Аудиторские стандарты и аудиторский риск

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

1. Аудиторские стандарты. Сущность и назначение

1.1 Виды аудиторских стандартов

1.2 Классификация аудиторских стандартов

1.3 Значение аудиторских стандартов

1.4 Внутренние стандарты аудиторских организаций

1.5 Основные Федеральные стандарты аудиторской деятельности

2. Аудиторский риск. Сущность и основные компоненты

2.1 Приемлемый аудиторский риск

2.2 Внутрихозяйственный аудиторский риск

2.3 Риск контроля

2.4 Риск не обнаружения

2.5 Снижение уровня аудиторского риска по компонентам

3. Практическое задание

Список использованной литературы

1. Аудиторские стандарты. Сущность и назначение

Для качественного и успешного проведения аудиторских проверок, а также оказания других аудиторских услуг возникает необходимость применения в аудиторской практике единых правил (стандартов) аудита.

Стандарты аудита - это общие руководящие нормы и правила для помощи аудиторам в выполнении их обязанностей по проведению проверок и регламентирующие основные принципы и особенности аудиторской деятельности. Аудиторские стандарты формируют единые основополагающие требования, определяющие нормы и правила по отношению к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

1.1 Виды аудиторских стандартов

Международные аудиторские стандарты, разработанные в 1994 г., включают 45 стандартов и подразделяются на следующие 10 групп:

1. вводные аспекты,

2. обязанности,

3. планирование,

4. внутренний контроль,

5. аудиторские доказательства,

6. использование работы третьих лиц,

7. аудиторское заключение,

8. специализированные области,

9. сопутствующие услуги,

10. положения по международной практике аудита.

Международные стандарты аудита (МСА) стали выпускаться в 70-е годы ХХ в. и часто претерпевали изменения. В настоящее время они имеют трехзначную нумерацию. Последняя их редакция была выпущена в 1994 г., но на этом работа не закончилась, ежегодно вносятся изменения, хотя они и имеют незначительный характер.

Что касается российских стандартов, то в течение 1996-2009 гг. в РФ было создано 36 стандартов по аудиторской деятельности, но принято пока только 34. Практически весь российский аудит сегодня использует именно эти стандарты, и они исполняют роль основной методологической базы аудиторской деятельности.

К внутренним стандартам относятся правила аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Эта работа также велась и ведется аудиторскими фирмами и аудиторами-предпринимателями.

1.2 Классификация аудиторских стандартов

В новой классификации в соответствии с Федеральным законом предусмотрено, что:

1. Правила (стандарты) аудиторской деятельности представляют единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

2. Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на: федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

3. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

4. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности утверждаются Правительством Российской Федерации.

5. Профессиональные аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

6. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности. При этом требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.

7. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

1.3 Значение аудиторских стандартов

На основании аудиторских стандартов регулируют качество профессиональной деятельности аудиторов. С их помощью формируют программы подготовки и единые требования аттестации аудиторов.

Значение аудиторских стандартов заключается в том, что они:

1. обеспечивают высокое качество аудиторской проверки

2. содействуют внедрению в практику научных достижений

3. помогают пользователям понять процесс проверки

4. создают общественный престиж профессии

5. устраняют контроль со стороны государства

6. помогают аудитору вести переговоры с клиентом

7. являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов.

Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать все представители этой профессии.

К общепринятым стандартам, в зависимости от изменения экономических условий, выпускаются дополнения, подлежащие выполнению аудиторами. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от комментариев к стандартам, обязан обосновать причину этого отступления.

Следует иметь в виду, что аудиторские стандарты определяют правильность деятельности аудитора в целом, но не конкретные действия, приемы, способы, процедуры, применяемые в процессе проведения проверки, которые могут быть различными и рациональность которых аудитором должна быть обоснована.

Вместе с тем стандарты аудита не являются подробными правилами и нормативами, охватывающими всю аудиторскую работу. В них содержатся ясные и краткие обобщения принципов аудита, а также те сложившиеся профессиональные нормы и правила, которые подтвердили свою целесообразность и обоснованность в ходе аудиторской деятельности, подкреплены опытом практической работы огромного числа аудиторов в разных странах мира. Эти стандарты в дальнейшем получили международное признание.

Аудиторские стандарты могут использоваться юридическими инстанциями в качестве руководства, ориентира при рассмотрении компетентности и результатов работы аудитора.

1.4 Внутренние стандарты аудиторских организаций

Внутренние стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов представляют собой документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудиторских услуг. Эти документы, как правило, должны быть приняты и утверждены аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности принятым российским стандартам аудиторской деятельности.

Применение внутренних стандартов в аудиторских организациях способствует:

а) соблюдению требований внешних аудиторских стандартов;

б) уменьшению трудоемкости аудиторских проверок;

в) использованию для проведения аудита аудиторов-ассистентов;

г) увеличению объема выполняемых аудиторских услуг.

Использование внутренних стандартов позволяет сформулировать единые базовые требования к сотрудникам аудиторской организации при проведении аудита и выполнении сопутствующих аудиту услуг.

Внутренние стандарты целесообразно разработать в виде следующих блоков:

1. по структуре фирмы, технологии организации, выполняемым функциям и другим особенностям ее функционирования (стандарты, определяющие организационно-экономические аспекты деятельности аудиторской фирмы, права и обязанностей сотрудников, оплату труда, организацию планирования, заключение договоров по видам работ и др.);

2. стандарты, расшифровывающие, дополняющие и уточняющие положения российских стандартов. Этот блок дополняет и расшифровывает положения российских стандартов, они могут быть классифицированы по таким группам, как:

а) ответственность аудиторов;

б) планирование аудита;

в) изучение и оценка системы внутреннего контроля экономического субъекта;

г) получение аудиторских доказательств;

д) использование работы третьих лиц;

е) порядок формирования выводов и заключений в аудите;

ж) специализированные внутренние стандарты.

К специализированным относятся следующие внутренние стандарты:

- по подготовке заключений аудитора по специальным аудиторским заданиям;

- отражающие специфические аспекты проведения аудита кредитных учреждений;

- отражающие специфические вопросы проведения аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования;

- отражающие специфические аспекты проведения аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;

- отражающие специфические особенности проведения аудита других экономических субъектов.

3.методики проведения аудиторских проверок по разделам и счетам бухгалтерского учета (посвящен методикам проведения аудиторских проверок по разделам и счетам бухгалтерского учета. Такие стандарты включают конкретные методики, процедуры, рабочие таблицы, макеты, классификаторы, инструкции. Особенно полезны такие методики для начинающих аудиторов и аудиторов-ассистентов, помогая им застраховаться от грубых ошибок и примерно в 80% случаев принять правильное решение);

4. по организации сопутствующих аудиту услуг (разрабатывается в тех случаях, когда аудиторские фирмы выполняют сопутствующие аудиту виды услуг. Такие стандарты составляются по организации бухгалтерского учета, принципам восстановления учета, автоматизации учета и др.)

Аудиторские внутрифирменные стандарты должны удовлетворять следующим требованиям:

1. целесообразность - при разработке стандартов следует учитывать их практическую значимость, актуальность и приоритетность;

2. преемственность и непротиворечивость - стандарты должны обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными внутренними стандартами;

3. полнота и детализация - внутренние стандарты должны комплексно охватывать все вопросы исследуемой проблемы и детально их освещать;

4. единство терминологической базы - обеспечение единства трактовки терминов во всех стандартах и документах.

Разработка и внедрение внутренних стандартов - это трудоемкая и продолжительная работа, нацеленная на перспективу. Рекомендации по их созданию приведены в российском стандарте "Требования к внутренним аудиторским стандартам аудиторских организаций".

Внутренние стандарты являются частью организационно-распределительной документации и системы внутреннего контроля аудиторской организации. Внутренние стандарты должны содержать такие реквизиты, как порядковый номер стандарта, дата ввода в эксплуатацию, название и цель стандарта, сфера применения.

Наличие системы внутренних стандартов и ее методологического сопровождения служит показателем профессионализма деятельности аудиторской организации. Внутренние стандарты - интеллектуальная собственность аудиторской организации, ее ноу-хау. Сотрудники не должны разглашать содержание внутренних стандартов и использовать их вне деятельности своей организации. Внутренние стандарты могут предусматривать регламентирование ответственности за невыполнение их специалистами аудиторской организации.

1.5 Основные Федеральные стандарты аудиторской деятельности

Рассмотрим содержание некоторых из уже одобренных российских аудиторских правил (стандартов).

Стандарт № 1 - Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны соблюдать. Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться нормами, установленными СРО, а также следующими этическими принципами:

- независимость;

- честность;

- объективность;

- профессиональная компетентность и добросовестность;

- конфиденциальность;

- профессиональное поведение.

Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Понятие разумной уверенности - это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита. В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Стандарт № 2 - Документирование аудита. Формулирует общие принципы документирования аудита, конкретные требования, предъявляемые к форме, содержанию, оформлению, хранению и использованию рабочей документации аудиторов. К рабочей документации аудита относятся:

- план и программа проверки;

- описание используемых процедур и их результаты;

- объяснения и заявления от клиента, копии документов;

- описание системы бухгалтерского учета, оценка надежности внутреннего контроля клиента;

- аналитические документы аудитора.

Аудиторские документы создаются самим аудитором или получаются от клиента или третьих лиц. Аудиторы определяют состав, количество и содержание рабочей документации аудита самостоятельно с учетом требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, и исходя из:

- характера проводимой работы;

- характера и сложности деятельности экономического субъекта;

- состояния бухгалтерского учета экономического субъекта;

- надежности системы внутреннего контроля экономического субъекта;

- необходимого уровня руководства и контроля работ персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур.

Рабочие документы - это все факты для формирования мнения аудитора и подтверждения результатов планирования и контроля аудита. Это собственность аудитора и никто не вправе требовать от аудитора предоставления рабочих документов. Вся документация оформляется на бумажных носителях и хранится в архиве не менее 5 лет. В данном правиле (стандарте) установлены требования к содержанию и оформлению рабочей документации, а также к порядку ее хранения.

Стандарт № 3 - Планирование аудита. Предусматривает, что начальной стадией аудита является планирование аудиторской проверки. При планировании наряду с соблюдением общих принципов аудита должны соблюдаться и частные его принципы, к которым относятся: комплексность, непрерывность и оптимальность планирования. Процесс планирования подразделяется на этапы.

Первый этап - предварительное планирование.

Второй этап - разработка общего плана и программы аудита.

Программа аудита определяет объем, виды и последовательность аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации. Она служит детальной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно средством контроля качества для руководителей аудиторской проверки. Правильно спланированный аудит является залогом рациональной организации процесса аудита и уменьшения риска необнаружения существенных ошибок в финансовой отчетности экономического субъекта.

Стандарт № 4 - Существенность в аудите. Определяет действия аудитора в отношении оценки уровня существенности и аудиторских рисков, возникающих в ходе проверки экономического субъекта. Существенность - свойство информации, которое делает её способной влиять на экономические решения пользователя этой информации. Уровень существенности - это максимально допустимый размер ошибки или искажения, содержащиеся в бухгалтерской отчетности, который не введет квалифицированного пользователя в заблуждение относительно этой информации. Существенность в аудите имеет две стороны - качественную и количественную. Методы расчета уровня существенности определяется внутренними аудиторскими стандартами. Опытным путем работы аудиторских организаций установлены уровни существенности или доверия в % от значения показателей, например:

Выручка от 1 до 4 %,

Прибыль до налогообложения от 5 до 10 %,

Валюта баланса до 10 %.

При выборе уровня существенности аудитор должен определить базовые показатели из отчетности и для каждого установить уровень существенности. Это полностью зависит от профессионализма и компетентности аудитора.

Существует 3 основных метода определения базовых показателей для расчета уровня существенности:

1. Метод основного массива. Выбор показателей с наибольшей суммой.

2. Метод ключевых по риску показателей. Выбор показателей с наибольшей вероятностью появления в них ошибки, например, исчисление себестоимости при налогообложении.

3. Метод ключевых по последствиям показателей. Выбор показателей ошибки, которые могут вызвать существенные последствия.

Стандарт № 5 - Аудиторские доказательства. Определяет содержание и виды аудиторских доказательств, а также источники и методы их получения. Аудиторские доказательства - информация, полученная из разных источников. Они могут быть внутренними, внешними и смешанными. Внутренние - документы, проверяемого клиента и пояснения руководства клиента (первичная документация), внешние - документы, предоставляемые третьей стороной по запросу аудитора, смешанные - ответы 3х лиц на запросы аудитора совместно с внутренними документами (самый надежный источник документов). Все доказательства получают по результатам аудиторских процедур - способ получения аудиторских доказательств. Аудиторские процедуры делятся на 2 группы:

· на соответствие (Тестирование);

· по существу, в свою очередь делятся на:

Фактические: инвентаризация, осмотр, наблюдение, контрольные замеры.

Документальные: просмотр документа, сравнение документа, арифметический пересчет.

Аналитические: получение аудиторских доказательств с помощью анализа и оценки соотношений на основе установления причинно-следственных связей.

Специальные: опрос, подтверждения, сопоставление альтернативного баланса - баланс материалов, баланс оплаты труда и т.д.

Стандарт № 6 - Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности. Устанавливает единый порядок составления аудиторскими организациями и аудиторами, работающими самостоятельно, аудиторских заключений о бухгалтерской отчетности экономических субъектов в Российской Федерации.

Аудиторское заключение - результат аудиторской проверки, формирование мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности в соответствие с ФЗ № 307 «Об аудиторской деятельности», статья 6.

В правиле (стандарте) изложены принципы и правила составления и формы заключения с типовыми фразами. В любом виде аудита используется единая форма заключения, в котором исправления не допускаются.

Аудиторские заключения передаются только заказчику в оговоренном количестве экземпляров.

Аудиторское заключение должно состоять из двух частей:

1) вводной, в которой указываются реквизиты клиента и аудиторской организации, период проверки, перечень проверенной отчетности, описание объема аудита, применение выборочных проверок и ответственность аудитора о выраженном мнении, и ответственность клиента за ведение бухгалтерского учета и составления отчетности;

2) итоговой - отражает мнение аудитора на основе достаточного количества доказательств, ставится дата подписания аудиторского заключения после даты составления отчетности, подпись ставит руководитель аудиторской организации с указанием номера квалификационного аттестата, номера лицензии и срока её действия.

Отдельно составляется аналитическая часть, которая является конфиденциальной, это отчет аудитора перед клиентом об общих результатах проверки, о состоянии внутреннего контроля и соблюдении хозяйственных операций на основе законодательства.

К аудиторскому заключению прилагаются формы проверенной отчетности. Весь пакет должен быть сброшюрован, листы должны быть пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов.

Существует 2 вида аудиторских заключений:

Безоговорочно-положительное - мнение, если отчетность достоверна, соответствует принципам и методам ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Отсутствие искажений или замечаний.

Модифицированное - выявлены обстоятельства, влияющие на достоверность отчетности и имеются разногласия с руководством по методам в учетной политике или адекватности раскрытия информации в отчетности.

Также существует 4 вида модификации:

1. Аудиторское заключение модифицируется включением части, привлекающей внимание к ситуации:

Влияет на отчетность, но рассмотрено в пояснительной записке, указывает на несоблюдение принципа непрерывности аудита, указывает на значительную неопределенность, прояснение которой зависит от будущих событий.

2. Мнение с оговоркой.

Включается фраза «за исключением влияния обстоятельств». Эти обстоятельства оговариваются, но они не настолько существенны, чтобы выразить отрицательное мнение.

3. Отказ от выражения мнения.

В случае ограничения объема аудита, что нельзя получить достаточно доказательств о выражении мнения.

4. Отрицательное мнение.

Влияние разногласия руководства с клиентом настолько существенны, что оговорка может ввести в заблуждение пользователей аудиторского заключения.

Также в законе об аудиторской деятельности дано понятие заведомо ложного аудиторского заключения. Оно может признаться только СРО или судом. В случае, если составлено без проведения аудиторской проверки или противоречит содержанию документов в организации. При признании такового аннулируются квалификационный аттестат исполнителя и лицензия аудиторской организации.

Стандарт № 7 - Контроль качества выполнения заданий по аудиту.

Качество аудита обеспечивают:

1. Система внутреннего контроля качества.

2. Процедуры внутреннего контроля качества, разработанные аудиторской организацией или индивидуальным аудитором.

3. Эффективность системы внутреннего контроля качества аудита содержит критерии качества:

а. соответствие действующему законодательству;

б. соблюдение лицензионных требований и требований СРО;

в. выполнение правил внутреннего контроля качества.

Существуют обязательные процедуры по контролю качества выполнения заданий по аудиту: расчет уровня существенности, расчет аудиторского риска, оставление обязательного плана и программы аудита, описание аудиторских процедур, наличие рабочей документации, показывающей объем работы и выводы аудитора.

Качество аудита ориентировано на удовлетворение запросов рынка. Оценку качества со стороны потребителей определяет уровень, при котором потребитель мог выявить ошибки, предотвратить их системный характер, мошеннические действия, смогли улучшить систему учета и снизили свои риски.

Существует внутренний и внешний контроль качества. Внешнюю проверку проводят уполномоченные органы и СРО. Качество аудита регулируется административным механизмом, экономическим, этическим и управляемым. Качество аудиторской проверки должно соответствовать цене услуги.

2. Аудиторские риски

Аудиторский риск заключается в следующем: аудитор делает вывод и отражает в заключении тот факт, что финансовая отчетность у клиента составлена правильно. В действительности же она содержит существенные ошибки.

Аудиторский риск содержит несколько компонентов. Для анализа его составляющих представим аудиторский риск в виде следующей упрошенной предварительной модели:

ПАР = ВХР * РК * РН,

где:

ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение;

ВХР - внутрихозяйственный риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля;

РК - риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля:

РН - риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Применяя модель аудиторского риска при планировании проверки, аудитор может воспользоваться следующими способами.

Первый способ поможет в оценке плана с точки зрения квалификации аудитора. Например, аудитор полагает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%. риск контроля - 50% и риск необнаружения - 10%. После простых вычислений получаем значение риска при аудите 4% (0.8 х 0.5 х 0.1).

Если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4%, то он может считать план приемлемым. Подобный план может помочь аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска, но он малоэффективен.

Для составления более эффективного плана можно использовать второй способ вычисления риска, а именно, определить риск необнаружения и соответствующее количество подлежащих сбору свидетельств. Возвращаясь к предыдущему примеру, предположим, что аудитор установил для себя приемлемый аудиторский риск на уровне 5%, так что план аудита мог быть изменен в связи с необходимостью согласовать количество отбираемых свидетельств с риском необнаружения на уровне 10%, поскольку 0,05/0,8 х 0,5 = 0,125. При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество свидетельств. Требуемое количество свидетельств обратно пропорционально уровню риска необнаружения. Чем меньше уровень риска необнаружения, тем больше требуется свидетельств.

На основе модели аудиторского риска можно сделать вывод о том. что существует прямая зависимость между приемлемым аудиторским риском и риском необнаружения, а также обратная зависимость.между приемлемым аудиторским риском и планируемым количеством подлежащих сбору свидетельств. Например, если аудитор решает сократить уровень приемлемого аудиторского риска, то тем самым он сокращает риск необнаружения и увеличивает количество подлежащих сбору свидетельств;

Третий, более общий, способ использования модели аудиторского риска нацелен лишь на то, чтобы напомнить аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков со свидетельствами. Понимать эти взаимосвязи важно для организации сбора необходимого количества свидетельств. Чтобы разобраться в этих связях, рассмотрим теперь более подробно каждую из составляющих модели аудиторского риска.

2.1 Приемлемый аудиторский риск

Приемлемый аудиторский риск - это субъективно установленный уровень риска, который готов взять, на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Величина приемлемого аудиторского риска может быть выражена следующим соотношением:

Нулевой риск означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок. Необходимо отметить, что аудитор не может гарантировать полного отсутствия существенных ошибок. Большинство аудиторов считает, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5%.

На величину приемлемого аудиторского риска могут оказывать влияние следующие основные факторы:

1. уровень компетентности аудитора;

2. финансовое состояние аудитора;

3. степень доверия внешних пользователей к финансовой отчетности;

4. масштаб бизнеса клиента;

5. организационно-правовая форма клиента;

6. форма собственности и ее распределение в уставном капитале клиента;

7. характер и сумма обязательств клиента;

8. уровень внутреннего контроля клиента;

9. вероятность банкротства у клиента и т.д.

Аудитор должен провести обследование клиента и оценить значение каждого из факторов, влияющих на уровень риска. На основе обследования и оценки факторов аудитор сможет субъективно установить уровень риска, утверждая, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки. В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента высока и что в связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень приемлемого аудиторского риска.

2.2 Внутрихозяйственный риск

Внутрихозяйственный риск - это установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. При установлении уровня внутрихозяйственного риска не принимается во внимание внутрихозяйственный контроль, поскольку он входит в модель аудиторского риска как самостоятельный элемент, называемый риском контроля.

Величина внутрихозяйственного риска может быть выражена следующим соотношением:

Если принимать во внимание зависимость между внутрихозяйственным риском и риском необнаружения, а также планируемым количеством свидетельств, то внутрихозяйственный риск обратно пропорционален риску необнаружения и прямо пропорционален количеству свидетельств. Например, если аудитор заключает, что по дебиторской задолженности внутрихозяйственный риск высок, ибо многие заказчики клиента терпят банкротство в связи с неблагоприятными экономическими условиями, то риск необнаружения должен быть низким, а планируемое количество свидетельств - большим (без учета внутрихозяйственного контроля).

В самом начале аудита можно лишь приблизительно оценить уровень внутрихозяйственного риска. Оценивая внутрихозяйственный риск, аудитор должен учесть следующие основные факторы:

1. характер бизнеса клиента;

2. честность администрации;

3. мотивы поведения клиента;

4. результаты предыдущего аудита;

5. первоначальный и повторный аудит;

6. взаимоотношения с дочерними и зависимыми фирмами;

7. нетрадиционные операции;

8. профессионализм учетного персонала;

9. сальдо счетов и величину сумм по статьям отчетности;

10. количество и состав операций клиента и т.д.

На основе проведенной оценки аудитор должен определить, какой именно из этих факторов важен для конкретного участка аудита. При этом некоторые факторы (например, честность администрации) оказывают сильное влияние на отклонения от норм на некоторых специфических участках (например, необычные операции и др.). Несмотря на то, что нет точных правил для определения уровня внутрихозяйственного риска, аудиторы, как правило, консервативны в своих оценках. Большинство аудиторов и при самых благоприятных обстоятельствах устанавливает уровень внутрихозяйственного риска значительно выше 50%, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок - даже на уровне 100%.

2.3 Риск контроля

Риск контроля представляет собой оценку аудитором эффективности системы внутрихозяйственного контроля клиента с точки зрения ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки.

Аудитор стремится установить эту оценку на уровне ниже максимума (100%), рассматривая это как часть плана аудита. Допустим, аудитор заключает, что система внутрихозяйственного контроля абсолютно неэффективна с точки зрения предотвращения или обнаружения ошибок. В этом случае аудитор определит риск контроля в 100%. Чем эффективнее система внутрихозяйственного контроля, тем ниже уровень риска контроля.

Величина риска контроля может быть выражена следующим соотношением:

Как и в случае внутрихозяйственного риска, риск контроля обратно пропорционален риску необнаружения, тогда как между риском контроля и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость. Прежде чем установить уровень риска контроля ниже максимального уровня, т.е. менее 100%, аудиторы должны выполнить следующие действия:

- ознакомиться с системой внутрихозяйственного контроля клиента;

- на основе этого оценить, насколько хорошо она работает;

- протестировать на эффективность контрольные моменты, структура которых образует систему внутрихозяйственного контроля,

Первое действие относится к любому аудитору, а второе и третье обязательны для аудитора в тех случаях, когда он устанавливает риск контроля ниже максимального уровня.

Однако необходимо отметить, что если аудитор решает не оценивать риск контроля ниже максимального уровня, то он должен установить риск контроля на уровне 100% независимо от фактической эффективности системы контроля, определяющей уровень риска. При этом аудитор, используя модель аудиторского риска, должен учитывать достаточно низкий уровень риска не обнаружения (подразумевая высокий уровень внутрихозяйственного риска).

2.4 Риск не обнаружения:

Риск не обнаружения - это риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности при помощи аудиторских процедур, предполагая, что в системе внутрихозяйственного контроля их не смогли обнаружить и исправить. Риск не обнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска.

Величина внутрихозяйственного риска может быть выражена следующим соотношением:

Риск не обнаружения определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. При низком уровне риска не обнаружения аудитор не соглашается брать на себя большой риск невыявления ошибок из-за недостатка свидетельств, поэтому в данном случае необходимо получить большее число свидетельств. Когда аудитор готов взять на себя большой риск, свидетельств требуется меньше.

Применение модели аудиторского риска страдает двумя крупными недостатками. Во-первых, несмотря на все усилия аудитора как можно лучше составить план аудита, его оценки приемлемого аудиторского риска, внутрихозяйственного риска и риска контроля в значительной мере субъективны и в лучшем случае лишь приближенно отражают реальность. Предположим, что аудитор оценивает риск контроля и внутрихозяйственный риск ниже, чем следовало бы их оценить, зная все факты. Тогда риск не обнаружения окажется выше надлежащего, а планируемое количество свидетельств - меньше. Чтобы справиться с этой проблемой, большинство аудиторов проявляет осторожность, проводя измерения, или пользуются для обозначения меры терминами типа "низкий", "средний", "высокий". Во-вторых, модель аудиторского риска - это модель планирования. поэтому возможности ее использования при оценке результатов аудита ограничены. После того как будут определены все риски и установлен соответствующий план аудита, компоненты плана по внутрихозяйственному риску и риску контроля не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то записанная для данного участка сумма принимается. Но если аудиторские свидетельства покажут наличие ошибок, превышающих допустимую сумму, то от модели следует отказаться и проделать достаточное количество процедур, чтобы с высокой степенью достоверности идентифицировать и количественно определить существующие ошибки.

2.5 Снижение уровня аудиторского риска по компонентам

Оценка аудиторского риска (даже определениями типа “низкий -высокий”) - довольно сложное дело, во многом определяемое способностями аудитора к профессиональным суждениям. Тем более сложная работа состоит в снижении его уровня. При этом аудиторы в своей практике четко различают разные категории оценки риска и стремятся снизить его уровень по компонентам. Покажем это только на двух примерах.

Пример 1. Выводы, сделанные по результатам предыдущих аудиторских проверок, обычно сводятся к ответам на ряд последовательно решаемых вопросов, на которые нужно в основном получить однозначные ответы “да- нет”, а затем определить подходы к снижению того или иного компонента.

Среди них:

а) основа для оценки эффективности системы контроля, которая может быть строгой (основанной на собственных аудиторских свидетельствах) или слабой (на материалах аудиторских проверок прошлых лет, которые могли устареть к моменту получения нового заказа);

б) наличие аудиторских свидетельств о слабых местах в системе внутрихозяйственного контроля - скажем, достаточно ли подробно эти слабые места исследованы в рабочих документах аудитора, сделаны ли необходимые замечания, как необходимо устранить имеющиеся недостатки;

в) освещение этих слабых мест в письме для администрации - наиболее существенные слабости, и особенно системные, повторяющиеся погрешности заслуживают в этом письме отдельного упоминания;

г) исследование и укрепление слабых мест контроля в текущем году при помощи внутренних аудиторов, а также возможность доступа к материалам этих работ, если они выполнены на достаточно высоком уровне;

д) возможности устранения слабых мест с помощью независимого аудитора, особенно если администрация экономического субъекта действовала в условиях дефицита информации, а аудитор пытался устранить этот дефицит;

е) запущенность данного участка системы контроля или, наоборот, наличие недавнего глубокого анализа состояния дел в этой области и т.д.

Пример 2. Выводы, основанные на анализе отчетности и собственных аудиторских процедурах, собранных свидетельствах, делаются аудиторами в зависимости от степени их способностей к профессиональным суждениям. По этим выводам определяются важнейшие пути снижения риска. Среди вопросов, по которым требуются такие выводы и решения, можно назвать:

а) степень субъективности в оценке используемых методов; она может быть значительной или незначительной, причем касаться отдельных статей и разделов баланса в разной мере; так, по остатку денежных средств в банке, в отличие от других активов, аудитор использует косвенные подтверждения от независимого источника информации, и эта информация надежнее;

б) структурные изменения в управлении фирмой клиента за отчетный период, если они имели место, и степень их влияния на предварительное субъективное суждение аудитора о риске контроля;

в) степень сложности операций; она может быть низкой или высокой, причем в отчетном периоде могут иметь место существенные усложнения используемых экономических инструментов: появились вексельные расчеты, казначейские освобождения и другие денежные суррогаты, возникли валютные операции и растаможивание определенных товарных потоков и т.д.;

г) подверженность существенному риску итоговых показателей по отдельным участкам деятельности: таких, как объем реализации, законодательно признаваемые затраты на производство и реализацию продукции, прибыль до налогообложения, активы в целом;

д) существенность эффекта от изменения учетной политики по отношению к определенным результатам деятельности (так, сумма прибыли зависит от утвержденного момента реализации - по отгрузке или по поступлению денег, могут быть отклонения из-за изменения методов списания износа и т.д.);

е) изменения в скорости оборачиваемости активов, например, переход их к продаже в кредит вместо практиковавшейся ранее предоплаты;

ж) частота осуществления операций в зависимости от их типа, например, любой экономический субъект гораздо чаще выплачивает заработную плату, нежели распродает имущество;

з) существующие зоны повышенного риска, которые, как правило, требуют особого внимания; появление новых зон данного типа в отчетном периоде (предстоящие продажи, выпуск акций в виде повторных эмиссий, производственно-коммерческие и другие затруднения экономического субъекта);

и) фактор текучести кадров, повышения их профессионального уровня и т.д., в частности фактор текучести материально ответственных лиц и учетного персонала (низкий - высокий);

к) сложность системы обработки информации; она может быть ручной или компьютеризированной, причем и во втором случае у отдельных клиентов могут быть резкие отличия при использовании программ различной сложности и конфигурации.

При оценке отдельных компонентов аудиторского риска, а также степени своей уверенности в правильности выражаемого аудитором мнения по поводу достоверности бухгалтерской отчетности некоторые аудиторы пытаются избавиться от определений типа “низкий - высокий”. Но переход к количественному выражению таких рисков (часто здесь тоже используют интервальные значения: от и до), а также степень уверенности и в таких случаях, не могут быть лишены налета субъективности и релятивизма. В любом случае все эти оценки определяются прежде всего способностями аудитора к профессиональным суждениям, а также степенью проявления тщательности в выполнении аудитором своей работы, а от них нельзя избавиться в принципе.

Очевидно, при подобных оценках вряд ли можно признать средним аудиторский риск на уровне свыше 4,5-5,0 %, а риск свыше 80 % уже нужно характеризовать как максимальный. В современных условиях аудиторы вполне могут пользоваться традиционным определением уровня риска в словесной форме. Уверенность аудитора в безупречности выраженного им мнения имеет обратную зависимость от уровня риска. Если риск низкий, то уверенность высокая, а высокий риск у аудитора означает, что у него низкая уверенность. При максимальном риске, естественно, отсутствует всякая уверенность.

Неумышленные ошибки, вызываемые некомпетентностью, халатностью, невнимательностью, возникают из-за несовершенства внутрихозяйственного контроля и слабой профессиональной подготовки администрации проверяемого субъекта. Аудитор, убедившись в явном несовершенстве, неприемлемости внутрихозяйственного контроля клиента, может отказаться от проверки, чтобы не рисковать пропустить какую-либо ошибку в море некорректностей. Правда, тогда на практике ему придется очень часто отказываться от клиентов и в конце концов обанкротиться.

Самые серьезные опасения у аудиторов и проверяемых ими экономических субъектов вызывают некорректности во внутрихозяйственном контроле и в бухгалтерском учете, вызванные несовершенством действующего законодательства и учетной системы, более всего ориентированной на фискальные потребности. В современных условиях России аудитор нередко становится пассивным заложником несовершенной системы, у которого даже нет инструментария защиты - полного набора аудиторских стандартов. Все это усугубляет отсутствие Федерального закона “Об аудиторской деятельности”.

Для снижения риска и повышения уверенности аудиторам следует пользоваться определенной зависимостью между конкретным уровнем риска и тем количеством свидетельств (доказательств), которое они считают обязанными собрать у экономического субъекта (таблица ниже). Эта зависимость хорошо известна аудиторам на Западе, и ее применение при обслуживании крупных экономических субъектов желательно и для отечественных аудиторских фирм.

Напомним еще раз, что полное исключение информационного риска (и особенно при проверке крупных экономических субъектов) практически невозможно, поскольку всегда требуется разумное ограничение рабочего времени, затрачиваемого на аудит, а также количества занятого при осуществлении проверки высококвалифицированного аудиторского персонала. Затраты на такой контроль, с помощью которого предпринимались бы попытки полного исключения информационного риска, повлекли бы за собой колоссальный рост стоимости аудиторских услуг и лишили бы его всякого экономического смысла.

3. Практическая часть

аудиторский стандарт проверка риск

Для нахождения общего уровня существенности аудиторская организация использует состав и значения основных финансовых показателей, которые представлены в таблице.

Показатель бухгал. отчетности аудируемого лица	Значение показателя, тыс. руб.	Учитываемая доля показателя	Учитываемое значение показателя
Выручка от продаж (стр. 010 ф. № 2)	876 420	2	17 528
Итог баланса (стр. 300 ф. № 1)	735 600	2	14 712
Прибыль(убыток) от продаж (стр. 050 ф. № 2)	138 000	4	5520
Чистая прибыль (стр. 140 ф. № 2)	115 000	5	5750
Запасы (стр. 210 ф. № 1)	157 300	8	12 584
Уставный капитал (стр. 410 ф. № 1)	10 000	10	1000
Оборотные активы (стр. 290 ф. № 1)	47 000	4	1880

Задание: определите общий уровень существенности, учитывая, что согласно порядку его нахождения, установленному внутренним стандартом аудиторской организации, возможно исключение из расчета нерепрезентативных показателей при отклонении их учитываемых значений от среднего значения более чем на 50%. Округление найденного общего уровня существенности допустимо по правилам округления до числа, заканчивающегося на «00», но не более чем, на 5%.

Решение: Рассчитаем учитываемое значение показателя. Для этого умножим значение показателя на учитываемую долю и разделим на 100%. Для примера, распишем строчку «Выручка от продаж»:

тыс. руб.

Также рассчитываем все остальные показатели, значения заносим в таблицу в 4 столбец.

Определяем отклонения полученных учитываемых значений от среднего значения, которое должно быть не более 50%.

Находим среднее значение:

,

тыс. руб.

Теперь определяем отклонения путем вычитания из среднего значения учитываемое значение показателя и делим на среднее значение.

Выручка от продаж:

Итог баланса:

Прибыль(убыток) от продаж:

Чистая прибыль:

Запасы:

Уставный капитал:

Оборотные активы:

Исключаем из расчета показатели отклонение которых более 50%. Находим общий уровень существенности:

тыс. руб.

Округление найденного общего уровня существенности допустимо по правилам округления до числа, заканчивающегося на «00», но не более чем, на 5%. Тогда, общий уровень существенности будет равен 8300 тыс. руб., т.к.:

Ответ: общий уровень существенности 8300 тыс.руб.

Список использованной литературы

1. Закон об аудиторской деятельности.

2. Адамс Р. "Основы аудита". - Москва, ЮНИТИ, 2003 г.- 250 с.

3. Аудит в России: законодательство, стандарты.(под редакцией Ю. Данилевского). - М., Аудиторская фирма "Контакт", 2002 г.-348 с.

4. Кармайкл Д. и др. "Стандарты и нормы аудита". -Москва, ЮНИТИ, 2002 г.-257 с.

5. Мамонова И.Д., Ширинская 3. Г. И др. Банковский аудит. - Москва: Бухгалтерский учет, 2004 г.-367 с.

6. Подольский В.И., Поляк Г.Б., Савин А.А., Сотникова Л.В. Аудит: учебник для вузов. Под редакцией профессора В.И. Подольского- М.: Аудит, Юнити, 1997 год.

7. Постановление правительства «Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности» № 696 от 23.09.02 г. (в редакции от 19.11.2008 г.).

8. Терехов А.А. Терехов М.А. Контроль и аудит. - М.: Финансы и статистика, 1999. - 272 с.

9. Аудит в России. Законодательство. Стандарты. - М.: Издательство «Инвест Фонд», 2001.

Размещено на Allbest.ru

...