Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

• Введение
• 1. Цели и задачи аудита операций с основными средствами
• 2. Нормативно-правовые акты, регулирующие объект проверки
• 3. Информация аудируемого лица
• 4. Оценка существенности, эффективности и надежности системы внутреннего контроля, аудиторского риска и выборки в аудите операций с основными средствами
• 5. Разработка плана и программы аудита операций с объектами основных средств
• 6. Контрольный пример и анализ выполнения процедур аудита операций с основными средствами
• Заключение
• Список использованных источников

Введение

Основные средства - один из важнейших факторов любого производства. Именно в основные средства хозяйствующие субъекты активно осуществляют капиталовложения на этапах роста и зрелости их жизненного цикла.

Актуальность темы исследование вызвана тем, что учету и правильному отражению основных средств в отчетности компаний уделяется первостепенное внимание. Именно по объему аккумулированных основных средств можно судить о размерах компании, о ее возможностях и перспективах развития.

Аудит основных средств - лишь часть проверки финансово-хозяйственной деятельности организации. Сегодня не только бухгалтеры, но и экономисты должны хорошо знать бухгалтерский учет и аудит, уметь грамотно читать финансовую отчетность и принимать правильные решения.

Целью данной работы является разработка информационно - методического обеспечения аудита операций с основными средствами ООО «Беском».

Работа состоит из введения, шести пунктов, заключения и приложений.

В работе рассмотрены цели и задачи, нормативное регулирование аудита операций с основными средствами. Также представлена планово-договорная, конструкторско-технологическая и распорядительная информация.

Проведена оценка существенности, эффективности и надежности системы внутреннего контроля, аудиторского риска и выборки в аудите операций с основными средствами. Разработан план и программы аудита операций с основными средствами, приведен контрольный пример и анализ выполнения процедур аудита операций с основными средствами.

1. Цели и задачи аудита операций с основными средствами

Целью аудита основных средств является выражение мнения относительно классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности объектов основных средств.

Формированию аудиторской программы, как известно, предшествует определение состава аудиторских работ. Аудиторские работы как совокупности аудиторских процедур, обеспечивающих проверку хозяйственных операций с объектами финансово - хозяйственной деятельности для достижения целей аудита, можно классифицировать по таким признакам, как объекты (группы объектов), хозяйственные операции (группы, подгруппы и виды хозяйственных операций), цели аудита.

Укрупненный перечень аудиторских работ в разрезе групп объектов и хозяйственных операций приведен в таблице 1.

Таблица 1. Работы аудита операций с объектами основных средств

Группы объектов ОС	Группы операций
Поступление объектов ОС	100 2 000
Выбытие ОС	100 3 000
Прочие операции с ОС	100 4 000
Расчеты по объектам ОС	100 5 000
Формирование затрат	100 6 000
Формирование финансовых результатов	100 7 000

Приведенные в таблице 1 условные обозначения используются в качестве идентификаторов аудиторских работ. К примеру, 100 1000 - аудит наличия основных средств. Первые три разряда идентификатора характеризуют объекты (группы и виды), последующие четыре разряда отражают хозяйственную операцию (группы, подгруппы, виды).

Установленные на базе таблицы 1 группы аудиторских работ, которые целесообразно рассматривать в качестве элементов общего плана аудита, для разработки аудиторской программы следует разукрупнить в разрезе целей аудита, подгрупп и видов хозяйственных операций, а также по видам объектов финансово - хозяйственной деятельности.

Так, можно систематизировать аудиторские работы по проверке наличия основных средств (таблица 2). Целью аудиторской деятельности являются проверка соответствия хозяйственных операций нормативным актам, достоверности бухгалтерской отчетности, а также экономический анализ хозяйственных операций. Наличие объектов дифференцировано по признакам:

- отношения собственности (собственные объекты и объекты других организаций);

- сфера использования (производственные, непроизводственные);

- назначение (в эксплуатации, запасе, консервации, реконструкции, модернизации, в техперевооружении и т.п.);

- погашение стоимости (амортизируемые, неамортизируемые, полностью амортизированные).

Таблица 2. Аудит наличия основных средств

	Наличие основных средств	Цели аудита
		проверка соблюдения нормативных актов	проверка достоверности бухгалтерской отчетности	экономический анализ хозяйственных операций
1100	Наличие собственных объектов	100 1100 1	100 1100 2	100 1100 3
1101	Полученных в счет вклада в уставный капитал	100 1101 1	100 1101 2	100 1101 3
1102	Приобретенных по договорам купли - продажи, мены, на торгах	100 1102 1	100 1102 2	100 1102 3
1103	Возведенных в по- рядке капитального строительства	100 1103 1	100 1103 2	100 1103 3
1104	Изготовленных в организации	100 1104 1	100 1104 2	100 1104 3
1105	Безвозмездно полученных	100 1105 1	100 1105 2	100 1105 3
1107	Обнаруженных при инвентаризации	100 1107 1	100 1107 2	100 1107 3
1200	Наличие объектов других организаций	100 1200 1	100 1200 2	100 1200 3
1201	Арендованных	100 1201 1	100 1201 2	100 1201 3
1202	В лизинге	100 1202 1	100 1202 2	100 1202 3
1204	В залоге	100 1204 1	100 1204 2	100 1204 3
1206	На ответственном хранении	100 1206 1	100 1206 2	100 1206 3
1300	По сфере применения	100 1300 1	100 1300 2	100 1300 3
1301	Производственные	100 1301 1	100 1301 2	100 1301 3
1302	Непроизводственные	100 1302 1	100 1302 2	100 1302 3
1400	По назначению	100 1400 1	100 1400 2	100 1400 3
1401	В эксплуатации	100 1401 1	100 1401 2	100 1401 3
1402	В запасе	100 1402 1	100 1402 2	100 1402 3
1403	В консервации	100 1403 1	100 1403 2	100 1403 3
1404	В реконструкции	100 1404 1	100 1404 2	100 1404 3
1405	В модернизации	100 1405 1	100 1405 2	100 1405 3
1500	По признаку пога- шения стоимости	100 1500 1	100 1500 2	100 1500 3
1501	Амортизируемые	100 1501 1	100 1501 2	100 1501 3
1502	Неамортизируемые	100 1502 1	100 1502 2	100 1502 3
1503	Полностью амортизированные	100 1503 1	100 1503 2	100 1503 3

Собственные объекты основных средств могут быть получены как вклад в уставный капитал, в результате покупки (приобретения по договорам купли - продажи), возведения (сооружения) в порядке капитального строительства, безвозмездного получения, , оприходования обнаруженных при инвентаризации объектов.

Объекты, принадлежащие другим организациям, могут быть получены в результате операций по договорам аренды, лизинга, залога, и др.

Идентификаторы аудиторских работ, представленные в таблице 2, в отличие от приведенных в таблице 1 содержат восьмой разряд для отражения целей аудита. Например, 10011011 - проверка соблюдения нормативных актов, определяющих наличие основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал; 10012022 - проверка достоверности бухгалтерской отчетности о наличии в лизинге; 10014013 - анализ состояния и использования основных средств в эксплуатации и т.п. Аудиторские работы, систематизированные на базе таблицы 2, при необходимости можно разукрупнить по видам объектов.



2. Нормативно-правовые акты, регулирующие объект проверки

Для планирования и осуществления аудиторской деятельности требуются нормативные акты, регулирующие:

- понятие основных средств как объекта гражданских прав, бухгалтерского учета и налогообложения;

- порядок оценки объектов основных средств:

- порядок начисления амортизации по объектам основных средств;

- порядок отражения операций с объектами основных средств на счетах бухгалтерского учета.

Содержание нормативных актов, регламентирующих аудит операций с объектами основных средств по названным критериям, приведено в таблицах 3 - 7.

Таблица 3. Понятие основных средств

Понятия	Источник	Содержание
Основные средства	ПБУ 6/01 п. 4 НК РФ ст.257 п.1	Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; - объект предназначен для использования в течении длительного времени, т.е. срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев; - организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; - объект способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией
Единица бухгалтерского учета основных средств	ПБУ 6/01 п.6	Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.
Объекты гражданских прав Недвижимое имущество	ГК РФ ст.128 ГК РФ ст. 130 п.1	К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), нематериальные блага. К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

В таблице 4 представлены извлечения из нормативных актов, регламентирующих оценку основных средств, поступающих в организацию по различным основаниям.

аудит проверка существенность контроль



Таблица 4. Оценка объектов основных средств

Понятие	Источник	Содержание
Объект и стороны договора купли-продажи Оценка основных средств по договору купли-продажи	ГК РФ ст.454 п.1	По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
	ГК РФ ст.456 п.1,2	Продавец обязан передать покупателю товар, предусмотренный договором купли-продажи. Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, продавец обязан одновременно с передачей вещи передать покупателю ее принадлежности, а также относящиеся к ней документы (технический паспорт, сертификат качества, инструкцию по эксплуатации и т. п.), предусмотренные законом, иными правовыми актами или договором.
	ПБУ 6/01 п.8 НК РФ ст.257 п.1	Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовления основных средств являются: - суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение его до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость.
Объект и стороны договора мены	ГК РФ ст. 567	По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар на другой. К договору мены применяется соответственно правила о купли-продажи, если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
	ГК РФ ст.568 п.1	Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.
Оценка основных средств по договору мены	ПБУ 6/01 п.11	Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств ( оплату ) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
	НК РФ ст.257 п.1	Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение его до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость
Оценка основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал	ПБУ 6/01 п.9	Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный капитал (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.
	НК РФ ст.277 п.1	Имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогооблажения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.
Оценка основных средств по договору дарения	НК РФ ст.257 п.1	Первоначальной стоимостью основного средства полученного безвозмездно определяется как сумма, в которую оценено такое имущество.
	ГК РФ ст.572 п.1	По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
	ПБУ 6/01 п.10	Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Таблица 5. Амортизация объектов основных средств

Понятие	Источник	Содержание
Порядок начисления амортизации объектов основных средств Способы начисления амортизации	ПБУ 6/01 п.17	Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено законодательством РФ По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, объекты отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.)
	ПБУ 6/01 п.20 ПБУ 6/01 п.24 НК РФ ст.259 п.1	Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: - линейный способ; - способ уменьшаемого остатка; - способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; - способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. Налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов: - линейный; - нелинейный.
	НК РФ ст.256 п.2	Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества: - земля и иные объекты природопользования, а также материально производственные запасы, товары, объекты незавершенного строительства; - имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности; - имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретение за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности; - имущество приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств и целевого финансирования.. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации; - объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты; - продуктивный скот, буйволы, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением домашнего скота); - приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты). Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства: - переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; - переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; - находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Таблица 6. Срок полезного использования объектов основных средств

Понятие	Источник	Содержание
Срок полезного использования объектов основных средств	ПБУ 6/01 п.20	Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: - ожидаемого срока полезного использования объекта основных средств в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; - ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; - нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды). В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
	НК РФ ст.258 п.3	.Амортизируемые основные средства (имущество) объединяются в слейдующие амортизационные группы: 1. Все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно. 2. Имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно. 3. Имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. 4. Имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно. 5. Имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. 6. Имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно. 7. Имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно. 8.Имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно.
		9. Имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно. 10. Имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

В таблице 7 представлен порядок отражения объектов основных средств на счетах бухгалтерского учета.

Таблица 7. Порядок отражения объектов основных средств на счетах бухгалтерского учета

Счет	Содержание
01 «Основные средства»	Счет 01 предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету со сч. 01 по первоначальной стоимости. Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение первоначальной стоимость их при достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по Дт сч.01 «Основные средства» в корреспонденции со сч.08 «Вложения во внеоборотные активы». Изменение первоначальной стоимости при переоценке отражается по сч.01 в корреспонденции со сч.83 «Добавочный капитал». При выбытии объекта основных средств остаточная стоимость объекта списывается со сч.01 на сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
02 «Амортизация основных средств»	Счет 02 предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств. Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по Кт. сч. 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство 9расходов на продажу). При выбытии (продаже, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со сч. 02 в Кт. сч. 01 «Основные средства»
08 «Вложения во внеоборотные активы»	Предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые в последствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования. К сч. 08 могут быть открыты субсчета на которых учитывается: 1. 08-1 - «Приобретение земельных участков», где учитываются затраты по приобретению организацией земельных участков 2 08-2 - «Приобретение объектов природопользования», где учитываются затраты по приобретению организацией объектов природопользования
1	2
	3. 08-3 - «Строительство объектов основных средств», где учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расхода, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом) 4. 08-4 - «Приобретение отдельных объектов основных средств». Где учитываются затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и др. объектов не требующих монтажа
91 «Прочие доходы и расходы» 83 Добавочный капитал»	Счет 91 предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода. По Кт. сч. 91 отражаются поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов. По Дт. сч. 91 отражается остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация. Также отражаются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов. Счет 83 предназначен для обобщения информации о добавочном капитале организации. По Кт сч.83 «Добавочный капитал» отражается прирост стоимости внеоборотных активов, выявляемый по результатам переоценки их, - в корреспонденции со счетами активов, по которым определился прирост стоимости.

3. Информация аудируемого лица

В настоящей работе аудируемым лицом выступает ООО «Беском».

Основным видом деятельности ООО «Беском» является производство насосов, компрессоров и гидравлических систем.

Бессоновский компрессорный завод, на базе которого создано предприятие ООО «Беском», в течение 65 лет является ведущим предприятием по производству поршневых воздушных компрессоров производительностью до 2,5 м.куб./мин. на давление нагнетания 64 атм, водокольцевых вакуум-насосов и компрессоров производительностью до 16,5 м.куб./мин.

Место нахождения и почтовый адрес Общества: РФ, Пензенская область, Бессоновский район, с. Бессоновка, ул.Компрессорная, д. 101.

Для проверки соблюдения нормативных актов при совершении хозяйственных операций с основными средствами наряду с источниками официальной информации используется также документация проверяемой организации и третьих лиц.

Информация проверяемого субъекта и третьих лиц подразделяется на планово - договорную, конструкторско - технологическую, распорядительную, учетную, отчетную, справочную и прочую.

К планово - договорной информации по основным средствам можно отнести:

- договоры на приобретение, продажу, строительство основных средств и по другим операциям с рассматриваемым объектом;

- планы ремонтов основных средств;

- проектно - сметную документацию на возведение и ремонты и др.

В качестве примера планово-договорной документации рассмотрим договор купли-продажи основного средства.

Копия договора купли-продажи основного средства приведена в Приложении 1.

ООО «Новатор» (продавец) и ООО «Беском» (Покупатель) заключили договор № 14/2009 от 25.03.09 на продажу станка фрезерного TRIOD. Сумма договора составляет 30916 руб., в т. ч. НДС 4716 руб.

В соответствии с договором №14/2009:

- Продавец передает вместе со Станком фрезерным TRIOD техническую и разрешительную документацию, а именно: паспорт, принципиальные схемы, инструкцию по эксплуатации.

- Покупатель принимает Станок фрезерный TRIOD по Акту приемки-передачи основных средств. При обнаружении недостатков и несоответствий требованиям, предусмотренным в спецификации, Покупатель немедленно направляет Продавцу рекламацию.

- Продавец в течение 30 дней с момента получения рекламации устраняет выявленные недостатки либо заменяет Станок фрезерный TRIOD в соответствии с требованиями правил установки и использования наружной рекламы.

- Расчеты производятся путем перечисления денежных средств с расчетного счета Покупателя на расчетный счет Продавца в течение в течение 10 (десяти) дней с момента заключения настоящего договора. Продавец оформляет счет-фактуру.

К конструкторско - технологической информации относятся сведения о составе используемых объектов в деятельности организации, нормы затрат времени работы основных средств при выполнении операций, деталей, изделий и других компонентов, техническая документация, которую поставщик должен передать покупателю в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором купли - продажи и др.

Информация распорядительного характера фиксируется в приказах, распоряжениях, договорах с должностными лицами, и др.

В качестве информации распорядительного характера рассмотрим Приказ на ремонт основного средства.

В связи с обнаружением в ходе осмотра основного средства «Присадочный станок с ЧПУ HIRZT, модели F60» и обнаружением неполадок в ООО «Беском» был издан приказ № 87 от 25. 09. 2009 г. на ремонт основного средства в соответствии с Дефектной ведомостью № 37 от 24 сентября 2009 г.

Учетная информация подразделяется на первичную учетную, информацию аналитических, синтетических, сводных регистров бухгалтерского учета (финансового и управленческого).

К первичным учетным документам по учету основных средств, в частности, относятся:

- акт (накладная) приемки - передачи основных средств (форма № ОС-1);

- акт приемки - сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов (форма № ОС-3);

- акт на списание основных средств (форма № ОС-4);

- акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а);

- инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6);

- акт о приемке оборудования (форма № ОС-14);

- акт приемки - передачи оборудования в монтаж (форма № ОС-15);

- акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16);

- документы, подтверждающие изготовление объектов хозяйственным способом.

К первичным документам, которые используются при купле - продаже объектов, в том числе и основных средств, следует отнести также счета - фактуры.

В качестве учетной информации рассмотрим Акт на списание ОС.

Согласно п. п. 77, 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии такого объекта в организации приказом руководителя создается комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств.

Комиссия осматривает объекты ОС, изучает их технические паспорта, инструкции по эксплуатации, бухгалтерские документы, свидетельствующие о постановке таких средств на учет и начисленной по ним амортизации.

По результатам осмотра комиссия устанавливает наличие морального или физического износа объекта ОС, его причины (нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта и др.).

Результаты принятого комиссией решения оформляются актом о списании объекта основных средств, приведенного в Приложении 3.

Основным регистром аналитического учета основных средств является инвентарная карточка учета основных средств. Она составляется на каждый объект или группу объектов основных средств.

В карточку вносятся сведения по поступившему основному средству. Например, в карточку формы № ОС-6 вносят следующие сведения:

- наименование объекта;

- инвентарный номер;

- первоначальную стоимость;

- срок полезного использования и т.д.

Кроме того, в инвентарную карточку вносится информация обо всех перемещениях основных средств (о внутреннем перемещении, модернизации, ремонте объекта). При выбытии объекта указывается причина выбытия, дата списания с учета, сумма начисленной амортизации, номера актов о списании (формы № № ОС-4, ОС-4а, ОС-4б, утвержденные Постановлением № 7). На оборотной стороне карточки указывается техническая характеристика объекта.

В случае значительного изменения качественных и количественных показателей в характеристике объекта в результате реконструкции и невозможности отразить в прежней карточке показатели, характеризующие реконструированный (дооборудованный, достроенный, модернизированный) объект в целом, прежнюю карточку заменяют новой. При этом старую инвентарную карточку сохраняют как справочный документ.

Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии в течение срока использования объекта.

ООО «Беском» 3 января 2009 г. приобрело компьютер (системный блок, клавиатура, мышь) стоимостью 24 000 руб. (без НДС).

Инвентарный номер компьютера - 000101, заводской номер - 413415, номер паспорта - 348926. Инвентарная карточка была оформлена на основании акта приемки-передачи № ОС-1 от 03.01.2009 № 2.

В соответствии с классификацией, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, компьютер относится к третьей амортизационной группе. Срок его полезного использования ООО «Беском» установила в 5 лет.

Амортизацию по компьютеру фирма начисляла линейным способом.

С февраля по декабрь начислена амортизация:

(24 000 руб. : 5 лет) : 12 мес. x 11 мес. = 4400 руб.

11 декабря 2009 г. фирма приобрела ZIP-Drive стоимостью 4000 руб. (без НДС) для установки на компьютер. Работы по установке производила подрядная организация. Их стоимость составила 400 руб. (без НДС). Таким образом, первоначальная стоимость компьютера возросла на сумму затрат на дооборудование и составила:

24 000 руб. + 4000 руб. + 400 руб. = 28 400 руб.

На 1 января 2010 г. ООО «Беском» решило произвести переоценку компьютера, для чего был приглашен независимый оценщик. Согласно его отчету, компьютер должен быть переоценен с коэффициентом 1,3.

Таким образом, восстановительная стоимость компьютера составила:

28 400 руб. x 1,3 = 36 920 руб.

Доначисленная по результатам переоценки сумма амортизации составила:

4400 руб. x 1,3 = 5720 руб.

Остаточная стоимость на начало года составляет:

36 920 руб. - 5720 руб. = 31 200 руб.

3 января 2003 г. компьютер был продан за 39 000 руб. (без НДС).

На основании этих условий была заполнена инвентарная карточка, приведенная в Приложении 4.



4. Оценка существенности, эффективности и надежности системы внутреннего контроля, аудиторского риска и выборки в аудите операций с основными средствами

Аудит призван обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), «выручка, прочие доходы, составляющие 5 % и более от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности». Аналогичная норма предложена в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99).

В ФПСАД №4 «Существенность в аудите» не приводится методик оценки этого показателя, а говорится о том, что аудитор оценивает уровень существенности ошибок и искажений показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности по своему профессиональному суждению.

Значение уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности в обязательном порядке фиксируется в общем плане аудита.

Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить (скорректировать) значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня существенности, новое его значение, соответствующие расчеты и развернутая аргументация аудитора в обязательном порядке фиксируются в рабочих документах аудиторской проверки.

Существенность имеет качественный и количественный аспекты. С качественной точки зрения аудитор использует свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или нет существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения совершенных экономическим субъектом хозяйственных операций от требований нормативных актов. С количественной точки зрения аудитор оценивает, превосходят ли по отдельности и в совокупности обнаруженные отклонения (с учетом прогнозируемой величины необнаруженных отклонений) количественный критерий - уровень существенности (Таблица 8).

Расчет уровня существенности выполнен по данным отчетности ООО «Беском» за 2010 г., который приведен в Приложении 5.

Таблица 8. Расчет уровня существенности

Базовый показатель	Значение показателя по отчетности клиента -Пi (тыс руб.)	Доля существенности Li (%)	Значение показателя для расчета уровня существенности Пi c (тыс.руб.)
Балансовая прибыль (прибыль отчетного года)	54067	5	2703
Выручка от продажи	262730	2	5255
Валюта баланса	147525	2	2951
Собственный капитал	115876	10	11588
Общие затраты предприятия	214005	2	4280

Порядок расчетов

А. В столбец 2 записываются показатели, взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Б. Данные в столбце 3, характеризующие уровень существенности базовых показателей, должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе.

В. Применяемые при нахождении уровня существенности значения показателей (столбец 4) определяются путем умножения значений показателей бухгалтерской отчетности на уровень их существенности:

Пic = Пi*Li;

Г. Вычисляется среднее арифметическое показателей Пic:

(Пic)ср. = (2703+5255+2951+11588+4280) / 5 = 5355 тыс. руб.

Д. Сопоставляются величины Пic и (Пic)ср.

Наименьшее значение Пic отличается от среднего вдвое:

(5355-2703) / 5355 x 100% = 50%

Наибольшее значение отличается от более, чем в два раза:

(11588-5355) / 5355 x 100% = 116%

Е. Уточняется состав показателей Пic для расчета новой средней величины (Пic)ср. Поскольку значение 2703 тыс. руб. отличается от среднего значительно, и значение 11588 тыс. руб. - тоже, принимается решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее и наибольшее значения.

Ж. Расчет новой средней арифметической величины и определение уровня существенности по бухгалтерской отчетности:

(Пic)ср. = (5255+2951+4280) / 3 = 4162 тыс. руб.

Полученную величину допустимо для удобства округлить таким образом, чтобы округленное значение не отклонялось бы от среднего более чем на 20% . Полученную величину возможно использовать в качестве значения уровня существенности по бухгалтерской отчетности в целом. В нашем примере уровень существенности принимается равным 4500 тыс. руб., отклонение уровня существенности от рассчитанной средней не превышает 20%:

(4500 - 4162) / 4162 x 100% = 8%.

Для определения уровня существенности по статьям, касающимся основных средств и незавершенного строительства, аудитор рассчитывает их долю в валюте баланса, после чего умножает полученный показатель на величину уровня существенности по бухгалтерской отчетности в целом.

В таблице 9 приведен расчет уровня существенности по статьям «Основные средства» и «Незавершенное строительство». Валюта баланса равна 147 525 руб.



Таблица 9. Уровень существенности по статье «Основные средства»

Статьи основных средств и незавершенного строительства	Значение статьи, тыс. руб.	Удельный вес статьи в валюте баланса	Уровень существенности статьи
Основные средства	66 814	45,29	5 345
Незавершенное строительство	23 298	15,79	1 864

Определив уровень существенности, аудитор переходит к проверке эффективности и надежности системы внутреннего контроля аудируемого лица. Система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками аудируемого лица, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из этих целей.

Система внутреннего контроля, согласно ФПСАД №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», включает следующие элементы:

1. контрольная среда;

2. процесс оценки рисков аудируемым лицом;

3. информационная система, в том числе связанная с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности;

4. контрольные действия;

5. мониторинг средств контроля.

Оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица с точки зрения надежности, качества и степени доверия можно с помощью процедуры тестирования. Для этого воспользуемся методикой, закрепленной во внутреннем стандарте аудиторской фирмы «Аудит-Софт» (г. Пенза).

Согласно данному документу, для оценки эффективности и надежности СВК аудитору необходимо проанализировать анкету, в структуре которой приводятся элементы системы внутреннего контроля и варианты ответов: «да», «нет» и «не характерно». «Да» означает, что в рассматриваемой организации имеется конкретный элемент системы внутреннего контроля, «нет» - что он отсутствует, а «не характерно» свидетельствует о том, что в данном элементе СВК в организации нет необходимости. Оценка СВК проводится в 2 этапа: предварительная и окончательная. При этом в анкете первого этапа для последующей оценки величины риска хозяйственной деятельности перечисляются элементы, контрольной среды, процесса оценки рисков и информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности. В анкете второго этапа в целях оценки уровня риска СВК приводятся элементы контрольных действий и мониторинга средств контроля. Оценка результатов тестирования осуществляется путем подсчета удельного веса ответов «да» в общем количестве вопросов, имеющих отношение к рассматриваемому аудируемому лицу. Если результат окажется менее 40%, уровень эффективности и надежности считается низким, в диапазоне от 40% до 60% - средним, более 60% - высоким. При этом второй этап проводится только в том случае, если уровень эффективности и надежности СВК окажется не менее среднего.

В таблице 10 представлен тест оценки эффективности и надежности контрольной среды, процесса оценки рисков и информационной системы, связанной с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности анализируемой организации.



Таблица 10. Тест оценки эффективности и надежности СВК (1 этап)

ПН	Элемент СВК	Да	Нет	Не характерно
1	Соответствует ли организационная структура характеру и масштабам деятельности экономического субъекта?	+
2	Произведено ли разделение полномочий между сотрудниками, осуществляющими инициирование сделок, их осуществление и отражение в бухгалтерском учете?	+
3	Обладает ли персонал, ответственный за ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности достаточным уровнем профессиональных знаний, необходимым для выполнения соответствующих видов работ?	+
4	Доведены ли до всеобщего сведения и поддерживаются ли принцип честности и другие этические ценности?	+
5	Оказывают ли представители собственника влияние на сознательность сотрудников аудируемого лица в отношении осуществления контроля за их действиями (выполнением должностных обязанностей)?	+
6	Контролируется ли руководством подготовка финансовой отчетности?	+
7	Существует ли в организации иерархия подотчетности сотрудников?	+
8	Осуществляет ли аудируемое лицо повышение квалификации сотрудников?		+
9	Производится ли периодическая ротация кадров, ответственных за ведение бухгалтерского учета и подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности		+
10	Обеспечена ли бухгалтерия необходимыми техническими средствами для надлежащего выполнения сотрудниками своих должностных обязанностей?	+
11	Соответствует ли применяемое программное обеспечение особенностям финансово-хозяйственной деятельности организации?	+
12	Своевременно ли и достаточно ли подробно фиксируются операции, осуществленные экономическим субъектом, сотрудниками бухгалтерии?		+
13	Создана ли в организации локальная информационная сеть, позволяющая автоматизировать инициирование хозяйственных операций на различных участках производственного, торгового и учетного процессов?	+
14	Всегда ли при оформлении хозяйственных операций применяются унифицированные формы первичных документов?	+

Анализируя данные таблицы 10, можно сделать вывод о том, что уровень эффективности и надежности СВК рассматриваемого экономического субъекта является высоким:

D_Да =

Следовательно, аудитор переходит ко второму этапу оценки СВК. В таблице 11 представлена анкета для осуществления окончательной оценки эффективности и надежности СВК рассматриваемого экономического субъекта.

Таблица 11. Тест оценки эффективности и надежности СВК (2 этап)

ПН	Элемент СВК	Да	Нет	Не характерно
1	Проводятся ли в организации проверки и анализ фактических показателей дебиторской задолженности в сравнении с прогнозными показателями?		+
2	Проводятся ли сотрудниками бухгалтерии проверки и анализ фактических показателей сумм дебиторской задолженности в сравнении с показателями за предыдущие периоды?	+
3	Проводятся ли сотрудниками бухгалтерии сверки расчетов с покупателями и заказчиками?	+
4	Осуществляется ли проверка результатов деятельности по структурным подразделениям организации?	+
5	Применяется ли в организации лицензионное программное обеспечение:	+
6	Осуществляется ли своевременное обновление применяемого ПО?	+
7	Организован ли надлежащим образом контроль за производственным процессом (например, ведется ли видеонаблюдение)?	+
8	Применяются ли системы ограничения доступа к информационным системам обработки данных (пароли)?	+
9	Применяются ли системы ограничения внесения исправлений в сохраненные документы?	+
10	Проводятся ли инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками?	+
11	Всегда ли соблюдается график отпусков?		+
12	Присутствует ли в штатном расписании должность внутреннего аудитора (контролера)?	+
13	Отражены ли в должностных инструкциях сотрудников бухгалтерии обязанности по проведению контрольных мероприятий		+
14	Проводится ли оценка финансового состояния (платежеспособности) потенциальных клиентов до заключения сделок?		+
15	Уделяется ли особое внимание отражению в бухгалтерском учете хозяйственных операций, предполагающих исполнение обязательств неденежными средствами?	+

По данным таблицы 11 можно сделать вывод о том, что уровень эффективности и надежности СВК рассматриваемого аудируемого лица на втором этапе также является высоким:

D_Да =

Аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Для этой цели аудитор:

а) выявляет риски в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого лица и его средой, включая средства контроля, относящиеся к этим рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по счетам бухгалтерского учета и случаями раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

б) устанавливает соответствие между выявленными рисками и тем, какая информация может быть искажена на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) рассматривает, не являются ли риск...