Бухгалтерський облік поточних забезпечень

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

Обліково- економічний факультет

Кафедра бухгалтерського обліку

КУРСОВА РОБОТА

на тему:

«Бухгалтерський облік поточних забезпечень»

Робота виконана

студенткою групи ОБП-31

Бикановою Євгенією Сергієвною

Науковий керівник:

Скоробагач А. Є.

ІРПІНЬ - 2013



Зміст

Вступ

Поняття і класифікація забезпечень в бухгалтерському обліку

Облік забезпечення на виплату відпусток працівникам

Облік забезпечення гарантійних зобов'язань

Особливості бухгалтерського обліку поточних забезпечень в умовах використання комп'ютерної техніки



Вступ

Відповідно до П(С)БО 11 “Зобов'язання” під забезпеченням розуміють зобов'язання з невизначеною сумою або часом погашення на дату балансу.

Забезпечення Ї особливий вид зобов'язань, і створюються вони (резервуються кошти за рішенням підприємства) для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на: виплату відпусток працівникам; додаткове пенсійне забезпечення; виконання гарантійних зобов'язань; реструктуризацію; виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів та забезпечення інших витрат і платежів (наприклад, страхові виплати страхових компаній).

Суми створених забезпечень одночасно визнають витратами, а тому при їх нарахуванні у підприємства активів не виникає.

Їх визнають за обліковою оцінкою ресурсів (із вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання на дату балансу. Забезпечення відносяться на операційні витрати поточного періоду, в якому такі забезпечення сформовано (нараховано, поповнено), і використовуються для покриття тільки тих витрат, для яких їх було створено.

Для обліку забезпечень використовується рахунок 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”. Його призначено для узагальнення інформації про рух коштів, які за рішенням підприємства резервуються для забезпечення майбутніх витрат і платежів та включення їх до витрат поточного періоду.

За кредитом рахунку відображається нарахування забезпечень, за дебетом - їх використання.

Рахунок 47 має такі субрахунки:

- 471 “Забезпечення виплат відпусток”;

- 472 “Додаткове пенсійне забезпечення”;

- 473 “Забезпечення гарантійних зобов'язань”;

- 474 “Забезпечення інших витрат і платежів”;

- 475 “Забезпечення призового фонду (резерв виплат)”;

- 476 “Резерв на виплату джек-поту, не забезпеченого сплатою участі в лотереї”;

- 477 “Забезпечення матеріального заохочення”;

- 478 “Забезпечення відновлення земельних ділянок”.

Зауважте, розмір створених забезпечень переглядають на кожну дату балансу і в разі необхідності зменшують або збільшують. При цьому якщо відсутня ймовірність погашення майбутніх зобов'язань, сума нарахованого забезпечення підлягає сторнуванню.



1. Поняття і класифікація забезпечень в бухгалтерському обліку

Під поняттям "забезпечення" відповідно до П(С)БО 11 "Зобов'язання" слід розуміти зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.

Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов'язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена.

Ключовими ознаками забезпечення є наступні:

Забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

¦ виплату відпусток працівникам;

¦ додаткове пенсійне забезпечення;

¦ виконання гарантійних зобов'язань;

¦ реструктуризацію;

¦ виконання зобов'язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

Відповідно до П(С)БО 26 "Виплати працівникам" інші довгострокові виплати працівникам визнаються зобов'язанням через створення на дату балансу забезпечення в сумі теперішньої вартості цього зобов'язання на дату балансу за вирахуванням справедливої вартості на дату балансу активів програми, якими буде погашене це зобов'язання.

Відповідно до галузевих методологічних рекомендацій з планування, калькулювання й обліку собівартості продукції (робіт, послуг) підприємства окремих галузей економіки можуть також створити й інші додаткові резерви на:

¦ виплату у будівництві премій за введення об'єктів в експлуатацію;

¦ покриття майбутніх витрат з ремонту предметів прокату;

¦ покриття виробничих витрат з підготовчих робіт у зв'язку з сезонним характером виробництва;

¦ будівництво тимчасових (не титульних) споруд;

¦ списання товарів в розмірах норм природного убутку;

¦ гарантійний ремонт реалізованої продукції (робіт, послуг);

¦ покриття передбачених витрат, пов'язаних із скороченням виробництва, консервацією виробничих потужностей і виплатою вихідних доплат звільненим працівникам;

¦ покриття витрат, пов'язаних із консервацією й утриманням машин і механізмів сезонного використання;

¦ покриття витрат із перебазування підрозділів підприємства, а також машин і механізмів.

Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

Суми створених забезпечень визнаються витратами. Сума забезпечення визначається за обліковою оцінкою ресурсів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), необхідних для погашення відповідного зобов'язання, на дату балансу.

Як правило, забезпечення, зобов'язання за якими передбачено погашати грошовими коштами, відображаються за сумою зобов'язання. Якщо забезпечення передбачено погашати шляхом передачі виробничих запасів, то сума забезпечення визначається в оцінці таких запасів згідно з обліковою політикою підприємства. Суми створених забезпечень можуть використовуватися лише для погашення тих витрат, для яких вони були створені, тобто забезпечення має чітко цільовий характер.

2. Облік забезпечення на виплату відпусток працівникам

Конституцією України (ст. 45) передбачено право кожного працюючого на відпочинок. Це право забезпечується наданням днів щотижневого відпочинку, а також оплачуваної щорічної відпустки. Надання відпусток регулюється Законом України від 15 листопада 1996 р. № 504/96-ВР "Про відпустки" з наступними змінами і доповненнями.

Право на відпустки мають громадяни України, які перебувають у трудових відносинах з підприємствами, установами, організаціями незалежно від форм власності, виду діяльності та галузевої належності, а також працюють за трудовим договором у фізичної особи.

Надання відпустки оформляється наказом (розпорядженням) про надання відпустки (форма № П-3). На підставі наказу (розпорядження) про надання відпустки відділ кадрів робить відмітки в особовій картці працівника (форма № П-2), а бухгалтерія здійснює розрахунок заробітної плати, що належить за відпустку. При наданні відпустки без оплати поруч із зазначенням кількості днів відпустки зазначається "без оплати".

Законом встановлено, що за бажанням працівника у разі його звільнення (крім звільнення за порушення трудової дисципліни) йому має бути надано невикористану відпустку з наступним звільненням. Датою звільнення в цьому разі є останній день відпустки.

Заробітна плата працівникам на час відпустки виплачується не пізніше ніж за три дні до її початку. У разі звільнення працівника йому виплачується грошова компенсація за всі не використані ним дні щорічної відпустки.

Щорічна основна відпустка надається працівникам тривалістю не менше як 24 календарних дні за відпрацьований робочий рік, який відлічується з дня укладення трудового договору.

Деякі особливості є в обліку заробітної плати працівників за час відпустки. Чергові відпустки працівникам надаються протягом року, як правило, нерівномірно (особливо в сезонних виробництвах). З метою рівномірного включення до собівартості продукції (робіт, послуг) заробітної плати на оплату відпусток підприємствам дозволено створювати резерв. Такий резерв створюється шляхом щомісячного включення рівними сумами (визначеними за плановим відсотком до фактично нарахованої заробітної плати) наступних витрат на оплату відпусток. При цьому резерв створюється на наступні витрати по оплаті відпусток працівникам, а також нарахуванням на ці суми збору на соціальне страхування (оскільки при нарахуванні заробітної плати за час чергової відпустки працівнику в розрахунок приймається і допомога по тимчасовій непрацездатності, яка виплачується за рахунок коштів соціального страхування).

У бухгалтерському обліку на суму створеного резерву робиться запис по дебету рахунка 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» та ін., кредиту рахунка 471«3абезпечення виплат відпусток». Нарахована заробітна плата відноситься на зменшення раніше створеного резерву записом по дебету рахунка 471 у кореспонденції з кредитом рахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою». бухгалтерський відпустка виплата

Сальдо (кредитове) рахунка 47 {«Забезпечення виплат відпусток» показує залишок невикористаного на кінець року резерву.

Наприкінці року проводиться інвентаризація резерву на оплату відпусток працівникам. З цією метою за даними відділу кадрів (або уповноваженої для цього особи) складається список з зазначенням прізвища кожного працівника, за який період не використана відпустка, кількість днів невикористаної на 1 січня наступного року відпустки.

Шляхом множення середньоденного заробітку працівника на кількість днів ненаданої відпустки визначають суму резерву за невикористані відпустки. Якщо) наприклад, за даними інвентаризації визначена загальна кількість невикористаної відпустки 500 людино-днів, то при середньоденному заробітку працівників 8 грн. сума резерву з урахуванням збору на соціальне страхування дорівнює 4160 грн. (8 грн.-500-1,04). Ця сума має дорівнювати кредитовому сальдо рахунка 471 «Забезпечення виплат відпусток». Зайво нарахована сума резерву стосується, а на суму, якої не вистачає, робиться донарахування.

Якщо на підприємстві не прийнято створювати резерв на оплату наступних відпусток, то заробітна плата) нарахована працівникам при наданні відпустки, відноситься на витрати виробництва або обігу в загальному порядку (тобто відображається по дебету рахунка 23 «Виробництво» та ін. в кореспонденції з кредитом рахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою»).

Порядок створення забезпечення визначено ПБО 11. Крім того, забезпечення виплат відпусток зазначено іншими нормативно-методичними документами з бухгалтерського обліку, а саме: ПБО 26, Інструкціями № 291 та № 69.

Відповідно до п. 7 ПБО 26 виплати за невідпрацьований час, що підлягають накопиченню, визнаються зобов'язанням через створення забезпечення у звітному періоді. Забезпечення - це зобов'язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу (п. 4 ПБО 11). При цьому суми створених забезпечень визнаються витратами.

Порядок нарахування забезпечення визначено Інструкцією № 291, відповідно до якої сума щомісячного забезпечення на оплату відпусток визначається як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці.

Забезпечення створюється щомісяця. У вигляді формули цей розрахунок слід записати так:

30В = ФОП х (ПРВ : ФОПрп) х К,

де 30В - забезпечення на оплату відпусток;

ФОП - фактичний фонд оплати праці у звітному місяці, включаючи всі виплати, які враховуються при обчисленні середньої зарплати для оплати відпускних;

ПРВ - запланований річний розмір щорічних, додаткових відпусток та інших відпусток, установлених колективним договором;

ФОПрп - запланований річний фонд оплати праці;

К - коефіцієнт нарахувань до соціально-страхових фондів, який можна визначити за формулою

К= (100 + К1 + К2 + КЗ + К4 ) : 100.

Коефіцієнти К1, К2, КЗ, К4 - це ставки нарахувань для 2009 р. відповідно до Пенсійного фонду України (33,2, 42, 26,56 або 4%), Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (1,4 або 0,7%), Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття (1,6%) та Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України (за встановленим тарифом).

Приклад 1. На підприємстві із загальною системою оподаткування працюють 20 найманих осіб (інваліди на підприємстві не працюють). Плановий річний фонд оплати праці на 2009 р. становить 250 000 грн., планова річна сума відпускних -25 000 грн. Фактичний фонд оплати праці, нарахований у квітні, становить 20 000 грн. Підприємство належить до 11 класу професійного ризику, тому страховий тариф на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання становить 0,7%.

Коефіцієнт нарахувань К для підприємства дорівнює:

(100 + 33,2 +1,4 +1,6 + 0,7) : 100 = 1,369.

Розмір місячного забезпечення у квітні буде таким:

30В = 20000 х 25000 : 250000 х х 1,369 = 2738 грн.

Якщо на підприємстві працюють інваліди, потрібно обчислювати два коефіцієнти К - для звичайних працівників та для інвалідів. При цьому сума місячного забезпечення складатиметься з двох величин, обчислених для таких груп людей.

Відповідно до п. 17 ПБО 11 забезпечення використовується для відшкодування лише тих витрат, на покриття яких воно було створено. Тобто із забезпечення на оплату відпусток дозволено фінансувати:

· оплату щорічних (основних та додаткових) відпусток та додаткових відпусток працівникам, які мають дітей, інших відпусток, установлених колективним договором;

· виплату компенсацій за невикористані відпустки;

· внески до фондів соціального страхування, нараховані на вище перелічені категорії виплат.

Щодо оплати відпусток у зв'язку з навчанням і творчих відпусток, то за рахунок забезпечення такі витрати не покривають, оскільки відповідно до п. 7 ПБО 26 виплати за невідпрацьований час, що не підлягають накопиченню, визнаються зобов'язанням у тому періоді, у якому час відсутності працівника на роботі підлягає оплаті.

У бухгалтерському обліку сума нарахованого щомісячного забезпечення включається до складу поточних витрат, а при нарахуванні відпускних працівнику підприємства сума таких відпускних нараховуватиметься за рахунок забезпечення і не включатиметься до поточних витрат звітного періоду.

Відповідно до Інструкції № 291 у бухгалтерському обліку для узагальнення інформації про рух коштів, які за рішенням підприємства резервуються для забезпечення майбутніх витрат і платежів, і включення їх до витрат поточного періоду призначено рахунок 47 “ Забезпечення майбутніх витрат і платежів ”. За кредитом рахунку відображається нарахування забезпечень, за дебетом - їх використання. На субрахунку 471 “ Забезпечення виплат відпусток ” ведеться облік руху та залишків коштів на оплату чергових відпусток працівникам. На цьому субрахунку також узагальнюється інформація про забезпечення обов'язкових відрахувань (зборів) від забезпечення виплат відпусток на збори на обов'язкове державне пенсійне страхування, на обов'язкове соціальне страхування, на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття тощо.

Слід зазначити, що створення забезпечення на оплату відпусток не спричиняє ніяких наслідків у податковому обліку, а вже фактично нараховані суми відпускних включаються до складу валових витрат на підставі пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 Закону № 334/94-ВР

Розглянемо на умовах прикладу 1 порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій з нарахування та використання забезпечення на оплату відпусток (таблиця 1.):

Таблиця 1.

з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський Облік	Податковий облік
		Дт	Кт	Сума, грн.	Валові витрати, грн.
1.	Нараховано заробітну плату за квітень	23, 91, 92, 93, 94	661	20000	20000
2	Нараховано на заробітну плату внески до Пенсійного фонду (20 000 х 33,2%)	23, 91, 92, 93, 94	651	6640	6640
3	Нараховано внески до Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (20000x1,4%)	23, 91, 92, 93, 94	652	280	280
4	Нараховано внески до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування на випадок безробіття (20000x1,6%)	23, 91, 92, 93, 94	653	320	320
5	Нараховано внески до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України (20 000 х 0,7%)	23, 91, 92, 93, 94	656	140	140
6	Створено забезпечення на оплату відпусток, включаючи внески на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за квітень	23, 91, 92, 93, 94	471	2738	-
7	Нараховано суму відпускних за рахунок забезпечення за квітень	471	661	3000	3000
8	Нараховано за рахунок забезпечення внески до Пенсійного фонду на суму відпускних (3000 х 33,2%)	471	651	1660	996
9	Нараховано за рахунок забезпечення внески до Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (3000 х 1,4%)	471	652	70	42
10	Нараховано за рахунок забезпечення внески до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування на випадок безробіття (3000x1,6%)	471	653	80	48
11	Нараховано за рахунок забезпечення внески до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України (3000 х 0,7%)	471	656	35	21

Не завжди сума нарахованого забезпечення на оплату відпусток покриває суму відпускних і соціальних внесків, що на них припадають. Відпускні та соціальні внески, які не покриваються забезпеченням, нараховуються за рахунок витрат звітного періоду.

Забезпечення майбутніх витрат на оплату відпусток підлягає обов'язковій інвентаризації з метою виявлення обґрунтованості нарахованих сум. Порядок проведення інвентаризації забезпечення на оплату відпусток визначено Інструкцією № 69, зокрема п. 11.10 цієї Інструкції встановлено, що залишок забезпечення, включаючи відрахування на державне соціальне страхування із цих сум, станом на кінець звітного року визначається розрахунком, що базується на кількості днів не використаної працівниками підприємства щорічної відпустки та середньоденної оплати праці працівників.

У вигляді формули цей розрахунок слід записати так:

РЗЗ = ЗПсер х Кдн,

де РЗЗ - розрахунковий залишок забезпечення;

ЗПсер - середньоденна зарплата;

Кдн - кількість днів не використаної працівниками щорічної відпустки.

При цьому середньоденна оплата праці визначається відповідно до Порядку № 100.

Отримана за результатами інвентаризації підсумкова сума забезпечення на оплату відпусток порівнюється з кредитовим сальдо субрахунку 471 на 31 грудня поточного року.

Якщо фактично нараховане забезпечення перевищує суму підтвердженого інвентаризацією розрахунку, то залишок або переноситься на наступний рік. У разі якщо сума залишку забезпечення менша, ніж обчислена величина витрат на оплату відпусток, то на суму різниці провадиться донарахування (за дебетом рахунків обліку витрат 23,91, 92, 93, 94 з кредитом субрахунку 471).

Інформація про величину забезпечення на оплату відпусток працівникам у фінансовій звітності відображається у рядку 400 “ Забезпечення виплат персоналу ” пасиву Балансу (малі підприємства, що звітують за формами, визначеними ПБО 25, відображають залишок забезпечення у рядку 430 пасиву Балансу фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва). Крім того, у примітках до фінансової звітності наводять такі дані про створене забезпечення:

· його залишки на початок і кінець звітного періоду;

· його збільшення протягом звітного періоду внаслідок створення або додаткових відрахувань;

· суму, використану протягом звітного періоду;

· невикористану суму, сторновану у звітному періоді.

3. Облік забезпечення гарантійних зобов'язань

Облік руху та залишків коштів, зарезервованих для забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції, предметів прокату тощо, ведеться на субрахунку 473 "Забезпечення гарантійних зобов'язань".

Резерв під гарантійні зобов'язання створюється на балансі підприємства-виробника за рахунок калькуляційної статті, що включається до продажної ціни виробу (товару) і дорівнює сумі передбачуваних витрат, яких підприємство може зазнати у зв'язку з гарантійним обслуговуванням своїх покупців.

За кредитом рахунку 473 "Забезпечення гарантійних зобов'язань" відображаються суми нарахованих резервів у кореспонденції з рахунками відповідних видів витрат. За дебетом - використання цього резерву на гарантійне обслуговування в кореспонденції з рахунками обліку коштів, запасів і розрахунків. Типову кореспонденцію рахунків з обліку забезпечення гарантійних зобов'язань наведено у Таблиці 2.



Таблиця 2.

Повернення товарів покупцем після реалізації на гарантійний ремонт чи гарантійну заміну повинні відображатися на субрахунку 704 "Відрахування з доходу". Особливістю операцій з гарантійного обслуговування (ремонту) є те, що для покупця вони є безоплатними, а продавець може включити їх, відповідно до пп. 5.4.3 Закону про оподаткування прибутку, до валових витрат періоду в межах 10% сукупної вартості проданих товарів, на які не минув строк гарантійного обслуговування і вартість яких не компенсується покупцем.

Гарантійний ремонт товарів, у т.ч. із заміною деталей, у період гарантійного терміну експлуатації здійснюється згідно з Правилами №792.

Протягом гарантійного терміну експлуатації, який не повинен бути меншим ніж шість місяців, споживач має право на безоплатне технічне обслуговування (ремонт) придбаного товару. Необхідно розрізнять технічне обслуговування і гарантійний ремонт:

1) технічне обслуговування - комплекс операцій з підтримання робото здатності та справності товару при використанні його за призначенням протягом гарантійного терміну експлуатації. Перелік т обсяг операцій з технічного обслуговування, а також періодичність обслуговування встановлюються виробником у експлуатаційній документації на товар, зокрема в сервісній книжці або в документах, що її замінюють;

2) гарантійний ремонт - комплекс операцій із відновлення справності і робото здатності товару або його складових частин, що спричинені недоліками, протягом гарантійного терміну експлуатації товару. У цьому випадку використовуються виключно ті матеріали та запасні частини, що рекомендовані виробником. Усунення недоліків здійснюється шляхом заміни чи ремонту комплектуючого виробу або окремої складової частини, а також виконання регулювальних робіт відповідно до вимог нормативних документів.

Роботи з гарантійного ремонту товару у період гарантійного терміну здійснюються з оформленням акта приймання-передачі товару та наряду-замовлення згідно з Правилами №792. Порядок проведення гарантійного ремонту товару обумовлюється вимогами Порядку №721[7], в якому, у тому числі, регламентовано і порядок оформлення всіх належних документів.

Для належного обліку бракованих товарів (запчастин) виконавець повинен вести Книгу обліку бракованих товарів та обліку покупців, що отримали гарантійну заміну бракованого товару або послуги з ремонту (обслуговування).

У підприємства - виробника вартість гарантійного ремонту включається до ціни товару, обумовленої договором. Як було зазначено вище, гарантійний ремонт здійснюється на безоплатній основі. Тому такий ремонт не можна кваліфікувати як надання послуги продавцем або, при заміні деталей, як продаж запчастин покупцю (споживачу). Облік руху та залишків коштів, зарезервованих для забезпечення майбутніх витрат на проведення гарантійних ремонтів проданої продукції, підприємство виробник веде на субрахунку 473 "Забезпечення гарантійних зобов'язань". Резерв під гарантійні зобов'язання передбачається калькуляційною статтею, що формує продажну ціну товару, в розмірі суми очікуваних витрат, яких підприємство може зазнати у зв'язку з гарантійним обслуговуванням покупців. За кредитом рахунка 473 відображаються суми нарахованих резервів у кореспонденції з відповідними рахунками витрат. За дебетом - використання цього резерву на гарантійні ремонти (обслуговування) у кореспонденції з рахунками 20, 23 - 25, 30, 31, 63, 65, 66, 685.

У бухгалтерському обліку у підприємства - продавця при гарантійній заміні запчастини відображається собівартість тієї деталі, яка при цьому встановлюється, а торговельна націнка перераховується. При цьому треба здійснити наступні бухгалтерські проведення, які наведені в таблиці 2.

При продажу товару продавець визначає валові доходи відповідно до пп. 4.1.1 Закону про оподаткування прибутку та податкові зобов'язання з ПДВ згідно з пп. 4.1 Закону про ПДВ.

Законом №1023 передбачено, що при заміні товару з недоліками товаром аналогічної марки (моделі, артикулу, модифікації) належної якості, ціна на який змінилася, перерахунок вартості не провадиться. Це справедливо і при заміні окремих деталей під час проведення гарантійних ремонтів. Тому такі роботи не є об'єктом обкладення податком на прибуток у продавця, його валові доходи при цьому не збільшуються. (Таблиця 3.)

Повернення товарів покупцем після реалізації на гарантійний ремонт чи гарантійну заміну повинні відображатися на субрахунку 704 "Відрахування з доходу". Особливістю операцій з гарантійного обслуговування (ремонту) є те, що для покупця вони є безоплатними, а продавець може включити їх, відповідно до пп. 5.4.3 Закону про оподаткування прибутку, до валових витрат періоду в межах 10% сукупної вартості проданих товарів, на які не минув строк гарантійного обслуговування і вартість яких не компенсується покупцем.



Таблиця 3.

Таблиця 4 Облік забезпечень майбутніх витрат і платежів у підприємства - продавця.

А от валові витрати продавця регламентуються і обмежуються пп. 5.4.3 Закону про оподаткування прибутку: до валових витрат податкового періоду продавця включаються витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни проданих товарів, вартість яких не компенсується покупцями, в межах 10% від сукупної вартості проданих товарів, щодо яких не закінчився строк гарантійного обслуговування, але не більше рівня гарантійних замін, прийнятих (оприлюднених) платником податку. Облік сукупної вартості таких товарів ведеться наростаючим підсумком з початку року.

Наведемо приклад розрахунку суми витрат на гарантійні ремонти і заміни у таблиці 5.

Як видно з наведеного прикладу, на суму 10%-го ліміту за гарантійними витратами істотно впливає вартість товарів, які перебувають на гарантії. І протягом року платник податку на прибуток повинен вести розрахунок сукупної вартості наростаючим підсумком і уважно слідкувати за переліком і вартістю товару, за якими минув строк гарантії. Для віднесення гарантійних витрат до складу валових витрат у межах 10%-го ліміту продавець - платник податку зобов'язаний обнародувати свої зобов'язання з приводу строків і умов гарантійних ремонтів (замін), а також вести окремий облік:

- бракованих товарів, повернутих покупцями;

- покупців, які отримали таку заміну або послуги з ремонту (обслуговування).

У пп. 5.4.3 Закону про оподаткування прибутку міститься також вимога про обмеження витрат на гарантійний ремонт, техобслуговування, заміну сумарним рівнем гарантійних замін, інформація про який має бути доведена до покупця.



Таблиця 5. Розрахунок витрат на гарантійний ремонт і заміни, які включаються до валових витрат

Таким чином, у випадку здійснення гарантійних замін товарів продавець зобов'язаний вести окремий облік бракованих товарів, повернутих покупцями, а також облік покупців, які отримали таку заміну або послуги з ремонту (обслуговування), у порядку, встановленому центральним податковим органом. При цьому здійснення заміни товару без зворотного отримання бракованого товару або без належного ведення зазначеного обліку не дає права на збільшення валових витрат продавця на вартість замін. Якщо заміна товару була здійснена без зворотного отримання бракованого товару або без належного ведення зазначеного обліку, продавець не має права на збільшення валових витрат на вартість замін. При заміні товару з виявленими дефектами аналогічним товаром належної якості, ціна на який змінилася згідно з п. 1.7 Порядку №203, перерахунок вартості не провадиться виходячи з цін, що діяли на час обміну.

Тобто при гарантійній заміні деталі аналогічною, але іншої вартості, її повернення відображається за вартістю продажу. А деталь, що встановлюється при гарантійній заміні, прирівнюється до вартості повернутої і перерахунок валових доходів не проводиться. Законом про ПДВ не передбачено окреме положення, яке б регулювало операції з надання послуг з гарантійного ремонту, техобслуговування і замін. Зокрема, п. 4.5 Закону про ПДВ передбачено, що при будь-якій зміні суми компенсації вартості поставки товарів (послуг), включаючи наступний за перегляд цін, перерахунок при поверненні товару постачальнику, суми податкових зобов'язань продавця та податкового кредиту покупця підлягають відповідному коригуванню.

Так як вартість гарантійного ремонту включена до ціни товару, тому продавець при його здійсненні не збільшує валові доходи. А відповідно за відсутності бази оподаткування податкові зобов'язання не виникають і не коригуються. При проведенні гарантійних замін деталей податкові зобов'язання продавця, відповідно до пп. 4.5.3 Закону про ПДВ, зменшуються тільки у випадку перегляду цін, пов'язаних з гарантійними замінами особам, які не були платниками цього податку на момент такої поставки.

Викладені пропозиції допоможуть усунути основні суперечності в обліку забезпечень майбутніх витрат і платежів.

4. Особливості бухгалтерського обліку в умовах застосування комп'ютерної техніки

Засоби обчислювальної техніки створювалися і удосконалювалися так само, як і всі інші прилади, машини і обладнання, що призначались для полегшення праці людини: коли поставала та чи інша потреба, виникали й технічні засоби, призначені для її задоволення. На кожному з етапів розвитку науки та виробництва застосовувався певний підхід, пропонувалися відповідні конструктивні рішення й елементи. Наприклад, перші обчислювальні машини були механічними. Потім були створені електромеханічні та електронні. З позицій користувача кожне удосконалення спрямовувалося, насамперед, на підвищення рівня механізації та автоматизації виконання технічних операцій, що часто повторюються; створення нових засобів введення та виведення даних; збільшення обсягу пам'яті; розробку нових носіїв інформації тощо.

Єдиної загальноприйнятої термінології щодо організації бухгалтерського обліку із застосуванням обчислювальної техніки не існує. Найчастіше в літературі використовуються терміни “машинізація бухгалтерського обліку”, “механізація бухгалтерського обліку”, “автоматизація бухгалтерського обліку”. На нашу думку, наведені терміни “механізація” і “машинізація” можна було вживати стосовно механічних та електронних обчислювальних машин, які не дозволяли комплексно вирішити завдання бухгалтерського обліку.

З появою швидкодіючих комп'ютерів четвертого покоління, засобів комунікації та відповідного програмного забезпечення, що дозволяють системно вирішувати облікові завдання, слід докорінним чином змінити термінологію, взявши за основу термін “комп'ютер” (див. Таблицю 6).

Застосування комп'ютерної техніки вносить певні зміни до організації бухгалтерського обліку, причому обчислювальна техніка з допоміжного засобу перетворюється на визначний фактор організації обліку, змінюючи не тільки його форму, але й зміст. Ці зміни зумовлені тим, що змінюються способи обробки інформації, при яких забезпечується різна швидкість надання звітної інформації. В різних системах бухгалтерського обліку (від паперової до комп'ютеризованої) вона забезпечується, як правило, раціональною організацією облікових даних, одноразовим їх отриманням та передачею по всіх напрямках.

В українській літературі традиційно виділяють дві послідовні стадії автоматизації обліку: механізацію облікових робіт на окремих ділянках обліку за допомогою обчислювальних пристроїв (так звану “малу механізацію”) та комплексну автоматизацію бухгалтерського обліку в умовах автоматизованої системи управління підприємством (АСУП). Необхідно відзначити, що трактування поняття паперових систем обробки даних в Україні та, наприклад, у США не збігаються. Американські спеціалісти до паперових або ручних відносять такі системи, в яких комп'ютери та периферійні пристрої не мають між собою безпосереднього зв'язку, наприклад системи копіювального обліку на дошках, картотеки із застосуванням карток з перфорацією, системи побудовані з використанням бухгалтерських, обчислювальних та друкуючих машин, які в українській літературі об'єднуються поняттям часткової механізації обліку та обчислювальних робіт.

Таблиця 6.

На наш погляд, найкращою є класифікація, при якій способи обробки облікової інформації поділяються на три види: паперовий, механізований і комп'ютеризований (автоматизований), в залежності від виду обчислювальної техніки, що застосовується. При цьому перші два методи можна об'єднати під загальною назвою “безкомп'ютерний спосіб”, маючи на увазі не перелік технічних засобів, а саме спосіб їх використання (див. рис. 1.).

Рис.1 Методи обробки облікової інформації.

Необхідно чітко поділяти поняття механізації обліку та його комп'ютеризації (автоматизації). При визначенні способу обробки облікової інформації головним є не тільки вид техніки, що застосовується, але й сукупність способів та методів її використання. Як буде показано далі, при механізації обчислювальна техніка виступає допоміжним засобом для обробки інформації, а при комп'ютеризації технічні засоби стають одними з визначних засобів ведення обліку: суттєві зміни відбуваються в процесі збирання, накопичення облікової інформації, її передачі та одержання звітних показників. На відміну від механізації комп'ютеризація обліку базується на системному вирішенні облікових завдань за допомогою комп'ютерів. Використання сучасної електронно-обчислювальної техніки в старій системі обліку, яка базується на паперовому методі обробки інформації, не дає великого ефекту. При механізації обліку в такій системі на підприємстві обчислювальну техніку сприймають тільки як допоміжний засіб, який полегшує і раціоналізує працю облікового працівника. Механізація не відповідає розумінню дійсно революційної ролі комп'ютерів в обліку. А комп'ютеризація обліку не зводиться до безпосереднього складання алгоритмів і програм на підставі традиційних процедур. До початку комп'ютеризації повинні бути виконані науково-теоретичні дослідження з формалізації та математизації обліку для виявлення в ньому змін, якими він завдячує можливостям комп'ютеризації. Найбільш повно концептуальні питання теорії та методології організації бухгалтерського обліку в умовах його комп'ютеризації викладені у працях проф. С.І. Волкова, проф. М.А. Корольова , Т.А. Краєвої , професорів В.Ф. Палія та Я.В. Соколова. В них можна виділити декілька підходів та напрямків: системний підхід до бухгалтерського обліку; розробка форм обліку, що орієнтовані на використання комп'ютерів, трансформація методу бухгалтерського обліку. Відрив теоретичних концепцій обліку від практики є одним з недоліків існуючих підходів до його комп'ютеризації.

Для вирішення даної проблеми існує два шляхи: перегляд методологічних аспектів обліку за схемою, наведеною О.К. Марченко: “безпосередньо від вимог механізації та комп'ютеризації обліку до його методології”, та комплексний перегляд всієї системи організації обробки облікової інформації. Реалізація першого підходу дає обмежений ефект, який виражається в локальних змінах у методології системи обліку. Система обліку удосконалюється, в основному, в напрямку задоволення вимог комп'ютеризації, наприклад, складання та введення кодів, впорядкування первинних документів і документообігу тощо. Такий суто індивідуальний підхід був придатний для механізації завдань обліку з використанням клавішних та перфораційних обчислювальних машин, а також при частковій механізації окремих етапів облікових функцій на комп'ютері, в результаті чого здійснювалась обробка інформації з окремих розрізнених ділянок бухгалтерського обліку. Стосовно суттєвих змін, що вносить застосування комп'ютерів до організації бухгалтерського обліку, серед авторів немає єдиної думки. Наприклад, недостатньо обгрунтованими, повними протиріч у визначенні напрямків науково-технічного прогресу в обліку, а також в оцінці можливостей обчислювальної техніки нам здаються висновки, зроблені проф. П.О. Додоновим. На його думку, обчислювальна техніка не вносить жодних змін до принципів облікової реєстрації, і ці принципи є “незмінною основою облікової реєстрації при використанні комп'ютерної техніки”.

Дещо інший підхід до оцінки комп'ютерної обробки облікової інформації бачимо у проф. В.П. Астахова. його думку, використання обчислювальної техніки в обліку “не зачіпає методологічних принципів того або іншого виду народногосподарського обліку, а тільки змінює технологію обробки облікової інформації”. Суттєвим в наведених висловлюваннях та оцінці змін в обліку, що пов'язані з машинною обробкою інформації, є те, що їх автори не ототожнюють принципи облікової реєстрації з методологічними принципами обліку, хоча і не розкривають їх. Висловлена з цього приводу точка зору проф. М.Я. Розенберга не співпадає ні з думкою проф. П.О. Додонова, ні з думкою проф. В.П. Астахова. Він вважає, що “в умовах АСУ методологія обліку змінюється в різних напрямках: змінюється система бухгалтерського обліку, перебудовується методологія обліку, змінюється обліковий процес, підвищується рівень управління, відбувається якісна та кількісна зміна облікового апарату та його функцій; при цьому наукові основи теорії бухгалтерського обліку залишаються незмінними”. В цілому з такою думкою можна погодитись. Безперечно, зміни в організації бухгалтерського обліку відбуваються на всіх її етапах, починаючи з базового, методичного. Тут можна приєднатися до думки проф. П.О. Додонова про те, що хоча впровадження обчислювальної техніки не вносить будь-яких змін до принципів облікової реєстрації, що склалися в умовах комп'ютерної обробки облікової інформації, але техніка збору і обробки облікової інформації кардинально змінюються.

Наприклад, професори В.Б. Івашкевич та С.І. Волков вважають, що в умовах застосування комп'ютерної техніки кожний з елементів методу бухгалтерського обліку, серед яких - документування господарських операцій, відображення облікової інформації за допомогою подвійного запису на рахунках, використання грошового вимірника та інших складових методу бухгалтерського обліку, зберігає і навіть збільшує своє значення, однак за формою і сутністю, як правило, змінюється. Значні зміни відбуваються в первинному обліку, який є важливою (а на думку проф. Г.Г. Кірейцева - головною) частиною обліку. Т.А. Краєва наводить наступні відмінності технології первинного документування в комп'ютеризованих системах: 1) накопичення і первинна обробка облікових даних базуються на персональних комп'ютерах, які встановлюють безпосередньо на робочих місцях облікових працівників (в цехах, на складі, в бухгалтерії). При цьому скорочується потік паперових документів та здійснюється перехід до безпаперової технології обліку; 2) обробка даних первинного обліку здійснюється за принципом об'єднання процесів складання первинного документа та введення його до комп'ютерної бази даних. На нашу думку, сюди слід додати і третю характерну відмінність комп'ютеризованого документування: можливість автоматичної реєстрації первинної інформації за допомогою таких засобів, як технологічні датчики, сканери штрихових кодів (для обліку товарно-матеріальних цінностей), касові апарати (для обліку виручки від реалізації в роздрібній торгівлі), смарт-картки (для обліку праці і заробітної плати), ваги, годинники, лічильники, вимірювальна тара тощо. Така технологія первинного обліку дозволяє без будь-якої попередньої реєстрації облікових даних та їх накопичення отримати всі необхідні звітні дані безпосередньо на підставі первинних документів. Але при безпаперовій технології бухгалтерського обліку залишається дуже важлива проблема, про яку пише проф. В.Б. Івашкевич: забезпечення принципу юридичної обгрунтованості облікових даних та юридичної доказовості електронних первинних документів. регламентному режимі, так і в режимі запитів до бази даних, а не складається один раз для використання протягом тривалого часу. На технічному етапі організації обліку механізація обліку в силу того, що при її впровадженні використовувались недосконалі технічні засоби, вимагала перебудови документів (перш за все первинних). В результаті удосконалення обліку шляхом механізації зводилось до реалізації його відповідної форми за допомогою наявних технічних засобів. В підсумку існуюча форма обліку в незначній мірі модернізувалась відповідно до можливостей обчислювальної Вчені ведуть дискусію стосовно збереження принципу подвійного запису при застосуванні комп'ютерної техніки.

Огляд близько 20 наявних на українському ринку комп'ютерних програм для комп'ютеризації бухгалтерського обліку свідчить про те, що в практичній роботі по веденню обліку підприємства використовують комп'ютерні програми, що відрізняються функціональним виконанням, способами настройки, інтерфейсом, але побудовані за однією моделлю. Її суть - уніфікація даних та їх представлення в системі подвійного запису. Вона, як правило, ускладнена і доповнена спеціальними допоміжними деталями, які необхідні для відображення специфіки операцій різних ділянок обліку. Спеціалісти іноді називають її “уніфікованою узагальненою моделлю обліку” . Однак в окремих програмних продуктах (“Галактика”, “ЛокОФФИС”, “Miracle”) обробка та накопичення первинної документації спочатку здійснюються шляхом простої реєстрації, а потім виконується формування бухгалтерських проводок. Ми не можемо погодитись з підходом розробників цих програм, який полягає в тому, що багато видів обліку логічніше вести не за допомогою бухгалтерського запису, а в “природному” вигляді на місці виникнення господарських фактів, що підлягають обліку.

На нашу думку, подвійний запис є універсальним механізмом, за допомогою якого можна адекватно відображати факти господарського життя. Бухгалтерія є головним постачальником та головним споживачем інформації на підприємстві, тому всі дані повинні зберігатися в єдиному уніфікованому регістрі побудованому на принципі подвійного запису, до якого забезпечений легкий доступ. Комп'ютеризація вносить зміни і до інших елементів методу бухгалтерського обліку. Наприклад, із застосуванням штрихових кодів інвентаризація, не змінюючи своєї економічної сутності, значно прискорюється, а способи її проведення докорінно змінюються. Так, заміна ручного перерахунку зчитуванням етикеток зі штрих-кодами дозволяє провести інвентаризацію без припинення поточних операцій на складах або в магазинах.

Суттєво змінюється також порядок складання звітності. При комп'ютеризованому способі обробки даних звітність формується як у техніки, що застосовується. Використання ж сучасної обчислювальної та комунікаційної техніки, вважають професори В.Ф. Палій та Я.В. Соколов, призводить до того, що застосування тієї чи іншої форми обліку здійснюється за допомогою програмно реалізованих алгоритмів. Таким чином, комп'ютеризації обліку на сучасних комп'ютерах не властиві обмеження форми. У зв'язку з цим проф. Р.С. Рашитов справедливо зазначив, що хоча технічно за допомогою обчислювальної техніки можна реалізувати будь-яку ручну або механізовану форму обліку, з'являється можливість реалізації не фіксованої форми, а тієї, яка була б “оптимальною”. В цьому випадку мова йде про удосконалення методології обліку на основі застосування комп'ютерів, а не про пристосування цієї методології до вимог технічних засобів, тобто удосконалення методології обліку визначається не технічними умовами і обмеженнями, а широкими можливостями реалізації. Під час організації бухгалтерського обліку персонал повинен знати звідки і в якому вигляді він отримує початкові умови для складання операції; алгоритм або спосіб здійснення своєї операції; який результат і в якому вигляді він повинен отримати; кому і що передати по закінченні даної операції. Ці знання мають бути присутніми незалежно від того, який метод обробки інформації застосовується на підприємстві.

Щодо способів, якими досягається організація праці при застосуванні прикладних програмних засобів на підприємстві, то вони можуть бути найрізноманітнішими. Механізація обліку не змінює методи здійснення організації управління в бухгалтерії. Як і при паперових методах обробки облікової інформації, система бухгалтерського обліку на її третьому, організаційному рівні створюється за допомогою посадових інструкцій, положень про структурні підрозділи підприємства, наказів директора підприємства, навчання персоналу. Комп'ютеризація ж суттєво змінює процес організації роботи облікового апарату. На нашу думку, єдиним способом ефективної організації діяльності підприємства в сучасних ринкових умовах є закладення правил побудови організаційної структури в комп'ютеризовану систему організаційного управління. Адже в сучасних плинних умовах ринку під час швидкого розвитку підприємства внутрішні документи підприємства доводиться часто переписувати, а зміна персоналу може звести нанівець всю роботу. Цю думку поділяють й інші автори, наприклад С.П. Проскурін. Таким чином, комп'ютеризація управління підприємством є головним фактором, що визначає організацію роботи підприємства та бухгалтерії.

При комп'ютеризації окремих ділянок підприємство обладнують набором комп'ютеризованих робочих місць (КРМ), кожне з яких призначене для вирішення певного облікового завдання. Кожне КРМ здійснює автономну обробку інформації без використання інформації з інших КРМ. Інформаційні зв'язки між автономними КРМ розірвані, що надає можливість для навмисних викривлень, зловживань; отже, необхідний додатковий контроль та дублювання інформації.

Системна комп'ютеризація передбачає об'єднання КРМ бухгалтера в єдину комп'ютерну мережу. В цьому випадку весь обсяг інформації в мережі стає доступним всім користувачам. Тому під час системної комп'ютеризації розрив будь-якого інформаційного ланцюга сигналізує про аварію та локалізує її джерело. Характерними рисами організації роботи облікового апарату при комплексній комп'ютеризації обліку є:

рішення завдань бухгалтерського обліку та інформаційне обслуговування користувачів КРМ здійснюється за ініціативою і при безпосередній участі облікових працівників;

інтелектуальна потужність інформаційних систем обліку зростає за рахунок формалізації знань бухгалтерів і створення баз знань, що дозволяє підвищити професійний рівень кожного користувача КРМ - бухгалтера;

пошук потрібної інформації здійснюється користувачами зі своїх робочих місць із застосуванням спеціалізованих засобів пошуку інформації;

обліково-аналітична інформація оброблюється в діалоговому режимі;

бухгалтер є безпосереднім учасником технологічного процесу розподіленої обробки даних, а персональний комп'ютер - основним засобом його праці.

Суттєво змінюються також функції контролю бухгалтерських даних. Інформаційна програмна система при наявності адекватного супроводу зі сторони розробника або дилера забезпечує, по суті, безперервний контроль за веденням облікових записів та складанням документів. Грамотно побудована система обов'язково має “захист”, нав'язує бухгалтеру і управлінцю правила обліку і схему документообігу, задані відповідальними особами і зафіксовані в настройці системи. Практичний результат для підприємства - зменшення ймовірності штрафу через неграмотність або випадкову помилку бухгалтера.

Оперативність результатної облікової інформації дозволяє також посилити контроль за законністю і економічною ефективністю господарських операцій. На базі комп'ютера є можливість посилити функцію контролю, не підвищуючи і не ускладнюючи при цьому трудомісткість ведення обліку. Наприклад, в програмі “1С:Бухгалтерия 7.5” для рахунку може вводиться ознака “Активний”, “Пасивний”, “Активно-пасивний”. Ця ознака використовується для виявлення помилкових дій. Так, наприклад, для активних рахунків при перевищенні кредитового обороту над дебетовим негативний залишок по дебету буде сигналізувати про помилку. Система автоматично перевіряє правильність використання позабалансових рахунків: не допускається кореспонденція позабалансових рахунків з балансовими. З іншого боку, проводка з позабалансовим рахунком взагалі не може містити кореспондуючого рахунку. Контрольні функції реалізуються на окремих етапах облікового процесу, що дає змогу оперативно втручатися як в обліковий процес, так і в господарську діяльність підприємства та є важливим аспектом управління економікою. Такої ж думки дотримуються проф. В.Б. Івашкевич, проф. Р.С. Рашитов та інші автори. Найважливіші відмінності організації бухгалтерського обліку за допомогою комп'ютерної техніки представлені у вигляді таблиці.

Дослідження стану організації обліку на підприємствах м. Житомира виявило незадовільний її стан. На більшості підприємств відсутні графіки документообігу, посадові інструкції бухгалтерів і навіть накази про облікову політику. В цих умовах застосування комплексних програмних систем дозволяє радикально поліпшити ситуацію з організації обліку в цілому. Бухгалтерський облік є найбільш регламентованою функцією управління, що може ефективно виконувати свої завдання тільки за умови наявності заздалегідь заданих планів та правил. Оскільки при комплексній автоматизації обліку таким системоутворюючим фактором є програмнореалізований набір формальних алгоритмів, бухгалтерський облік перестає просто представляти господарський процес у вигляді єдиного цілого, а починає перетворювати цей процес на організоване ціле, яким цей процес раніше не був.

Фактично це дозволяє здійснити перехід до концепції активної організації виробництва, праці та управління в бухгалтерії, при якій організоване ціле є продуктом свідомої цілеспрямованої роботи бухгалтера.

Размещено на Allbest.ru

...