Исследование проведения аудита финансовых результатов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

В настоящее время все больше компаний нуждаются не только в организации бухгалтерского и налогового учета, но и в его постоянном контроле. Нужно отметить, что даже самый опытный бухгалтер может ошибаться, и эти ошибки могут обернуться убытками и нанести непоправимый вред компании. Избежать многих неприятностей помогает аудит. Большое значение в настоящее время приобретает аудит финансовых результатов.

Финансовый результат организации определяется в сумме нераспределенной прибыли (чистой прибыли), которая подлежит распределению между акционерами (участниками) организации.

Основными задачами данного вида аудита являются следующие: оценка соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета составляющих конечного финансового результата; подтверждение соответствия оформленных предприятием бухгалтерских операций действующему законодательству в области бухгалтерского учета; проверка правильности формирования и отражения доходов и расходов от основного вида деятельности; проверка правильности формирования и отражения доходов и расходов от прочих видов деятельности; проверка правильности формирования нераспределенной (чистой) прибыли.

Актуальность курсовой работы обусловлена тем, что основной целью деятельности любого хозяйствующего субъекта, функционирующего на коммерческой основе, является получение максимальной прибыли, так как именно прибыль выступает главным источником финансирования развития бизнеса. Поэтому руководство организации, собственники, финансовые и налоговые органы заинтересованы в получении достоверной и оперативной информации о величине и структуре финансового результата.

Цель курсовой работы является исследование проведения аудита финансовых результатов.

Для реализации цели поставлены следующие задачи:

поставить цель и задачи аудита финансовых результатов;

рассмотреть источники информации и нормативно-правовое регулирование аудита финансовых результатов;

определить этапы аудиторской проверки формирования финансовых результатов;

оценить систему бухгалтерского учета, систему внутреннего контроля, уровень существенности и аудиторский риск;

сформирование план и программу аудита финансовых результатов;

рассмотреть процесс сбора аудиторских доказательств;

провести обобщение результатов аудиторской проверки.



1. Сущность аудита финансовых результатов деятельности организации и его нормативно-правовое регулирование

1.1 Цели и задачи аудита финансовых результатов

финансовый аудиторский контроль бухгалтерский

Прибыль является основным обобщающим качественным показателем деятельности предприятия (фирмы) и характеризует конечный финансовый результат, эффективность производства. Для обобщения информации о конечном финансовом результате ведется счете 99 «Прибыли и убытки».

Цель аудиторской проверки финансовых результатов - установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков, а также законности распределения и использования чистой прибыли.

Финансовый результат организации представляет собой итог всех хозяйственных операций, сгруппированных по соответствующим категориям доходов и расходов за отчетный период. Значимость подтверждения достоверности данного показателя отчетности состоит в том, что он используется заинтересованными пользователями для оценки деятельности организации. Собственников и инвесторов интересует доходность предполагаемых инвестиций, способность организации выплачивать дивиденды (доходы). [21]

Государственные органы заинтересованы в возможности организации своевременно и полно уплачивать налоги.

Для поставщиков и покупателей важна оценка платежеспособности организации, способности организации продолжать финансово-хозяйственную деятельность.

В ходе проверки правильности формирования финансового результата и использования прибыли аудитор решает следующие задачи:

ѕ правильность формирования финансового результата от обычных видов деятельности (продаж), т.е. правильность учета и полноту отражения выручки от реализации продукции (работ, услуг); правильность оценки реализованной продукции (работ, услуг); правильность учета и формирования полной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

ѕ обоснованность и правильность учета финансового результата от прочих видов деятельности (операционных доходов и расходов, внереализационных доходов и расходов);

ѕ выясняет правомерность и обоснованность распределения чистой прибыли, правильность формирования и учета чистой прибыли;

ѕ соответствие данных аналитического учета финансовых результатов с данными синтетического учета в журнале-ордере №15, главной книге и отчету о прибылях и убытках.

Объектом проверки формирования финансовых результатов является прибыль (убыток) отчетного периода, которая представляет собой финансовый результат, выявленный на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций предприятия и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в России. [31]

При проверке финансовых результатов аудитору следует учитывать, что в Бухгалтерском балансе в разделе III «Капитал и резервы» отражаются показатели:

- нераспределенная прибыль прошлых лет;

- непокрытый убыток прошлых лет;

- нераспределенная прибыль отчетного года;

- непокрытый убыток отчетного года;

Формирование финансового результата деятельности организации приводится в Отчете о Финансовых Результатах.



1.2 Источники информации и нормативные документы, регулирующие аудит финансовых результатов

Для проведения аудита финансовых результатов необходимо использовать следующие источники информации:

Для проведения аудита необходимо использовать следующую информационную базу:

џ Приказ предприятия об учетной политике на отчетный год;

џ Устав

џ Учредительный договор

џ Информация «Бухгалтерского баланса»;

џ Информация «Отчета о финансовых результатах»;

џ Информация «Отчета о движении денежных средств»;

џ Главная книга;

Журнал-ордер №1 - это учетный регистр для отражения кассовых операций, записанных по кредиту счета «Касса» (основанием для заполнения журнала ордера №1 служат отчеты кассира);

Журнал-ордер №2 - это учетный регистр, служащий для отражения оборотов по кредиту счета «Расчетный счет» при учете операций по расчетному счету;

Журнал-ордер №11 - это учетный регистр для учета отгрузки и реализации готовой продукции в разрезе субсчетов и синтетических показателей;

Ведомость №16;

Журнал-ордер №15 - это регистр для аналитического и синтетического учета по счету «Прибыли и убытки». Обороты по дебету и кредиту счета в журнале-ордере записываются как за отчетный месяц, так и с начала года нарастающим итогом в разрезе статей аналитического учета. По окончании квартала и года показатели журнала-ордера служат основанием для заполнения соответствующих форм годового отчета;

Карточки и анализ счетов 82, 84, 90, 91, 99 (при автоматизированном учете);

Налоговые декларации;

Товарные (ф. ТОРГ-12, 13, 14) и товарно-транспортные (ф. 1-Т) накладные;

Накладные на отпуск материалов на сторону (ф. М-15);

Акт на списание основных средств (ф. ОС-4);

Акт приемки-передачи результатов выполненных работ;

Решения суда о присуждении штрафов, пеней, неустоек в пользу предприятия;

Счета-фактуры, выставленные покупателям;

Книга продаж;

Договоры купли-продажи, мены, подряда, оказания услуг;

Акты о приемке выполненных работ;

Лимитно-заборные карты (ф. М-8);

Требования-накладные (ф. М-11);

Путевые листы (ф. 3, 4-с, 6);

Табели учета использования рабочего времени (ф. Т-12, Т-13);

Журналы-ордера №10/1, 11

Расчетные ведомости (ф. Т-51);

Авансовые отчеты (ф. АО-1);

Акты инвентаризации;

Расчеты бухгалтерии;

Производственные планы, сметы, нормы и нормативы расхода сырья, материалов.

Правовую основу в Российской Федерации в настоящее время так же можно представить по уровням: законодательный уровень регулирования, нормативный уровень регулирования, методический уровень регулирования и организационный уровень регулирования (Приложение 1).

Систему законодательного и нормативного обеспечения бухгалтерского учета и объекта проверки составляют:

Таблица 1.1. Законодательное и нормативное обеспечение бухгалтерского учета и проверки

Наименование законодательного или нормативного документа	Анализ документа применительно к объекту учета
Законодательный уровень регулирования
Гражданский кодекс РФ, часть 1 и 2. [1]	Гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников.
Налоговый кодекс РФ, часть 1 и 2 [2]	Настоящий Кодекс устанавливает систему налогов и сборов, а также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.11 г. №402-ФЗ [3]	Установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчётности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета.
Нормативный уровень регулирования
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом МФ РФ от 30.12.99 г. №107н. [7]	Настоящее Положение устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений).
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность» организации, утв. Приказом МФ РФ от 06.07.99 г. №43н. [8]	Правила оценки показателей отчетности по каждой статье баланса.
ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. №32н. [9]	Посредствам данного ПБУ, производиться классификация доходов для целей финансового и налогового учета.
ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. №33н. [10]	Посредствам данного ПБУ, производиться классификация расходов для целей финансового и налогового учета.
ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. Приказом МФ РФ от 19.11.2000 г. [13]	Нормативная проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности
ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности» [14]	Устанавливает правила и порядок раскрытия информации об участии в совместной деятельности в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. [15]	Приведена характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыта их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых в них фактов хозяйственной деятельности.
Методический уровень регулирования
Приказ Минфина России от 02.07.2010 г. №66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». [16]	Бухгалтерская отчетность как система данных о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности и изменениях в финансовом положении составляется на основе бухгалтерского учета.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ МФ РФ №34н от 29.07.98 г.) [17]	Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации
Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (утв. приказом Минфина РФ от 21 марта 2000 г. №29н)	Методические рекомендации применяются для формирования информации о прибыли, приходящейся на одну акцию акционерного общества.
Организационный уровень регулирования
Учетная политика	Регулирует правила ведения учетной политике организации, а также отнесение доходов и расходов
График проведения инвентаризации	Проверка реальной стоимости учтенных на балансе ТМЦ, в суммы денежных средств
График документооборота	Регулирует перечень работ по созданию, проверке и обработке документов, с указанием должностей и сроков выполнения работ
Технология обработки учетной информации	Регулирует перечень работ по сверке первичных документов с установленными, учетной политикой, регистрами учета.
Рабочий план счетов	Счета, установленные учетной политикой организации, согласно выбранной методики учета.

Эти законодательные и нормативные документы обязательны для исполнения всеми организациями.

Закон о бухгалтерском учете является элементом нормативного правового регулирования и представляет законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете. Он устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации с тем, чтобы обеспечить единообразное ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями, составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности. [3]

Собственно нормативную базу, определяющую конкретный порядок ведения бухгалтерского учета, представляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету и основное из них - Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. №34н. Положения определяют требования, принципы, правила и способы ведения учета отдельных активов, обязательств, финансовых и хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности.

Методические указания по бухгалтерскому учету, инструкции, и другие нормативные акты издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета - это элементы методического обеспечения бухгалтерского учета.

Практически по конкретным вопросам прежде всего надо руководствоваться ПБУ.

В целях исчисления финансовых результатов прежде всего, следует учитывать Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, «Расходы организации» ПБУ 10/99, «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 и др.

Действующие формы внешней отчетности, в т.ч. и предназначенные для отражения финансовых результатов деятельности компании, в настоящее время определены Приказом Минфина «О формах бухгалтерской отчетности организаций» от 02 июля 2010 г. №66н. [16]

Порядок проведения аудиторской проверки формирования финансовых результатов деятельности организации регулируется следующими нормативно-правовыми актами:

1) Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», который определяет, что аудиторская деятельность осуществляется «в соответствии с настоящим Федеральным законом, Федеральным законом от 1 декабря 2007 года №315-ФЗ «О саморегулируемых организациях», другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами». [4]

Также вышеназванный закон содержит определенные правила и ограничения при проведении аудита.

2) Правила (стандарты) аудиторской деятельности

Под правилами (стандартами) аудиторской деятельности понимаются единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

В настоящее время можно говорить о существовании в Российской Федерации многоуровневой системе аудиторских стандартов.

Первый уровень - это федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, обязательные для исполнения аудиторскими организациями и аудиторами, которые утверждены Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. №696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности».

Второй уровень - это внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые действуют в профессиональных аудиторских объединениях.

Третий уровень - это правила (стандарты) отдельных аудиторских организаций или индивидуальных аудиторов.

Четвертый уровень - внутрифирменные документы разрабатываются непосредственно организациями, в отличии от первых трех уровней.

1.3 Этапы аудиторской проверки формирования финансовых результатов

Как отмечают С.М. Бычкова и Т.Ю. Фомина, «работы при проведении аудита финансовых результатов и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный». [28]

1. На ознакомительный этапе аудита финансовых результатов и распределения прибыли аудитору следует проверить заключительные записи по итогам отчетного года по счету 90, а также проверить, как закрывается финансовый результат от обычных видов деятельности, т.е. перенесено ли сальдо по счету 90 на счет 99.

Необходимо уделить внимание проверке реформации годового баланса. Для этих целей следует использовать счета 90, 91 и 99. Поскольку реформация баланса заключается в закрытии счетов 90 и 91, следует проверить, произведены ли заключительные бухгалтерские записи по итогам года:

Дебет 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99,

Дебет 99 Кредит 91.9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Затем проверяется закрытие счета 99. Сальдо счета 99, равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84.

2. На основном этапе аудитор обобщает результаты процедур, выполненных на ознакомительном этапе, и оценивает влияние выявленных отклонений на следующие показатели «Отчет о финансовых результатах»:

Выручка;

Себестоимость продаж;

Валовая прибыль;

Коммерческие расходы;

Управленческие расходы;

Прибыль (убыток) от продаж.

После этого следует приступить к изучению операций, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. Обобщая результаты влияния отклонений по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторам необходимо откорректировать соответствующие показатели.

В таблице 1.2 приведен перечень первичных документов, на основании которых аудитор должен проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов.

После этого аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых в организации.

Таблица 1.2. Первичные документы, подтверждающие правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов

Наименование видов прочих доходов и расходов	Наименование первичного документа
Расходы на содержание закон сервированных производственных мощностей.	Приказ руководителя организации, определяющий перечень консервируемых объектов, причины консервации, состав и размеры затрат, источники финансирования;
	сметы затрат на содержание законсервированных мощностей;
	первичные документы по оформлению расходов (ведомости начисленной заработной платы, платежные поручения, акты приема-передачи и др.)
Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий, хищений и других чрезвычайных событий	Акты, удостоверяющие такое событие и подписанные руководителем организации, незаинтересованными лицами и специалистами (пожарные, ГИБДД и пр.);
	расчет бухгалтерии (смета) понесенных убытков;
	заключение эксперта о возможности восстановления испорченного имущества;
	решение суда об установлении виновного лица и присуждении ему выплаты убытков;
	платежные поручения на суммы возмещения убытков
Затраты по аннулированным производственным заказам, не давшим результата	Договор купли-продажи, поставки продукции;
	счета, платежные поручения;
	накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ;
	соглашения, протоколы о расторжении договора
Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности	Договор купли-продажи;
	договор поставки продукции;
	банковские документы, подтверждающие перечисление денежных средств поставщику;
	счета-фактуры, накладные на отгруженную продукцию
Обоснованность создания резерва сомнительных долгов	Договор купли-продажи;
	договор поставки продукции;
	накладные на отгрузку продукции;
	акты сдачи-приемки выполненных работ;
	акт инвентаризации дебиторской задолженности, акт сверки расчетов между дебитором и кредитором;
	решение арбитражного суда о признании предприятия-дебитора банкротом;
	выписка из Российского государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия-дебитора;
	решение суда об отказе в иске к дебитору;
	справка органов МВД о невозможности розыска дебитора
Размеры понесенных судебных издержек и арбитражных расходов	Решение суда;
	платежное поручение

Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.

Затем аудиторы изучают фактический порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике. На основании протоколов заседаний общего собрания учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84.

Выявленные в ходе ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

3. После окончания работ на заключительном этапе аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Типичными ошибками, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли, являются следующие [35]:

1. Нарушение порядка составления «Отчета о финансовых результатах» в части занижения или завышения показателей, участвующих при формировании отчета.

2. Неверное отнесение доходов в состав прочих доходов.

3. Неверное отнесение расходов в состав прочих расходов.

4. Неправомерное использование прибыли отчетного года.

5. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении прочих доходов и расходов.

6. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счет 84.



2. Планирование аудита финансовых результатов

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна в полной мере ознакомиться с деятельностью экономического субъекта.

Аудитор должен изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, явившегося следствием ошибок или недобросовестных действий руководства и (или) работников аудируемого лица, а также достаточном для планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур.

Для того, чтобы адекватно интерпретировать смысл информации, полученной в ходе аудита, аудитор должен продумать вопрос о том, какие именно документы следует получить и насколько они необходимы для пополнения его знаний о деятельности проверяемого экономического субъекта. [27]

Для более детального ознакомления с особенностями функционирования предприятия могут быть изучены общеэкономические условия деятельности проверяемого экономического субъекта; учет отраслевых особенностей сферы деятельности экономического субъекта; проведено знакомство с организацией и технологией производства; собрана информации о персонале экономического субъекта, ассортименте выпускаемой продукции, оказываемых услугах; применяемых методах ведения бухгалтерского учета, о структуре собственного капитала, об организационной и производственной структурах; проводимой маркетинговой политике; основных поставщиках и покупателях; рассмотрен учет наличия и взаимоотношений с филиалами и дочерними (зависимыми) обществами, порядок распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации; собрана информации о юридических и финансовых обязательствах экономического субъекта (имеет важное значение на этапе планирования при определении уровня существенности и расчета внутрихозяйственного риска); проведено знакомство с организацией системы внутреннего контроля. [21]

Рассмотрим общество с ограниченной ответственностью «Капитал» (ООО «Капитал») создано в соответствии с Федеральным законом от 08.02.98 г. №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Общество руководствуется в своей деятельности Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 08.02.98 г. №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», а также Учредительным договором и Уставом.

Участниками Общества являются 3 физических лица.

Основной целью создания Общества является осуществление коммерческой деятельности для извлечения прибыли.

Предметом деятельности Общества является производственно-хозяйственная деятельность, направленная на удовлетворение общественных потребностей в продукции производственно-технического назначения и товарах народного потребления; выполнение иных работ и оказание услуг.

Основными видами деятельности Общества являются: осуществление ремонтно-строительных, проектно-сметных, строительно-монтажных, пуско-наладочных, архитектурных, художественно-оформительских и дизайнерских работ; проектно-изыскательские, строительные работы по промышленному, гражданскому и жилищному строительству; оптово-розничная торговля; внешне-экономическая деятельность; оказание гражданам и организациям справочно-информационных, внешнеэкономических, маркетинговых, дилерских, рекламных, сервисных, агентских, посреднических, брокерских, транспортно-экспедиционных и иных услуг; торговля легковыми и грузовыми автомобилями, автомобильными запчастями и номерными агрегатами и узлами. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется законодательством РФ, Общество может заниматься только на основании специального разрешения (лицензии).

Общество обладает правами юридического лица с момента его государственной регистрации, имеет расчетный и иные счета в учреждениях банков, печать и штамп со своим наименованием и указанием места нахождения Общества.

2.2 Оценка системы бухгалтерского учета, системы внутреннего контроля, уровня существенности и аудиторского риска

При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной. Уровень аудиторского риска и существенности позволяет спланировать необходимые аудиторские процедуры. [22]

Рассчитаем уровень существенности применительно к отчетности анализируемой организации ООО «Капитал» за 2010 г. (приложение 1).

Уровень существенности ошибки можно найти несколькими способами.

Согласно первому способу единый уровень существенности определяется исходя из основных показателей аудируемой отчетности и распределяется между существенными статьями бухгалтерского баланса пропорционально удельному весу данных статей в валюте бухгалтерского баланса.

Расчет уровня существенности аудиторской проверки отчетности ООО «Капитал» за 2012 г. согласно первому способу представлен в таблице 2.1.



Таблица 2.1. Система базовых показателей и порядок определения уровня существенности аудиторской проверки отчетности ООО «Капитал» за 2012 г.

Наименование показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта, тыс. руб.	Уровень существенности показателя, %	Значение, применяемое для определения уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль от продаж	39254	5	1963
Валовой объем реализации	1352606	2	27052
Валюта баланса	796832	2	15937
Собственный капитал	158159	10	15816
Общие затраты предприятия	1313352	2	26267

По данным табл. 2 составим следующий расчет.

Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(1963 + 27052 + 15937 + 15816 + 26267) / 5 = 17407 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

[(17407 - 1963) / 17407] * 100% = 88,72%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

[(27052 - 17407) / 17407] * 100% = 55,41%.

Новое среднее арифметическое составит:

(15937 + 15816 + 26267) / 3 = 19340 тыс. руб.

Таким образом, для проверки принимается уровень существенности в 19340 тыс. руб.

Определенный таким образом единый уровень существенности распределяется между значимыми статьями бухгалтерского баланса в соответствии с их удельным весом в общем итоге, при этом к значимым отнесены статьи с остатками, составляющими свыше 1% в валюте баланса.

Для расчета удельного веса отдельных статей баланса в его итоге построим таблицу 2.1.



Таблица 2.2. Определение удельного веса статей баланса в его итоге

Статья актива	Сумма, тыс. руб.	Доля статьи в валюте баланса, %
Основные средства	32165	4,04
Доходные вложения в материальные ценности	28371,5	3,56
Долгосрочные финансовые вложения	517,5	0,06
Прочие внеоборотные активы	1292	0,16
Сырье и материалы	28653	3,60
Затраты в незавершенном производстве	130567	16,39
Готовая продукция	4919	0,62
Расходы будущих периодов	470,5	0,06
Налог на добавленную стоимость	501	0,06
Краткосрочная дебиторская задолженность	525909,5	66,00
Краткосрочные финансовые вложения	35258	4,42
Денежные средства	7854,5	0,99
Прочие оборотные активы	354	0,04
Валюта баланса	796832	100,00
Уставный капитал	30	0,00
Нераспределенная прибыль	158129	19,84
Отложенные налоговые обязательства	1004	0,13
Краткосрочные займы и кредиты	219123,5	27,50
Задолженность поставщикам и подрядчикам	385918,5	48,43
Задолженность персоналу	4553	0,57
Задолженность внебюджетным фондам	1630	0,20
Задолженность по налогам и сборам	1325,5	0,17
Задолженность прочим кредиторам	24369	3,06
Задолженность участникам	750	0,09
Валюта баланса	796832	100,00

После определения удельных весов отдельных статей баланса в его итоге переносим те статьи, которые имеют удельный вес более 1% в таблице 2.3 и рассчитываем для них уровень существенности.

Недостатком данного метода является стандартный уровень ошибки в процентах к статьям бухгалтерского баланса, что не позволяет учитывать риски системы внутреннего контроля, значение которых на отдельных участках учета может различаться.



Таблица 2.3. Определение уровня существенности значимых статей бухгалтерского баланса

Статья актива	Сумма, тыс. руб.	Доля статьи в валюте баланса, %	Уровень существенности, тыс. руб.
Основные средства	32165	4,04	781
Доходные вложения в материальные ценности	28371,5	3,56	689
Сырье и материалы	28653	3,60	696
Затраты в незавершенном производстве	130567	16,39	3170
Краткосрочная дебиторская задолженность	525909,5	66,00	12764
Краткосрочные финансовые вложения	35258	4,42	855
Валюта баланса	796832	100,00	19340
Нераспределенная прибыль	158129	19,84	3837
Краткосрочные займы и кредиты	219123,5	27,50	5319
Задолженность поставщикам и подрядчикам	385918,5	48,43	9366
Задолженность прочим кредиторам	24369	3,06	592
Валюта баланса	796832	100,00	19340

Также не учитываются направления проверки (при квартальных проверках в одном квартале большее внимание может быть уделено дебиторам, в другом квартале - материалам), вероятности ошибок на счетах, и другие факторы. В некоторых случаях влияние таких факторов нивелируется поправочными коэффициентами, что значительно усложняет систему расчета показателей, используемых при аудиторской проверке.

В этой связи при определении уровня существенности представляется целесообразным использовать еще один, альтернативный первому способ.

Практикующие аудиторы определяют планируемую границу существенности ошибки отчетности как суммарное значение границ существенности, установленных к значимым статьям бухгалтерского баланса. [30] При определении последних учитываются следующие факторы:

общее значение аудиторского риска (чем выше риск, тем ниже устанавливаются границы существенности, следовательно, возрастает объем выборки и снижаются риски ошибки при проведении аудита);

абсолютное значение статьи (при увеличении доли статьи в валюте баланса стандартная граница существенности, составляющая 5-10%, снижается);

требуемая глубина проверки статьи (по счетам, требующим более детальной проверки, стандартная граница существенности снижается);

планируемые трудозатраты времени на проверку статьи (чем ниже планируемая граница существенности, тем больше объем проверки);

другие факторы.

Влияние некоторых из указанных факторов противоположно (например, уровень аудиторского риска и объем трудозатрат), поэтому планируемые границы ошибки статьи находятся на основании опыта и с помощью интуиции аудитора. Суммарная граница существенности ошибки отчетности, рассчитанная таким способом, не должна превышать установленной внутрифирменным стандартом величины, например 5%.

Найти предварительные границы существенности ошибок можно и к статьям отчета о прибылях и убытках. Однако большинство аудиторов считает, что при проверке статей баланса обнаруживается большинство ошибок отчета о прибылях и убытках (через счет «Нераспределенная прибыль»), поэтому критерии существенности применяются именно к балансу. [31]

На практике можно определить границы существенности к обеим формам отчетности (см. таблицы 2.4 и 2.5).



Таблица 2.4. Определение уровня существенности значимых статей бухгалтерского баланса (к значимым отнесены статьи с долей свыше 1% в валюте баланса)

Статья актива	Сумма, тыс. руб.	Уровень существенности
		%	тыс. руб.
Основные средства	32165	5,00	1608
Доходные вложения в материальные ценности	28371,5	5,00	1419
Сырье и материалы	28653	7,00	2006
Затраты в незавершенном производстве	130567	7,00	9140
Краткосрочная дебиторская задолженность	525909,5	3,00	15777
Краткосрочные финансовые вложения	35258	5,00	1763
Валюта баланса	796832	3,50	27889
Нераспределенная прибыль	158129	5,00	7906
Краткосрочные займы и кредиты	219123,5	5,00	10956
Задолженность поставщикам и подрядчикам	385918,5	4,00	15437
Задолженность прочим кредиторам	24369	5,00	1218
Валюта баланса	796832	3,50	27889

Таблица 2.5. Определение уровня существенности данных отчета о прибылях и убытках (к значимым отнесены статьи с долей свыше 1% в выручке)

Показатель	Сумма, тыс. руб.	Уровень существенности
		%	тыс. руб.
Выручка от реализации	1352606	5,00	67630
Себестоимость реализации	1272310	6,00	76339
Валовая прибыль	80296	5,00	4015
Управленческие расходы	41042	10,00	4104
Прибыль (убыток) от продаж	39254	5,00	1963
Проценты к уплате	27121	6,00	1627
Прочие доходы	36211	5,00	1811
Прочие расходы	47847	5,00	2392
Отложенные налоговые обязательства	2008	5,00	100
Текущий налог на прибыль	2008	6,00	120



Произведем далее оценку аудиторского риска в соответствии с положениями Правила (стандарта) №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». [23]

Согласно данному стандарту, под термином «аудиторский риск» понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения. [24]

В литературе можно найти различные подходы к определению неотъемлемого риска (НР). Практически все они сводятся к тестированию организации СБУ. У каждого автора тест состоит из разных вопросов.

У одних авторов ответы на вопросы типа «Да» (1) и «Нет» (0), у других возможны варианты ответов. Тогда каждому варианту присваиваются тоже без всякого обоснования баллы. Система оценки ответов от 2 - до 10-балльной. Любой из предложенных тестов имеет две оценки - максимально возможную сумму баллов (S) и фактически получаемую после заполнения теста (s). Тогда отношение s/S, принимающее значения от 0 до 1, в некоторой степени характеризует качество работы обследуемой системы. В этом случае аудиторы могут использовать свое профессиональное суждение о том, как соотносится вероятность необнаружения ошибок самой бухгалтерией НР с показателем, полученным в результате обработки теста s/S. Во внутрифирменном стандарте целесообразно привести таблицу соответствия этих двух оценок. [33]

Для такого анализа существует аппарат экспертных оценок, а не субъективная оценка, опирающаяся на профессиональное суждение одного аудитора. Поэтому одним из направлений исследований должно стать научное обоснование методов оценки надежности СБУ методом тестирования.

Методикой оценки НР является предварительная оценка, которая может быть уточнена в ходе самой проверки.

Для оценки РСК в литературе описаны аналогичные подходы (обычно проблемы оценки надежности СБУ и СВК авторы рассматривают вместе). Для оценки СВК используются такие же системы вопросов, образующих тест, балльная оценка ответов на вопросы и результат заполнения теста - отношение фактической суммы полученных баллов к максимально возможной. [29]

В этой связи перед расчетом аудиторского риска необходимо дать оценку СБУ и СВК ООО «Капитал».

Система бухгалтерского учета (СБУ) - совокупность конкретных форм и методов, зафиксированных в учетной политике предприятия, обеспечивающих возможность для данной организации вести учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения в учетных регистрах на основании первичных документов, т.е. осуществлять ведение бухгалтерского учета и формирование бухгалтерской отчетности. [25]

Первым этапом оценки СБУ является заполнение таблицы, представленной в приложении 2.

Вывести оценку СБУ можно на основе обработки данных представленной в приложении 2 таблицы, где в столбце 4 проставляется номер по порядку напротив тестов, не участвующих в опросе.

Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, будет являться базой для оценки.

Если данное отношение составляет 40-60%, предварительную и приблизительную оценку СБУ можно определить как среднюю. Соответственно при отношении менее 40% уровень СБУ можно определить как низкий, при отношении более 60% - как высокий.

Полученная в результате обработки таблицы оценка будет характеризовать состояние СБУ по каждому участку отдельно, что позволит выявить сильные и слабые стороны организации бухгалтерского учета в организации. Последствия выведенных оценок приведены в таблице приложения 3.

Анализ данных, полученных в результате заполнения таблицы приложения 2 в соответствии с критериями, приведенными в приложении 3, показывает:

1. Общая оценка системы бухгалтерского учета ООО «Капитал» - высокая.

Положительные ответы даны на 19 контрольных вопросов из 22; т.е. общее количество положительных ответов составляет 86,36% ([19 / 22] * 100%), что больше критериального показателя в 60%.

2. Оценка учетной политики ООО «Капитал» свидетельствует о том, что действующая система учета обеспечивает выполнение одного из основных требований к ведению бухгалтерского учета - отражение в учете всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия в соответствии с требованиями действующего законодательства.

3. Оценка договорных обязательств ООО «Капитал» свидетельствует о действенности и эффективности СБУ.

4. Оценка организации контроля в системе КОД показывает, что система КОД обеспечивает полное и правильное отражение финансово-хозяйственных операций в учете и формирование реальных, неискаженных финансовых результатов.

Система внутреннего контроля (СВК) - совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, а также выявления, исправления и предотвращения существенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности.

Такой контроль позволяет осуществлять эффективное ведение бизнеса, обеспечивать соблюдение действующего законодательства, разрабатывать и внедрять методы защиты и сохранности активов, предотвращать ошибки и хищения, обеспечивать точность, полноту, защиту учетных записей и своевременную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые относятся непосредственно к функциям системы бухгалтерского учета, и включает:

систему учета;

контрольную среду;

процедуры контроля.

Для понимания системы внутреннего контроля аудитор должен иметь представление обо всех ее элементах. [25]

Проверку системы внутреннего контроля организации целесообразно проводить в два этапа:

1) общее знакомство с системой внутреннего контроля и первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

2) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

В начале работы аудитору следует получить общее представление о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и о системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Ознакомление с системой внутреннего контроля может быть произведено на основании устного опроса, просмотра необходимых документов, обработки и оценки сведений о сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта. Результатом такого ознакомления является заполнение руководителем группы таблицы, представленной в приложении 4.

На этой стадии оценивается информация, необходимая для разработки стратегии проверки.

Вывести оценку системы внутреннего контроля на этапе общего знакомства можно на основе обработки данных таблицы приложения 2, где в столбце 4 проставляется номер по порядку напротив тестов, не участвующих в опросе.

Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, будет являться базой для оценки.

Если данное отношение составляет 40-60%, предварительную и приблизительную оценку системы внутреннего контроля можно определить как среднюю. Соответственно при отношении менее 40% уровень системы внутреннего контроля можно определить как низкий, при отношении более 60% - как высокий.

Результаты выведения оценок по разделам приведены в таблице приложения 5.

Анализ данных, полученных в результате заполнения таблицы приложения 4 в соответствии с критериями, приведенными в приложении 5, показывает:

1. Общая оценка системы внутреннего контроля ООО «Капитал» - высокая.

Положительные ответы даны на 15 контрольных вопросов из 17; т.е. общее количество положительных ответов составляет 88,24% ([15 / 17] * 100%), что больше критериального показателя в 60%.

2. Оценка организационной структуры объекта показывает, что наличие четкого документооборота при наличии организационной структуры субъекта приводит к своевременному отражению финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

3. Организация разделения обязанностей и ответственности в ООО «Капитал» показывает, что четкое распределение обязанностей, ответственности (с определением границ ответственности) является основой действенности СВК, позволяет определять результативность работы каждого сотрудника и контролировать выполнение возложенных на него обязанностей, ограничивает возможность злоупотреблений. Данные мероприятия создают основу для действенного внутрипроизводственного контроля, способствуют тому, чтобы СВК функционировала эффективно и регулярно. Наличие процедур и механизмов СВК, исключающих выход работников за пределы установленных полномочий.

4. Низкий уровень кадровой политики свидетельствует о недостаточном внимании руководства ООО «Капитал» к повышению квалификации персонала, что в перспективе может привести к ослаблению системы внутреннего контроля организации.

После того, как было произведено тестирование СБУ и СВК компании и, соответственно, определены значения НР и РСК, можно рассчитать общее значение аудиторского риска (АР):

АР = НР * РСК * РН

где: НР - неотъемлемый риск, означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций);

РСК - риск средств контроля, который означает, что существенная ошибка, которая может возникнуть в бухгалтерском учете, не будет своевременно предотвращена или обнаружена системой внутреннего контроля. Риск средств контроля - это функция эффективности внутренней структуры управления экономического субъекта.

РН - риск необнаружения - риск того, что ошибки в бухгалтерском учете не будут обнаружены аналитическими процедурами аудитором. [24]

АР = (0,8636 * 0,8824 * 0,0656) = 5%

2.3 Формирование плана и программы аудита формирования финансовых результатов

Планирование состоит в разработке общего плана с указанием объема, графиков и сроков проведения аудиторской проверки, а также в разработке программы аудита, определяющих объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия. [25]

Выполняя процедуру проверки аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

Бухгалтерский учет соответствует положениям нормативных актов;

Данные аналитического и синтетического учета соответствуют данным главной книги и баланса;

Корреспонденция счетов составлена в соответствии с положениями нормативных актов.

Выполняя каждую процедуру проверки аудитору необходимо ответить сверить данные аналитического учета с оборотами и остатками синтетического учета счетов 90, 91, 94, 96, 97, 98, 99.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счетам 90, 91, 94, 96, 97, 98, 99.

Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Далее можно приступить к сверке данных бухгалтерского учета с данными бухгалтерской отчетности

Для организации ООО «Капитал» может быть разработан следующий план аудита, который представлен в приложении 6.

Далее для обеспечения качества работы необходимо разработать и документально оформить программу аудита. [37]

Программа проверок оформляется документом, где указываются периоды проведения, исполнители и приводятся уточняющие примечания аудитора.

Программа аудиторской проверки представляется руководству проверяемого предприятия для ознакомления и согласования содержания объекта и этапов проверки. По просьбе руководства в программу могут вноситься изменения и дополнения. Также, программа может быть скорректирована с учетом организ...