Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

Размещено на http://www.allbest.ru/

План

Введение

1. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

1.1 Цели и задачи аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.2 Оценка системы внутреннего контроля

1.3 План и программа аудиторской проверки

1.4 Источники информации при проведении аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.5 Нормативные документы, используемые при аудите

1.6 Получение аудиторских доказательств

1.7 Аудиторские процедуры проверки расчетов с покупателями и заказчиками

1.8 Последовательность работ при проведении аудита

1.9 Типичные ошибки, выявляемые в ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Заключение

Список литературы

Введение

Предприятия постоянно ведут расчеты с покупателями - за купленные ими товары, с заказчиками - за выполненные работы и оказанные услуги. В условиях нестабильной рыночной экономики риск неоплаты или несвоевременной оплаты счетов увеличивается, это приводит к появлению дебиторской задолженности. Часть этой задолженности в процессе финансово - хозяйственной деятельности неизбежна и должна находиться в рамках допустимых значений.

Развитие рыночных отношений повышает ответственность и самостоятельность предприятий в выработке и принятии управленческих решений по обеспечении эффективности расчетов с дебиторами и кредиторами. Увеличение или снижение дебиторской и кредиторской задолженности приводят к изменению финансового положения предприятия.

Современное состояние бухгалтерского учета достигло высочайшего своего развития. В результате перехода страны к рыночной экономике российский бухгалтерский учет принял государственную программу реформирования бухгалтерского учета с целью перехода на международную практику учета. Таким образом, реформирование бухгалтерского учета на основе международных стандартов оказывает существенное влияние на современное состояние бухгалтерского учета, и в дальнейшем будет развиваться в соответствии с их требованиями.

Актуальность темы работы обоснована тем, что динамика изменения дебиторской и кредиторской задолженности, их состав, структура и качество, а также интенсивность их увеличения или уменьшения оказывают большое влияние на оборачиваемость капитала, вложенного в текущие активы, а, следовательно, на финансовое состояние предприятия.

Целью работы является изучение аудита расчетов с покупателями и заказчиками. В соответствии с поставленной целью необходимо решить следующие задачи:

- изучить методику проведения аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками;

- изучить систему внутреннего контроля за состоянием расчётов с покупателями и заказчиками;

1. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

1.1 Цели и задачи аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определят согласно правилу (стандарту) №1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности".

Основной целью проверки является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности показателей дебиторской задолженности.

В ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками должны быть решены следующие задачи:

- проверка правильности оформления первичных документов по реализации продукции, работ, услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;

- подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности;

- оценка правильности оформления и отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности.

Основными задачами аудита расчётов являются: проверка достоверности и законности учётных данных о состоянии расчётов, соблюдение расчётно-финансовой дисциплины и её влияние на платёжеспособность предприятия, установление реальности задолженности.

1.2 Оценка системы внутреннего контроля

Оценка системы внутреннего контроля предусматривает два этапа:

- общее знакомство с системой внутреннего контроля;

- оценку надежности системы внутреннего контроля.

На первом этапе аудитор должен получить общее представление о подходах руководства к организации внутреннего контроля расчетных операций с поставщиками и покупателями. А также организационной структуре внутреннего контроля, наличии и характере внутренних связей и механизме выполнения решений руководства на уровне исполнителей, методах распределения функций и ответственности, процедурах внутреннего контроля, доступе к документации, функциях внутренних аудиторов, возможных видах ошибок. Полученную информацию о системе внутреннего контроля целесообразно документировать в виде блок - схемы, содержащей информацию о разделении обязанностей, санкционировании операций, процедурах учета и контроля. Документирование системы внутреннего контроля позволяет аудитору предварительно установить сильные и слабые стороны контроля, что является важным для дальнейшего исследования.

Уже по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля аудитор должен принять решение о том, может ли он в своей дальнейшей работе вообще полагаться на систему внутреннего контроля. Если аудитор считает это невозможным, то дальнейший аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Если аудитор принимает решение о том, что на систему внутреннего контроля положиться можно, то проводится оценка ее надежности.

В задачу оценки надежности системы внутреннего контроля входит выяснение того, что предпринимается в организации для предотвращения, выявления и исправления ошибок и искажений информации. Предлагаемая методика первичной оценки надежности системы внутреннего контроля основана на тестировании. Примерные вопросы теста разделяются по разделам. Каждому положительному ответу соответствует 1 балл, отрицательному - 0 баллов.

Программа тестов средств контроля представляет собой программу действий, предназначенных для подтверждения достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Общий итог подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры оценки надежности системы внутреннего контроля (таблица 1) и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как "низкая", "средняя" или "высокая".

Таблица 1- Параметры оценки надежности системы внутреннего контроля

Оценка надежности системы внутреннего контроля	Сумма баллов по итогам тестирования
Низкая	0 - 8
Средняя	9 - 16
Высокая	17 - 24

Если по итогам оценки надежность системы внутреннего контроля оценена как "высокая" или "средняя", то аудитор должен учитывать это при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе абсолютно. Если надежность оценена как "низкая", то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему внутреннего контроля клиента. При анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.

Оценка надежности системы внутреннего контроля может считаться завершенной, если аудитор выявил вероятность того, что существующие политика и процедуры внутрифирменного контроля помогут или не помогут обнаружить существенные искажения информации по расчетам с покупателями и заказчиками.

В связи с тем, что риск неэффективности системы внутреннего контроля затруднительно выразить количественно, аудитор должен отразить в рабочих документах описание вероятности такого риска и использовать ее в дальнейшем как оценочный показатель.

Таблица 2 - Тестовые вопросы для проведения оценки системы внутреннего контроля при планировании аудита операций расчетов с покупателями и заказчиками

№ п\п	Разделы тестирования	Ответ
	Общие организационные аспекты
1	Утвержденными внутренними нормами установлена схема проведения и отражения в бухгалтерском учете операций по реализации продукции с указанием участвующих подразделений, связей и подчиненности между ними
2	Имеются ли договоры на поставку продукции (выполнение работ, услуг), правильно ли они оформлены
3	Установлены ли дата и причина возникновения дебиторской задолженности
4	На предприятии разработаны и утверждены схемы организационной структуры отдельных подразделений с указанием должностных лиц и подчиненности
5	Правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам расчетов, а также правильность составления бухгалтерских проводок по этим счетам
6	Разработан и утвержден график документооборота с указанием сроков обработки и контроля документов, взаимосвязи между подразделениями и конкретными ответственными исполнителями
7	Имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, правильно ли она списывалась, принимались ли меры к ее взысканию
№ п\п	Разделы тестирования	Ответ
8	Проводилась ли инвентаризация расчетов. Необходимо проанализировать ее результаты, а в необходимых случаях провести встречную проверку расчетов
9	Программное обеспечение, используемое для ведения бухгалтерского учета, соответствует установленным требованиям. Система правильно запрограммирована, защищена от несанкционированного доступа посредством кодов и паролей. Система является лицензионной и вовремя обновляется. Периодически выполняется резервное копирование базы данных.
	Распределение функций и ответственности
10	Разработаны и утверждены должностные инструкции для сотрудников отдела реализации, бухгалтерии и службы внутреннего контроля
11	Установлен круг лиц, уполномоченных к заключению сделок, операции реализации продукции
12	Перечень должностных обязанностей и ответственности доведен до сведения каждого исполнителя
	Внутрифирменный контроль
13	Осуществляется контроль за договорными обязательствами контрагентов (покупателей, заказчиков)
14	Уполномоченными сотрудниками бухгалтерии осуществляется последующий контроль правильности отражения в бухгалтерском учете операций по реализации продукции, совершенных в предыдущем периоде, и наличия первичных документов
15	Процедуры внутреннего контроля за проведением и отражением в бухгалтерском учете операций по реализации продукции и расчетов с покупателями и заказчиками осуществляются по направлениям
15.1	контроль полноты отражения операций в учете и соблюдение графика документооборота
15.2	контроль соблюдения установленного порядка санкционирования проведения операций и отражения их в учете
15.3	контроль правильности составления бухгалтерских проводок и своевременности отражения операций на счетах бухгалтерского учета
15.4	арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей, в том числе правильность переноса из предыдущего периода входящих остатков и выведения исходящих остатков
15.5	контроль юридической грамотности при заключении договоров с покупателями и заказчиками
15.6	контроль правильности оформления первичных документов
16	Функционирует ли служба внутреннего контроля организации: круг полномочий, предоставленных сотрудникам службы внутреннего контроля, и периодичность проводимых проверок позволяют эффективно осуществлять контрольную функцию за проведением и отражением в учете операций по приобретению и реализации продукции
17	Результаты проверок тщательно документируются
18	По итогам устранения недостатков составляются соответствующие акты и представляются руководству
	Кадровая политика
19	Система приема на работу обеспечивает необходимую квалификацию и честность персонала
20	Квалификационные характеристики сотрудников службы внутреннего контроля соответствуют необходимым требованиям
21	Сотрудники периодически проходят повышение квалификации с учетом специфики занимаемой должности
22	Определен ли круг лиц кому предоставлено право доступа к документам
23	Как обеспечивается их сохранность документов и соответствует ли она стандартам
	Итог по сумме всех разделов

1.3 План и программа аудиторской проверки

Начиная разработку общего плана и программы, аудиторская организация должна основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. аудиторский экономический покупатель

В общем плане (таблица 3) аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков. В случае решения провести выборочный аудит формируется выборка в соответствии с Правилом (Стандартом) " Аудиторская выборка".

Таблица 3- Общий план аудита расчетов с покупателями и заказчиками

№ п\п	Планируемые проверки	Период проведения	Исполнитель	Источник информации
1	Правильность оформления договоров поставки товаров, соблюдение условий договора сторонами			Договора купли-продажи, поставки товара
2	Обоснованность графика документооборота			График документооборота. Учетная политика.
3	Правильность оформления первичных документов расчетов покупателями			Расчетно-платежные документы, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты о приемке товара, товарные отчеты
4	Правильность арифметического подсчета в документах			Те же
5	Правильность отражения НДС			Счета-фактуры, книга продаж,
6	Правильность начисления наценок на товар			Расчет реализованных наценок.
7	Правильность хранения и соблюдение сроков хранения первичных документов в архиве			Первичные документы
8	Правильность уничтожения первичных документов			Акты о выделении документов к уничтожению.
9	Правильность ведения синтетического и аналитического учета расчетов покупателями			Машинограмма по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
10	Соблюдение правила проведения инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками			Учетная политика, Акты инвентаризации
11	Сверка документов расчетов с покупателями, разными дебиторами			Акты сверки
12	Сверка документов расчетов с покупателями в банке			Акты сверки
13	Обоснованность причин возникновения дебиторской задолженности			Договора поставки
14	Правильность погашения дебиторской задолженности			Машинограмма по счету 62"Расчеты с покупателями и заказчиками"
15	Правильность корреспонденции счетов			Главная книга

После составления общего плана в соответствии с правилом стандартом "Планирование аудита" необходимо составить и документально оформить программу аудита.

Программа аудита является развитием общего плана, и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средство контроля и проверки надлежащего выполнения работ. В программу аудита включаются проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита принимается во внимание полученные оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень существенности, который обеспечивает при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предлагается получить организации.

Аудиторскую программу составляют в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам, а также аналитические процедуры. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитор определяет, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составляет программу аудита по каждому разделу.

Аналитическая процедура - разновидность аудиторской процедуры, представляющая собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансово-экономических показателей отчетности с целью выявления неверно отраженных в учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснения причин ошибок.

Документально оформляется программа аудита, обозначается номером или кодом каждая проводимая аудиторская процедура, чтобы в процессе работы имелась возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Программа аудита по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита, т.к. планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в программу аудита документально фиксируются. Программа аудита учета расчетов с покупателями и заказчиками представлена в таблице 4.

Таблица 4 -Программа аудита расчетов с покупателями и заказчиками

№ п\п	Содержание	Источники информации	Приемы проверки
1 Подготовка к проведению аудита
1	Формирование запроса для получения необходимых документов
2 Аналитические процедуры
2.1	Сверка данных синтетического учета (данные главной книги, оборотно-сальдовой ведомости) с данными аналитического учета
2.2	Сверка данных форм отчетности и данных регистров бкухгалтерского учета по строкам 230,231,240,241,940 Баланса (форма №1)
3 Процедуры по существу (детальные тесты)
3.1	Наличие и правильность оформления заключенных договоров	Договора, письма, счета-фактуры и расходные ордера	Прослеживание, подтверждение
3.2.	Соответствие занесения данных счетов покупателей в учетные регистры	Счета-фактуры, регистры бухучета	Прослеживание
3.3	Проверка реальности дебиторской задолженности	Регистры бухгалтерского учета, ответы на запросы поставщикам	Сканирование и подтверждение
3.4	Проверка реальности списания дебиторской задолженности за счет сомнительных долгов	Аналитические данные по счету 62	Сканирование
3.5	Проверка правильности списания материальных ценностей с материально-ответственных лиц	Счета, расходные акты, накладные, данные складского учета	Выборочная проверка, сопоставление
3.6	Проверка правильности составленных корреспонденций счетов по расчетам с покупателями	счета, платежные поручения, журналы-ордера, ведомости, главная книга	Сканирование, прослеживание
3.7	Проверка данных инвентаризации расчетов с покупателями и подтверждение сумм дебиторской задолженности	Акты сверки расчетов, договоры, журналы-ордера	Сканирование, сопоставление
3.8	Проверка правильности налогообложения по расчетам с покупателями с использованием векселей, взаимозачета, бартера и других форм расчетов	Хозяйственные договоры, счета-фактуры, книга продаж, акты сверки расчетов, протокол о взаимозачете
4 Итоговые выводы по результатам аудита
4.1	Меморандум по результатам аудита

1.4 Источники информации при проведении аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Источниками информации для проведения аудиторской проверки расчетов являются:

- Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н;

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н;

- Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций";

- Приказ об учетной политике;

- договоры выполнения работ и оказания услуг, которые являются одним из основных документов, регулирующих взаимоотношения поставщика и покупателя;

- счета-фактуры, акты выполненных работ, на основании которых производится реализация товаров (работ, услуг);

- книга продаж, где регистрируются счета-фактуры для учета НДС по начисленной реализации;

- аналитические карточки, оборотные ведомости, журналы-ордера по счету 62 (при автоматизированном учете), в которых отражается полная информация по каждому покупателю по каждой произведенной операции. При ведении учета с использованием компьютерной программы, используются распечатки дебетовых и кредитовых оборотов и сальдо по счету 62;

- журналы-ордера, другие документы, где все произведенные операции по предъявлению или оплате счетов-фактур покупателей накапливаются в регистре бухгалтерского учета, который является основанием для заполнения Главной книги и составления оборотного баланса.

- претензионная работа, проводимая в случае просрочки оплаты предоставляемых услуг;

- акты инвентаризации расчетов, составляемые для проверки расчетов с покупателями с целью выявления неточностей в учете расчетов;

- бухгалтерская финансовая отчетность. По бухгалтерскому балансу (ф.№1) (Приложение 5) устанавливается состояние задолженности по данным раздела 2 "Оборотные активы" по статьям "Дебиторская задолженность". По приложению к бухгалтерскому балансу (ф.№5) (Приложение 6) в разделе 2 "Дебиторская и кредиторская задолженность" выясняется состояние (на начало и конец отчетного периода) и движение краткосрочной и долгосрочной задолженности с выделением "просроченной", а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев. По справкам к разделу 2 (ф.№5) устанавливается перечень организаций - дебиторов и кредиторов, имеющих наибольшую задолженность. Форма № 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу".

- 1.5 Нормативные документы, используемые при аудите

Ведение учета расчетов с покупателями, а также проведение аудиторской проверки осуществляется в соответствии с нормативными документами.

Основные объекты, понятия, такие как синтетический и аналитический учёт, требования по оформлению первичных документов, находят отражение в Федеральном Законе от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями); [1]. В соответствии с законом все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт на предприятии.

В соответствии с Гражданским Кодексом определяются моменты возникновения, прекращения обязательств, обязанности сторон при заключении договоров купли - продажи, предоставления услуг, ответственности сторон за нарушение договоров, предоставление услуг ненадлежащего качества.

На основании Плана счетов бухгалтерского учёта и его инструкции, учёт должен вестись в организациях всех форм собственности, ведущих учёт методом двойной записи.

В плане счетов приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка). На основе Плана счетов бухгалтерского учёта организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учёта, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учёта.

Постановлением "Об утверждении порядка ведения журналов учёта счетов - фактур при расчётах по налогу на добавленную стоимость" [10], пунктом 3 регламентируются обязательные реквизиты, которыми должен быть оформлен счёт - фактура.

При отсутствии у должников, признавших претензии, денежных средств, достаточных для удовлетворения требований кредиторов, то кредитор вправе обратиться в арбитражный суд с иском о взыскании соответствующей денежной суммы обращением взыскания на принадлежащее должнику имущество. Этот порядок определён Письмом Высшего Арбитражного суда.

Порядок проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств организации и оформления её результатов, устанавливают Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. N 49[11];

Инвентаризации подлежит всё имущество организации, независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств. Основными целями инвентаризации обязательств является проверка полноты отражения в учёте обязательств.

Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности РФ от 29.07.1998 г. № 34н [5] определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учёта, составления и представления бухгалтерской отчётности юридическими лицами, независимо от правовой формы (кроме кредитных и бюджетных организаций), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации, даёт представление о дебиторской и кредиторской задолженности, порядке списания долгов и сроков исковой давности.

Бухгалтерская отчётность как единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах её хозяйственной деятельности составляется на основании данных бухгалтерского учёта. Формы бухгалтерской отчётности и указания по ней отражены в Приказе приказ Минфина России от 22.07.03 г. N 67н (в ред. от 31.12.04 г., 18.09.06 г.) "О формах бухгалтерской отчетности организаций"[12].1.6 Получение аудиторских доказательств

На этапе знакомства и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в качестве основных методов получения аудиторских доказательств аудитор применяет опрос, проверку арифметических расчетов, соблюдения правил учета операций, прослеживание, наблюдение, проверку документов. Важным методом получения информации должно стать непосредственное наблюдение за сотрудниками, которые выполняют учетную и контрольную работу.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу, Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Источниками информации для проведения проверки расчетов с покупателями и заказчиками являются: договоры поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг), накладные, счета- фактуры, акты-сверки расчетов, соглашения о зачете взаимных требований, векселя, копии платежных документов, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", Главная книга, оборотные ведомости, бухгалтерская отчетность, Положение об учетной политике предприятия и т. д.

При проверке расчетов с поставщиками, покупателями в соответствии с правилом (стандартом) "Аудиторские доказательства" необходимо использовать следующие методы аудиторской проверки:

- устный опрос персонала проводится с целью проверки правильности регистрации всех данных по обязательствам; может проводиться на всех этапах аудиторской проверки. Результаты опроса могут записываться в виде протокола или краткого конспекта.

- проверка документов с тем, чтобы убедиться в их достоверности. Документальная информация может быть внутренней и внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные экономическим субъектом, являются внутренними. Степень доверия к таким документам зависит от надежности внутреннего контроля. Более убедительными являются внешние документы, которые были подготовлены третьими лицами.

- прослеживание для получения более глубоких доказательств информации, содержащихся в документах, в ходе процедуры проверяются некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, убеждаются в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражены в учете.

- аналитические процедуры: анализ дебиторской задолженности в части расчетов с покупателями и заказчиками, определении их доли в составе оборотных средств и в доле краткосрочных обязательств, производится расчет оборачиваемости и сроков погашения с целью формирования мнения о движении задолженности

При проверке расчетов с покупателями и заказчиками используются также приемы фактического и документального контроля и логический анализ.

Все методы применяются для того, чтобы произвести проверку хозяйственных операций, их соответствие нормативным документам и учетной политике организации, а также правильность осуществления расчетов проверяемым предприятием и их дальнейшее отражение в бухгалтерской отчетности.

1.7 Аудиторские процедуры проверки расчетов с покупателями и заказчиками

- ознакомление с опросным листом по планированию проверки дебиторской задолженности;

- проведение анализа дебиторской задолженности, определение дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности и долгов, нереальных для взыскания, своевременность их списания;

- начисление НДС в соответствии с НК РФ;

- проверка операций зачета взаимных требований;

- арифметическая проверка точности бухгалтерских записей и соответствия данных аналитического, синтетического учета данным Главной книги и бухгалтерского баланса;

- формирование выводов по результатам проверки.

Рабочие документы аудитора:

- опросный лист по планированию проверки дебиторской задолженности;

- контрольный лист по проверке дебиторской задолженности.

1.8 Последовательность работ при проведении аудита

В соответствии с Планом счетов, учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по:

- покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам;

- авансам полученным;

- векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил;

- векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;

- векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Выполняя процедуру проверки расчетов с покупателями и заказчиками, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

- Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется в соответствии с требованиями Инструкции по применению Плана счетов?

- Корреспонденция счетов по расчетам с покупателями и заказчиками составлена в соответствии с требованиями нормативных актов?

- Данные аналитического и синтетического учета по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" соответствуют данным главной книги и баланса?

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

- конечные сальдо по счетам синтетического учета расчетов с покупателями и заказчиками предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

- соответствующие показатели бухгалтерской отчетности (ф. №№ 1, 5) на начало и конец отчетного периода, соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета расчетов с покупателями и заказчиками;

Проверка договоров с покупателями и заказчиками.

Основным правовым документом, закрепляющим все необходимые условия реализации коммерческих планов любой организации, является договор, значение которого в финансово-хозяйственной деятельности организации огромно. От того, насколько грамотно и четко в правовом смысле составлен и заключен тот или иной договор, во многом зависит экономический результат сделки. При аудите необходимо проверить наличие договоров и правильность их оформления.

Проверка правильности бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками.

При проведении аудита, необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке организации и учета расчетов с покупателями и заказчиками.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены расчетные документы.

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на сумму погашения задолженности) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на величину процента).

Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

В процессе проверки выясняется наличие и правильность оформления договоров на поставку продукции, гарантийных писем от покупателей. По данным первичных расчетно-платежных документов, актов инвентаризации расчетов и учетных регистров по счету 62 устанавливаются достоверность, законность и реальность задолженности за реализованную (отгруженную) продукцию (работы, услуги).

При проведении аудита первичных документов по расчетам с покупателями и заказчиками аудитору следует уделять внимание применению унифицированных форм первичных документов, так как это дает возможность избежать ошибок и неточностей в отражении хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Особое внимание при этом следует уделять правильности оформления выданных покупателем доверенностей на получение товарно-материальных ценностей, а также идентичности подписей материально ответственных лиц в доверенностях и накладных. Неверно оформленные документы на отгрузку товарно-материальных ценностей могут привести к образованию безнадежной дебиторской задолженности, которую невозможно будет взыскать в судебном порядке, что в свою очередь приведет к необоснованным убыткам у предприятия.

При аудите расчетов с использованием различных форм безналичных расчетов выясняется наличие всех оправдательных документов, а при необходимости проводятся встречные сверки в банке или у покупателя. Особое внимание обращается на правильность отражения в учете и налогообложении операций с использованием векселей.

Путем отслеживания и арифметического контроля устанавливается правильность ценообразования при реализации продукции (работ, услуг), использования наценок, взаимозачетов, векселей. Осуществляется проверка правильности аналитического учета по счету 62, который должен обеспечивать возможность получения информации о реальной задолженности покупателей, в том числе обеспеченной векселями.

Следует проанализировать также правильность оформления и отражения в учете полученных авансов, отражаемых на счете 62 субсчет "Авансы полученные". Аудитор путем изучения первичных документов и учетных регистров выясняет правильность ведения аналитического учета авансов, соответствие данных аналитического и синтетического учета, правильность уплаты НДС с авансов полученных.

В ходе аудита необходимо обратить внимание на задолженность, срок исковой давности по которой истек (три года с момента исполнения должником своих обязательств). В этом случае организация имеет право списать указанную задолженность, соответствующим образом оформив принятое решение (имеется приказ, подобран полный комплект документов о невозможности ее взыскания). Сумма списанной задолженности должна быть отражена в бухгалтерском учете в составе прочих расходов и учитываться на забалансовом счете 007 в течение пяти лет.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ при определении выручки датой оплаты товаров (работ, услуг) - датой начисления НДС признается наиболее ранняя из следующих дат:

- день истечения указанного срока исковой давности;

- день списания дебиторской задолженности.

Следовательно, аудитор должен проверить полноту исчисления НДС со списанной дебиторской задолженности.

Если организация создает резерв по сомнительным долгам, то аудитор проверяет, как данный факт отражен в учетной политике и была ли проведена инвентаризация дебиторской задолженности. Необходимо выяснить, как была определена величина резерва на счете 63. В соответствии с действующим законодательством величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы должны быть присоединены при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам правильности отражения в бухгалтерском и налоговом учете расчетов с покупателями и заказчиками.

После окончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

1.9 Типичные ошибки, выявляемые в ходе аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Ниже приведены основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проверки проведения расчетов с покупателями и заказчиками.

1. Отсутствие договоров на поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг), первичных документов, подтверждающих возникновение дебиторской задолженности или неполное их оформление

Нарушение в оформлении первичных документов.

В акте выполненных работ № … от 1 апреля 2006 год выставленного исполнителем - ОАО "ХХХ", отсутствуют реквизиты характеризующие суть хозяйственно операции: № договора на основании которого, были произведены услуги, подробное наименование оказанных услуг, период за который предоставлены услуги, расшифровки подписей исполнителя и заказчика.

В соответствии с пунктом 2 ст. 346.16 НК РФ который требует, чтобы затраты удовлетворяли критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, одним из которых является их документальное подтверждение. Требование о том, что документы должны быть оформлены согласно действующему законодательству, приводит к Федеральному закону о бухгалтерском учете (п.2 ст.9). Налоговые инспекции при проверках документального подтверждения расходов особое внимание уделяют оформлению документов (в первую очередь оправдательных), их реквизитам, потому что, обнаружив недочеты в оформлении, можно сказать, что оправдательный документ не может подтверждать расходы и соответственно, они учтены неправомерно.

При оформлении оправдательных документов нужно быть предельно внимательным, чтобы отразить все необходимые реквизиты. При описании хозяйственных операций следует использовать такие формулировки, которые точно отражают сущность совершенных действий и не позволяют трактовать их двояко и разрешают учесть расходы в соответствии с формулировками законодательства о налогах и сборах. Кроме этого, содержание операции излагается подробно, чтобы не возникало сомнений в ее назначении.

Наиболее тщательной проверке подвергается реквизит "Содержание хозяйственной операции". Он говорит о связи расходов с предпринимательской деятельностью, а также рациональности понесенных расходов. Поэтому важно указать в нем всю необходимую информацию, чтобы у проверяющих не было сомнений в сущности расходов. Так как, НК РФ не указан перечень документов, которые подтверждают несение расходов для целей налогового учета, недостаток информации можно компенсировать данными других документов.

Нарушение в допущении временной определенности фактов хозяйственной деятельности

Согласно договору на размещение рекламы № от 10 февраля 2005 г. Общество получает право от ОАО "ХХХ" - (далее исполнитель) на размещение рекламной продукции. В соответствии с договором стоимость данной услуги в месяц составляет 3000руб. с учетом НДС. Исполнитель объединил оказанную услугу за февраль, март, апрель 2005 года в Акте выполненных работ № 908 от 18 апреля 2005 г.

В соответствии с п.5 Закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п.6 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" - "факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности)"

В соответствии с п.29 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации - "Организация должна составлять бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. При этом месячная и квартальная бухгалтерская отчетность является промежуточной".

Рекомендуется оформить акты выполненных работ в соответствии с договором и отражать в бухгалтерском учете ежемесячно.

Отсутствие счетов-фактур при получении авансов от покупателей и заказчиков

В ходе аудита установлено, что предприятие не составляет и не регистрирует в книге продаж и книге покупок счета-фактуры при получении авансов от покупателей и заказчиков, а также при отгрузке продукции под ранее полученные авансы.

Сумма НДС, начисленного за 2008 год с полученных авансов, составила 26 925 тыс. руб. Сумма НДС, принятая к вычету из бюджетов авансов, зачтенных при отгрузке продукции, составила 26 718 тыс. руб.

Аудитор отмечает, что согласно п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету из бюджета.

В соответствии с п.18 Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 "Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" при получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.

Согласно п.13 вышеуказанного постановления счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении авансов или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансов или иных платежей с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость. Предприятие имеет право принять НДС к вычету из бюджета только при наличии счетов-фактур. Нарушение порядка учета расчетов с бюджетом создает риск возникновения споров с налоговыми органами по вопросу принятия налогового вычета по НДС в 2008году в сумме 26 718 тыс. руб.

Рекомендуется восстановить счета-фактуры на суммы полученных авансов и зарегистрировать их в книге продаж и книге покупок в соответствии с требованиями нормативных актов, изложенными выше.

Нарушение порядка составления бухгалтерской отчетности в части формирования показателей о размере дебиторской задолженности, нарушения в части составления первичных документов, подтверждающих формирование показателей о дебиторской задолженности.

Предприятие на 30.06.07г. в Форме №1 "Бухгалтерский баланс" в строках 240 "Дебиторская задолженность" и 620 "Кредиторская задолженность" отражает свернутое сальдо по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Таким образом, занижает валюту баланса в Форме №1 "Бухгалтерский баланс":

- по строке 240 на сумму 8000 рублей,

- по строке 620 на сумму 8000 рублей.

Согласно Приказу Минфина РФ от 22.07.2003г. 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации" в бухгалтерскую отчетность должны включаться показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

В соответствии с п. 34 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Не допускается представление информации по счетам расчетов в "свернутом" виде. Данные по этим счетам в балансе приводятся развернуто по счетам аналитического учета: по которым имеется дебетовое сальдо - в активе, а по которым имеется кредитовое сальдо - в пассиве.

Рекомендуется отражать дебетовое и кредитовое сальдо по всем счетам бухгалтерского учета, не допускать зачета между статьями активов и пассивов.

Несвоевременное списание задолженности с истекшим сроком исковой давности.

В ходе аудита установлено, что по состоянию на 31.12.08 в бухгалтерском учете предприятия числится дебиторская задолженность со сроком погашения до 01.01.2004 года. Акты сверок с дебиторами, подписанные сторонами отсутствуют. Сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности составляет 431 тыс. руб.

На момент проведения аудита исследуемая задолженность по данным бухгалтерского учета не списана.

Бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н, суммы дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты.

Согласно п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 № 33н, внереализационными расходами являются суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ в исследуемом случае применяется общий срок исковой давности равный трем годам. Согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, время, истекшее для перерыва, не засчитывается в новый срок.

НДС.

Согласно п.1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, является день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии с п.5 ст.167 НК РФ в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг) признается:

- день истечения указанного срока исковой давности;

- день списания дебиторской задолженности.

Налог на прибыль.

Согласно ст. ст. 265, 266 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются суммы безнадежных долгов.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.

Несвоевременное списание дебиторской задолженности привело к следующим последствиям:

- данные стр. 240 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течении 12 месяцев после очередной даты" бухгалтерского баланса Предприятия по состоянию на 01.01.200…г. завышены на сумму 431 тыс. руб.;

- данные стр. 460 "Нераспределенная прибыль прошлых лет" бухгалтерского баланса Предприятия по состоянию на 31.13.0..г. завышены на сумму 431тыс. руб.

- данные стр. 130 "Внереализационные расходы" отчета о прибылях и убытках за 200… год занижены на сумму 431 тыс. руб.

- занижены данные налоговых деклараций по НДС в соответствующие периоды истечения сроков исковой давности;

- налогооблагаемая база по налогу на прибыль завышена на 431 тыс. руб в соответствующие налоговые периоды.

Рекомендуется внести соответствующие исправления в бухгалтерский учет и скорректировать бухгалтерскую отчетность в соответствии с вышеизложенными требованиями нормативных актов:

Дт 91 Кт 62, 76 на сумму 431 тыс. руб. списанная просроченная дебиторская задолженность;

Кроме того, рекомендуется внести исправления в налоговые расчеты по НДС и налогу на прибыль в соответствующие налоговые периоды. Рекомендуется списывать дебиторскую задолженность с истекшими сроками исковой давности в соответствии с требованиями вышеизложенных нормативных актов.

Списание безнадежного долга на счет прочих доходов и расходов при наличии образованного ранее резерва по сомнительным долгам

Отсутствие или ненадлежащее ведение аналитического учета, инвентаризации дебиторской задолженности.

Неправильное определение налогооблагаемой базы по НДС.

В ходе аудита установлено, что в декабре 200.. года Предприятие получило аванс в денежной форме под предстоящую отгрузку продукции на территории РФ в сумме 300 тыс. руб. НДС с указанной суммы к уплате в бюджет не начислен. В соответствии с п.1 ст.162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. В результате изложенного налоговая база по налогу на добавленную стоимость в декабре 200… года занижена на сумму 300 тыс. руб. Рекомендуется перечислить налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость за декабрь 200… года и представить в налоговые органы уточненную декларацию.

Некорректная корреспонденция счетов бухгалтерского учета.

Филиалом ОАО "ХХХ" завышается выручка от продаж и себестоимость услуг на сумму электроэнергии, потребляемой для собственных нужд.

В ходе проверки по отражению хозяйственных операций в бухгалтерском учете было выявлено следующее нарушение. Филиалом неверно отражается операция по учету электроэнергии потребляемой для собственных нужд. Передача электроэнергии для собственного потребления структурными подразделениями отражается проводкой Д 62.1 "ООО "Энерго" К 90.1 "Электроэнергия" на основании акта об оказании услуг. Принятие к расходам электроэнергии потребленной для собственных нужд оформляется проводкой Д 20 "Электроэнергия" К 62.1 "ООО " Энерго" на основании бухгалтерской справки. Таким образом, покупателем по данным операциям выступает сам Филиал. За первое полугодие 2007 года Филиалом потреблено электроэнергии для собственных нужд в размере 60 тысяч рублей.

...