Організація та методика бухгалтерського обліку договірного процесу (на прикладі діяльності промислових підприємств України)

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНА АКАДЕМІЯ СТАТИСТИКИ, ОБЛІКУ ТА АУДИТУ ДЕРЖКОМСТАТУ УКРАЇНИ

УДК: 657.05

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

ОРГАНІЗАЦІЯ ТА МЕТОДИКА БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ДОГОВІРНОГО ПРОЦЕСУ (на прикладі діяльності промислових підприємств України)

Спеціальність 08.06.04 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Романчук Катерина Василівна

Київ - 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Житомирському державному технологічному університеті Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник кандидат економічних наук, доцент Петрук Олександр Михайлович, Житомирський державний технологічний університет, завідувач кафедри фінансів

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор Кузьмінський Юрій Анатолійович, Київський національний економічний університет ім. Вадима Гетьмана, завідувач кафедри бухгалтерського обліку

кандидат економічних наук, старший науковий співробітник Жук Валерій Миколайович, Національний науковий центр “Інститут аграрної економіки” УААН, завідувач відділу методології обліку та аудиту

Провідна установа Національний аграрний університет Кабінету Міністрів України, кафедра бухгалтерського обліку та аудиту, м. Київ

Захист відбудеться “24” січня 2006 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.870.01 у Державній академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. 23.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. 36.

Автореферат розісланий “16” грудня 2005 р.

Учений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат економічних наук Л.O. Свистун-Золотаренко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. В економіці пострадянських країн відбуваються суттєві зміни, які впливають і на характер договірних відносин підприємств. Невиконання договорів або невдале формулювання їх окремих положень може суттєво знизити фінансову незалежність і платоспроможність суб'єктів господарювання. Тому питання бухгалтерського обліку та контролю укладання й виконання господарських договорів мають першочергове значення. На 14 % досліджуваних промислових підприємств управління договірним процесом здійснюється на належному рівні, отже, виникає необхідність перегляду теоретичних положень організації та методики бухгалтерського обліку та внутрішньогосподарського контролю договірного процесу.

Проблеми організації та методики бухгалтерського обліку договірного процесу знайшли відображення у працях вітчизняних вчених: Ф.Ф. Бутинця, В.М. Жука, Ю.А. Кузьмінського, О.М. Петрука, Л.К. Сука; зарубіжних вчених до 90-х років ХХ ст.: Р.Я. Вейцмана, О.М. Галагана, Я.М. Гальперіна, А.С. Глухова, М.М. Захар'їна, В.Є. Кєдрова, І.А. Кошкіна, Н.Г. Крилова, Г.В. Лакіна, Н.А. Леонтьєва, А.І. Лозінського, В.І. Нагорського, І.Ф. Палатнікова, М.С. Рубінова, Р. Саватьє, Н.А. Синєбрюхова, Є.Є. Сіверса, І.Б. Слуцького, Е. Теребухи (E. Terebucha), С.О. Щенкова; сучасних вчених Росії: М.Х. Жебрака, В.Б. Івашкевича, М.Ю. Мєдвєдєва, О.М. Мєдвєдєва, В.Ф. Палія, М.Л. Пятова, Я.В. Соколова, В.Л. Тамбовцева; сучасних вчених інших зарубіжних країн: Я. Стемпнєвського (J. Stкpniewski), В. Яслана (W. Jaњlan).

Питанням дослідження бухгалтерського обліку та аналізу договірного процесу присвячені кандидатські дисертації українських (О.М. Петрук, 2000 р.) та російських (І.В. Кладова, 2000 р.) дослідників. Наявні теоретичні та практичні напрацювання щодо обліку та аналізу операцій за договорами висвітлюють договірний процес лише в аспекті обліку розрахункових операцій. Розробки з організації та методики бухгалтерського обліку й контролю договірного процесу та використання облікової інформації для управління ним з урахуванням цивільного, господарського, податкового законодавства та умов договорів відсутні.

Необхідно наголосити на проблемах, які не знайшли своєї постановки та вирішення, не применшуючи внеску в науку наведеними дослідниками, а також цінності одержаних ними результатів: у зв'язку з чинністю ряду нормативних актів, що одночасно регулюють господарську діяльність, потребують уточнення поняття “договір” “контракт”, “угода”, “правочин”, “господарський договір”, “договірна політика”; класифікація договорів для бухгалтерського обліку, економічного аналізу та внутрішньогосподарського контролю; функції бухгалтерської служби у процесі ведення переговорів; можливості моделювання договірної політики підприємства; методика внутрішньогосподарського контролю виконання договорів.

Недостатнє опрацювання проблем організації й методики обліку договірного процесу, дискусійний характер і потреба в удосконаленні напрямів здійснення внутрішньогосподарського контролю договірного процесу на промислових підприємствах з урахуванням напрацювань вітчизняних та зарубіжних вчених визначили актуальність та основні напрями дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Житомирського державного технологічного університету № 19 “Організація та методологія бухгалтерського обліку і контролю в контексті інтеграції України в Європейський Союз” (номер державної реєстрації 0105U000466). У межах наукової програми автором здійснено дослідження обліку договірного процесу та його результатів і розроблено пропозиції з удосконалення організації і методики бухгалтерського обліку та контролю договірного процесу промисловими підприємствами.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є наукове обґрунтування теоретичних положень і розробка рекомендацій з удосконалення організації та методики бухгалтерського обліку і контролю договірного процесу на промислових підприємствах.

Для досягнення зазначеної мети у роботі поставлено та виконано наступні завдання:

- уточнити значення понять “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин”, “господарський договір” та “договірна політика” для теоретичного обґрунтування підходів до організації договірного процесу підприємства та методики обліку операцій за договорами;

- дослідити можливість і правомірність практичного застосування існуючої класифікації договорів для приведення її у відповідність до потреб працівників бухгалтерської служби промислових підприємств;

- обґрунтувати напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу з метою виявлення основних засад його організації та здійснення;

- вивчити досвід участі бухгалтерської служби підприємства в управлінні договірним процесом в СРСР і зарубіжних країнах для розробки рекомендацій щодо нормативного закріплення прав та обов'язків працівників бухгалтерської служби в практичній діяльності підприємств;

- встановити необхідність і доцільність розробки договірної політики підприємства у практичній діяльності середніх та великих підприємств для оптимізації податкових наслідків за договорами та структури активів підприємства;

- визначити можливість моделювання системи бухгалтерського обліку договорів для їх застосування в умовах комп'ютеризації для удосконалення обліку та контролю виконання договорів;

- виявити інформаційні потреби управлінського персоналу щодо договірного процесу підприємства; удосконалити внутрішню і фінансову звітність в частині показників, що характеризують договірний процес підприємства, для підвищення достовірності та повноти інформації, що надається користувачам;

- дослідити процес внутрішньогосподарського контролю виконання договорів та розробити пропозиції щодо підвищення його якості.

Об'єктом дослідження є облікове відображення договірного процесу в господарській діяльності промислових підприємств.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних і практичних питань організації та методики бухгалтерського обліку й контролю договірного процесу на промислових підприємствах.

Методи дослідження. У ході дослідження використано загальнонаукові та спеціальні методи. У процесі вивчення теоретичних аспектів обліку договірного процесу застосовувалися методи індукції та дедукції, за допомогою яких визначено роль бухгалтерського обліку в управлінні договірним процесом. Методи теоретичного узагальнення, групування, порівняння та історичний метод використовувалися для виявлення сутності понять “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин”, “господарський договір”, “договірна політика”. Для уточнення класифікації договорів застосовувалися абстрактно-логічний метод і метод причинно-наслідкових зв'язків; для вивчення стану договірного процесу на промислових підприємствах - методи спостереження та анкетування. Використання методу моделювання дозволило розробити моделі договірної політики та бухгалтерського обліку договорів.

Інформаційною базою дослідження є нормативні документи України та зарубіжних країн з бухгалтерського обліку, цивільне, господарське та податкове законодавство, наукові праці вітчизняних та зарубіжних вчених в області бухгалтерського обліку, економічної теорії, права, господарського контролю, довідково-інформаційні видання, матеріали науково-практичних конференцій, фінансова та статистична звітність промислових підприємств України.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в обґрунтуванні теоретичних положень і розробці рекомендацій з удосконалення організації та методики бухгалтерського обліку й контролю договірного процесу, а саме:

уперше:

- розроблено моделі бухгалтерського обліку договірного процесу, застосування яких в умовах комп'ютеризації обліку дозволяє підвищити ефективність роботи бухгалтерської служби підприємства (С. 11);

- розроблено алгоритм процесу моделювання умов договору купівлі-продажу, що дозволяє оптимізувати податкові наслідки та структуру активів підприємства (С. 9);

удосконалено:

- класифікацію договорів на основі наукового обґрунтування класифікаційних ознак та видів договорів відповідно до практичних потреб бухгалтерського обліку, аналізу та господарського контролю (зокрема, виділено такі ознаки: за предметною ознакою; за характером відносин; за наявністю у сторін прав та зобов'язань; за формою укладання; за моментом виникнення зобов'язань, за суб'єктами), що дозволяє удосконалити систему аналітичних рахунків з обліку договорів (С. 6-7);

- внутрішню звітність промислових підприємств (розроблено звіти за договірним процесом) та Примітки до річної фінансової звітності (обґрунтовано введення показників щодо договірного процесу), що забезпечує підвищення достовірності та повноти інформації, яка є основою прийняття управлінських рішень (С. 11);

набули подальшого розвитку:

- уточнення понять “договір” і “контракт” (домовленість двох або більше осіб, спрямована на встановлення, зміну або припинення прав і зобов'язань її учасників, оформлена у встановленій законодавством формі); “господарський договір” (домовленість двох або більше осіб, які є суб'єктами господарювання, з приводу встановлення, зміни або припинення прав і обов'язків, що відповідають господарській діяльності її учасників, оформлена у визначеній законодавством формі) та “договірна політика” (вибір підприємством умов договорів, для досягнення бажаного фінансового результату та структури активів, виходячи з положень чинного законодавства та особливостей діяльності). Уточнення понять створює передумови для правильного визнання та відображення договірного процесу в бухгалтерському обліку, удосконалення організації та методики системи внутрішньогосподарського контролю виконання договірних прав і зобов'язань (С. 6, 9);

- функції бухгалтера та напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу, що підвищує оперативність оцінки економічної доцільності укладання договору та здійснення ефективного внутрішньогосподарського контролю за ходом його виконання (С. 7-8);

- організація та методика внутрішньогосподарського контролю договірного процесу на промислових підприємствах (зокрема, розроблено програму контролю; визначено джерела інформації для перевірки достовірності господарських операцій, оформлених відповідними договорами; запропоновано порядок документального оформлення результатів контролю; обґрунтовано напрями використання договорів для контролю господарської діяльності підприємства), що дозволяє підвищити ефективність управління діяльністю підприємства (С. 11-13).

Практичне значення одержаних результатів. Застосування на практиці розроблених пропозицій і рекомендацій забезпечить достовірне відображення результатів договірного процесу в бухгалтерському обліку, повноту та своєчасність надання інформації щодо його реалізації управлінському персоналу та зовнішнім користувачам. Основне практичне значення мають розроблені у дисертації: Положення про договірну політику підприємства; Посадова інструкція головного бухгалтера в частині договірного процесу; Картка обліку виконання договору; пакет Внутрішньої звітності підприємства з договірного процесу; робочі документи внутрішнього контролера щодо перевірки ходу виконання договорів і достовірності відображених в бухгалтерському обліку операцій за договорами. Результати дисертаційного дослідження впроваджено в практику бухгалтерського обліку промислових підприємств, що підтверджується довідками про впровадження: ЗАТ “Новокраматорський машинобудівний завод”, довідка № 074/1096-23 від 12.05.2005 р.; ТзОВ “Радіоелектронна компанія”, довідка № 46/1 від 17.03.2004 р. Окремі результати знайшли застосування у навчальному процесі Житомирського державного технологічного університету при викладанні дисциплін: “Бухгалтерський (фінансовий) облік”, “Організація бухгалтерського обліку”, “Основи бізнесу”, “Методика ведення переговорів за участю бухгалтерів” (довідка № 44-75/790 від 24.06.2005 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Наукові результати, що містяться в роботі, належать особисто автору. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті положення, які є результатом особистої роботи здобувача, що полягає у дослідженні питань, пов'язаних з удосконаленням організації та методики бухгалтерського обліку і контролю договірного процесу на промислових підприємствах.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, викладені в дисертації, знайшли відображення у статтях, опублікованих у фахових та інших виданнях, доповідалися, обговорювалися та отримали позитивну оцінку на міжнародних науково-практичних конференціях: “Динаміка наукових досліджень `2004” (м. Дніпропетровськ, 21-30 червня 2004 р.), “Науковий потенціал світу `2004” (м. Дніпропетровськ, 1-15 листопада 2004 р.), “Наука і освіта `2005” (м. Дніпропетровськ, 7-21 лютого 2005 р.); міжнародній науковій конференції “Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции” (м. Краматорськ, 19-20 травня 2005 р.); всеукраїнських наукових конференціях: “Зимові читання, присвячені ідеям проф. І.В. Малишева та проф. П.П. Німчинова” (м. Житомир, 25 лютого 2004 р., 24-25 лютого 2005 р.).

Публікації. За результатами дослідження у фахових виданнях опубліковано 6 статей загальним обсягом 4,84 друк. арк., 6 тез доповідей загальним обсягом 0,91 друк. арк., в інших публікаціях (підручниках і посібниках), виданих у співавторстві - 1,68 друк. арк., що належать особисто автору.

Структура та обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел, додатків. Основний зміст викладено на 187 сторінках друкованого тексту, в тому числі 35 таблиць - на 20 сторінках, 23 рисунки, що займають 14 сторінок. Робота містить 18 додатків - на 44 сторінках, список використаних джерел, що налічує 248 найменувань - на 19 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету, завдання, об'єкт і предмет дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення отриманих результатів.

У першому розділі “Бухгалтерська служба в системі управління підприємством” зосереджено увагу на уточненні понятійного апарату дослідження; проведено критичний аналіз існуючої класифікації договорів; визначено напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу підприємства; обґрунтовано роль та обов'язки працівників бухгалтерської служби в договірному процесі.

На підставі узагальнення поглядів вчених щодо сутності понять “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин” виявлено причини ототожнення понять у нормативних документах і працях дослідників. Це зумовлено неузгодженістю чинного законодавства; некоректним перекладом зазначеної термінології з російської українською мовою, й навпаки, а також перекладом юридичної літератури країн, які належать до різних систем права. У результаті проведеного аналізу визначень понять “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин” уточнено, що договір - це домовленість двох або більше осіб, спрямована на встановлення, зміну або припинення прав і зобов'язань її учасників, оформлена у встановленій законодавством формі. Тотожним терміну “договір” є термін “контракт”. Враховуючи положення чинного цивільного законодавства, для позначення дій осіб з приводу встановлення, зміни та припинення зобов'язань необхідно вживати термін “правочин”. Для позначення вираження волі сторін - термін “згода” або “домовленість”, а не угода. Встановлено також, що господарський договір - це домовленість двох або більше осіб, які є суб'єктами господарювання, з приводу встановлення, зміни або припинення прав і зобов'язань, що відповідають господарській діяльності її учасників, оформлена у визначеній законодавством формі.

Організація бухгалтерського обліку договірного процесу ґрунтується на науково побудованій класифікації, яка визначає розрізи побудови аналітичного обліку за договорами.

Договори науковці класифікують за різними ознаками, не дотримуючись загальних вимог до побудови науково обґрунтованої класифікації, що призводить до помилок у класифікації та складнощів її практичного застосування обліково-аналітичними підрозділами підприємства. У досліджених літературних джерелах запропоновано 43 ознаки класифікації договорів, яким характерна неповнота, неточність і складність використання на практиці.

Для класифікації договорів, окрім загальнонаукових підходів, необхідно керуватися призначенням такої класифікації. Запропоновано класифікувати договори з урахуванням потреб ведення бухгалтерського обліку, економічного аналізу та внутрішньогосподарського контролю за наступними ознаками: за предметною ознакою (про передачу майна, про виконання робіт, про надання послуг); за характером відносин (платні, безоплатні); за формою укладання (усні, письмові); за наявністю в сторін прав та зобов'язань (двосторонні, багатосторонні); за моментом виникнення зобов'язань (консенсуальні, реальні); за суб'єктами (з резидентами, з нерезидентами). Така класифікація сприятиме більш повному розумінню природи та змісту договорів, виявленню властивих їм спільних рис, полегшуватиме відображення їх наслідків у бухгалтерському обліку, проведенні аналізу, сприятиме ефективному контролю за виконанням, а також удосконаленню системи аналітичних рахунків бухгалтерського обліку договорів.

Договір як правова основа обміну, необхідність в якому виникає в результаті спеціалізації діяльності суб'єктів господарювання, посідає важливе місце в економіці. У зв'язку з цим договірний процес вимагає ефективного управління. У ході дослідження уточнено, що договірний процес - це комплекс дій, пов'язаних з веденням переговорів, підготовкою проекту договору та його укладанням, виконанням, відображенням у бухгалтерському обліку, здійсненням контролю та аналізом виконання.

Вивчення практики управління договірним процесом промисловими підприємствами свідчить про низький рівень участі в ньому працівників бухгалтерської служби (рис. 1).

Рис. 1. Участь працівників бухгалтерської служби в договірному процесі промислових підприємств

Критичний аналіз практики участі облікових працівників у договірному процесі дозволив зробити висновок про необхідність визначення в Посадовій інструкції бухгалтера прав та обов'язків щодо участі в договірному процесі. Це дасть можливість, у випадку порушення особою обов'язків, визначених Посадовою інструкцією, притягнути її до юридичної відповідальності.

Ефективне управління договірним процесом можливе лише за умови наявності у суб'єктів управління необхідної економічної інформації, суттєву питому вагу в якій складає облікова інформація. У процесі дослідження відображено та обґрунтовано напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу (рис. 2).

Рис. 2. Напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу



Примітки:

- використання фактичної облікової та планової інформації для здійснення контролю та аналізу;

- не передбачено чинною методикою бухгалтерського обліку;

- відображення в бухгалтерському обліку з використанням елементів його методу;

- стадії договірного процесу;

- етапи стадії ведення переговорів.

Визначені напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу на промислових підприємствах дозволяють організувати аналітичний облік договірного процесу, що підвищить достовірність та аналітичність одержаної інформації та дасть змогу виявити можливі причини відхилень від реалізації договірного процесу на перших стадіях.

У другому розділі “Розвиток організації та методики бухгалтерського обліку договірного процесу” уточнено поняття “договірна політика”, розроблено методику відображення у бухгалтерському обліку операцій за договорами, яка дає змогу враховувати перехід права власності на майно в момент сплати грошових коштів, удосконалено звітність промислових підприємств за договірним процесом.

Обираючи конкретні види договорів, варіюючи їх умовами, які визначаються диспозитивними нормами законодавства, підприємство може змінювати цивільно-правові наслідки господарських операцій, в тому числі й ті, які безпосередньо пов'язані з податками, що сплачуються за правочинами.

Враховуючи важливість вибору умов договору та їх узгодження, необхідною є розробка засобу, який забезпечить підприємству вибір в межах дозволених варіантів найбільш оптимального. У процесі дослідження встановлено, що таким засобом є договірна політика підприємства - комплекс дій, спрямованих підприємством на вибір умов договорів, для досягнення бажаного фінансового результату та структури активів з урахуванням положень чинного законодавства та особливостей діяльності.

Договірна політика підприємства не може виходити за межі чинного законодавства, але допустимим для конкретного підприємства є вибір її елементів з-поміж диспозитивних норм права. Слід враховувати, що як у міжнародному, так і в національному законодавстві існують варіанти виду та умов договору. Таким чином, можливим є існування трьох рівнів формування договірної політики: міждержавного, державного та рівня підприємства.

Положення договірної політики підприємства необхідно закріплювати внутрішнім розпорядчим документом, зокрема Положенням про договірну політику (структуру та зміст якого розроблено), яке разом з Положенням про облікову політику забезпечить досягнення оптимальних результатів діяльності підприємства.

Договірна політика може бути використана в якості інструмента податкового планування, забезпечуючи таке юридичне оформлення господарських операцій, яке дозволяє уникати додаткових податкових зобов'язань.

На підставі проведеного аналізу діяльності промислових підприємств встановлено, що найбільшу частку серед укладених договорів становлять договори купівлі-продажу. Отже, характерним прикладом моделювання договірної політики суб'єкта господарювання, спрямованої на оптимізацію податкових режимів правочинів, що здійснюються ним, є політика в області купівлі-продажу активів.

Укладаючи договори купівлі-продажу, необхідно враховувати дію трьох факторів, які впливають на порядок відображення їх результатів у бухгалтерському обліку та обліку податкових розрахунків, тим самим змінюючи фінансовий результат та структуру активів підприємства: 1) вибір моменту виникнення податкового кредиту та зобов'язань з ПДВ (касовий метод або метод нарахування); 2) вибір форми розрахунків за товари (попередня чи наступна оплата) та 3) вибір моменту переходу права власності в договорі (момент передачі товарів або момент оплати). Враховуючи наведені фактори, розроблено алгоритм процесу моделювання умов договору купівлі-продажу, що дозволяє оптимізувати податкові наслідки та структуру активів підприємства.

Відсутня методика бухгалтерського обліку, яка б враховувала момент переходу права власності на майно, відмінний від загального порядку. Планом рахунків та Інструкцією про його застосування не передбачено варіанту бухгалтерського обліку фізичної відсутності активів на підприємстві при одночасній наявності права власності на них, який передбачено Цивільним кодексом України.

Для усунення існуючих невідповідностей господарського, цивільного та бухгалтерського законодавства запропоновано доповнити чинний План рахунків рахунком 29 “Інші запаси”, який призначено для обліку й узагальнення інформації про: витрати, понесені на заготівлю та придбання матеріальних цінностей, які відносяться до запасів; запаси, належні до одержання підприємством, на які підприємство має ризики та вигоди, пов'язані з правом власності, фізичний обсяг яких відсутній; відвантажену продукцію у випадку, коли виручка від продажу відвантаженої продукції певний час не може бути визнана в бухгалтерському обліку. До даного рахунку запропоновано відкривати такі субрахунки: 291 “Заготівля запасів” - ведеться облік витрат, пов'язаних з інформаційними, посередницькими та іншими подібними послугами у зв'язку з пошуком і придбанням запасів, понесених у періоді, що передує періоду, в якому відбувається фактичне оприбуткування запасів; 292 “Запаси в дорозі” - ведеться облік запасів за їх видами, належних до одержання підприємством, на які підприємство має ризики та вигоди, пов'язані з правом власності, а фізичний обсяг яких відсутній; 293 “Запаси відвантажені” - ведеться облік запасів за їх видами, відвантажених покупцю, ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на які, покупцю не передані.

Доведено необхідність відображення на позабалансових рахунках прав і зобов'язань, що виникають в момент укладання господарських договорів та не виконуються в цей момент. Це дасть можливість підвищити ефективність контролю за виконанням таких договорів. Обґрунтовано необхідність розширення рахунку 03 “Контрактні зобов'язання” з одночасною заміною його назви на “Договірні зобов'язання”. До даного рахунку пропонуємо ввести субрахунки: 031 “Зобов'язання за матеріальними цінностями, належними до поставки” - ведеться облік зобов'язань, що виникають з господарських договорів, що є підставою для вибуття матеріальних цінностей, ще не розпочатих виконанням; 032 “Права на матеріальні цінності, належні до одержання” - ведеться облік прав, що виникають з господарських договорів, що є підставою для надходження матеріальних цінностей, ще не розпочатих виконанням; 033 “Зобов'язання за розрахунками” - ведеться облік зобов'язань, що виникають з господарських договорів, які є підставою для виникнення кредиторської заборгованості, ще не розпочатих виконанням; 034 “Права за розрахунками” - ведеться облік прав, що виникають з господарських договорів, які є підставою для виникнення дебіторської заборгованості, ще не розпочатих виконанням; 035 “Інші договірні зобов'язання” - ведеться облік зобов'язань, які не відображаються за субрахунками 031 та 033, що виникають з господарських договорів; 036 “Інші договірні права” - ведеться облік прав, які не відображаються за субрахунками 032 та 034, що виникають з господарських договорів. Це дозволить підвищити ефективність здійснення внутрішньогосподарського контролю за виконанням договору та дозволить наблизити правовий та бухгалтерський моменти визнання зобов'язань.

З урахуванням запропонованих змін до Плану рахунків та Інструкції про його застосування розроблено методику бухгалтерського обліку операцій за договорами та моделі бухгалтерського обліку договірного процесу, застосування яких в умовах комп'ютеризації обліку дозволяє підвищити ефективність роботи бухгалтерської служби підприємства.

Невирішеним є питання формування необхідної інформації для прийняття користувачами рішень щодо напрямів здійснення договірного процесу та співпраці з підприємством. Вирішення зазначеного питання досягнуто шляхом розробки форм внутрішньої звітності (табл. 1) та доповнення форми № 5 Примітки до річної фінансової звітності показниками, що характеризують договірний процес підприємства.

Таблиця 1 Форми внутрішньої звітності з договірного процесу

Назва звіту	Рекомендований строк подання	Коротка характеристика та призначення
ЗДП-1 “Звіт за результатами проведених переговорів”	Складається щоразу після проведення переговорів не пізніше 2 робочих днів	Використовується керівництвом для оцінки доцільності договору для підприємства та встановлення відповідальних осіб за виконання договору
ЗДП-2 “Графік виконання договорів”	Складається щоквартально до 20 числа місяця, що передує звітному кварталу	Дозволяє здійснювати планування виконання договорів, слідкувати й не допускати виникнення прострочених договорів
ЗДП-3 “Звіт про фінансові результати за договорами”	Складається щомісяця до 10 числа місяця, наступного за звітним	Дає можливість оцінити ефективність кожного договору, встановити причини відхилень та осіб, відповідальних за їх виникнення
ЗДП-4 “Звіт про стан виконання договорів”	Складається щомісяця до 10 числа місяця, наступного за звітним	Складається на підставі карток обліку договорів. Дозволяє виявити стан виконання договорів за звітний період
ЗДП-5 “Звіт про стан виконання договорів за контрагентом	Складається щомісяця до 10 числа місяця, наступного за звітним	Дозволяє одержати інформацію в розрізі кожного постачальника щодо укладених з ним договорів та ходом їх виконання, а також причини прострочення, суми штрафів та претензійну роботу

Складання запропонованих форм внутрішньої звітності з договірного процесу в умовах комп'ютеризації бухгалтерського обліку дозволяє оперативно одержувати інформацію про хід договірного процесу та вживати необхідні заходи з усунення виявлених відхилень.

У третьому розділі “Удосконалення бухгалтерського обліку і контролю процесу укладання та виконання договорів” розроблено пропозиції з удосконалення методики здійснення внутрішньогосподарського контролю договірного процесу та розроблено вимоги до комп'ютерних програм з урахуванням запропонованої методики бухгалтерського обліку операцій за договорами.

Встановлено, що об'єктами внутрішньогосподарського контролю договірного процесу є господарські відносини підприємства, які перевіряються на предмет відповідності чинному законодавству, діяльності підприємства та умовам договору, оскільки господарський договір є правовою основою здійснення господарських відносин на рівні суб'єктів господарювання.

Для досягнення оптимального результату від організації системи внутрішньогосподарського контролю договірного процесу на рівні окремого суб'єкта господарювання необхідно виходити з особливостей його діяльності, організаційної структури та завдань, які ставить власник (керівник) перед відповідними суб'єктами. Для забезпечення створення системи внутрішньогосподарського контролю договірного процесу найбільш доцільним для великих підприємств є створення окремого структурного підрозділу або введення до штату окремого працівника, за яким в посадовій інструкції необхідно закріпити відповідні функціональні обов'язки з контролю за реалізацією договірного процесу. На середніх і малих підприємствах здійснення контрольних функцій доцільно передбачати в посадових інструкціях за працівниками, функції яких пов'язані з участю в договірному процесі. На невеликих підприємствах керівництво потребує менш складної організації внутрішньогосподарського контролю, так як безпосередньо залучене до поточної діяльності. Таким чином, суб'єктами внутрішньогосподарського контролю договірного процесу є особи, які беруть участь в управлінні договірним процесом (здійснюють взаємний контроль) та внутрішні контролери (на великих підприємствах). У результаті дослідження розроблено методику внутрішньогосподарського контролю реалізації договірного процесу (рис. 3). За результатами аналізу можливостей комп'ютерних програм щодо запропонованих в дисертації положень сформульовано основні вимоги, яким повинні відповідати програми, що використовуються для автоматизації договірного процесу. Визначено, що на ринку комп'ютерних технологій відсутні програми, які забезпечують можливість обліку на кожній зі стадій договірного процесу.

Рис. 3. Методика внутрішньогосподарського контролю договірного процесу

бухгалтерський служба договір обліковий

У більшості програм, що використовуються на промислових підприємствах, незабезпеченим залишається можливість бухгалтерського обліку стадії ведення переговорів. З метою забезпечення автоматизації договірного процесу запропоновано структуру синтетичних та аналітичних рахунків із використанням позабалансових рахунків і відповідних довідників аналітичного обліку.

Пропозиції щодо організації та методики внутрішньогосподарського контролю договірного процесу та удосконалення комп'ютерних програм забезпечують достовірність і оперативність своєчасного виявлення недоліків і помилок у реалізації договірного процесу підприємства та оперативне усунення причин їх виникнення.



ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення та запропоновано вирішення проблем, що полягає в обґрунтуванні теоретичних положень та розробці рекомендацій з удосконалення організації та методики бухгалтерського обліку і контролю договірного процесу на промислових підприємствах.

На підставі проведеного дослідження теоретичних і практичних аспектів зазначеної проблеми з'ясовано наступне:

1. Виявлено причини ототожнення в деяких випадках термінів “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин”. У результаті проведеного аналізу визначень термінів “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин” уточнено, що договір - це домовленість двох або більше осіб, спрямована на встановлення, зміну або припинення прав і обов'язків її учасників, оформлена у встановленій законодавством формі. Тотожним терміну “договір” є термін “контракт”. Враховуючи положення чинного цивільного законодавства, для позначення дій осіб з приводу встановлення, зміни та припинення зобов'язань необхідно вживати термін “правочин”. Для позначення вираження волі сторін - термін “згода” або “домовленість”, а не угода. Господарський договір - це домовленість двох або більше осіб, які є суб'єктами господарювання, з приводу встановлення, зміни або припинення прав і зобов'язань, що відповідають господарській діяльності її учасників, оформлена у визначеній законодавством формі.

2. Класифікація договорів для бухгалтерського обліку, економічного аналізу та господарського контролю здійснюється за наступними ознаками: за предметною ознакою (про передачу майна, про виконання робіт, про надання послуг); за характером відносин (платні, безоплатні); за формою укладання (усні, письмові); за наявністю в сторін прав та зобов'язань (двосторонні, багатосторонні); за моментом виникнення зобов'язання (консенсуальні, реальні); за суб'єктами (з резидентами, з нерезидентами). Така класифікація сприятиме полегшенню відображення наслідків виконання договорів у бухгалтерському обліку, проведення аналізу та ефективному внутрішньогосподарському контролю за їх виконанням.

3. У ході дослідження уточнено, що договірний процес - це комплекс дій, пов'язаних з веденням переговорів, підготовкою проекту договору та його укладанням, виконанням, відображенням у бухгалтерському обліку, здійсненням контролю та аналізом виконання. Ефективне управління договірним процесом можливе лише за умови наявності у суб'єктів управління необхідної економічної інформації, основну частку якої складає облікова інформація. У процесі дослідження виявлено напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу та обґрунтовано обов'язковість участі облікових працівників у договірному процесі.

4. Критичний аналіз практики участі представників бухгалтерської служби в договірному процесі дозволив зробити висновок щодо необхідності визначення в Посадовій інструкції облікових працівників прав та обов'язків щодо участі в договірному процесі. Це дозволить, у випадку порушення обов'язків, визначених Посадовою інструкцією, особу, яка їх порушила, притягнути до юридичної відповідальності.

5. Удосконалення методики бухгалтерського обліку операцій за господарськими договорами традиційно знаходиться в центрі уваги спеціалістів. У той же час в переважній більшості випадків науковцями досліджуються окремі види договорів, які є підставою для виникнення обмеженої кількості господарських операцій (процесів). Комплексні дослідження щодо організації та методики бухгалтерського обліку договірного процесу практично відсутні.

Здійснивши аналіз господарського та цивільного законодавства в частині договірних зобов'язань з позиції наближення його положень до бухгалтерського та податкового законодавства, встановлено, що вітчизняним підприємствам необхідно формувати договірну політику, під якою запропоновано розуміти комплекс дій, спрямованих підприємством на вибір умов договорів, для досягнення бажаного фінансового результату та структури активів з урахуванням положень чинного законодавства та особливостей діяльності.

6. У ході дослідження розроблено (на прикладі договору купівлі-продажу) алгоритм моделювання умов договору купівлі-продажу, що дозволяє оптимізувати податкові наслідки та структуру активів підприємства, а також методику бухгалтерського обліку операцій за договорами (з урахуванням запропонованих змін до Плану рахунків та Інструкції про його застосування), застосування яких в умовах комп'ютеризації обліку дозволяє підвищити ефективність роботи бухгалтерської служби підприємства.

7. Формування необхідної інформації для прийняття користувачами рішень щодо напрямів здійснення договірного процесу та співпраці з підприємством в наукових працях висвітлені недостатньо. У зв'язку з цим розроблено форми внутрішньої звітності та доповнено Примітки до річної фінансової звітності показниками, що характеризують договірний процес підприємства.

8. Визначено, що на ринку комп'ютерних технологій відсутні програми, які забезпечують можливість обліку договірного процесу на кожній зі стадій договірного процесу. У більшості програм, що використовуються на промислових підприємствах, незабезпеченим залишається можливість бухгалтерського обліку стадії ведення переговорів. У зв'язку з цим сформульовано основні вимоги, яким повинні відповідати програми, що використовуються для автоматизації договірного процесу за результатами аналізу можливостей комп'ютерних програм щодо запропонованих в дисертації положень. З метою забезпечення автоматизації договірного процесу запропоновано структуру синтетичних та аналітичних рахунків із використанням позабалансових рахунків і відповідних довідників аналітичного обліку. 9. Методика внутрішньогосподарського контролю договірного процесу є недостатньо дослідженою та обґрунтованою. З метою підвищення ефективності здійснення господарської діяльності підприємства розроблено методику проведення внутрішньогосподарського контролю, яка включає визначення джерел інформації, суб'єктів, завдань, методичних прийомів, форм робочих документів контролера. Дана методика сприятиме своєчасному виявленню недоліків і помилок у реалізації договірного процесу підприємства та забезпеченню оперативного усунення причин їх виникнення.



СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях

1. Романчук К.В. Трактування поняття “калькуляційні рахунки” в обліково-економічній літературі // Вісник Житомирського інженерно-технологічного інституту. Економічні науки. - Житомир: ЖІТІ. - 2002. - № 21. - С. 177-186 (0,98 друк. арк.).

2. Романчук К.В. Класифікація господарських договорів: обліковий, аналітичний та контрольний аспекти // Вісник Житомирського державного технологічного університету. Економічні науки. Ч. І. - Житомир: ЖДТУ, 2005.- № 1 (31). - С. 206-215 (0,96 друк. арк.).

3. Романчук К.В. Участь бухгалтера у договірній роботі: історія та сучасність // Наукові праці Кіровоградського національного технічного університету. Економічні науки, вип. 7, ч. ІІ. - Кіровоград: КНТУ, 2005. - С. 414-421

4. Романчук К.В. Договірна політика як основа управління діяльністю підприємства // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 203: В 4 т. Том ІІ. Дніпропетровськ: ДНУ, 2005. - С. 443-449. (0,42 друк. арк.).

5. Романчук К.В. Відображення договірного процесу та його результатів у внутрішній звітності підприємства // Вісник Житомирського державного технологічного університету. Економічні науки. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - № 2 (32). - С. 176-186 (0,97 друк. арк.).

6. Романчук К.В. Контроль укладання та виконання господарських договорів // Вісник Житомирського державного технологічного університету. Економічні науки. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - № 3 (33). - С. 197-203 (0,74 друк. арк.).

Тези доповідей

1. Романчук К.В. Сутність юридичного напряму облікової теорії // Зимові читання, присвячені ідеям П.П. Німчинова та І.В. Малишева. Збірник тез та текстів виступів на Другій всеукраїнській науковій конференції, присвяченій видатним вченим в галузі бухгалтерського обліку д.е.н., проф. І.В. Малишеву, д.е.н., проф. П.П. Німчинову. - Житомир: ЖДТУ, 2004. - С. 73-75 (0,14 друк. арк.).

2. Романчук К.В. Роль бухгалтера в договірних відносинах на підприємстві // Матеріали ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції “Динаміка наукових досліджень `2004”. Том 43. Бухгалтерський облік і аудит. - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2004. - С. 23-24 (0,12 друк. арк.).

3. Романчук К.В. Специфікація як основа побудови планової калькуляції і прийняття управлінських рішень щодо необхідності укладання договорів // Матеріали І Міжнародної науково-практичної конференції “Науковий потенціал світу '2004”. Том 17. Облік і аудит. - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2004. - С. 29-31 (0,11 друк. арк.).

4. Романчук К.В. “Експертиза договору”: поняття та можливості вживання // Матеріали VІІІ Міжнародної науково-практичної конференції “Наука і освіта '2005”. Том 82. Облік і аудит. - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2005. - С. 73-74 (0,12 друк. арк.).

5. Романчук К.В. Проблеми регламентації прав і обов'язків бухгалтера у договірній роботі // Зимові читання, присвячені ідеям П.П. Німчинова та І.В. Малишева. Збірник тез та текстів виступів на Третій всеукраїнській науковій конференції, присвяченій видатним вченим в галузі бухгалтерського обліку д.е.н., проф. І.В. Малишеву, д.е.н., проф. П.П. Німчинову. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - С. 62-64 (0,17 друк. арк.).

6. Романчук К.В. Наказ про договірну політику як засіб реалізації цілей підприємства // Тезисы и тексты выступлений на ІV-ой международной научной конференции “Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции”. - Житомир-Краматорск: ЧП “Рута”, 2005. - С. 186-190 (0,25 друк. арк.).

Підручники та навчальні посібники

1. Бухгалтерський фінансовий облік. Конспект лекцій: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 “Облік і аудит” / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. - 3-е вид., доп. і перероб. - Житомир ПП “Рута”, 2005. - 320 с. (особисто автора 0,70 друк. арк.). Автором розкрито особливості відображення в обліку розрахункових операцій за господарськими договорами у схемах та рисунках.

2. Бухгалтерський фінансовий облік: Підручник для студентів спеціальності “Облік і аудит” вищих навчальних закладів / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. - 6-е вид., доп. і перероб.- Житомир: ПП “Рута”, 2005. - 756 с. (особисто автора 0,52 друк. арк.). Автором висвітлено порядок укладання договорів, а також особливості відображення в обліку розрахункових операцій за господарськими договорами.

3. Бутинець Ф.Ф., Войналович О.П., Томашевська І.Л. Організація бухгалтерського обліку: Підручник для студентів спеціальності 7.050106 “Облік і аудит” вищих навчальних закладів / За ред. д.е.н., проф., Заслуженого діяча науки і техніки України Ф.Ф. Бутинця. - 4-е вид., доп. і перероб.- Житомир: ПП “Рута”, 2005. - 528 с. (особисто автора 0,46 друк. арк.) Автором розкрито питання формування договірної політики підприємства, а також відображення інформації про договірний процес у внутрішній звітності підприємства.



АНОТАЦІЇ

Романчук К.В. Організація та методика бухгалтерського обліку договірного процесу (на прикладі діяльності промислових підприємств України). - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. - Державна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України. - Київ, 2005.

Дисертація присвячена розробці рекомендацій з удосконалення організації і методики бухгалтерського обліку та внутрішньогосподарського контролю договірного процесу на основі теоретичного обґрунтування та вивчення проблемних питань відображення в бухгалтерському обліку операцій за договорами.

У дисертації уточнено сутність понять “договір”, “контракт”, “угода”, “правочин”, “господарський договір”. Для полегшення застосування у практичній діяльності працівників бухгалтерської та аналітичної служб промислових підприємств удосконалено існуючу класифікацію договорів. Визначено напрями руху облікової інформації в розрізі стадій договірного процесу. Розроблено рекомендації щодо участі працівників бухгалтерської служби в договірному процесі підприємства на основі вивчення досвіду участі бухгалтерської служби підприємства в договірному процесі. Обґрунтовано необхідність розробки договірної політики підприємства для оптимізації податкових наслідків за договорами та структури активів підприємства. Розроблено моделі бухгалтерського обліку операцій за договорами для їх застосування в умовах комп'ютеризації для полегшення обліку, аналізу та внутрішньогосподарського контролю виконання договорів та внутрішню звітність, що містить показники, які характеризують договірний процес підприємства; удосконалено Примітки до річної фінансової звітності в частині показників договірного процесу підприємства. Удосконалено методику внутрішньогосподарського контролю виконання договорів для забезпечення недопущення прострочення їх виконання.

Ключові слова: договір, контракт, угода, правочин, господарський договір, договірна політика, договірний процес, договірні права, договірні зобов'язання.

Романчук Е.В. Организация и методика бухгалтерского учета договорного процесса (на примере деятельности промышленных предприятий Украины). - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - Государственная академия статистики, учета и аудита Госкомстата Украины. - Киев, 2005.

Диссертация посвящена разработке рекомендаций по совершенствованию организации и методики бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля договорного процесса на основании теоретического обоснования и изучения проблемных вопросов отображения в учете операций по договорам.

Объектом исследования является учетное отображение договорного процесса в хозяйственной деятельности промышленных предприятий.

Предметом исследования является совокупность теоретических и практических вопросов организации и методики бухгалтерского учета и контроля договорного процесса на промышленных предприятиях.

В результате анализа и систематизации взглядов ученых уточнена сущность понятий “договор”, “контракт”, “сделка”, “правочин”. Договором является договоренность двух или более сторон, направленная на установление, изменение или прекращение прав и обязательств ее участников, оформленная в установленной законодательством форме. Тождественным термину “договор” является термин “контракт”. Учитывая положения гражданского законодательства, для обозначения действий лиц по поводу установления, изменения и прекращения обязательств необходимо употреблять понятие “правочин”. Для определения выражения воли сторон - термин “соглашение” или “договоренность”, а не “сделка”. Установлено также, что хозяйственный договор - это договоренность двух или более лиц, являющихся субъектами хозяйствования, по поводу установления, изменения или прекращения прав и обязательств, соответствующих хозяйственной деятельности ее участников, оформленная в установленной законодательством форме.

Предложено классифицировать договора с учетом потребностей ведения бухгалтерского учета, экономического анализа и хозяйственного контроля по следующим признакам: по предметному признаку (о передаче имущества, об исполнении работ, о предоставлении услуг); по характеру отношений (платные, безвозмездные); по форме подписания (устные, письменные); по наличию у сторон прав и обязательств (двухсторонние, многосторонние); по моменту возникновения обязательств (консенсуальные, реальные); по субъектам, принимающим участие в договоре (с резидентами, с нерезидентами). В ходе исследования уточнено понятие “договорной процесс” - комплекс действий, связанных с ведением переговоров, подготовкой проекта договора и его подписанием, исполнением, отображением в бухгалтерском учете, осуществлением контроля и анализом исполнения. Критический анализ практики участия учетных работников в договорном процессе позволил сделать вывод о необходимости определения в Должностной инструкции бухгалтера прав и обязанностей относительно участия в договорном процессе. Эффективное управление договорным процессом возможно только при условии наличия у субъектов управления необходимой экономической информации, существенной составляющей которой является учетная информация. В процессе исследования отображены и обоснованы направления движения учетной информации в разрезе стадий договорного процесса. Обоснована необходимость разработки договорной политики предприятия - комплекса действий, направленных на выбор условий договоров для достижения желательного финансового результата и структуры активов с учетом положений действующего законодательства и особенностей деятельности. Разработан алгоритм процесса моделирования условий договора купли-продажи, позволяющий оптимизировать налоговые последствия и структуру активов предприятия.

Отсутствует методика бухгалтерского учета, позволяющая учитывать момент перехода права собственности на имущество, отличный от общепринятого. В ходе исследования разработаны предложения, позволяющие учитывать момент перехода права собственности на имущество в момент оплаты. С учетом предложенных изменений разработана методика бухгалтерского учета операций по договорам и модели бухгалтерского учета договорного процесса, использование которых в условиях компьютеризации учета позволяет повысить эффективность работы бухгалтерской службы предприятия.

...