою за змістом та характеристикою. Тому слід виділяти ототожнення таких процесів, як знос та амортизація. І це можна довести до відома всіх за допомогою однією дуже простою схемою, яка дасть змогу найбільш з'ясовано показати різницю між цими двома термінами (дивись додаток 1). Якщо розглянути цю схему можна зрозуміти яким чином та у якій послідовності на підприємствах здійснюється механізм руху вартості основних фондів, що є головною проблемою побудови грамотної амортизаційної політики будь-якого промислового підприємства.

Амортизацію також можна трактувати як процес послідовного перенесення вартості засобів праці, авансованої в їх придбання та в міру їх зношення на вироблену продукцію з метою формування грошового фонду для подальшого відтворення зношених основних засобів в натуральній формі. При цьому мова не йде про технічну прив'язку процесів відтворення використаних в процесі виробництва засобів праці до їх попередньої натуральної форми.

Сучасний підхід розкриття сутності амортизації не перешкоджає переливу амортизаційних відрахувань в будь-які нові натуральні форми основного капіталу при умові збереження, принципу цільового використання амортизаційних відрахувань на відтворення засобів праці, а не для використання їх, як показує вітчизняна практика, на покриття дефіциту підприємств в оборотних активах. Науково-технічний прогрес вимагає відтворення основних засобів на новій технічній основі.

Основою амортизації являється зношення основних засобів. Поняття зношення і зносу не є ідентичними. Знос - це втрата засобами праці своїх властивостей чи характеристик внаслідок певних обставин (експлуатації, впливу науково-технічного прогресу і т.п.), тобто це об'єктивно існуюче явище. Зносу підлягають всі засоби праці як діючі, так і не діючі, незалежно від їх участі в процесі виробництва (виробничі і невиробничі).

Зношення - це економічний процес, відображення зносу в економічній дійсності. Зношення представляє собою процес втрати засобами праці своєї вартості. Причиною зношення може бути як фізичний так і моральний знос.

Необхідно відмітити, що при розгляді питання амортизації в основному економісти приділяють увагу тільки фізичному та моральному зносу. Зустрічаються роботи в яких по різному трактують назву того чи іншого виду зносу, але сутність їх однакова. Наприклад, Покропивний С.Ф. розглядає «техніко-економічне старіння основних фондів» і дає наступне визначення «…це процес знецінення діючих засобів праці до настання повного фізичного спрацювання під впливом науково-технічного прогресу. Воно характеризується поступовою втратою засобами праці своєї споживної вартості внаслідок удосконалення існуючих та створення нових засобів виробництва, запровадження принципово нової технології, старіння продукції, то виробляється з допомогою цих засобів виробництва» [10, с. 107]. Зазначене визначення на сто відсотків ідентичне змісту морального зносу.

На сучасному етапі суспільного і технічного розвитку особливої актуальності набуває соціальний знос засобів праці, який визначається ступенем розбіжності соціальних характеристик засобів праці з їх суспільно нормальним рівнем. Такі розбіжності можуть виникати внаслідок двох причин: якщо внаслідок кричного зносу об'єкта основних засобів змінились його соціальні характеристики (знизилась безпечність, збільшились шкідливі викиди і т.п.) або якщо змінився сам рівень суспільно нормальних соціальних характеристик (підвищились вимоги дотримання умов техніки безпеки, зменшились норми максимально допустимих концентрацій шкідливих речовин). В першому випадку соціальний знос являється елементом фізичного зносу, а в другому - морального. Соціальна форма як фізичного, так і морального зносу разом складає єдине поняття соціального зносу. Таким чином, поняття «соціальний знос засобів праці» має відносну самостійність і відіграє суттєву роль при аналізі соціально-економічних процесів, які відбуваються при оновленні виробничого потенціалу.

В залежності від характеру впливу нової техніки і технології на людину (безпосередньо на робочому місці чи опосередковано, через навколишнє середовище) можна виділити два різновиди соціального зносу: соціальний і екологічний. Соціальна форма морального зносу зумовлена появою нової техніки, яка покращує умови праці, а також змінами в рівні суспільно нормальних норм (перш за все по умовам праці). Екологічна форма морального зносу зумовлена появою нової техніки, яка в меншій мірі ніж попередня справляє негативний вплив на навколишнє середовище, а також введенням більш жорстких норм та обмежень на ступінь (характер впливу виробництва на навколишнє середовище.

Отже, як видно із вище наведеного матеріалу, причиною зношення основних засобів може бути не тільки фізичний і моральний знос, але й соціальний у всіх його формах.

Розглядаючи економічну природу амортизації доцільно виділити три концепції амортизації: класичну, економічну та фіскальну.

Класична концепція базується на принципах теорії вартості та об'єктивних закономірних процесах обігу засобів праці. В її основі лежить ідея постійної заміни основних засобів, їх відтворення в любій новій натуральній формі, яка б відображала досягнення науково-технічного прогресу, а не забезпечення повернення авансованої вартості на створення засобів праці. Характерною рисою є відсутність технічної прив'язки заново створених основних засобів з їх попередньою натуральною формою. Згідно цієї концепції амортизація повинна забезпечити відтворення основних засобів по вартості, яка б відображала сучасні суспільно-необхідні затрати праці на їх створення. Амортизаційний фонд формується в залежності від потреб відтворення засобів праці. Тому нарахування амортизаційних відрахувань, в даному випадку, здійснюється з відтворювальної вартості основних засобів, базою для визначення якої являється балансова вартість. Остання приводиться у відповідність грошовим потребам відтворення засобів праці у новій натуральній формі шляхом періодичних переоцінок. Це може бути як дооцінка так і уцінка.

На перший погляд, негативним моментом класичної концепції амортизації можна вважати те, що у випадку зменшення початкової вартості основних засобів, внаслідок морального зносу (проведення уцінки) буде мати місце недонарахування амортизації. Таке явище не дає змоги акумулювати в амортизаційному фонді такий обсяг фінансових ресурсів, який би за своєю величиною відповідав розміру раніше авансованих грошових коштів. Це в свою чергу змушує виробника до прискорення обороту основних засобів та інтенсифікації процесу їх відтворення, що характеризується вже позитивно. Отже, класична концепція амортизації передбачає необхідність відтворення зношених засобів праці за однаковою відновлювальною вартістю.

Економічна (бухгалтерська) концепція амортизації грунтується не на потребах відтворення, а на необхідності перенесення частини вартості основних засобів на вартість продукції, виробленої за їх допомогою у такій величині, яка б точно відображала втрату вартості засобів праці в процесі виробництва та внаслідок морального зносу. Економічна концепція менш вимоглива стосовно критеріїв ефективності використання амортизаційного фонду. Її завданням є покриття затрат понесених на виготовлення продукції.

Фіскальна (податкова) концепція амортизації передбачає звільнення від оподаткування частини прибутку на суму нарахованої амортизації. Норми амортизаційних відрахувань та методика їх нарахування встановлюється податковим законодавством. Як правило, в такому випадку норми амортизаційних відрахувань перевищують економічно обґрунтовані норми. Даній концепції більш притаманний регулюючий характер.

Шляхом збільшення норм амортизаційних відрахувань можна посилити внутрішній інвестиційний потенціал та покращити фінансове становище підприємств. А внаслідок їх зменшення будуть збільшенні надходження до державного бюджету. Таким чином, нарахування амортизації в податкових цілях регулює відносини підприємств з бюджетом у відповідності з державною політикою економічного розвитку.

Таким чином, враховуючи наявність різних точок зору, розкритих в економічній літературі, та узагальнюючи велику кількість поглядів на окремі сторони амортизації, можна відмітити наступні її риси:

- Амортизація являється найбільш важливішим моментом кругообігу основних засобів.

- Одні автори ототожнюють поняття «амортизації» з поняттям «амортизаційні відрахування». Але ж амортизація представляє собою процес перенесення вартості засобів праці на заново створений продукт, а амортизаційні відрахування являються вартісним вираженням втраченої вартості основних засобів в процесі виробництва продукції та внаслідок їх морального зносу.

- Амортизація одночасно поєднує риси статей витрат, які зменшують балансовий прибуток та риси статей доходу і при цьому не впливає на рух грошових засобів. В першому випадку амортизація виступає

- елементом витрат на виробництво не пов'язаних з відтоком грошових засобів у вигляді амортизаційних відрахувань, які включаються у собівартість виробленої продукції. В другому випадку амортизація представляє собою частину виручки від реалізації продукції, яка не приносить додаткового притоку грошових засобів.

- Завдячуючи амортизації як економічному процесу, втрачена вартість основних засобів в процесі виробництва продукції, не втрачається, а зберігається, акумулюючись в амортизаційному фонді.

- Теорія амортизації не повинна протиставляти одну концепцію амортизації іншій. Кожна з них є важливою з точки зору забезпечення ефективної заміни засобів праці.

Амортизація виконує дві узагальнюючі функції: податкову (фіскальну) та економічну.

Податкова (фіскальна) функція виявляється через податкову амортизацію, яка є елементом податкової політики держави. Ця функція амортизації реалізується завдяки нормам статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Основні фонди й амортизація виділяються у контексті самого закону про прибуток. Їм присвячена окрема стаття - стаття 8 «Амортизація». Згідно з підпунктом 8.1.1 пункту 8.1 цієї статті під терміном «амортизація» основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань. Причому сума податкової амортизації, нарахованої відповідно до норм цієї статті, не включається в загальну суму валових витрат, а є самостійним показником, що бере участь (нарівні з валовими витратами) в розрахунку оподатковуваного прибутку. Тобто поступово зменшується скоригований валовий дохід у межах сум нарахованої амортизації. Нараховується податкова амортизація згідно з цим законом щокварталу.

Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 24.12.2002 р. №349-IV внесено зміни до закону про прибуток, у тому числі й до ст. 8. Відтепер, починаючи з 01.01.2004 р. значно підвищено норми амортизації, що залежать від амортизаційної політики держави і, відповідно, зменшиться розмір прибутку до оподаткування.

Економічна функція амортизації виявляється через механізм економічної амортизації і полягає в тому, що завдяки амортизації кошти з необоротних активів перетворюються в оборотні. Ця функція аморти­зації безпосередньо витікає з бухгалтерського (фінансового) обліку. У цьому обліку з початку липня 2000 р. відповідно до П(С)БО 7 «Основні засоби» під терміном «амортизація» слід розуміти систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації). У змінах, внесених у П(С)БО 7 наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2002 р. №989, є також визначення зносу основних засобів. Знос -- це сума амортизації об'єкта основних засобів з початку його корисного використання. При зростанні суми амортизації (зносу) у поточному періоді чистий дохід підприємства зменшується, а надходження (грошовий потік) збільшуються. Амортизація згідно П(С)БО 16 «Витрати» та п. ЗО П(С)БО 7 «Основні засоби» відноситься до складу витрат.

Підприємства самостійно, завдяки амортизаційній політиці, встановлюють розміри економічної амортизації, від якої залежить розмір прибутку підприємства. Це визначено п. 28 П(С)БО 7, однак жодних рекомендацій про використання тільки одного методу нарахування амортизації або прямих заборон на використання різних методів щодо одного з об'єктів основних засобів у стандарті немає. Крім того зазначено, що метод амортизації об'єкта переглядається у разі зміни очікуваного способу одержання економічних вигод від його використання.

Згідно пункту 29 П(С)БО 7 амортизація нараховується щомісяця.

Правильне розуміння економічної природи, концепцій і функцій амортизації та усвідомлення її значення дозволить обґрунтовано вирішувати проблеми, які пов'язані з оцінкою засобів праці, встановленням оптимальних строків використання основних засобів, визначенням методів нарахування амортизації, розробленням норм амортизаційних відрахувань, формуванням та використанням амортизаційного фонду, тобто дозволить проводити ефективну амортизаційну політику.

П(С)БО 7 «Основні засоби», передбачає використання шести методів амортизації. До них належать:

· метод прямолінійного списання;

· метод зменшення залишкової вартості;

· метод прискореного зменшення залишкової вартості;

· кумулятивний метод;

· виробничий метод;

· метод, передбачений податковим законодавством.

Методи нарахування амортизації умовно можна поділити на два види:

1. методи амортизації, що базуються на часі використання основних засобів. До них відносяться прямолінійний метод, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний метод;

2. метод амортизації, що базується на кількості одиниць, отриманих від використання об'єктів основних засобів. До нього відноситься виробничий метод нарахування амортизації.

Відмінність застосовуваних методів амортизації полягає в різному рівні нарахованих амортизаційних відрахувань, а також у способі їх розподілу. Залежно від виду основних засобів, умов експлуатації, моральної зношуваності підприємством на власний розсуд застосовується найбільш економічно доцільний метод амортизації. Наприклад, метод прямолінійного списання характерний рівномірним розподілом вартості основних засобів протягом усього періоду експлуатації. Цей метод найдоцільніше застосовувати для пасивної частини основних засобів, таких, як будівлі, споруди, меблі тощо.

Застосування методу прискореного зменшення залишкової вартості найбільш економічно виправдане стосовно активної частини, зокрема машин, механізмів, верстатів, іншого виробничого обладнання. Справа в тому, що при використанні цього методу амортизаційні відрахування в перші роки експлуатації, коли об'єкт основних засобів експлуатується найбільш інтенсивно, досить високі, але з часом знижуються. В результаті цього значна частина вартості основних засобів амортизується вже в перші роки експлуатації об'єкта. Те ж саме стосується і кумулятивного методу.

Метод зменшення залишкової вартості характерний тим же: з часом амортизаційні відрахування мають тенденцію до зменшення. Його використання з урахуванням умов та інтенсивності експлуатації, морального зносу, інших факторів. Така самостійність цілком виправдана: для кожного підприємства перелічені фактори будуть різні, тому і термін експлуатації одного і того ж об'єкта основних засобів на різних підприємствах буде відрізнятися.

Розглянемо особливості використання кожного з методів:

1. Прямолінійний метод:

Прямолінійний метод амортизації за П(С)БО-7 полягає у тому, що «річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів. Нарахування амортизації проводиться щомісячно.

Порядок нарахування амортизації при застосування прямолінійного методу можна подати у вигляді двох простих формул:

Річна сума амортизації визначається діленням вартості, що амортизується на очікуваний строк використання об'єкту основних засобів:

А = АВ / Т (1.2)

А - сума амортизаційних відрахувань, грн.;

АВ - амортизаційна вартість об'єкту, грн.;

Т - очікуваний строк використання об'єкту.

Сума нарахованої амортизації також може бути розрахована множенням вартості основних засобів, що амортизується на норму амортизації.

А = АВ * Н (1.3)

Н - норма амортизації.

Річна норма амортизації по цьому методу є величина, зворотна очікуваному строку корисного використання основних засобів у відсотках

Ця сума амортизації буде включатися щорічно (з року у рік), протягом строку корисного використання об'єкту, у склад витрат підприємства та відображатися у Звіті про фінансові результати. На цю ж суму рівномірно (з року у рік) буде збільшуватися накопичена амортизація (знос) та відповідно зменшуватися залишкова вартість об'єкту основних засобів, що відображаються у Балансі .

Метод прямолінійного списання, як правило використовується по відношенню до об'єктів основних засобів, стан яких залежить виключно від строку корисного використання та на них не діє вплив інших факторів. До таких основних засобів відносять будови, споруди, меблі та інші.

Характеризуючи метод прямолінійного списання, не можна не відмітити його переваги у простоті розрахунків та рівномірності розподілу сум амортизації між обліковими періодами, простоті, точності розрахунків. Його використання особливо доцільно, коли ступінь експлуатації об'єкта основних засобів у кожному звітному періоді залишається незмінною. Він передбачає практично рівномірний спад економічної корисності об'єкту із року у рік.

Але ж недоліком такого методу є те, що при його використанні не враховується моральний знос, а також не робиться реальна оцінка виробничої потужності основних засобів у різні роки експлуатації. Практика показує, що знос машин збільшується у перші роки їх експлуатації, потім величина зносу стабілізується, а у останні роки експлуатації знос машин знову зростає. Що до морального зносу машин, то він також нерівномірний. Застосування наданого методу не завжди забезпечує повне перенесення вартості основних засобів на знов створений продукт, в результаті чого створюється недоамортизація основних засобів, що є прямим збитком підприємства.

2. Виробничий метод:

Виробничий метод амортизації полягає в тому, що для окремих видів основних засобів нарахування амортизації робиться на основі сумарної виробітки об'єкту за весь період його експлуатації у відповідних одиницях виміру (одиницях виготовленої продукції, відпрацьованих годин, кілометрах пробігу тощо).

Місячна сума амортизації розраховується співвідношенням амортизованої вартості об'єктів основних засобів та очікуваного об'єму продукції (робіт, послуг) за весь рік корисного використання такого об'єкту основних засобів. Як відмічалося раніше, амортизованою вартістю об'єкту основних засобів є первинна вартість, зменшена на його ліквідаційну вартість.

Таким чином, норму амортизації по цьому методу можна розрахувати по формулі:

Н = АВ / ОД (1.4)

ОД - розрахунковий об'єм діяльності (виробництва).

Відзначимо, що при використанні виробничого методу сума амортизації, яка визнається витратами звітного періоду, та балансова вартість об'єкту при використанні цього методу змінюється у зрівнянні з попереднім періодом прямо пропорційно об'єму виробленої продукції (робіт, послуг).

В основі цього методу лежить припущення, що фактично отриманий прибуток від експлуатації відповідного нематеріального активу у кожному звітному періоді пов'язаний з випуском одиниць продукції, вироблених з його участю у цих звітних періодах. Існує точка зору, що на такий вид обладнання, як верстат, амортизація повинна нараховуватися в облікових цінах пропорційно одиницям виробленої на ньому продукції у кожному звітному періоді (на основі первісно визначеного загального випуску продукції), а не просто пропорційно часу с початку експлуатації (як передбачає прямолінійний метод). При цьому стверджується, більшість виробничих активів приймають участь у створені прибутку (та відповідно зношуються) лише тоді, коли вони використовуються у виробництві.

Метод нарахування зносу пропорційно випуску продукції також дуже простий, раціональний та систематичний. Краще за все його використовувати тому випадку, коли відносно активу, на який нараховується знос, можна визначити фактичний об'єм виробленої продукції. Його використання також доцільно, коли економічна користь того чи іншого необоротного активу зменшується у зв'язку з експлуатацією його у виробництві, а не у зв'язку з впливом на нього часу.

Цей метод забезпечує також відповідність суми амортизації, яка визнається витратами поточного періоду, отриманням прибутку, у випадку, якщо використання відповідного необоротного активу у різні періоди неоднакові. Але, не дивлячись на плюси, цей метод у закордонній практиці не знайшов широкого застосування, оскільки дуже складно визначити фактичний об'єм продукції, виробленої з використанням того чи іншого необоротного активу.

3. Метод зменшення залишкової вартості:

Сутність методу зменшення залишкової вартості наданого методу складається у визначенні річної суми амортизації об'єкту основних засобів виходячи з основної вартості такого об'єкту на початок звітного року. Сума амортизаційних відрахувань визначається шляхом перемноження остаточної вартості об'єкту основних засобів на норму річної амортизації.

А = ЗВ * НА (1.5)

ЗВ - залишкова вартість об'єкту основних засобів.

Норму річної амортизації підприємство визначає самостійно по наступній формулі:

(1.6)

Н - строк корисного використання об'єкту основних засобів, років;

ЛВ - ліквідаційна вартість об'єкту основних засобів, що визначається підприємством самостійно, грн.;

ПВ - первісна вартість об'єкту основних засобів, грн.

Використання методу зменшення залишкової вартості при нарахуванні амортизації передбачає наявність ліквідаційної вартості амортизуємого об'єкту основних засобів. В протилежному випадку об'єкт основних засобів буде повністю «замортизован» протягом одного року. Це виходить з формули розрахунку нормі амортизації.

Зазначимо, що відповідно до П(С)БО 7 базою для нарахування амортизації при використанні вказаного методу є залишкова вартість на початок звітного року або первісна вартість на дату початку нарахування амортизації. З цього слідує, що, починаючи з дати вводу в експлуатацію об'єкту основних засобів до кінця звітного року, у якому був введений такий об'єкт, базою для нарахування амортизації буде його первісна вартість. Іншими словами, якщо об'єкт основних засобів був введений в експлуатацію у вересні, то починаючи з жовтня по лютий (включно) сума амортизаційних відрахувань буде визначатися шляхом множення первісної вартості об'єкту на норму амортизації. Починаючи з березня наступного звітного року, сума амортизації об'єкту основних засобів буде визначатися шляхом множення залишкової вартості такого об'єкту на норму амортизації.

При використанні вище зазначеного методу нарахування амортизації можлива ситуація, при якій остаточна вартість об'єкту наприкінці запланованого строку експлуатації не буде рівна ліквідаційній вартості. Такі розходження будуть виникати у випадку, якщо об'єкт основних засобів був введений в експлуатацію у середині звітного періоду. Але ж це не повинно стати причиною сумнівів, так як нарахування амортизації було не з початку звітного року, а з середини, та по усім правилам математики така різниця повинна була виникнути. У зв'язку з цим підприємство може прийняти рішення про зміну строку амортизації та до амортизувати залишкову частину вартості або вважати залишкову вартість об'єкту ліквідаційною вартістю.

4. Метод прискореного зменшення залишкової вартості є різновидом методу зменшення залишкової вартості.

При такому методі річна сума амортизації визначається виходячи з залишкової вартості об'єкту на початок звітного періоду або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації по введеним протягом року об'єктам та подвоєння річної норми амортизації, що розраховується виходячи зі строку корисного використання об'єкту.

Норма амортизації у наданому випадку розраховується аналогічно нормі амортизації при застосуванні прямолінійного методу нарахування амортизації, тобто використовується подвоєна ставка амортизаційних відрахувань, що розрахована методом прямолінійного списання.

При цьому норму амортизації при використанні прямолінійного методу можна розрахувати так:

НА = А / АВ (1.7)

Переробивши надану формулу, отримаємо норму амортизації для наданого методу:

НА = 2 * (А / АВ) = 2 * ( АВ / Т) / АВ = 2 / Т (1.8)

Наведений метод нарахування амортизації, а саме при розраховані норми річної амортизації, не передбачає обов'язкової наявності ліквідаційної вартості об'єкту основних засобів. При цьому виконується правило, при якому сума амортизації останнього року розраховується таким чином, щоб залишкова вартість об'єкту наприкінці періоду його експлуатації була не менше, ніж його ліквідаційна вартість.

5. Кумулятивний метод:

Річна сума амортизації за кумулятивним методом визначається як множення вартості, що амортизується та кумулятивного коефіцієнта.

Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишилися до кінця очікуваного строку служби об'єкту основних засобів, на суму чисел років його корисного використання.

Сума чисел років - це результат суми порядкових номерів тих років, протягом яких функціонує об'єкт.

Річна норма амортизації визначається як співвідношення залишеного строку служби ( на початок звітного періоду) та суми чисел років.

Для визначення річної суми амортизаційних відрахувань норму амортизації відповідного року помножаємо на різницю між первинною вартістю об'єкту та його ліквідаційною вартістю, тобто на амортизуєму вартість.

А = НА * (ПВ - ЛВ) (1.9)

Якщо строк експлуатації об'єкта достатньо довгий, то сума чисел років визначається за формулою кумулятивного числа:

(( Т + 1) * Т) / 2 (1.10)

Треба зазначити, що застосування методу залишкової вартості, а також кумулятивного методу визначення сум амортизації є найбільш прогресивним з точки зору методології бухгалтерського обліку. Доцільність використання наведених вище методів пояснюється наступним:

а) найбільша ефективність використання основних засобів приходиться на перші роки їх експлуатації, коли вони фізично та морально ще нові;

б) накопичуються грошові кошти для заміни об'єкта у випадку його морального старіння та інфляції;

в) забезпечується можливість збільшення частини витрат на ремонт амортизуємих об'єктів, що приходяться на останні роки використання таких об'єктів без відповідного збільшення витрат виробництва за рахунок того, що сума нарахованої амортизації у ці роки зменшується.

1.2 Характеристика нормативної бази по нарахуванню та обліку амортизації

В сучасних умовах господарювання облік основних засобів та їх знос (амортизація) ведеться у відповідності з чинними нормативними та законодавчими документами.

Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», «активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому».

Згідно П(С)БО 7 «основні засоби - матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік)».

Поняття «ремонт» в українському законодавстві не існує. П. 15 П(С)БО 7 «Основні засоби» трактує це так: «витрати, що здійснюються для підтримання об'єкту в робочому стані і одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат».

Тим не менш п. 15.4 П(С)БО 16 «Витрати» оперує таким поняттям як «ремонт»: «витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення» включаються до складу загальновиробничих витрат. Будемо вважати, що під словом «ремонт» тут малося на увазі «витрати, що здійснюються для підтримання об'єкту в робочому стані і одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання».

Також П(С)БО 7 визначає другу категорію витрат, пов'язаних вже з таким поняттям як «поліпшення»: модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо. Згідно п. 14 П(С)БО 7, дані витрати збільшують первісну вартість основних засобів.

Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку основних засобів окреслюється, що керівник підприємства сам визначає «з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат» чи відносяться понесені витрати на поліпшення об'єкту, чи на приведення його до нормального робочого стану без збільшення суми майбутніх економічних вигод.

Пункт 32 даних рекомендацій вказує на те, що й п. 15 П(С)БО 7: «витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду».

Пунктом 32 Методичних рекомендацій передбачено, що витрати на капітальний ремонт об'єктів основних засобів визнаються витратами звітного періоду. Такі витрати можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо витрати на значний огляд і капітальний ремонт можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основних засобів. Витрати на ремонт можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо ціна придбання активу вже відображає зобов'язання (необхідність) підприємства здійснити в майбутньому витрати для приведення активу до стану, в якому він придатний для використання. Наприклад, у разі придбання будівлі, яка потребує ремонту, витрати на ремонт приймаються на збільшення первісної вартості цієї будівлі до суми, яка може бути відшкодована від використання будівлі в майбутньому.

Щодо розширеного оновлення основних засобів пунктом 31 методичних рекомендацій передбачено: «вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об'єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів.

Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов'язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об'єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об'єктом». Прикладами такого поліпшення є:

- модифікація, модернізація об'єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;

- заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг);

- впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати;

- добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Планом рахунків не передбачено окремий рахунок для акумулювання витрат на оновлення та поліпшення основних засобів.

В бухгалтерському обліку ці витрати обліковуються за дебетом наступних рахунків: 15 «капітальні інвестиції» для акумулювання витрат, понесених на поліпшення та оновлення, для наступного збільшення балансової вартості груп основних засобів; 23 «Виробництво», в тому випадку, якщо ремонтуються основні засоби виробничого призначення; 91 «Загальновиробничі витрати» - при ремонті основних засобів загальновиробничого призначення; 92 «Адміністративні витрати» - при ремонті основних засобів, що беруть участь в управлінні і обслуговуванні підприємства; 93 «Витрати на збут» - при ремонті основних засобів, пов'язаних із збутом продукції, товарів, робіт і послуг; 941 «Витрати на дослідження та розробку» - при ремонті основних засобів, що беруть участь в дослідженнях і розробках, які здійснює підприємство.

Важливим законодавчим актом щодо обліку основних засобів є План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291, бо він встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності. Причому ведення позабалансових рахунків здійснюється за простою системою (без застосування методу подвійного запису). Відповідно плану рахунків для обліку основних засобів застосовується клас перший.

Державне регулювання амортизаційної політики на підприємствах всіх форм власності регулює Указ Президента України «Про концепцію амортизаційної політики» від 7 березня 2001р. № 169.

Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, матеріальних цінностей, грошових коштів та документів, розрахунків, затверджена наказом Міністерства фінансів України № 69 від 11.08.94 р. Ця інструкція визначає форми методи та порядок проведення інвентаризація будь-яких активів підприємства, встановлює умови, при яких проведення інвентаризації обов'язкове, визначає порядок формування інвентаризаційних комісій, а також відображення в обліку наслідків проведеної інвентаризації;

Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку затверджене наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження типових форм первинного обліку» № 88 від 24.05.95р. Цим положенням встановлено порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами. Також визначено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування, а записи в облікових регістрах проводяться на підставі первинних документів.

Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку» № 352 від 29.12.95р.

Згідно з вимогами цього наказу затверджено та введено в дію з 1-го січня 1996 року 12 типових форм первинної облікової документації з обліку основних засобів. На підставі цих форм здійснюється документування усіх господарських операцій з основними засобами на підприємствах України;

Державний класифікатор України «Класифікація основних фондів», затверджений наказом Державного комітету України по стандартизації, методології і сертифікації від 19 серпня 1997 року № 507. Він призначений для ведення державної статистики, здійснення міжнародних зіставлень структури і стану основних фондів.

Класифікатор призначений для використання і рішення таких завдань:

- організація систематичного обліку і звітності по основних засобах;

- визначення норм амортизації і віднесення амортизаційних відрахування на витрати;

- проведення перепису, оцінки і переоцінки структури і складу основних засобів;

- надання статистичної звітності.

1.3 Дискусійні аспекти амортизаційної політики

У сучасних умовах господарювання для великих підприємств досить гострою є проблема формування облікової політики. Важлива роль у цій роботі приділяється питанню ефективного використання основних засобів, а вирішення його багато в чому залежить від рівня досконалості амортизаційної системи. На жаль, амортизаційна практика, що склалася, не повністю відповідає можливостям корпоративної стратегії й може стати стримуючим чинником економічного розвитку країни.

Проблема полягає в тому, що прийнята в країні амортизаційна політика визначається державою і не передбачає участі в її формуванні всіх ланок економічної системи, що мають відношення до життєвого циклу основних засобів. У результаті цього не враховуються багато чинників, які характеризують споживчі властивості й особливості функціонування засобів праці - показники якості, фізичний і моральний знос, умови та режим експлуатації тощо.

Розробники засобів праці не мають постійного зворотного зв'язку із споживачами, що не дає змоги правильно визначити економічно обґрунтовані строки використання техніки. В практиці великих промислових підприємств спостерігається використання основних засобів за межами нормативного строку служби, водночас окреме обладнання передчасно списується.

Втрачено контроль над строками корисного використання основних засобів, що призвело до втрати їх справедливої вартості та різкого зменшення амортизаційного фонду.

Амортизаційна політика, що склалася, знижує інтерес науково-дослідних і проектно-конструкторських організацій до проблеми довговічності, що може негативно вплинути на рівень якості засобів праці та на інноваційні процеси в країні.

В умовах ринкової економіки підприємець самостійно визначає інноваційну політику. Підприємство може замінити зношену техніку на нову аналогічного призначення, підтримувати в робочому стані чи модернізувати застаріле обладнання, придбати нову техніку, призначену для заміни раніше освоєної, або принципово нове обладнання, що не має аналогів ні у виробництві, ні в споживанні.

При цьому слід зазначити, що господарюючий суб'єкт заінтересований замінити стару машину новою лише в тому випадку, якщо вартість останньої на одиницю корисного ефекту нижча, у крайньому разі не вища від старої машини. Тільки в таких умовах застосування технічних удосконалень може бути корисним для підприємця і суспільства.

Україна поступово виходить з економічної кризи, намітилися галузі пріоритетного розвитку на основі високих технологій, з'явився попит на внутрішньому і зовнішньому ринках на дорогу й унікальну техніку, спостерігається інтерес зарубіжних інвесторів до технічного переозброєння великих підприємств і створення фінансово-промислових систем (ФПС) з їх участю.

Основними положеннями при виборі принципово нового підходу до формування нової політики є:

- по-перше, думки й пропозиції вчених-економістів з проблем реформування бухгалтерського обліку в Україні;

- по-друге, положення та методичні рекомендації, викладені в нормативних документах, які дають змогу підприємству самостійно формувати облікову політику і вирішувати багато питань, що стосуються нарахування й обліку зносу, класифікації основних засобів у межах груп (підгруп), визначення вартісних меж основних засобів і малоцінних необоротних матеріальних активів тощо.

...