Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ

ФГБОУ ВПО «УФИМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ АВИАЦИОННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ»

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине «Бухгалтерский учет»

на тему « Порядок учета и распределения косвенных затрат»

Уфа - 2014

Книги, учебники, учебные пособия, монографии, материалы периодической печати (журналы «Главбух» и «Бухгалтерский учет»), статистические данные, нормативный документы, материалы информационно-правовых баз «Консультант плюс», «Гарант».

На все источники, приведенные в списке литературы, должны быть ссылки по тексту курсовой работы.

Дата выдачи:

Дата окончания:

План ВЫполнения курсовой работы

по дисциплине «Бухгалтерский учет»

студента группы

Наименование этапа работ	Трудоёмкость выполнения, час	Процент к общей трудоёмкости, %	Плановый срок предъявления консультанту
Получение темы, разработка содержания	0,3	5	5 неделя
Выполнение задания основной темы	6	30	8 неделя
Выполнение задания дополнительной темы	9	25	10 неделя
Выполнение задания расчетной части	8	20	12 неделя
Оформление графических материалов	3,7	10	14 неделя
Составление и оформление курсовой работы и подготовка к защите	2,7	9	15 неделя
Защита	0,3	1	16 неделя
Итого	30	100	-

Студент (подпись)

Руководитель: (дата и подпись)

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

• 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И РАСПРЕДЕЛЕНИЯ КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ

1.1 Понятие косвенных затрат

• 1.2 Нормативно-правовое регулирование

1.3 Учет и порядок распределения косвенных затрат

2. ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ (НА ПРИМЕРЕ ООО «БАШМЕБЕЛЬ»)

2.1 Экономическая характеристика предприятия

2.2 Особенности учета и распределения косвенных затрат в организации

2.3 Налоговый учет косвенных расходов

3. РАСЧЕТНАЯ ЧАСТЬ

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы курсовой работы обусловлена тем, что при калькулировании фактической себестоимости продукции особое место занимает вопрос отнесения на себестоимость тех или иных косвенных расходов. При грамотном подходе к решению этого вопроса возможно достижение предприятием значительных выгод, как с точки зрения налогообложения, так и с точки зрения оперативного учета. Создаются возможности для более строгого контроля косвенных затрат и, как следствие, возможности экономии.

Особенности распределения косвенных затрат по объектам калькулирования рассматриваются в ключе себестоимости продукции, плюсы и минусы того или иного способа при тех или иных видах производства, в зависимости от его типа, а также от принадлежности предприятия. Особенности учета затрат по объектам калькулирования, а также вопросы калькулирования коммерческой себестоимости товарной продукции рассматриваются в нормативных документах и применяются в той части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам. Таким образом, учет затрат и распределение косвенных затрат по объектам калькулирования, как уже упоминалось, представляет собой единый учетный процесс исследования затрат в неразрывной связи с объемом изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг).

Следует отметить, что способы распределения затрат играют значительную роль при калькулировании себестоимости. Эти способы выбираются непосредственно руководством того или иного предприятия, и закрепляются в Приказе по учетной политике на весь финансовый год. Изменение этих способов в течение финансового года не допускается. Таким образом, руководству предприятия необходимо своевременно избрать метод учета и распределения затрат наиболее подходящий для данного вида предприятия, и максимально соответствующий способу производства продукции, и в дальнейшем неукоснительно придерживаться этого метода. Это поможет не только оптимизировать затраты на производство, но и улучшить производственный контроль и, как следствие, повысить экономическую эффективность хозяйствования.

Цель работы - изучить структуру и особенности учёта и распределения косвенных затрат по объектам калькулирования.

Для достижения этой цели необходимо решить следующие задачи:

- изучить теоретические аспекты учета и распределения косвенных затрат;

- исследовать нормативную базу по учету косвенных расходов;

- выявить особенности учета и распределения косвенных расходов на примере коммерческого предприятия ООО «Башмебель»

Объектами исследования выступают объекты бухгалтерского учета предприятия ООО «Башмебель» специализирующегося на оказании услуг мебельного характера.

Предметом исследования являются методологические и организационные особенности учета и распределения косвенных затрат предприятия.

• 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И РАСПРЕДЕЛЕНИЯ КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ

1.1 Понятие косвенных затрат

В общей системе показателей, характеризующих эффективность производства как всего предприятия, так и его подразделений, главное место принадлежит себестоимости. Состав себестоимости определяется теми затратами, которые ее формируют.

В зависимости от способов отнесения на себестоимость отдельных видов продуктов затраты подразделяют на прямые и косвенные. Прямыми считаю затраты, которые связаны с производством конкретных видов продуктов и могут быть прямо включены в их себестоимость (по данным накопительных ведомостей, составленным по первичным документам). Под косвенными понимают расходы, которые носят общий для производства нескольких видов продукции характер и включаются в их себестоимость косвенным путем (общепроизводственные расходы, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческие расходы, часть расходов на продажу и др.) с помощью методов распределения (ставок, процентов, коэффициентов и баз распределения и др.).

Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные - косвенных, но они не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и косвенные необходима при организации отдельных систем учета полных и частичных затрат на производство.

Финансово-сбытовая деятельность как часть общей системы производства сопровождается затратами. Затраты такого рода деятельности предприятия можно классифицировать на:

· Комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовыми и другими посредническими предприятиями;

· Затраты на сбор и распространение маркетинговой информации;

· Затраты по маркетинговым исследованиям;

· Представительские расходы.

Вышеперечисленные затраты относят к косвенным затратам, рассмотрим их подробнее.

Комиссионные сборы уплачиваются оптовым сбытовым или другими посредническим предприятиям в соответствии с заключенными договорами с целью расширения рынка сбыта и объема продаж.

Затраты на сбор и распространение текущей маркетинговой информации - услуги сторонних организаций по сбору внешней информации; расходы на содержание дистрибьюторов, розничных торговцев и других лиц, занимающихся сбором информации о конкурентах; время, затраченное на чтение книг, журналов и других специализированных изданий, на беседы с клиентами, поставщиками и т.д.

Затраты по маркетинговым исследованиям состоят из затрат по исследованию потребительских предпочтений и мотиваций, рекламных текстов, эффективности рекламы, проблем информирования потребителей, реакции на новый товар, потенциальных возможностей рынка, определение готовой продукции и т.д. Эти услуги могут быть выполнены специализированными фирмами и отделом предприятия.

Представительские расходы, которые связаны с коммерческой деятельностью, состоят из расходов на проведение официальных приемов представителей других предприятий и организаций, прибывших на переговоры по осуществлению мероприятий, связанных с установлением и поддержанием выгодного двустороннего сотрудничества; буфетное обслуживание во время переговоров и мероприятий культурной программы; транспортные расходы во время проводимых мероприятий.

Содержание отделов управления, аппарата управления влечет за собой возникновение определенных затрат. Они неизбежны, как и производственные расходы. Расходы по управлению в силу специфичности функции управления позволяет выделить их из состава косвенных расходов и классифицировать их.

По местам возникновения расходы подразделяются на общепроизводственные и общехозяйственные.

В состав расходов по организационной деятельности, которая носит производственный характер, входят;

· Расходы по производственному управлению;

· Затраты, связанные с подготовкой и организацией производства, на содержание аппарата управления производственными подразделениями; амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря, содержание и стоимость ремонта зданий, сооружений, инвентаря;

· Затраты на обеспечение нормальных условий работы;

· Затраты на профориентацию и подготовку кадров.

Расходы организационной деятельности общехозяйственного характера делятся на:

· Затраты административно-управленческие;

· Затраты по техническому управлению, по снабженческо-заготовительной, финансово-сбытовой деятельностью;

· Затраты на оплату услуг, оказываемых внешними организациями;

· Расходы на рабочую силу - набор, отбор, обучение, переподготовка, повышение квалификации руководителей;

· Затраты на оплату обязательных сборов, налогов, платежей, отчислений, процентов в соответствии с установленным законодательством.

Такая группировка используется для нормирования расходов, составления смет, контролю по исполнению смет, распределения расходов по объектам учета и калькулирования. Тем не менее эта классификация не обеспечивает полного раскрытия содержания затрат, и как следствие, текущего контроля за их формированием и экономической целесообразностью. Поэтому в составе расходов по организационной деятельности предлагается выделить следующие группы:

· Расходы организационной деятельности, связанные с выполнением целевых функций;

· Расходы по обеспечению функционирования служб и отделов предприятия;

· Расходы общеорганизационной и общеуправленческой деятельности.

Такая группировка затрат позволяет проследить за процессом формирования затрат, связанных с управленческой деятельностью предприятия.

Все службы предприятия и каждая в отдельности направляют свою работу на решение стоящих перед ним задач: увеличение объема производства и реализации продукции, увеличение ее качества, роста прибыли и повышение рентабельности производства и т.д. В этой связи можно считать квалификацию затрат на организационную деятельность по направлениям с разбивкой внутри направлений по статьям: административно-управленческие расходы, по техническому управлению, управлению производством, материально-техническому обеспечению, маркетингу и сбыту продукции, обязательные налоги, сборы и отчисления, прочие расходы. Такая группировка затрат по направлениям расхода показывает содержание расходов и особенности организационной структуры предприятия.

Общая цель классификации затрат состоит в создании упорядоченной структуры, без которой невозможны эффективное веление счетов и привязка затрат к объекту. Хотя классификация затрат осуществляется и бухгалтерским учетом, но она не всегда приемлема для удовлетворения информационных потребностей руководства.

• 1.2 Нормативно-правовое регулирование
• Организация и ведение бухгалтерского учета расходов регулируются общей системой нормативного регулирования бухгалтерского учета, которая включает в себя четыре уровня.
• Первый уровень включает в себя: Гражданский Кодекс РФ, Налоговый Кодекс РФ, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 04.12.2011г., № 402-ФЗ, Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ.

В состав федеральных законов, регулирующих бухгалтерский учёт расходов, в первую очередь включаются Гражданский и Налоговый кодексы Российской Федерации.

Гражданский кодекс Российской Федерации является основополагающим документом, регулирующим гражданско-правовые отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием [1].

Налоговый кодекс РФ определяет основы налоговой системы, что влияет на организацию объектов бухгалтерского учета при определении базы для расчета налогов.

Так, например, согласно ст.38 НК РФ расходы признаются объектами налогообложения [2].

В статье 23 НК РФ закреплена обязанность вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, а в учетной политике для целей налогообложения необходимо описать способы (методы) определения расходов, их признания, оценки и распределения (ст.11 НК РФ).

Регулирование бухгалтерского учета расходов Президентом РФ в большинстве случаев осуществляется посредством выдачи им поручений иным федеральным органам исполнительной власти.

Основным законодательным актом первого уровня нормативно-правового регулирования объектов бухгалтерского учета, является принятый 06 декабря 2011 г. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» [3]. В законе определены понятия бухгалтерского учета, его объекты, основные требования и правила, порядок регулирования и организации бухгалтерского учета.

Так, согласно ст.5 закона 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются:

1) факты хозяйственной жизни;

2) активы;

3) обязательства;

4) источники финансирования его деятельности;

5) доходы;

6) расходы;

7) иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами

Документы второго уровня системы регулирования бухгалтерского учета составляют положения по бухгалтерскому учету, являющиеся национальными стандартами по бухгалтерскому учету, Например:

1. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н [5].

2. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утверждено Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н [6].

3. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, (утв. приказом Минфина России от 06.05.1999г. № 33н) [7];

4. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01" утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н (ред. от 25.10.2010)

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций», содержит указания о том, что показатели о расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности [6].

ПБУ 10/99 «Расходы организации» устанавливает, что расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) [7].

В ПБУ 1/2008 сказано, что учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности) [6].

Документы третьего уровня раскрывают конкретный механизм применения бухгалтерских методов с учетом отраслевой специфики предприятий малого бизнеса, его масштабов либо самих объектов бухгалтерского учета. К этой группе относятся следующие документы:

1. План счетов бухгалтерского учета финансового - хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н) [4];

2. Методические указания.

В системе нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место между нормативными документами второго и третьего уровней, то есть не имеющими нормативно - правового характера. Однако в практической деятельности бухгалтерских служб Плану счетов придается первостепенное значение. Так, Планом счетов для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации (кроме расходов на продажу) предназначен раздел III Затраты на производство, синтетические счета 20-29.

К методическим указаниям, раскрывающим особенности учета некоторых расходов относятся:

1. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утверждены Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н (ред. от 24.12.2010)

2. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н (ред. от 24.12.2010).

3. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств", в которых определен порядок проведения инвентаризации. В частности, порядок проведения инвентаризации обязательств регламентируется п. п. 3.44 - 3.48 Методических указаний.

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета рабочие документы предприятий относят к четвертой группе.

Основными рабочими документами являются:

- документ по учетной политике предприятия;

- утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;

- графики документооборота;

- утвержденный руководителем план счетов бухгалтерского учета;

- утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.

Основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 06.10.2008г. № 106н. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) предприятия и утверждается руководителем.

В учетной политике предприятия закрепляется расчет косвенных расходов и механизмы перераспределения, на основании которых и будет производиться списание. Также важно зафиксировать базу перераспределения, которая будет взята за основу учета тех или иных косвенных расходов.

Таким образом, в правовом регулировании учета расходов организации задействован большой объем нормативной базы как по бухгалтерскому, так по и налоговому учету. Для правильного ведения учета формирования косвенных затрат и дальнейшего списания на себестоимость продукции необходимо обладать полными знаниями обо всех нормативно-правовых источниках и следить за изменениями в законодательстве.

1.3 Учет и порядок распределения косвенных затрат

Учет косвенных расходов, относимых на себестоимость готовой продукции, осуществляется на счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу».

Общепроизводственные расходы организации учитываются на активном счете 25 «Общепроизводственные расходы». Данный счет является собирательно-распорядительным и служит для обобщения информации о затратах по обслуживанию основного и вспомогательных производств организации.

Указанные расходы отражаются по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с поставщиками и др.

Расходы, собранные в течение месяца на счете 25 «Общепроизводственные расходы», списываются по окончании месяца в порядке распределения в дебет счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства».

Аналитический учет по счету 25 «Общепроизводственные расходы» ведется по отдельным подразделениям организации и статьям расходов.

Косвенные общехозяйственные расходы организации учитываются на активном счете 26 «Общехозяйственные расходы». Данный счет является собирательно-распорядительным и служит для обобщения информации о расходах для нужд управления организации, не связанных непосредственно с производственным процессом.

Общехозяйственные расходы отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с поставщиками и др.

В зависимости от принятой учетной политики организации расходы, собранные в течение месяца на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются по окончании месяца в порядке распределения в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» или списываются непосредственно в дебет счета 90 «Продажи».

Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения трат и др.

Счета учета косвенных расходов сальдо на конец отчетного периода не имеют, поскольку данные расходы в полном объеме включаются в состав полной производственной себестоимости готовой продукции.

В современных условиях хозяйствования в коммерческих организациях особую актуальность приобретают вопросы распределения косвенных расходов между видами выпускаемой ими продукции (работ, услуг).

Учет косвенных расходов при определении себестоимости произведенной продукции необходим для двух следующих целей:

- первая цель определяется требованиями финансового учета и связана с необходимостью распределения производственных затрат, понесенных за период, между себестоимостью реализованной продукции и стоимостью запасов;

- вторая цель состоит в обеспечении руководителей организации приемлемой информацией, необходимой для принятия управленческих решений. Последнее, в свою очередь, имеет большое значение для политики предприятия в области ценообразования и его структурной политики (формирование номенклатуры выпуска и реализации продукции).

Организуя учет косвенных затрат на предприятии, бухгалтер-аналитик должен определиться со следующими вопросами организации учета затрат в целом.

1. Номенклатура носителей затрат, места возникновения затрат и статьи калькуляции.

2. Следует уяснить какие места возникновения затрат соответствуют производственным подразделениям, какие - обслуживающим, а какие - непроизводственным.

3. Определить методы формирования себестоимости - по полным или переменным затратам. От решения этого вопроса зависит отнесение общепроизводственных расходов к затратам на продукт или к периодическим затратам.

Наиболее распространенный подход к распределению косвенных расходов предусматривает двухступенчатую процедуру:

I ступень распределения:

Действие 1. Распределение косвенных расходов по всем подразделениям согласно выбранным базам распределения.

Действие 2. Перераспределение косвенных расходов обслуживающих подразделений на производственные подразделения согласно выбранным базам распределения.

II ступень распределения:

Действие 3. Расчет ставок распределения косвенных расходов каждого производственного подразделения согласно выбранным базам распределения.

Действие 4. Отнесение косвенных расходов производственных подразделений на продукты согласно рассчитанным ставкам.

Косвенные расходы распределяют сначала по видам (направлениям) деятельности, а затем (внутри каждого вида деятельности) -- по видам выпускаемой продукции. От того, насколько рационально они распределены, зависит точность определения себестоимости по отдельным технологическим линиям и видам продукции.

Рассмотрим более подробно 2-х ступенчатую процедуру распределения косвенных расходов.

Действие 1. Среди накладных расходов выделяют две большие группы - общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Первый подход в том, что все накладные расходы постатейно распределяются на все подразделения. Однако, поскольку в конечном итоге все косвенные затраты должны быть распределены на продукцию, которая проходит только через производственные подразделения, имеет смысл распределять затраты сразу только на производственные подразделения.

В этом состоит второй подход: общехозяйственные затраты сразу относятся на производственные подразделения, минуя распределение на обслуживающие подразделения (действие 1).

Действие 2. Затраты обслуживающих подразделений должны быть отнесены на производственные подразделения, через которые проходят отдельные изделия. Существует три основных метода распределения косвенных затрат между производственными подразделениями:

- метод прямого распределения затрат;

- пошаговый (последовательный) метод распределения затрат;

- метод взаимного распределения затрат (двухсторонний)

Метод прямого распределения косвенных затрат наиболее прост: расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные подразделения напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Он применяется в тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают друг другу услуги.

Преимуществом этого метода являются его простота и нетрудоемкость. Главный же его недостаток состоит в том, что он ведет к серьезным искажениям при определении реальной себестоимости различных видов продукции.

Пошаговый метод распределения производственных косвенных расходов применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают друг другу услуги в одностороннем порядке. Например, услуги ремонтного цеха в одностороннем порядке потребляются складом готовой продукции и цехом основного производства, а услуги администрации - основным цехом, складом готовой продукции и ремонтным цехами. Процесс распределения непроизводственных затрат между производственными подразделениями осуществляется поэтапно.

1 шаг. Определение затрат по подразделениям. Учитываются все затраты подразделения.

2 шаг. Определение базовой единицы, т.е. единицы объема предоставляемых вспомогательным подразделением услуг, используя которую, можно легко определить потребление этих услуг другими подразделениями. Например, для ремонтного цеха - это количество времени на ремонт, для транспортного цеха - пробег автотранспорта (км), складских помещений - площадь (м 2) и т.д.

3 шаг. Распределение затрат. Выполняется на основе выбранной базы распределения. Общий порядок распределения - от непроизводственных подразделений к производственным. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным центрам затрат. После распределения затрат одного вспомогательного подразделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения, т.е. затраты других вспомогательных подразделений на его счет не распределяются.

Пошаговый метод распределения производственных косвенных расходов является более трудоемким, однако по сравнению с предыдущим методом дает более точную картину себестоимости отдельных видов продукции.

Метод взаимного распределения затрат назван двухсторонним, что отражает суть производственных отношений между центрами ответственности. Он применяется в тех случаях, когда между непроизводственными подразделениями происходит обмен внутрифирменными услугами. Однако вручную без использования программного продукта его можно применить лишь при наличии двух непроизводственных подразделений.

Если первая ступень распределения играет важную роль в определении результативности подразделений, то вторая ступень предоставляет возможность сравнивать доходности отдельных калькуляционных единиц. В обоих случаях выбор базы распределения становится мощным методом перераспределения доходности подразделений и продуктов. Поэтому выбор базы распределения остается одним из самых спорных в практике управленческого учета.

В качестве стандартной базы распределения косвенных расходов называют показатели производственной деятельности, характеризующие использование основных факторов производства.

Если деятельность подразделения является трудоемкой (большая доля ручного труда), то общепроизводственные расходы цеха этого подразделения следует распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с потреблением трудовых ресурсов. В качестве базы распределения производственных косвенных расходов данного подразделения можно использовать:

- фактические затраты труда

- нормативные (плановые) прямые затраты труда;

- количество персонала, задействованного в том или ином технологическом процессе.

Если деятельность подразделения является капиталоемкой (автоматизированные производственные линии), то производственные косвенные расходы этого подразделения можно распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с использованием основных средств:

- амортизационные отчисления по видам продукции;

- плановые (нормативные) часы работы оборудования;

- фактические часы работы оборудования;

- остаточная стоимость основных средств, задействованных в том или ином технологическом процессе.

Если деятельность подразделения является материалоемкой (затраты, добавленные к стоимости продукции в данном подразделении, в большинстве своем являются расходами сырья и материалов) то за базу распределения можно принять:

- фактически прямые затраты сырья и материалов;

- плановые (нормативные) прямые затраты сырья и материалов.

Если нельзя четко определить, какой является деятельность подразделения (трудоемкой, капиталоемкой или материалоемкой), то можно использовать комбинированные базы распределения, рассчитываемые на основе двух или более видов ресурсов:

- полные прямые материальные затраты (текущие материальные затраты плюс амортизация) -- при большом удельном весе используемых сырья, материалов и основных средств;

- добавленная стоимость (амортизация плюс прямые затраты труда) -- при большом удельном весе трудовых ресурсов и капитала (основных средств);

- затраты труда плюс текущие материальные затраты -- при большом удельном весе сырья, материалов и ручного труда;

- полные прямые затраты -- в отсутствие приоритета какого-либо вида ресурсов.

Для исчисления наиболее адекватной базы распределения производственных косвенных расходов могут потребоваться значительные текущие затраты. Поэтому иногда целесообразно применять иные, дополнительные базы распределения, которые хотя и являются менее адекватными, зато менее трудоемки. Чаще всего в качестве дополнительных баз распределения производственных косвенных расходов используют показатели объема продаж и себестоимости (себестоимость реализации, себестоимость выпуска, себестоимость закупок сырья и материалов). Объем продаж является дополнительной базой распределения для тех подразделений, чья деятельность направлена на стимулирование сбыта. Это может быть, например, отдел маркетинга или отдел сбыта.

Действие 3. Вторая ступень двухступенчатой процедуры распределения косвенных расходов - начинается также с выбора базы распределения. Когда база распределения найдена - рассчитывают ставки косвенных расходов. Ставки косвенных затрат используются для отнесения косвенных расходов на заказы и единицы выпускаемой продукции. Они рассчитываются следующим образом:

Действие 4. После определения ставок распределения по подразделениям исчисляют суммы косвенных расходов, приходящихся на то или иное изделие:

Система распределения косвенных расходов является одним из ключевых моментов управленческого учета, поскольку весьма сильно влияет на представление о результативности различных сегментов организации.

Если первая ступень распределения играет важную роль в определении результативности подразделений, то вторая ступень предоставляет возможность сравнивать доходности отдельных калькуляционных единиц. Сколько методов распределения накладных расходов - столько себестоимостей.

В заключении отметим, что точное определение себестоимости выпуска и реализации по отдельным видам продукции, на основе выбора правильного подхода к распределению производственных косвенных расходов, позволяет получать достоверную информацию о том, насколько на самом деле производство той или иной продукции выгодно для предприятия, какова ее рентабельность и соответственно какой уровень отпускной цены является наиболее оправданным. Пренебрежение вопросами внедрения эффективных систем распределения косвенных расходов нередко приводит к тому, что возникают существенные диспропорции в производственной программе, структуре продаж и ценовой политике предприятия, а это, в свою очередь, влечет за собой ухудшение финансовых результатов деятельности предприятия.

2. ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ И ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ (НА ПРИМЕРЕ ООО «БАШМЕБЕЛЬ»)

2.1 Экономическая характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью «Башмебель» организует свою деятельность в соответствии с Конституцией Российской Федерации, Гражданским Кодексом Российской Федерации, Федеральным законом Российской Федерации от 08.02.1998 г. №14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Уставом Общества с ограниченной ответственностью «Башмебель».

ООО «Башмебель» зарегистрировано Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №39 по Республике Башкортостан 28 января 2009 г.

ООО «Башмебель» имеет самостоятельный баланс, расчетный счет в банке, круглую печать, штампы и бланки со своим наименованием, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде и в арбитраже.

Уставный капитал ООО «Башмебель» определен Уставом организации в сумме 10000 (Десять) тысяч рублей. Два учредителя - физические лица на условиях равных долей. Правом подписи финансовых документов обладает Генеральный директор.

Любое предприятие, в том числе и ООО «Башмебель» можно охарактеризовать с помощью ряда показателей финансово-хозяйственной деятельности, представленных в таблице 1, которые основываются на данных бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах (Приложение А).

Таблица 1 - Основные технико-экономические показатели деятельности ООО «Башмебель»

Показатели	2011 г., тыс.руб	2012 г. тыс.руб	2013 г., тыс.руб.	Темп роста	Темп роста 2013 - 2012, %	Темп роста 2013 - 2011, %
				2012 -2011, %
1	2	3	4	5	6	7
1.Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, руб.	36572	3096	64446	8,465	2081,59	176,21
2. Численность работников, чел.	27	28	41	114,27	146,43	157,14
3. Выработка на одного работающего, руб.	5224,6	387	5858,72	7,41	1513,88	112,14
4.Фонд оплаты труда работников, руб.	545,5	566,9	958,7	103,92	169,11	175,75
5.Среднегодовая заработная плата одного работающего, руб.	8,66	7,87	9,68	90,88	123,00	111,79
6. Себестоимость проданных товаров, работ, услуг, руб.	35970	4174	61782	11,60	1480,16	171,76
7.Валовая прибыль, руб.	602	-1078	2664	-179,07	-247,12	442,52
8.Прибыль (убыток) от продаж, руб.	602	-1078	2664	-179,07	-247,12	442,52
9.Сальдо прочих доходов и расходов, руб.	-216	-570	-1346	263,89	236,14	623,15
10. Чистая прибыль, тыс.руб.	386	-1312	641	-339,90	-48,86	166,06
11. Затраты на 1 рубль реализованной продукции (коп.)	98,35	134,82	95,86	137,08	71,10	97,46
12. Рентабельность продукции, %	1,65		4,31			261,21
13. Стоимость основных фондов, руб.	451,4	428,00	1297,96	94,82	303,26	287,54
14. Фондоотдача, руб.	81,02	7,23	49,65	8,92	686,72	61,28

Анализ таблицы 1 позволяет сделать следующие выводы. Выручка ООО «Башмебель» за три периода выросла на 76,21%. Себестоимость - на 71,76 %, прибыль - 342,52 %. Такие изменения привели к тому, по итогам 2012 года предприятие получило прибыль от основной деятельности в размере 2664 тыс.руб. Но при этом, чистая прибыль предприятия в 2013 году составила 641 тыс. руб. Ее рост относительно 2011 года составил 166,06 %. Темп роста выручки от продаж в 2013 году по сравнению с 2011 годом (176,21%) выше темпа роста себестоимости (171,76%) за этот же период, что положительно характеризует деятельность предприятия.

Причиной сокращение величины выручки в 2012 году явилось отсутствие заказов и заключенных договоров. Этим объясняется убыток, полученный по итогам 2012 года. Расходы на содержание аппарата управления, арендная плата за офис, оплата информационно-консультационных услуг и прочих расходов - не должны зависеть от того есть у предприятия выручка или нет. Эти расходы являются постоянными. Они отражаются в бухгалтерском учете по мере их возникновения, а если выручка организации не покрывает этих расходов, то, соответственно, образуется убыток.

Численность персонала выросла на 13 человек в 2013 году относительно 2011 и составила 41 человек. Выработка в течение трех анализируемых периодов года увеличилась на 12%. Среднегодовая заработная плата увеличилась в 2013 году на 11,79 % относительно 2011 года.

В ООО «Башмебель» в штат введена должность главного бухгалтера, заместителя главного бухгалтера и бухгалтера-кассира; предприятие ведет бухгалтерский учет, составляет и представляет бухгалтерскую отчетность в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, является налогоплательщиком, несет ответственность за своевременные и полные расчеты с бюджетом по всем видам налогов и сборов.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель ООО «Башмебель»

В ООО «Башмебель» обобщение и анализ информации по управленческому учету осуществляются в финансово-экономической службе. В подчинении финансового директора находятся финансовый менеджер и аналитик.

Данные по объектам учета в отдел управленческого учета представляет бухгалтерская служба исходя из сроков, установленных в организации. Сроки, а также характер информации, за представление которой отвечают конкретные сотрудники, регламентируются в ООО «Башмебель» должностными инструкциями и внутренним графиком документооборота. Контролирует деятельность подразделения непосредственно финансовый директор.

В ООО «Башмебель» применяется вариант взаимосвязи управленческой и финансовой бухгалтерии: посредством параллельного ведение учета затрат в системе финансового учета и управленческого учета с использованием счетов-экранов.

Применяется Рабочий план счетов бухгалтерского учета, разработанный на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом МФ РФ от 31.07.2000 г. № 94н.

Положительным моментом в организации управленческого учета является наличие в организации ООО «Башмебель» разработанного и утвержденного управленческого плана счетов. При разработке управленческого плана счетов за основу был взят план счетов, используемый в бухгалтерском учете, но доработан и более детализирован. То, с какой детализацией и в какой группировке выделены отдельные счета, определяет возможность получения данных в управленческих отчетах.

2.2 Особенности учета и распределения косвенных затрат в организации

Предприятие ООО «Башмебель» рассчитывает себестоимость продукции, работ, услуг по системе «директ-костинг».

Сущность системы директ-костинга заключается в разделении затрат на постоянные и переменные. В системе директ-костинг постоянные затраты не относятся к себестоимости продукции, в то время как переменные затраты. Готовая продукция и незавершённое производство оцениваются только в сумме переменных производственных затрат, а постоянные затраты отчётного периода в общей сумме относятся на финансовый результат организации и не распределяются по видам продукции.

Возможность реализации организацией ООО «Башмебель» метода "директ-костинг" в бухгалтерском учете и при формировании показателей бухгалтерской отчетности предусмотрена положениями ПБУ 10/99 "Расходы организации".косвенный затрата налоговый расход

При этом коммерческие и управленческие расходы признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Практически это означает, что переменные расходы организации (заработная плата производственного персонала, сырье для изготовления продукции и т.п.) учитываются на счете 20 "Основное производство" и распределяются на остаток незавершенного производства. Постоянные затраты, величина которых не зависит от выпуска продукции (аренда помещений, заработная плата управленческого персонала, расходы на рекламу и т.п.), учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и по окончании отчетного периода целиком списываются в дебет счета 90 "Продажи".

Так, в соответствии с традиционным вариантом учета путем калькуляции в течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы") с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые (дебет счетов 20, 23) и косвенные (дебет счетов 25, 26).

В конце отчетного периода расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в дебет счетов 20 или 23 по принадлежности с их одновременным распределением между объектами калькуляции.

Информация, предоставляемая системой управленческого учета на предприятии ООО «Башмебель» отвечает требованиям управления, а это, в свою очередь, предполагает высокую степень детализации данных. Для принятия эффективных управленческих решений применяется метод дифференцированного учета или метод "директ-костинг". Эти методы предусматривают деление затрат на переменные и постоянные, что необходимо для расчета маржинального дохода. Учет общей суммы общепроизводственных расходов на счете 25 «Общепроизводственный расходы» не отвечает задачам управленческого учета ООО «Башмебель» поскольку в составе общепроизводственных расходов организаций сферы мебельных услуг около половины издержек носят постоянный характер. Общехозяйственные расходы почти полностью можно отнести к постоянным. Расходы организаций ООО «Башмебель» представлены в таблице 3.

Таблица 3 - Классификация расходов организации сферы мебельных услуг

Счета, на которых отражаются расходы	Виды расходов
	по способу включения в себестоимость продукта труда	по экономическому составу	по отношению к объему производства
Счет 20 "Основное производство"	Прямые	Основные	Переменные
Счет 25 "Общепроизводственные расходы"	Косвенные	Основные (часть), накладные (часть)	Переменные (часть), постоянные (часть)
Счет 26 Общехозяйственные расходы"	Косвенные	Накладные	Постоянные

Калькулирование сокращенной (производственной) себестоимости на основе указанного способа деления затрат на переменные и постоянные используется менеджерами ООО «Башмебель» для формирования отчетности по центрам ответственности и по организации в целом для принятия эффективных управленческих решений. Применительно к действующему Плану счетов финансово-хозяйственной деятельности организации ООО «Башмебель» бухгалтерский учет прямых производственных расходов ведется непосредственно по дебету счетов 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства". Косвенные (накладные) (переменные) производственные затраты, агрегированные на счете 25 "Общепроизводственные расходы", ежемесячно переносятся на счета 20 и 23. Таким образом, на них отражается информация о затратах, включаемых в производственную (сокращенную) себестоимость продукции.

Постоянные расходы в течение отчетного периода необходимо в ООО «Башмебель» учитываются на счетах 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу" и частично на счете 25 "Общепроизводственные расходы" (их постоянная часть). Агрегированные периодические расходы в конце каждого отчетного периода полностью (без распределения по изделиям) списываются на результаты реализации продукции за данный период (в дебет счета 90 "Продажи" с кредита счетов 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу").

Специфика организаций сферы мебельных услуг такова, что цена на основную массу изделий должна устанавливаться на основе полной себестоимости, т.е. не только покрывать все затраты, но и обеспечивать определенный уровень прибыльности. Кроме того, данные о полной себестоимости позволяют реально оценивать и сопоставлять финансовые результаты деятельности организации в системе как финансового, так и управленческого учета.

Для эффективного использования метода "директ-костинг" в системе управленческого учета следует в первую очередь правильно выбрать способ расчета сокращенной себестоимости [14].

В организации ООО «Башмебель» используется вариант расчета сокращенной себестоимости, при котором в нее включают прямые затраты и переменную часть косвенных (общепроизводственных) расходов. Его основная задача заключается в том, чтобы определить величину общепроизводственных затрат, которую следует отнести на себестоимость продукции. Для анализа затрат, контроля за ними и калькулирования сокращенной себестоимости общепроизводственные расходы следует разграничивать на переменные и постоянные расходы. Так, к переменным затратам в организации ООО «Башмебель» относятся: стоимость вспомогательных материалов, топлива, инструментов и приспособлений; затраты на тепло- и электроэнергию, пар, воду, сжатый воздух для технологических целей; основную и дополнительную заработную плату вспомогательных рабочих с отчислениями на социальное страхование.

Для деления общепроизводственных расходов на переменную и постоянную составляющие в целях управленческого учета в ООО «Башмебель» определены статьи общепроизводственных расходов, относящиеся к той или иной части затрат, и организован их учет. Для этого выделены отдельные субсчета для учета переменной и постоянной частей этих затрат на счете 25 "Общепроизводственные расходы". В связи с этим для деления общепроизводственных расходов на переменные и постоянные части организован учет общепроизводственных расходов по видам деятельности в разрезе субсчетов, представленных в таблице 4.

Такое деление позволяет в рамках управленческого учета отразить в ООО «Башмебель» данные о переменных и постоянных затратах и применять систему "директ-костинг" для анализа и принятия управленческих решений.

Этот способ расчета сокращенной себестоимости нельзя назвать простым, но для целей управленческого учета он будет более эффективен, поскольку предусматривает распределение косвенных расходов в системе бухгалтерского (финансового) учета. Кроме того, для удобства получения информации о неполной себестоимости следует обеспечить согласование в отражении данных по счетам бухгалтерского учета в разрезе соответствующих статей аналитического учета в системе как финансового, так и управленческого учета

Таблица 4 - Деление общепроизводственных расходов для учета постоянных и переменных затрат по субсчетам счета 25 "Общепроизводственные расходы"

Номер субсчета	Наименование субсчета
25	1		ОПР каменного производства
25	1	1		Переменные ОПР каменного производства
25	1	1	1		Эксплуатация оборудования
25	1	1	1	1	Заработная плата
25	1	1	1	2	Страховые взносы
25	1	1	1	3	Топливо и энергия
25	1	1	1	4	Вспомогательные материалы
25	1	1	1	5	Прочие
25	1	1	2		Ремонт оборудования
25	1	1	2	1	Заработная плата
25	1	1	2	2	Страховые взносы
25	1	1	2	3	Ремонтный фонд
25	1	1	2	4	Вспомогательные материалы
25	1	1	2	5	Прочие
25	1	1	3		Аренда производственных помещений, оборудования и автотранспорта
25	1	1	4		Инструменты и приспособления
25	1	1	5		Прочие затраты по содержанию и эксплуатации оборудования
25	1	2		Постоянные ОПР каменного производства (Общецеховые расходы)
25	1	2	1		Заработная плата (кроме сдельщиков)
25	1	2	2		Страховые взносы
25	1	2	3		Аренда офисных помещений
25	1	2	4		Командировочные расходы
25	1	2	5		Представительские расходы
25	1	2	6		Амортизация
25	1	2	7		Содержание зданий, сооружений, инвентаря
25	1	2	8		Ремонт зданий, сооружений, инвентаря
25	1	2	9		Содержание автотранспорта
25	1	2	10		Коммунальные услуги
25	1	2	11		Канцелярские, почтовые, хозяйственные расходы
25	1	2	12		Услуги связи
25	1	2	13		Инструменты и инвентарь
25	1	2	14		Охрана труда

Рассмотрим, как эффективность и преимущества калькуляции по переменным затратам можно оценить на конкретном примере принятия управленческих решений в организации ООО «Башмебель»

Например, при расчете эффективности производства стола по полной себестоимости были установлены убыточность и нерентабельность производства стола 1. Для этого необходимо было определить прямые расходы на производство изделия. Как отмечалось выше, данная калькуляция наиболее точно отражает себестоимость изделия, так как здесь собраны затраты, непосредственно связанные с его производством. Однако для определения полной себестоимости на изделие необходимо отнести часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов (таблица 5).

Рассмотрим калькуляцию себестоимости стола 1 по прямым (переменным) затратам, отражаемым на счете 20 "Основное производство", на единицу продукции и выпуск 45 изделий.

Как видно из анализа таблицы 5, прямые...