Особенности налогового учета прямых и косвенных расходов в РФ

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Налогоплательщики, применяющие метод начислений, при определении расходов на производство и реализацию отчетного (налогового) периода подразделяют все понесенные за этот период расходы на прямые и косвенные. расход косвенный налоговый отчетный

Прямые расходы подлежат распределению между незавершенным производством, нереализованной и реализованной в отчетном (налоговом) периоде готовой продукцией (работами, услугами). Иными словами, прямые расходы относятся к расходам текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Принципы распределения установлены в ст. 319 НК РФ. Конкретный порядок распределения прямых расходов на НЗП и готовую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) налогоплательщик определяет в налоговой учетной политике. Этот порядок не может меняться в течение 2-х налоговых периодов.

Организации, оказывающие услуги, вправе списывать прямые расходы полностью в текущем отчетном (налоговом) периоде без распределения. Указанное право должно быть закреплено вналоговой учетной политике.

Общие прямые расходы, которые невозможно отнести непосредственно на конкретный вид продукции (работ, услуг), распределяется между ними в порядке, установленном в налоговой учетной политике.

Косвенные расходы признаются для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произведены.

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ в состав прямых расходов могут быть отнесены, в частности:

1) материальные затраты:

- сырье, основные и вспомогательные материалы;

- комплектующие изделия;

- приобретенные полуфабрикаты;

2) оплата труда рабочих основного и вспомогательного производства, цехового персонала;

3) социальные отчисления на оплату труда вышеуказанных работников;

4) амортизация основных средств, используемых при производстве продукции, работ, услуг.

Перечень прямых расходов налогоплательщик устанавливает самостоятельно в налоговой учетной политике.

Расходы, связанные с производством и реализацией, не включенные в прямые расходы, относятся к косвенным.

При формировании состава прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемым для целей бухгалтерского учета. По мнению Минфина, именно это обеспечит соблюдение требований ст. ст. 252, 318 и 319, согласно которым выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным (письмо от 29.12.2011 № 07-02-06/260).

Налоговый кодекс позволяет компаниям самостоятельно распределять расходы, связанные с производством, на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Порядок распределения затрат влияет на размер расходов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль в конкретном отчетном или налоговом периоде. Так, прямые расходы включаются в себестоимость продукции и списываются по мере ее реализации. В свою очередь, косвенные расходы полностью учитываются в текущем отчетном периоде (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Методики распределения расходов в гл. 25 НК РФ нет, поэтому компания вправе использовать тот метод, который ей наиболее выгоден. Так считают некоторые федеральные суды, например ФАС Северо-западного округа (постановление от 04.10.2011 № А56-55568/2010). Однако есть и другая точка зрения.

Еще в 2010 году ВАС РФ напомнил, что «НК РФ не рассматривает распределение расходов как процесс, зависящий исключительно от воли руководства компании». То есть расходы нельзя относить к прямым или косвенным без какого-либо обоснования. Арбитры также отметили, что к прямым расходам относятся затраты, связанные с производством товаров, выполнением работ, оказанием услуг (определение ВАС РФ от 13.05.2010 № ВАС-5306/10).

Такой подход оказался на руку налоговым органам. Поддерживая выгодную для них позицию судей, они стали ограничивать состав косвенных расходов при производстве продукции. Аргументировали свою позицию тем, что «право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения» (письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952). В частности, по мнению налоговиков, к прямым расходам относится:

· топливо и электроэнергия;

· упаковка;

· работы и услуги, выполненные вспомогательными подразделениями.

Электроэнергия и пар - косвенные расходы.

Некоторые виды сырья трудно распределить между основным и вспомогательными производствами. Поэтому компании закрепляют в учетной политике положение о том, что конкретные виды сырья ежемесячно учитываются в составе косвенных расходов в размере фактических затрат.

Такой подход не по нраву налоговикам. Используя нормативные документы по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции, они пересматривают перечни прямых и косвенных расходов и доначисляют компаниям налог на прибыль.

Ситуация. При проверке налоговики составили акт о завышении косвенных расходов на стоимость топливного газа, пара, электроэнергии и занижению базы по налогу на прибыль.

Решение. Компании удалось выиграть спор, несмотря на то, что названные виды сырья непосредственно участвуют в производстве и формируют себестоимость продукции.

Просто учтите.

Налоговики при проверке состава косвенных расходов на производственных предприятиях, как правило, используют методические положения по планированию, учету затрат на производство для конкретной отрасли.

Суд принял во внимание не только нормы учетной политики, но и заключения экспертов. Последние подтверждали сложность распределения расходов на потребляемый компанией топливный газ, пар и электроэнергию между структурными подразделениями (постановление ФАС Московского округа от 26.10.2011 № А40-121851/10-116-493).

Пример.

ООО «Пронт» выпускает масложировую продукцию. При утверждении перечня прямых расходов «Пронт» желательно руководствоваться приказом Минсельхоза России от 14.12.2004 № 537 «Об утверждении Методических рекомендаций по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости масложировой продукции». Учитывая раздел 2 «Состав затрат на производство продукции, расходов на ее продажу, выполнение работ, оказание услуг» этого документа, в прямые расходы, среди прочих стоит включить затраты на:

· топливо и энергию;

· амортизационные начисления;

· премии;

· работы и услуги вспомогательных производств или структурных подразделений.

Такая «подстраховка» избавит от возможных претензий налоговиков во время проверки и не даст им повода переквалифицировать затраты из косвенных в прямые.

От чего зависит категория расходов.

Относить ли расходы к прямым или косвенным компания определяет отдельно для каждого производственного цикла. Если те или иные ресурсы согласно технологическим регламентам не включены в производственный цикл, не являются его неотъемлемой частью, то затраты на них можно учитывать в составе косвенных расходов.

Ситуация. Компания, производящая бумагу и картон, затраты на упаковку готовой продукции списала как косвенные расходы. Ревизоры из ИФНС с такими «лишними» расходами не согласились и доначислили налог на прибыль.

Решение. Компания защищала расходы вплоть до Высшего арбитражного суда. В результате арбитры приняли сторону компании. На принятие решения в пользу компании повлиял тот факт, что упаковка продукции не включена в производственный цикл.

Процесс производства бумаги и картона завершается в момент, когда готовое бумажное полотно, намотанное в рулоны, выходит из бумагоделательной машины. При этом продукция на складах учитывается компанией в тоннах, по весу нетто, то есть без упаковки. Суд сделал вывод, что упаковка не является частью готовой продукции, неотделимой от вложенного в нее товара, а лишь предохраняет ее от повреждений при транспортировке. Поэтому затраты на упаковку относятся к косвенным расходам, а не к прямым (определение ВАС РФ от 19.10.2011 № ВАС-13628/11).

Иногда отнести прямые расходы к определенному производственному процессу невозможно из-за отсутствия у компании необходимого учета (например, невозможно организовать попроцессный учет из-за дороговизны контрольно-измерительных приборов). Тогда фирма может самостоятельно разработать порядок формирования стоимости готовой продукции на складе (иногда уже отгруженной, но еще не реализованной). Главное, чтобы соблюдались три условия:

1. Порядок расчета прямых расходов не противоречит положениям ст. 319 НК РФ.

2. Расчет учитывает определение готовой продукции, приведенное в методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н).

3. Формирование полной производственной себестоимости готовой продукции происходит на момент окончания производственного цикла, то есть на дату завершения последней производственной операции

К таким выводам недавно пришли судьи ФАС Северо-Западного округа (постановление от 04.10.2011 № А56-55568/2010).

Размещено на Allbest.ru