Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Одним из важнейших элементов национального богатства являются основные фонды, основные средства, основной капитал.

Основные производственные фонды предприятия - это стоимостное выражение средств труда.

Одним из важнейших участков бухгалтерского учета является учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости. В себестоимости продукции отражаются все стороны производственной и финансово - хозяйственной деятельности организации. От уровня себестоимости продукции зависит объем прибыли и уровень рентабельности предприятия.

Основные средства организации в большинстве случаев составляют наиболее весомую часть ее имущества.

Достоверность данных бухгалтерского учета об основных средствах во многом определяет достоверность информации о финансовом состоянии организации в целом.

Для обеспечения бесперебойной работы объектов основных средств необходимо не только систематически наблюдать за их состоянием в процессе эксплуатации, но и периодически их восстанавливать путем проведения ремонта, модернизации и реконструкции. Чем экономнее используются материальные, трудовые и финансовые ресурсы при изготовлении изделий, выполнений работ и оказаний услуг, тем выше эффективность производства, тем больше прибыль.

В данной курсовой работе мы будем большее внимание уделять учету затрат на ремонт, модернизацию и реконструкцию основных средств. Ведь правильная организация учета таких затрат имеет очень важное значение, т.к. практически на любом предприятии имеются объекты основных средств, при помощи которых предприятия могут организовывать производство продукции, работ или оказания услуг. На протяжении длительного времени использования основных средств они поступают в организацию и передаются в эксплуатацию, в процессе эксплуатации изнашиваются и подвергаются ремонту (модернизации, реконструкции) с целью восстановления их физических качеств. Вовремя произведенный ремонт обеспечивает ритмичность работы предприятия, сокращает простои, делает срок службы объектов основных средств более длительным.

Одним из них важнейших факторов повышения уровня и темпов развития предприятия, увеличения выпуска продукции и снижения ее себестоимости является состояние и развитие материально-технической базы, т.е. от степени оснащенности основными средствами и уровня их состояния.

Все выше сказанное определило актуальность темы курсовой работы.

Цель данной работы - совершенствование учета затрат на восстановление основных средств на основе анализа ведения бухгалтерского учета ОАО «Построй».

Задачи курсовой работы:

1. рассмотреть теоретические основы учета затрат на ремонт основных средств;

2. провести сравнительную характеристику отражения в учете восстановления основных средств для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета;

3. исследовать порядок формирования и учет резерва на предстоящие расходы по ремонту основных средств;

4. сформировать предложения по совершенствованию учета затрат на восстановление основных средств.

1. Теоретические основы учета затрат на восстановление основных средств

1.1 Понятие, задачи учета затрат на восстановление основных средств

В процессе эксплуатации объекты основных средств изнашиваются, теряют свои первоначальные технические характеристики.

Понятие "восстановление объектов основных средств" относится к работам, проводимых экономическим субъектом по поддержанию основных средств в рабочем состоянии. Восстановление основных средств производится посредством ремонта (текущего и капитального), модернизации и реконструкции.

Реконструкцией зданий и сооружений, а также модернизацией машин и оборудования является производство таких работ, в результате которых у объекта основных средств появляются новые качественные или количественные параметры и характеристики, т.е. изменяется сущность объекта.

Изменение сущности объектов проявляется в повышении ранее принятых нормативных показателей функционирования: срока полезного использования, мощности, качества применения и т.п.

Разница между ремонтом и другими видами восстановления объектов основных средств заключается в том, что все виды ремонта относятся к текущим затратам (затраты на обслуживание: технический осмотр, уход и т.п.), а реконструкция и модернизация - к капитальным.

Это и определяет особенности отражения в бухгалтерском и налоговом учете затрат, осуществляемых в связи с проведением реконструкции и модернизации основных средств.

В соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Однако при отнесении работ, связанных с восстановлением ОС, к ремонту (текущему, среднему, капитальному) или модернизации (реконструкции) необходимо учитывать нормы п. 2 ст. 257 НК РФ, в соответствии с которыми в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств изменяется их первоначальная стоимость.

К достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Текущий ремонт состоит в ежедневном техническом обслуживании машин и оборудования с целью поддержания их в работоспособном состоянии.

Объем работ по текущему ремонту незначителен. Ремонт следует рассматривать с двух позиций:

- периодичности проведения;

- характера работ.

По периодичности текущий ремонт отдельных объектов производится в пределах одного года.

Характер работ предусматривает текущую профилактику объекта, связанную со сменой отдельных узлов без разборки агрегата, регулировку механизмов, их смазку, что обеспечивает постоянную готовность объекта к эксплуатации.

Средний ремонт по сложности и периодичности проведения находится между текущим и капитальным.

Его назначение - продлить межремонтный период до очередного капитального ремонта.

Капитальный ремонт предполагает замену основных узлов и агрегатов, несущих конструкций и т.п.

Перечень работ, относящихся к тому или иному виду ремонта, регулируется отраслевыми положениями о планово-предупредительном ремонте.

Модернизация и реконструкция - это переустройство объекта. В результате улучшаются его качественные характеристики (например, увеличивается мощность, расширяются технические возможности, повышается срок службы и т.п.). В результате достройки или дооборудования объект обретает дополнительные возможности (например, увеличивается полезная площадь здания) и может нести повышенные нагрузки.

Техническое перевооружение - комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации, автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным (ст. 257 НК РФ).

Модернизация и реконструкция могут быть произведены, как подрядным, так и хозяйственным способом.

Но вне зависимости от способа проведения работ затраты на модернизацию и реконструкцию признаются капитальными. Согласно ПБУ 6/01 эти затраты должны увеличить первоначальную стоимость основных средств.

Однако последнее возможно только в том случае, если в результате проведенных работ улучшаются первоначально принятые нормативные показатели функционирования основного средства (срок полезного использования, мощность, качество выпускаемой продукции и т.д.). Понятия «модернизация» и «реконструкция» определены как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Так, в письме Минфина СССР от 29.05.1984 №80 (ред. от 11.02.1986) "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий" отмечалось, что к реконструкции действующих экономических субъектов относится переустройство существующих цехов, объектов основного и обслуживающего назначения, без расширения имеющихся зданий и сооружений.

При этом такое переустройство связано с совершенствованием процесса производства, повышением его технико-экономического уровня на основе достижений научно-технического прогресса и осуществляемое по комплексному проекту. Результатом такого переустройства должно быть увеличение производственных мощностей, изменение номенклатуры продукции, улучшение его качества. Такое же определение дает и п. 2 ст. 257 НК РФ.

Понятие «модернизация», используемое для целей бухгалтерского учета, расшифровано в Методических указаниях по учету основных средств.

Так, согласно этому документу к модернизации относят работы по восстановлению объектов основных средств, которые приводят к улучшению ранее принятых нормативных показателей функционирования. Что касается НК РФ, то в п. 2 ст. 257 сказано, что к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относят работы вызванные изменением технологического назначения оборудования, здания, сооружения и другого амортизируемого объекта, повышенными нагрузками и другими новыми качествами.

Таким образом, модернизация и реконструкция проводятся с целью улучшения качественных характеристик основных средств. Затраты на их осуществление относятся на увеличение первоначальной стоимости основных средств.

К работам по текущему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов. Исключение составляют работы по полной замене основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим. Такие работы относятся к реконструкции.

Затраты на проведение всех видов ремонта (текущего, капитального) являются текущими, а на реконструкцию и модернизацию -- относятся к капитальным вложениям.

Порядок отражения в учете расходов на ремонт основных средств зависит от способа его проведения (подрядный или хозяйственный) и способа включения фактически произведенных затрат в расходы по обычным видам деятельности, избранного организацией и закрепленного в учетной политике.

При подрядном способе стоимость ремонтных работ определяется суммой выставленных счетов подрядными и прочими экономическими субъектами.

Порядок отражения в учете расходов на ремонт основных средств зависит от способа его проведения (подрядный или хозяйственный) и способа включения фактически произведенных затрат в расходы по обычным видам деятельности, избранного организацией и закрепленного в учетной политике.

При подрядном способе стоимость ремонтных работ определяется суммой выставленных счетов подрядными и прочими экономическими субъектами.

Учет затрат на выполнение ремонтных работ организуется по объектам основных средств и их принадлежности к тем или иным хозяйствам и структурным подразделениям организации.

Нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрены три способа включения расходов на ремонт основных средств в расходы по обычным видам деятельности.

Выбор способа учета расходов на ремонт организации осуществляют самостоятельно и фиксируют его в учетной политике. Первый способ учета затрат по ремонту основных средств применяют при равномерных расходах по ремонту в течение года или при небольших объемах ремонтных работ.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств в расходы отчетного периода экономический субъект может создавать резерв расходов на ремонт основных средств.

На конец года резерв расходов на ремонт основных средств может иметь остаток, если окончание ремонтных работ (по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом работ) происходит в следующем за отчетным году.

Остатки созданного в организации резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств подлежат обязательной, как минимум один раз в год (перед составлением годовой отчетности), инвентаризации. При инвентаризации производится уточнение величины резерва, начисленного для ремонта, который согласно графику будет проводиться в следующих отчетных периодах.

1.2 Нормативно-правовое регулирование учета основных средств

Организация и ведение бухгалтерского учета основных средств осуществляются в соответствии с нормативными документами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации имеющими разный правовой статус.

1 уровень.

Гражданский кодекс Российской Федерации принят Государственной Думой 21 октября 1994 года, определяет единые правовые основы: момент перехода права собственности при осуществлении сделок купли-продажи, договоры, сделки с основными средствами, внесения основных средств уставный капитал юридического лица и т.д.

Налоговый Кодекс Российской Федерации, устанавливает систему налогов и сборов, основания возникновения и порядок исполнения обязанностей по уплате в бюджет налога на имущество, налога на прибыль и др. налогов.

В Федеральном законе от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете» принятым Государственной Думой 22 ноября 2011 года содержатся нормы, регулирующие ведение бухгалтерского учета. Регистры учета, оценка основных средств, составление и представление о бухгалтерской отчетности и др. общие вопросы бухгалтерского учета основных средств. Положение по бухгалтерскому учету:

2 уровень.

«Учет основных средств» - ПБУ 6/01 регулирует общие принципы организации и ведения бухгалтерского учета основных средств: оценка, амортизация, восстановления, выбытие основных средств, раскрытие информации в бухгалтерской отчетности (Зарегистрировано в Минюсте РФ 28.04.2001 N 2689);

- «Учетная политика организации» - ПБУ 1/2008 в нем изложены основные принципы бухгалтерского учета (непрерывности деятельности организации, осмотрительности, последовательности применения учетной политики и др.);

- Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету, «Бухгалтерская отчетность организации» - ПБУ 4/99 (ред. от 08.11.2010) в Положении изложены требования к бухгалтерской отчетности: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления; и др.

В Постановлении Правительства РФ от 01.01.02 г. №1 «О классификации основных средств, включенных в амортизационные группы» (ред. от 10.12.2010) содержатся перечни ОС, относящиеся к определенным амортизационным группам.

План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организации, и инструкция по его применению определяет схему регистрации и группировки объектов основных средств, корреспонденции счетов 01 и 02, а так же забалансовых счетов, связанных с отражением в учете ОС, и др. записи.

3 уровень.

ГОСТ Р 51005-96 Услуги транспортные. Грузовые перевозки. Номенклатура показателей качества разработан Научно-исследовательским институтом автомобильного транспорта (НИИАТ) Министерства транспорта России, внесен Техническим комитетом по стандартизации ТК 372 "Транспортные услуги" принят Постановлением Госстандарта России от 25 декабря 1996 г. N 702. Стандарт устанавливает номенклатуру рекомендуемых показателей качества грузовых перевозок всеми видами транспорта общего пользования и основные положения по выбору показателей в соответствии с целями управления качеством грузовых перевозок и задачами совершенствования транспортного обслуживания потребителей и отраслей экономики страны. Нормы, конкретные требования к показателям качества и методы их оценки должны быть установлены в нормативной документации каждого вида транспорта на грузовые перевозки, утвержденной в установленном порядке.

4 уровень.

Постановление Государственного комитета по статистике РФ от 21.01.01 г. №7. «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» содержит перечень типовых форм учета ОС: ОС-1, ОС-1а, ОС-1б, ОС-2 и т.д. и рекомендации по их использованию.

Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" содержит общие правила проведения инвентаризации основных средств.

5 уровень.

Учетная политика организации - это выбор форм и методов ведения учета и отчетности исходя из специфики деятельности организации. Нормативное регулирование учета основных средств обеспечивает единообразие ведения учета имущества организаций, а так же обеспечивает составление и представление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Эти задачи решаются с помощью надлежащей документации и обеспечения правильной организации учета наличия и движения основных средств, расчетов по их амортизации и учета затрат по их ремонту.

Для выполнения задач в организации должна быть разработана рациональная система документооборота в соответствии с утвержденным в ней графиком, все основные средства должны находится на ответственном хранении должностных лиц, назначенных приказом руководителем учреждением.

1.3 Документальное оформление операций по восстановлению основных средств

Первичный бухгалтерский документ - письменное свидетельство о совершении факта хозяйственной деятельности, имеющее юридическую силу и не требующее дальнейших пояснений и детализации.

Так же как и любой другой факт хозяйственной жизни, осуществляемый экономическим субъектом, ремонт, модернизация и реконструкция объекта основных средств должна оформляться соответствующими первичными документами.

Факт хозяйственной жизни, не оформленный первичным учетным документом, не принимаются к учету и не подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета.

В настоящее время действуют формы по учету основных средств, представленные в таблице 1.

Таблица 1 - Формы по учету основных средств

№ п/п	Документ	Название
1	ОС-1	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)
2	ОС-1а	Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
3	ОС-1б	Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)
4	ОС-2	Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
5	ОС-3	Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств
6	ОС-4	Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)
7	ОС-4а	Акт о списании автотранспортных средств
8	ОС-4б	Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)
9	ОС-6	Инвентарная карточка учета объекта основных средств
10	ОС-6а	Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
11	ОС-6б	Инвентарная книга учета объектов основных средств
12	ОС-14	Акт о приеме (поступлении) оборудования
13	ОС-15	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж
14	ОС-16	Акт о выявленных дефектах оборудования

Перед проведением работ по ремонту, модернизацию и реконструкцию объекта основных средств в организации создается комиссия, которая производит осмотр объекта основных средств, составляет график проведения работ и утверждает сметно-техническую документацию.

Провести работы по ремонту, модернизацию и реконструкцию объекта основных средств экономический субъект может самостоятельно или с привлечением подрядчика - специализированного экономического субъекта.

Федеральным органом государственной власти не утверждена унифицированная форма для передачи основного средства на ремонт, модернизацию и реконструкцию, поэтому, если модернизация производится хозяйственным способом, можно воспользоваться унифицированной формой № ОС-2 “Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств”.

Если же основное средство ремонтируется, модернизируется подрядным способом, передача основного средства подрядчику должна оформляться актом приема-передачи, составляемым по форме № ОС-1. Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств после ремонта, модернизации составляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств по форме № ОС-3. Который подписывается членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации, проводивший ремонт, модернизацию, реконструкцию утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию. Если ремонт, модернизация (реконструкция) объекта основных средств выполняется сторонней организацией, то данный акт составляется в двух экземплярах: первый остается у организации-заказчика, второй передается организации, проводившей модернизацию.

Сведения о ремонте, реконструкции или модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).

Для получения со склада необходимых запасных частей, инструмента составляются требования-накладные по форме №М-11 в двух экземплярах: первый - на склад; второй - в ремонтный цех.

Материально ответственные лица ремонтного цеха и склада подписывают эти накладные и сдают их в бухгалтерию.

Это регистр аналитического учета затрат на капитальный ремонт. В конце месяца в карточку заносят данные об общепроизводственных расходах, приходящихся на стоимость ремонтных работ. И после этого калькулируется себестоимость произведенного ремонта.

1.4 Синтетический и аналитический учет восстановления основных средств

Поскольку ремонтные работы отличаются друг от друга сложностью, объемом, то на практике применяют различные варианты учета затрат на ремонт (независимо от способа проведения).

Все затраты на ремонт относят непосредственно на счета учета издержек производства, поскольку незначительные объемы ремонтных работ не приведут к резкому увеличению себестоимости продукции, т.е. ее удорожанию. Подрядный способ:

1 Д-т 20 «Основное производство», Д-т 25 «Общепроизводственные расходы», Д-т 26 «Общехозяйственные расходы», К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена стоимость услуг подрядчика за проведение ремонта без НДС;

2 Д-т 19 «НДС по приобретенным ценностям», К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена сумма «входного» НДС согласно счету-фактуре подрядчика;

3 Д-т 68/ «Расчеты по НДС», К-т 19 «НДС по приобретенным ценностям»,- сумма «входного» НДС по услугам предъявлена к вычету.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости; акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) и др.

На примере ситуации 2 рассмотрен учет основных средств с использованием подрядного способа.

Ситуация 1.

(Подрядный способ) согласован договор на техническое обслуживание и ремонт кассовых аппаратов в ООО «Построй». ООО «Построй» в отчетном месяце перечислило подрядной ремонтной организации 35,8 т.р., в том числе НДС=5,46 т.р. Бухгалтер экономического субъекта делает следующие записи:

Начисляем за ремонт кассовых аппаратов ООО «Построй»:

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена стоимость услуг подрядчика за проведение ремонта без НДС 30, 34 тыс. руб.;

Д-т 19 - «НДС по приобретенным ценностям»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена сумма «входного» НДС согласно счету-фактуре подрядчика 5,46 тыс. руб.;

Д-т 68 суб. «Расчеты по НДС»,

К-т 19 «НДС по приобретенным ценностям»,- сумма «входного» НДС по услугам предъявлена к вычету 5,46 тыс. руб.

Хозяйственный способ

Д-т 26 «Общехозяйственные расходы»,

К-т 10 "Материалы", К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"- отражаются затраты на ремонт, проведенный хозяйственным способом.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости (см. приложение Р); требований-накладных (форма №М-11) (см. приложение П); нарядов на работы (см. приложение С); акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) (см. приложение Д) и др.

Ситуация 2.

Хозяйственный способ. На техническое обслуживание и ремонт оборудования ООО «Построй» в отчетном месяце было отпущено материалов на 5000 руб., запчастей на 28 000 руб. Начислена ЗП регулировщику цеха на 70 000 руб. В фонд социальной защиты и пенсионный фонд- 30%,.

1 Д-т 25 «Общепроизводственные расходы»,

К-т 10 "Материалы"-5000 руб.- отпуск материалов.

2 Д-т 25 «Общепроизводственные расходы»,

К-т 10 «Материалы»-28 000 руб.- отпуск запчастей.

3 Д-т 25 «Общепроизводственные расходы»,

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 70 000 руб. - начислена заработная плата.

4 Д-т 25 «Общепроизводственные расходы»,

К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"- 21000 руб. начислены взносы (30%).

В организации может возникнуть ситуация, когда необходимо произвести крупный незапланированный ремонт. В этом случае целесообразно все затраты предварительно собирать на счете Д-т 97 «Расходы будущих периодов»:

Отражение в учете затрат на ремонт при подрядном способе.

Д-т 97 - К-т 60 - отражена стоимость услуг подрядчика за проведение ремонта на сумму без НДС;

Д-т 19 - К-т 60 - отражена сумма «входного» НДС согласно счету-фактуре подрядчика;

Д-т 68/ «Расчеты по НДС» - К-т 19 - сумма «входного» НДС по услугам предъявлена к вычету.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости; акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) и др.

Ситуация 3 (подрядным способом)

В сентябре в ООО «Построй» произведен незапланированный ремонт хозяйственного здания на общую сумму 21 000 тыс. руб.

Д-т 97 - К-т 60 - отражена стоимость услуг подрядчика за проведение ремонта на сумму без НДС 17797 руб.

Д-т 19 - К-т 60 - отражена сумма «входного» НДС согласно счету-фактуре подрядчика 3203 руб.;

Д-т 68/ «Расчеты по НДС» - Кт. 19 - сумма «входного» НДС по услугам предъявлена к вычету 3203 руб.

Отражение в учете затрат на ремонт при хозяйственном способе

Д-т 23 - К-т 10, 70, 69, - отражаются расходы на ремонт, проведенный хозяйственным способом;

Д-т 97 - К-т 23 - списаны расходы на ремонт;

или:

Д-т 97- К-т 10, 70, 69 - списаны расходы на ремонт, если в организации нет ремонтного подразделения.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости; требований-накладных (форма №М-11); нарядов на работы (см. приложение С); акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) и др.

Затем ежемесячно, в течение определенного периода времени, расходы будущих периодов равномерно списываются в Д-т счетов учета издержек. Другими словами, расходы будущих периодов присоединяются к расходам текущего периода.

Д-т 20 «Основное производство», Д-т 25 «Общепроизводственные расходы», Д-т 26 «Общехозяйственные расходы».

К-т 97 «Расходы будущих периодов»- присоединена часть расходов будущих периодов к расходам отчетного периода.

Составляя учетную политику, экономический субъект обязан предусмотреть порядок списания расходов будущих периодов.

Ситуация 4 (собственными силами).

В сентябре в ООО «Построй» произведен незапланированный ремонт хозяйственного здания на общую сумму 21 000 тыс. руб.

К-т 23 «Вспомогательные производства».

К-т 10 «Материалы» - отражаются расходы на ремонт, проведенный хозяйственным способом 17797 руб.;

К-т 97 «Расходы будущих периодов»,

К-т 23 «Вспомогательные производства» - списаны расходы на ремонт 17797 руб.

Затем ежемесячно, в течение 1 года расходы будущих периодов равномерно списываются в Д-т 20.

Д-т 20 «Основное производство»,

К-т 97 «Расходы будущих периодов»- присоединена часть расходов будущих периодов к расходам отчетного периода 1483 руб.

2. Сравнительная характеристика отражения в учете восстановления основных средств (для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета)

Пунктом 27 ПБУ 6/01 установлено, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта ОС после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта ОС.

Пунктом 20 ПБУ 6/01 определено, что срок полезного использования (далее - СПИ) модернизированного (реконструированного) ОС либо пересматривается, либо не пересматривается в зависимости от того, происходит улучшение показателей функционирования объекта или нет. Если показатели улучшились, то пересмотр СПИ объекта ОС обязателен. Однако это не означает, что организация обязана увеличить этот срок. В результате проведенного анализа (пересмотра) СПИ модернизированного (реконструированного) объекта может не измениться, например, если целью реконструкции было существенное увеличение мощности объекта или улучшение качества его применения.

Для целей налогообложения прибыли, как и в бухгалтерском учете, организация увеличивает первоначальную стоимость объекта ОС на сумму расходов на его модернизацию (п. 2 ст. 257 НК РФ). При этом согласно п. 1 ст. 258 НК РФ налогоплательщик вправе увеличить СПИ объекта ОС, если после реконструкции (модернизации) этого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. Увеличение срока полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС. Для целей бухгалтерского и налогового учета стоимость работ по реконструкции и модернизации включается в первоначальную стоимость основного средства (п. 14 ПБУ 6/01, п. 2 ст. 257 НК РФ).

Ситуация 5.

ООО «Построй» провело модернизацию объекта ОС со сроком полезного использования 120 мес. (10 лет) (шестая амортизационная группа). К моменту проведения модернизации СПИ составил 48 мес. (4 года), первоначальная стоимость объекта - 110 000 руб. Затраты на модернизацию составили 80 000 руб. Способ начисления амортизации линейный. Срок полезного использования объекта в результате модернизации был пересмотрен и увеличен до 180 мес. (15 лет) (в пределах шестой амортизационной группы).

Налоговый учет. Норма амортизации в налоговом учете до модернизации составляла 0,833 % (1 /120 мес. х 100 %), после ее проведения - 0,555 % (1 /180 мес. х 100 %). До выполнения работ по модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составила 917 руб. (110 000 руб. х 0,834 %).

В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ 10 % затрат на модернизацию в сумме 8 000 руб. (80 000 руб. х 10 %) сразу включаем в состав расходов отчетного периода. На остальные 72 000 руб. (80 000 - 8 000) увеличиваем стоимость ОС, которая в результате составит 182 000 руб. (110 000 + 72 000). Соответственно, ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 1 010 руб. (182 000 руб. х 0,555 %).

Бухгалтерский учет. До модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляла 917 руб. (110 000 руб./10 лет /12 мес.), соответственно, ежемесячная сумма амортизационных отчислений не отличалась от налоговой.

Бухгалтерский учет - списание затрат по модернизации.

Для расчета новой суммы амортизации в целях бухгалтерского учета берем остаточную стоимость ОС - 44 000 руб. (110 000 руб. - (110 000 руб. /10 лет х 6 лет)), увеличиваем ее на затраты на модернизацию и учитываем остаток пересмотренного срока полезного использования - 9 лет (15 - 6). Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит 1 148 руб. ((44 000 + 80 000) руб./9 лет/12 мес.).

Согласно п. 1 ст. 324 НК РФ фактически произведенные хозяйственным способом расходы на ремонт основных средств следует отражать в специальном налоговом регистре в разрезе следующих групп:

- запасные части и расходные материалы;

- расходы на оплату труда ремонтных рабочих;

- расходы на оплату работ, выполненных силами сторонних организаций;

- прочие расходы.

Ситуация 6.

ООО «Построй» (с резервом на ремонт 240 000 руб.) выполнила ремонт основного производственного помещения своими силами и силами сторонней ремонтной организации. Затраты собственного ремонтного цеха ООО «Построй» следующие: зарплата - 100 000 руб., социальные отчисления с зарплаты (30%) - 30 000 руб., амортизационные отчисления - 24 000 руб., материалы - 40 000 руб. Стоимость услуг сторонней ремонтной организации - 35 400 руб. (в том числе НДС 5 400 руб.). Неизрасходованные средства резерва - 20 000 руб.

Налоговый регистр будет иметь вид:

- запасные части и расходные материалы 40000 руб.;

- расходы на оплату труда ремонтных рабочих 130 000 руб.;

- расходы на оплату работ, выполненных силами сторонних организаций 30000 руб.;

- прочие расходы 24000 руб.

Бухгалтерские проводки будут иметь вид:

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 100 000 руб. - на суму заработной платы.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 30 000 руб. - на сумму отчислений с заработной платы.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 02 «Амортизация основных средств» 24 000 руб. - на сумму амортизационных отчислений.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 10 «Материалы» 40 000 руб. - на суму израсходованных материалов.

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»,

К-т 23 «Вспомогательные производства» 190 000 руб. - на сумму всех выше приведенных затрат ремонтного цеха.

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 30 000 руб. - на сумму услуг сторонней ремонтной организации (без НДС).

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 5 400 руб. - на сумму НДС, указанную в документах ремонтной организации.

Д-т 20 «Основное производство»,

К-т 96 «Резервы предстоящих расходов» 20 000 руб. - сторно в данном случае это неизрасходованный остаток сформированного резерва, то есть излишне зарезервированная сумма 20 000 руб. - сторнируется.

Расходы на ремонт, выполненный подрядным способом, отражают в регистре без вышеприведенной группировки, т.е. общей суммой.

Однако, поскольку расходы на ремонт в бухгалтерском и налоговом учете принимаются в полном объеме в том отчетном периоде, в котором они были произведены, то вместо налоговых регистров можно использовать регистры бухгалтерского учета. Но в этом случае регистры бухгалтерского учета должны быть составлены в соответствии с группировкой затрат на ремонт, принятой в налоговом учете. Какой бы ремонт организация не проводила: текущий, средний, капитальный, затраты на него признаются в бухгалтерском учете текущими и относятся на счета учета издержек производства или обращения. Для целей налогового учета согласно п. 3 ст. 260 НК РФ организации могут для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств создавать резервы.

3. Создание резерва на ремонт основных средств

Если организации необходимо провести капитальный ремонт, то встает задача равномерного включения предстоящих расходов на ремонт в издержки производства. Для ее решения в организации создается резерв расходов на ремонт основных средств. Для того чтобы создать такой резерв, рассчитывают предельную сумму отчислений в него. Эта планируемая сумма расходов на ремонт в текущем году, которая рассчитывается исходя из стоимости деталей, узлов, которые должны быть заменены в ходе ремонта, а также периодичности ремонтных работ.

1. Определяют совокупную стоимость основных средств, как сумму первоначальной стоимости всех амортизируемых объектов, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв;

2. Определяют норматив отчислений в резерв. Для этого необходимо исчислить предельную сумму отчислений в резерв исходя из периодичности осуществления ремонта, частоты замены элементов основных средств и сметной стоимости ремонта. При этом предельная сумма резерва не может быть больше средней суммы фактических расходов на ремонт за последние три года. Для организаций, которые не проводили ремонт за эти три года, в Налоговом кодексе никаких указаний нет. Однако Минфин РФ в своем письме от 08.04.2005 №03-03-01-04/1/180 указывает на то, что в данной ситуации организация имеет право формировать резерв только в части особо сложных и дорогих видов капитального ремонта. При этом за счет такого резерва нужно списывать все фактические расходы на ремонт основных средств, имевшие место в отчетном году. Если планируемая сумма резерва окажется больше средней суммы, то величина резерва для целей налогового учета будет равна средним расходам. Следует отметить, что порядок формирования резерва на ремонт основных средств для целей налогового учета применим и для целей бухгалтерского учета. Норматив (N) отчислений в резерв на ремонт основных средств, определяется по формуле:

N = Рмакс.:ПС * 100%,

где N - норматив отчислений в резерв; Рмакс. - максимальная сумма резерва;

ПС - первоначальная (восстановительная) стоимость всех основных фондов, имеющихся на предприятии на 1 января того года, в котором создается резерв.

3. Величину норматива следует указать в учетной политике для целей налогообложения. Исходя из этого норматива, организация может в конце каждого отчетного (налогового) периода уменьшать налогооблагаемую прибыль. Организации, которые уплачивают налог на прибыль исходя из фактически полученной прибыли (у них отчетный период месяц), рассчитывает ежемесячную сумму отчислений в резерв по формуле:

Рмес. = ПС * N \ 12 мес.,

где Рмес. - сумма ежемесячных отчислений в резерв; ПС - первоначальная (восстановительная) стоимость всех основных фондов на 1 января года, в котором создается резерв; N - норматив отчислений в резерв.

В этих организациях сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого месяца. Для организаций, уплачивающих налог на прибыль, ежемесячно исходя из прибыли, полученной в предыдущем отчетном периоде, а также для организаций, уплачивающих налог на прибыль раз в квартал, сумма отчислений в резерв рассчитывается по формуле:

Ркв. = ПС * N \ 4 квартала,

где Ркв. - сумма ежеквартальных отчислений в резерв; ПС - первоначальная (восстановительная) стоимость всех основных фондов на 1 января года, в котором создается резерв; N - норматив отчислений в резерв.

В этом случае сумма отчислений в резерв уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого квартала.

4. Если в конце отчетного (налогового) периода сумма расходов на ремонт окажется больше, чем резерв, то остаток затрат для целей налогового учета включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода. Если же в конце налогового периода резерв на ремонт основных средств имеет остаток, то его включают в состав доходов по состоянию на 31 декабря. Особое внимание в ст. 324 НК РФ было уделено порядку образования резерва для проведения особо сложных и дорогих видов ремонта основных средств. Предполагается, что такие резервы организация формирует в течение нескольких налоговых периодов. В том налоговом периоде, в котором организация принимает решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт, рассчитывается предельный размер отчислений в этот резерв. При этом разрешается предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт увеличить на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта в каждом последующем налоговом периоде. Однако должны соблюдаться следующие условия:

- Расходы на ремонт в каждом последующем налоговом периоде должны соответствовать графику проведения ремонтных работ;

- Проведенные в налоговом периоде виды ремонтных работ не осуществлялись в предыдущих налоговых периодах.

Рассмотрим записи в учете по использованию резерва на ремонт основных средств. Подрядный способ

Д-т 96 "Резервы предстоящих расходов», СУБСЧЕТ «Ремонтный фонд»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена списание расходов на ремонт, проведенный подрядным способом за счет ремонтного фонда на сумму без НДС.

Д-т 19 - «НДС по приобретенным ценностям»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена сумма «входного» НДС.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости; акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) и др.

Ситуация 7.

В ООО «Построй» создается резерв на ремонт основных средств. В соответствии с графиком планово-предупредительного ремонта и расчетом бухгалтерии ежемесячные отчисления в резерв составляют 8000. руб. Стоимость использованных материалов - 20 000. руб.

Стоимость услуг сторонней организации - 30 000. руб. Заработная плата работника ООО «Построй», привлеченного к обеспечению ремонтных работ, составила 15000 руб., начисления на заработную плату (взносы в ФСС и ПФР России) - 4500 руб.

В бухгалтерском учете будут оформлены следующие бухгалтерские проводки.

В течение января - июля ежемесячно:

Д-т 20 - К-т 96 - 8000 руб. - сумма отчислений в резерв.

В июле (при проведении ремонта):

Д-т 96 - К-т 10 - 20 000 руб. - стоимость использованных материалов;

Д-т 96 - К-т 60 - 30 000 руб. - стоимость услуг сторонней организации;

Д-т 19 - К-т 60 - 5400 руб. - НДС по стоимости услуг сторонней организации;

Д-т 96 - К-т 70 - 5000 руб. - заработная плата работника организации;

Д-т 96 - К-т 69 - 1500 руб. - сумма начислений на заработную плату;

Д-т 68/«НДС» - К-т 19 - 5400 руб. - сумма произведенного налогового вычета;

Д-т 60- К-т 51 - 35400 руб. - оплата стоимости услуг сторонней организации (включая НДС);

Д-т 69- К-т 51 - 1500 руб. - перечисленный в бюджет и внебюджетные фонды ЕСН и взносы в ФСС России;

Д-т 70 - К-т 50 - 5000 руб. - заработная плата, выплаченная работнику организации.

После оформления перечисленных проводок остаток резерва составит 500 руб. (8 000 руб. х 7 мес. - 20000 руб. - 30000 руб. -5000 руб. - 1500 руб.). До конца года в резерв будет зачислено еще 40 000 руб. (8 х 5), которые могут быть использованы для финансирования расходов по проведению других ремонтов.

Хозяйственный способ в учете по использованию резерва на ремонт основных средств.

Счет 23 Вспомогательные производства;

К-т 10 "Материалы", К-т 70 « Расчеты с персоналом по оплате труда», К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - отражаются расходы на ремонт, проведенный хозяйственным способом;

Д-т 96 «Ремонтный фонд».

Счет 23 Вспомогательные производства - списаны расходы на ремонт, выполненный собственными силами за счет ремонтного фонда.

Если в организации ремонтного подразделения нет, то делаются записи:

Д-т 96 / «Ремонтный фонд» .

К-т 10 "Материалы", К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», К-т 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - отражаются расходы на ремонт, проведенный хозяйственным способом.

Эти записи в учете делаются на основании: дефектной ведомости, требований-накладных (форма №М-11); акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма №ОС-3) и др.

Ситуация 8.

ООО «Построй» (с резервом на ремонт 240 000 руб.) выполнила ремонт основного производственного помещения своими силами и силами сторонней ремонтной организации. Затраты собственного ремонтного цеха ООО «Построй» следующие: зарплата - 100 000 руб., социальные отчисления с зарплаты (30%) - 30 000, амортизационные отчисления - 24 000 руб., материалы - 40 000 руб. Стоимость услуг сторонней ремонтной организации - 35 400 руб. (в том числе НДС 5 400 руб.). Неизрасходованные средства резерва - 20 000 руб. Бухгалтерские проводки будут иметь вид:

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 100 000 руб. - на суму заработной платы.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 30 000 руб. - на сумму отчислений с заработной платы.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 02 «Амортизация основных средств» 24 000 руб. - на сумму амортизационных отчислений.

Д-т 23 «Вспомогательные производства»,

К-т 10 «Материалы» 40 000 руб. - на суму израсходованных материалов.

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»,

К-т 23 «Вспомогательные производства» 190 000 руб. - на сумму всех выше приведенных затрат ремонтного цеха.

Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 30 000 руб. - на сумму услуг сторонней ремонтной организации (без НДС).

Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 5 400 руб. - на сумму НДС, указанную в документах ремонтной организации.

Д-т 20 «Основное производство»,

К-т 96 «Резервы предстоящих расходов» 20 000 руб. - сторно в данном случае это неизрасходованный остаток сформированного резерва, то есть излишне зарезервированная сумма 20 000 руб. - сторнируется.

Организация может не создавать резерв (фонд) на счете 96. Тогда неравномерные в течении года ремонтные работы (в отношении основных средств) учитываются на другом счете - на счете 97 «Расходы будущих периодов».

В случае со счетом 96 ожидаемые расходы сначала формировали резерв на кредите счета 96, а потом списывались однократно с дебета счета 96, например, на кредит счета 23 или 60 как в предыдущем примере. В случае со счетом 97 все наоборот: все расходы сразу попадают на дебет счета 97, а уже потом равномерно списываются с кредита счета 97 на счета, например, 20, 23, 25, 26, 44 и др.

Планируемая сумма расходов указывается в смете расходов на ремонт, которая составляется и утверждается руководителем в начале каждого года.

На основании этой сметы определяют норматив (N) ежемесячных отчислений в резерв по формуле:

N = Сумма сметы \ 12 мес.

В конце года излишне зарезервированные суммы сторнируются, если ремонтные работы этого объекта закончены. В случае если ремонт не закончен, неизрасходованную сумму резерва можно перенести на следующий год.

В учете ежемесячно отражаются отчисления в ремонтный фонд по установленному нормативу.

Д-т 25 «Общепроизводственные расходы», Д-т 26 «Общехозяйственные расходы»,

К-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Ремонтный фонд» - сформирован резерв на ремонт.

Следует отметить, что в учетной политике для целей налогообложения на ООО «Построй» следует предусмотреть формирование резерва для проведения особо сложных и дорогих видов ремонта основных средств. При этом необходимо разработать критерии особой сложности и дороговизны, а также составить смету и график проведения таких видов капитального ремонта. Если ООО «Построй» накапливает средства на финансирование указанных видов ремонта в течение нескольких налоговых периодов, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не включают в доходы для целей налогообложения. Согласно п. 3 ст. 260 НК РФ создание резерва предусматривается только на ремонт основных средств, который будет длиться более двух налоговых периодов. Если ООО «Построй» создает резерв, его следует использовать на ремонт всех основных средств, а не отдельных объектов. То есть в течение отчетного года для целей налогового учета признаются в качестве расходов только суммы отчислений в резерв. Таким образом, фактически произведенные в отчетном году расходы на ремонт должны списываться за счет созданного резерва (абз. 5 п. 2 ст. 324 НК РФ).

Заключение

В курсовой работе подробно рассмотрены понятия ремонта и модернизации, также подробно описана классификация видов ремонта объектов основных средств. Методы отражения проведения ремонта и модернизации в бухгалтерском учете предприятий - отнесения затрат на проведение ремонта и модернизации на текущие затраты, создание резервов на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» или учета этих затрат с применением счета 97 «Расходы будущих периодов». Правильность выбора того или иного метода очень важна, т.к. от этого будет зависеть себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), а в налоговом учете - уплата налогов. Таким образом бухгалтер имеет возможность выбора метода отражения таких затрат, но этот выбор должен быть оптимальным. Он должен зависеть как от вида ремонта, так и от того, кем проводится ремонт или модернизация.

В работе раскрыты подрядный и хозяйственный способы проведения ремонта и модернизации (их недостатки и достоинства), представлены типовые бухгалтерские проводки, необходимые для регистрации и оформления данных операций, а также документы, используемые организациями в практике для оформления данных операций.

В работе были использованы типовые бухгалтерские записи.

Проанализировав изложенное выше, можно сделать вывод о том, что понятия «модернизация» и «реконструкция» для целей бухгалтерского учета и для целей налогового учета тождественны. В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным. Исходя из сказанного, к ремонтным работам (затратам, не увеличивающим инвентарную стоимость объекта) относятся такие виды работ, после которых не улучшаются (не повышаются) показатели объекта.

Бухгалтеру следует решить непростой вопрос, как квалифицировать проведенные восстановительные работы: или это модернизация и реконструкция, или это капитальный ремонт.

На практике достаточно часто возникают споры с налоговым инспектором по поводу квалификации произведенных расходов - считать ли эти расходы расходами на ремонт, или на модернизацию (реконструкцию). Позиция инспекторов ясна. Они изыскивают любые возможности отнесения произведенных организацией расходов к модернизации (реконструкции). Многочисленная арбитражная практика позволяет дать некоторые рекомендации налогоплательщикам:

- внимательно изучить отраслевые инструкции по проведению текущего и капитального ремонта. Они должны содержать перечень работ, включаемых в понятие «ремонт»;

- не указывать в первичных документах, что объект модернизировался (реконструировался). Особенно это относится к договорам подряда;

...