Аудиторская проверка ООО "Калининский маслозавод"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Актуальность темы данной курсовой работы вызвана следующими обстоятельствами.

Во-первых, в современных условиях выживаемость предприятия в конкурентной среде зависит от его финансовой устойчивости, которая достигается посредством повышения эффективности производства на основе экономического использования всех видов ресурсов, снижения затрат, выявления имеющихся резервов повышения производства продукции (работ, услуг) и увеличения прибыли. Прибыль служит критерием эффективности деятельности предприятия и основным внутренним источником формирования его финансовых результатов.

Во-вторых, экономически обоснованное определение размера прибыли имеет большое значение для предприятия, позволяет правильно оценить его финансовые ресурсы, размер платежей в бюджет, возможности расширенного воспроизводства и материального стимулирования работников. От объема прибыли, кроме того, зависит и реализация дивидендной политики акционерного предприятия.

В третьих, финансовые результаты деятельности предприятия находят отражение в системе показателей. Большое количество показателей, характеризующих финансовые результаты деятельности предприятия создает методические трудности их системного рассмотрения. Различия в назначении показателей затрудняют выбор каждым участником товарного обмена тех из них, которые в наибольшей степени удовлетворяют его потребности в информации о реальном состоянии данного предприятия.

Целью данной курсовой работы является проведения аудита учета финансовых результатов.

Для достижения цели исследования необходимо решение следующих задач:

- изучение теоретических основ аудита финансовых результатов деятельности предприятия, овладение методами и приемами анализа финансовых результатов организации;

- анализ технико-экономических показателей деятельности предприятия;

- проведение аудита учета финансовых результатов предприятия на основе отчетности

Объект исследования - ООО «Калининский маслозавод», расположенный в ст.Калининской Краснодарского края.

1. Теоретические аспекты аудита учета финансовых результатов

1.1 Нормативно-правовая база для проведения аудита финансовых результатов

Целью аудита формирования финансовых результатов и распределения прибыли является установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков предприятия, законности распределения и использования чистой прибыли.

В ходе проверки правильности формирования финансовых результатов и распределения прибыли аудитор должен решить следующие задачи:

- установить правильность определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;

- проанализировать правильность учета операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов и расходов;

- выяснить правомерность и обоснованность распределения чистой прибыли.

В процессе аудиторской проверки финансовых результатов деятельности предприятия необходимо изучить следующие основные нормативные документы:

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.2000 №94н;

- Положение по бухгалтерскому учету “Бухгалтерская отчетность организации” (ПБУ 4/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.07.99 №43н;

- Положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” (ПБУ 1/98), утв. Приказом МФ РФ от 09.12.98 №60н, в ред. Приказа МФ РФ от 30.12.99 №107н;

- Положение по бухгалтерскому учету “Доходы организации” (ПБУ 9/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 №32н, в ред. Приказа МФ РФ от 30.03.01 №27н;

- Положение по бухгалтерскому учету “Расходы организации” (ПБУ 10/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 №33н, в ред. Приказа МФ РФ от 30.03.01 №27н.

Кроме основных нормативных документов необходимо проверить источники информации по формированию финансовых результатов и распределению прибыли: учредительные документы, протоколы собраний учредителей, приказы, распоряжения, приходные и расходные кассовые ордера, Главную книгу, “Бухгалтерский баланс” (форма 1), “Отчет о прибылях и убытках” (форма 2), расчеты (декларации) по отдельным налогам, Положение об учетной политике предприятия и другие документы, а также соответствующие счета бухгалтерского учета.

1.2 Типичные ошибки в аудите расчетов финансовых результатов

При проверке необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок: умышленных (преднамеренных) и неумышленных (непреднамеренных).

В качестве примера можно привести следующие виды потенциальных, (непреднамеренных) ошибок [5, с.269]:

- неправильное отнесение операционных и внереализационных расходов к тому или иному периоду;

- расходы, которые еще фактически не были понесены, были отражены в бухгалтерских регистрах экономического субъекта;

- ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимости активов либо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимость активов, на счета учете.

Примерами преднамеренного искажения данных бухгалтерской отчетности в отношении указанных расходов могут служить:

- намеренное занижение расходов путем пропуска сумм;

- намеренное завышение расходов путем искажения сумм или неправильного отнесения расходов к тому или иному периоду;

- неправильная классификация расходов для обеспечения выполнения или завышения запланированных показателей результатов деятельности;

- намеренное завышение расходов для сокрытия фактов ненадлежащего использования денежных средств;

- оплата фиктивных расходов.

Детальная проверка операций требует использования следующих процедур:

- сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении);

- проверки правильности отнесения расходов к тому или иному периоду;

- анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.

При аудиторской проверке сверка с первичными документами необходима также для выявления расходов, по которым отсутствуют необходимые документы.

1.3 Аудиторские процедуры, используемые в ходе проверки

Аудит, проведенный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, призван обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений, вызванных как недобросовестными действиями, так и ошибками. Периодический аудит является одним из сдерживающих факторов искажений. Однако аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение ошибок и недобросовестных действий.

Аудитор не может получить абсолютную уверенность в том, что все существенные искажения в финансовой (бухгалтерской) отчетности будут обнаружены. В связи с неотъемлемыми ограничениями аудита существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности не будут обнаружены, несмотря на то, что аудит был надлежащим образом спланирован и проводился в точном соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Риск необнаружения существенных искажений в результате недобросовестных действий выше риска необнаружения искажений в результате ошибок, так как недобросовестные действия могут включать специально разработанные и организованные схемы, направленные на их маскировку (подделка документов, намеренное неотражение хозяйственных операций или целенаправленное искажение фактов, предоставляемых аудитору). Недобросовестные действия еще сложнее выявить, когда несколько человек вступают в сговор. В результате сговора аудитору могут быть представлены доказательства, кажущиеся убедительными, но на самом деле являющиеся ложными. Способность аудитора обнаружить недобросовестные действия зависит от опыта нарушителя, частоты и объема манипуляций, величины сумм, являющихся объектом манипуляций, и служебного положения лиц, участвующих в недобросовестных действиях. Процедуры аудита, являющиеся действенными для обнаружения допущенных ошибок, могут оказаться неэффективными для обнаружения недобросовестных действий [7, с.312].

- Риск необнаружения недобросовестных действий руководства аудируемого лица намного выше, чем риск необнаружения недобросовестных действий его сотрудников, так как руководство и представители собственника занимают положение, предполагающее их высокий авторитет, честность и порядочность, что дает им возможность обходить формально установленные процедуры контроля. Руководство определенного уровня может воспользоваться своим положением и обойти процедуры контроля, предназначенные для предотвращения аналогичных недобросовестных действий сотрудников (например, отдать распоряжение отразить в учете ту или иную хозяйственную операцию или сокрыть ее). Руководство может приказать сотрудникам совершить какое-либо недобросовестное действие или воспользоваться их помощью для этого, а рядовые сотрудники могут не быть осведомлены об этом.

Мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности основывается на разумной уверенности. Поэтому аудит не может гарантировать выявление существенных искажений в результате недобросовестных действий или ошибок.

В соответствии с федеральным правилом (стандартом) N 1 [4, с.8] аудитор должен планировать и проводить аудит с позиции профессионального скептицизма. Это необходимо для выявления и оценки ситуаций, когда:

а) имеются факторы, которые увеличивают риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности в результате недобросовестных действий и ошибок (например, особенности руководства, его влияние на контрольную среду, состояние отрасли экономики, в которой аудируемое лицо осуществляет деятельность, характеристики его хозяйственной деятельности, его финансовая стабильность);

б) существуют обстоятельства, вызывающие подозрение аудитора в наличии существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) получены доказательства (в том числе информация, имеющаяся у аудитора по результатам предыдущего аудита), ставящие под сомнение надежность разъяснений и заявлений руководства аудируемого лица.

До получения доказательств обратного аудитор имеет право воспринимать записи и документы аудируемого лица как подлинные. Аудит, проведенный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, как правило, не предполагает проверку подлинности документации и не требует от аудитора как лица, не имеющего специальной подготовки, быть специалистом по такой проверке.

При планировании аудита руководитель аудиторской группы должен обсудить с другими членами аудиторской группы вопрос, касающийся вероятности того, что финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица может быть подвержена существенным искажениям в результате недобросовестных действий и ошибок [8, с.152].

В ходе проведения аудита аудитор может столкнуться с обстоятельствами, указывающими на возможные существенные искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникшие в результате недобросовестных действий и ошибок. Примеры обстоятельств, которые по отдельности или в совокупности могут привести аудитора к подозрению, что такие искажения существуют, приведены ниже. Это:

1. Нереальные сроки проведения аудита, устанавливаемые руководством аудируемого лица.

2. Нежелание руководства аудируемого лица обмениваться информацией с третьими лицами, в том числе с представителями кредитных организаций или сотрудниками государственных органов власти.

3. Попытки руководства аудируемого лица ограничить объем аудита.

4. Выявление важной информации, которая до этого не раскрывалась руководством аудируемого лица.

5. Записи на счетах бухгалтерского учета, которые трудно или невозможно подтвердить в ходе аудита.

6. Тенденциозное применение учетных принципов.

7. Противоречивые или неудовлетворительные доказательства, предоставленные руководством или сотрудниками аудируемого лица.

8. Бухгалтерская документация, оформленная необычным образом, например, наличие документов, исправленных или составленных вручную, при том что обычно они подготавливаются средствами вычислительной техники.

9. Предоставление аудитору информации с большим опозданием.

10. В значительной мере не завершенные или неадекватные бухгалтерские записи.

11. Хозяйственные операции, не подтвержденные документально надлежащим образом.

12. Необычные по характеру, объему или сложности хозяйственные операции, особенно если они произошли ближе к концу отчетного года.

13. Операции, которые не были отражены в учете надлежащим образом в результате общих или особых распоряжений руководства аудируемого лица.

14. Значительные расхождения между данными аналитического и синтетического учета или между результатами пересчета (промера, взвешивания) объектов и данными учета, которые не были своевременно уточнены и исправлены.

15. Неадекватные средства контроля компьютерной обработки данных (например, большое число ошибок при обработке данных, задержки в обработке результатов и подготовке отчетов).

16. Существенные расхождения фактических данных с ожидаемыми (прогнозируемыми) значениями, раскрытыми в ходе выполнения аналитических процедур.

17. Меньшее, чем ожидалось, количество получаемых подтверждений в ответ на разосланные запросы или выявление значительных расхождений в результате получения подтверждений.

18. Отсутствие выверки счетов бухгалтерского учета.

19. Суммы дебиторской задолженности, которые не погашаются в течение длительного времени.

Если аудитор сталкивается с обстоятельствами, указывающими на возможные существенные искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникшие в результате недобросовестных действий и ошибок, он должен выполнить соответствующие процедуры для установления такого факта [7, с.107].

Как правило, аудитору удается применить достаточные процедуры, чтобы подтвердить или рассеять подозрения о существенных искажениях финансовой (бухгалтерской) отчетности, возникших в результате недобросовестных действий и ошибок. В противном случае, аудитор рассматривает влияние предполагаемых недобросовестных действий или ошибок, а также предполагаемых искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности на аудиторское заключение в соответствии с требованиями федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Аудитор не должен считать, что недобросовестное действие или ошибка являются единичными. Поэтому до завершения аудита он должен рассмотреть необходимость пересмотра оценки компонентов аудиторского риска, сделанной при планировании аудита, и определить целесообразность изменения характера, временных рамок и объема других аудиторских процедур в соответствии федеральными правилами (стандартами) аудита.

Аудитору целесообразно рассмотреть:

а) характер, временные рамки и объем процедур проверки по существу;

б) оценку эффективности средств внутреннего контроля в случае, если риск средств контроля был оценен ниже, чем высокий;

в) поручения членам аудиторской группы, которые следует дать при данных обстоятельствах;

г) не являются ли какие-либо прочие искажения результатом недобросовестных действий и/или ошибок.

Если аудитор обнаруживает искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности, он должен определить, не является ли это искажение признаком совершения недобросовестных действий, и при утвердительном ответе аудитор должен рассмотреть влияние такого искажения на другие вопросы аудита, особенно в отношении надежности разъяснений и заявлений руководства аудируемого лица [12, с.205].

Если аудитор делает вывод о том, что искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности является или может являться результатом недобросовестных действий, он должен проанализировать причастность к этим действиям определенного лица или лиц, особенно с точки зрения их положения в организационной структуре аудируемого лица [2, с.12].

Если аудитор выяснит, что недобросовестные действия были совершены с участием членов высшего руководства (руководитель и его заместители) аудируемого лица, то даже при несущественной величине искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности данной проблеме следует уделить значительное внимание в ходе проведения аудита. В этом случае аудитор может быть поставлен перед необходимостью пересмотреть надежность ранее полученных доказательств, поскольку не исключено, что возникнут сомнения в полноте и правдивости представленных заявлений и подлинности бухгалтерских записей и первичных документов. Кроме того, при пересмотре надежности доказательств аудитор должен рассмотреть вероятность сговора сотрудников, руководства и иных лиц. Если руководство, особенно на самом высоком уровне, причастно к недобросовестным действиям, то аудитор может не получить всех доказательств, необходимых для проведения аудита и составления аудиторского заключения [2, с.32].

Если аудитор подтверждает либо оказывается не в состоянии сделать вывод о том, была ли финансовая (бухгалтерская) отчетность существенно искажена в результате недобросовестных действий и ошибок, он должен рассмотреть последствия этого для результатов аудита.

аудиторский процедура финансовый результат

2. Краткая характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью «Калининский маслозавод» было организовано 15 июля 2003 г. Расположено по адресу: ст.Калининская, ул.Заводская, 126.

ООО «Калининский маслозавод» является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках, круглую гербовую печать со своим наименованием, штамп, бланки, фирменное наименование, круглую печать для счетов, товарный знак, знак обслуживания. Статус юридического лица ООО «Калининский маслозавод» получило с момента его государственной регистрации.

Целью создания Общества является расширение рынка товаров и услуг, а также извлечение прибыли.

Предметом деятельности общества являются:

- производство неочищенный масел и жиров;

- производство рафинированных масел и жиров;

- выращивание зерновых и зернобобовых культур;

- выращивание масличных культур;

- выращивание сахарной свеклы;

- овощеводство;

- предоставление услуг в области растениеводства и животноводства;

- производство мяса и мясопродуктов;

- рыбоводство;

- розничная торговля рыбой и рыбопродуктами:

- производство кукурузного масла;

- производство кормов для животных;

- оптовая торговля зерном;

- оптовая торговля крупами;

- розничная торговля растительными маслами;

- выращивание кормовых культур, заготовка растительных кормов.

На рисунке 1 представлена организационная структура ООО «Калининский маслозавод».

Рисунок 1 - Организационная структура управления ООО «Калининский маслозавод»

ООО «Калининский маслозавод» отвечает по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Общество не несет ответственности по обязательствам государства и его органов, а государство и его органы не несут ответственности по обязательствам общества, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ.

Для общей характеристики средств общества изучается их наличие, состав, структура и происшедшие в них изменения. По данным баланса составляется аналитическая таблица.

В таблице отражаются средние данные за три последних года или данные годового (квартального) баланса.

Таблица 1 - Показатели, характеризующие размеры ООО «Калининский маслозавод»

Показатели	2007 г.	2008 г.	2009 г.	Отклонения 2009 г. к 2008 г
				Абс.	%
Выручка от продажи, тыс.руб.	1202305	1017845	1141276	123431	113
Прибыль от продажи, тыс.руб.	29091	1335	8577	7222	643
Среднегодовая численность работников, чел.	100	105	107	2	102
Среднегодовая стоимость основных средств(по остат. стоимости), тыс.руб.	3934282	639575	625243	-14332	98
Среднегодовая стоимость оборотных средств, тыс.руб.	517803	550689	553266	2577	101
Капиталы и резервы, тыс.руб.	365882	366719	366966	247	101

Расчетные данные таблицы позволяют констатировать, что организация относится к типу предприятий, имеющих малый бизнес. Наблюдается тенденция увеличения выручки на 13% за счет увеличения объема продаж и за счет востребованности товара. Следует отметить, что темпы роста прибыли от продажи выше, чем выручки, это указывает на то, цены растут быстрее, чем себестоимость, а это положительно сказывается на доходности и финансовом состоянии организации. Среднегодовая численность работников увеличилась в 2009 г. на 2% по сравнению с 2008 г. Стоимость основных средств уменьшилась на 14332 руб. Оборотные средства увечились - это говорит о развитии бизнеса. Капиталы и резервы в 2009 г. увеличились на 247 тыс.руб. по сравнению с 2008 г.

Таблица 2 - Динамика показателей эффективности использования ресурсов ООО «Калининский маслозавод»

Показатели	2007 г.	2008 г.	2009 г.	Отклонение 2009/2008 %
Фондоотдача, руб./ руб.	0,31	1,60	1,83	115
Годовая производительность труда, тыс. руб./ чел.	12023,05	9693,77	10666,13	110
Коэффициент оборачиваемости запасов	9,03	9,71	11,34	117
Коэффициент оборачиваемости оборотных средств	2,33	1,85	2,07	112
Прибыль от продажи продукции, тыс.руб.	29091	1335	8577	643
Чистая прибыль, тыс.руб.	7518	837	1182	142
Рентабельность продаж, %	9	2	2	100

Проанализируем динамику показателей эффективности и использования ресурсов ООО «Калининский маслозавод» в таблице 2.

Анализ динамики показателей эффективности использования ресурсов показал, что фондоотдача в 2009 г. по сравнению с 2008 г. увеличилась на 15% и составила 1,83.

Годовая производительность труда в 2009 г.увеличилась на 10% по сравнению с 2008 г. и составила 10666,13 тыс.руб./чел., что связано с внедрением новой технологии производства масла.

Коэффициент оборачиваемости запасов увеличился на 17% и составил в 2009 г. 11,34.

Коэффициент оборачиваемости оборотных средств увеличился в 2009 г. на 12%.

Прибыль от продажи продукции увеличилась в 2009 г., по сравнению с 2008 г. почти в 6 раз и составила 8577 тыс.руб.

Чистая прибыль предприятия также увеличилась на 42% по сравнению с 2008 г. и составила 1182 тыс.руб.

Рентабельность продаж в 2009 г. осталась на уровне 2008 г. и составила 2%.

3 Аудит учета финансовых результатов

3.1 Планирование аудита и расчет уровня существенности

Целью аудиторской проверки финансового результата является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих суммы прибыли (убытка).

Выполняя процедуру проверки финансового результата отчетного года, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:

1. Соответствует ли бухгалтерский учет прибылей и убытков положениям нормативных актов?

2. Соответствует или нет порядок реформации баланса положениям нормативных актов?

3. Данные аналитического и синтетического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" соответствуют данным главной книги и баланса или нет.

4. Как составлена корреспонденция счетов по счету 99 "Прибыли и убытки" с учетом положений нормативных актов?

Порядок проведения аудита финансовых результатов включает ряд последовательных этапов:

Сверка данных аналитического учета финансового результата с оборотами и остатками синтетического учета

При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 99 синтетического учета прибыли или убытка.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 99 учета прибыли или убытка.

Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Сверка данных бухгалтерского учета финансового результата с данными бухгалтерской отчетности

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

а) конечные сальдо по счету синтетического учета нераспределенной прибыли (убытка) (84) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

б) соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета нераспределенной прибыли (убытка);

в) проверка правильности формирования чистой прибыли (убытка)

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке формирования чистой прибыли.

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 "Прибыли и убытки".

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

На счете 99 отражается конечный финансовый результат деятельности вашей организации за отчетный период: чистая прибыль или чистый убыток.

Чтобы завершить работу над годовым балансом, нужно провести его реформацию. То есть списать полученные предприятием за год прибыль или убыток. Проводки по реформации баланса - последние в учете ушедшего года. Их также нужно сделать 31 декабря. Во-первых, надо закрыть счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы". На них в течение всего года организация учитывала финансовые результаты, которые теперь необходимо отнести к нераспределенной прибыли и непокрытому убытку. Когда все проводки будут сделаны, дебетовые и кредитовые обороты субсчетов счетов 90 и 91 сравняются. Поэтому по состоянию на 1 января счета 90 и 91 сальдо иметь не будут.

Затем необходимо начислить налог на прибыль.

Налог на бухгалтерскую прибыль (убыток) называется условным расходом (доходом) по налогу на прибыль. Несмотря на то что в бухгалтерском учете начисленная сумма налога отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки", налогооблагаемую прибыль организации эта сумма не уменьшает.

Если налоговая инспекция по результатам проверки начислила организации пени и штрафы, против уплаты которых организация не возражает, в учете производятся записи:

Дебет 99 Кредит 68 соответствующий субсчет - начислены пени (штрафы) за нарушения налогового законодательства.

Суммы пеней, штрафов и иных санкций, начисленных за нарушения налогового законодательства, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 2 ст. 270 НК РФ).

31 декабря каждого года счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. Эта итоговая операция отчетного года называется реформацией бухгалтерского баланса. По состоянию на 1 января следующего года сальдо по счету 99 должно быть равно нулю.

Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо по синтетическим счетам 99, 90, 91, а также по всем их субсчетам будет равно нулю.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам правильности формирования чистой прибыли (убытка).

Итоговым этапом аудита хозяйственных операций, являются обобщение результатов аудита, анализ ошибок, выявленных в ходе аудита.

Необходимо проанализировать обнаруженные ошибки и нарушения в соответствии с требованиями федерального стандарта аудиторской деятельности "Существенность в аудите". Существенность ошибок оценивается количественно и качественно. Для количественной оценки аудитор сравнивает обнаруженные ошибки с уровнем существенности, установленным на стадии планирования. При качественной оценке аудитор руководствуется собственным практическим опытом и знаниями.

При анализе ошибок, выявленных в ходе аудита, необходимо определить степень их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Перечень проверенных документов, выявленные ошибки и нарушения, а также мнение аудитора по результатам проверки, фиксируются в рабочих документах.

Уровень существенности - это совокупный размер допустимых искажений в данных бухгалтерской отчетности, который не оказывает влияния на качество решений, принимаемых пользователями на основании анализа этой отчетности. В аудиторской практике чаще всего считается, что отклонение до 5% по все видимости будет незначительным, а отклонение свыше 5% - существенным. Соответственно стандартной диапазонной границей считается 5-10%. Расчет уровня существенности, используемого в ходе аудиторской проверки, представлен в таблицах 3 и 4. Для расчета применяем данные бухгалтерской отчетности ООО «Калининский маслозавод».

Таблица 3 - Расчет базовых показателей за 2009 г.

Показатель	Предыдущий год / на начало года, тыс. руб. (1)	Отчетный год / на конец года, тыс. руб. (2)	Значение базового показателя, тыс. руб. ((1) + (2)) / 2
Чистая прибыль	837	1182	345
Выручка от реализации	1017845	1141276	123431
Капитал и резервы	366966	366719	-247
Сумма активов	1299082	1273383	-25699
Произведенные расходы	964698	1069010	104312

Таблица 4 - Определение уровня существенности

Показатель	Значение базового показателя, тыс. руб. (1)	Критерии, % (2)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб. (1) * (2) / 100
Чистая прибыль	345	5	17,3
Выручка от реализации	123431	2	2468,6
Капитал и резервы	-247	10	-24,7
Сумма активов	-25699	2	-514
Произведенные расходы	104312	2	2086,2
Среднее арифметическое			806,7

Среднее арифметическое графы 4:

(17,3+2468,6-24,7-514+2086,2)/5=806,7

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(-514-806,7)/806,7*100% = 163,8%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(2468,6 -806,7) / 806,7* 100% = 206%.

Поскольку и в том, и в другом случае отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, отбрасываются значения -514 тыс. руб. и 2468,6 тыс. руб., и они не используются при дальнейшем усреднении.

Новая средняя величина равна:

(17,3-24,7+2086,2)/3= 692,9 тыс.руб.

Полученная величина округляется до 693 тыс. руб. Различие до и после округления составляет:

(693-692,9) /692,9* 100% = 0,1 %.

Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 693 тыс. руб.

Программа аудита учета финансовых результатов деятельности ООО «Калининский маслозавод» приведена в приложении 7.

Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности экономического субъекта значительно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств организации.

Финансовый результат включает результат всех операций, сгруппированных по соответствующим категориям доходов и расходов за отчетный период.

Объектом проверки финансовых результатов является бухгалтерская прибыль (убыток), представляющая собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Цель аудита - сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской отчетности по финансовым результатам.

3.2 Аудит финансовых результатов от обычных видов деятельности

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи (без НДС, налога с продаж и акцизов) и фактической себестоимостью проданной продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи проводится проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

- операции по продаже надлежащим образом санкционированы;

- на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;

- продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;

- стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;

- суммы продажи правильно классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.

Правильность отражения операций по продаже устанавливается в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот. Такая проверка может быть проведена на предварительном этапе аудита. При этом её объем будет определяться результатами проверки эффективности системы внутреннего контроля.

Операции по продаже надлежащим образом санкционированы.

Необходимо проверить соблюдение политики экономического субъекта в отношении предоставления кредитов покупателям, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. Аудиторская проверка проводится путем сравнения фактических цен по различным видам продукции, условий оплаты транспортных расходов или доставки, указанных в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Фактические цены и условия доставки можно узнать из счетов-фактур или товарно-транспортных накладных. Эти показатели могут быть сопоставлены с утвержденными прайс-листами, номенклатурой цен, иными документами, определяющими порядок и условия реализации.

Если продажные цены или условия продажи продукции определяются индивидуально для каждого заказчика, то необходимо удостовериться в том, что они были надлежащим образом санкционированы уполномоченным на это сотрудником экономического субъекта (например, начальником отдела продаж). В случае, если продажи базируются на выполнении нескольких крупных договоров, сумма и описание фактически доставленных товаров или оказанных услуг должны быть связаны с условиями этих соглашений.

Проверка наличия необходимых разрешений на совершение операций по продажам, как показывает аудиторская практика, осуществляется независимо от уровня эффективности системы внутреннего контроля, однако объем выборки для проверки может быть уменьшен в случае, если было получено подтверждение эффективности системы внутреннего контроля.

На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже.

При проведении этого теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:

- данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;

- на счетах отражены фиктивные операции.

Подобные ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению стоимости активов и сумм продажи. Проверка полноты и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля.

При проверке достоверности отражения сумм от продажи продукции, товаров следует выборочно сверить ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (коносаментов, товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) для подтверждения того, что товары были действительно доставлены, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

В случае, если факт перехода права собственности не может быть подтвержден непосредственно из имеющейся документации, необходимо проанализировать последующие платежи, полученные от данного заказчика (покупателя) в погашение дебиторской задолженности, и на основании этого сделать заключение о реальности сделки, отраженной на счете 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки аудитор должен быть уверен, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это можно сделать путем анализа порядковой нумерации этих документов.

При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служат товарно-транспортные накладные. Делается выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверяются с данными счетов-фактур и регистра учета продажи.

Своевременность отражения продажи.

Счета на продажу должны выставляться и данные о реализации учитываться своевременно, т.е. по мере совершения операции (отгрузки), с отнесением к соответствующим периодам. Это предотвращает риск случайных пропусков данных в учете.

При проверке своевременности учета продажи, как правило, сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных накладных с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.

Правильная стоимостная оценка операций по продажам.

Точный расчет суммы продаж влияет на правильное выставление счетов-фактур за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и последующее отражение этих данных в бухгалтерских регистрах.

Проверка правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. Как правило, подсчитываются итоговые суммы счетов-фактур либо осуществляется проверка контрольных документов, подготовленных самостоятельно.

Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, необходимо также проверить применение валютных курсов. Для этого аудитор должен сверить курс, использованный экономическим субъектом, с курсом ЦБ РФ, официально действовавшим на момент совершения операции, а также проследить, чтобы данные о валютной сумме продажи и ее рублевый эквивалент надлежащим образом были отражены в бухгалтерских регистрах.

Суммы продажи правильно классифицированы.

Помимо полного и достоверно учета данных о проданной продукции (выполненных работах, оказанных услугах), важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Отчете о прибылях и убытках.

В ходе проверки классификации операций необходимо на основании первичных документов определить правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

Суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг) правильно отражены.

Полнота отражения данных о продаже в регистре учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет важное значение, поскольку влияет на возможность экономического субъекта контролировать оплату непогашенной дебиторской задолженности.

Данная задача обычно выполняется в ходе проверки правильности классификации операций по продажам, как это описано выше. При проверке правильности разноски данных регистра учета продажи по счетам Главной книги необходимо также удостовериться, что эти данные надлежащим образом были отражены на счетах учета дебиторской задолженности.

Во многих случаях разноска данных на счетах учета дебиторской задолженности в Главной книге основывается не на данных регистра учета продажи, а на данных журналов-ордеров по учету дебиторской задолженности, которые включают не только сведения о выставленных за период счетах, но и информацию о полученных платежах. В этом случае необходимо проверить, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах-ордерах по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, необходимо удостовериться, что данные журналов-ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.

Аналитические процедуры проверки предполагают сопоставление данных о продаже за месяц с:

а) данными других месяцев и всего цикла продажи;

б) ежемесячными прогнозами объемов продажи;

в) данными за соответствующий период прошлых лет.

Если анализ проводится на предварительном этапе аудиторской проверки, то может быть подготовлена оценка общего объема продажи за год. В конце года будет произведено сопоставление оценочной величины объема продажи с фактической суммой.

На этапе проверки отражения результатов от продажи продукции (работ, услуг) аудитор определяет правильность отражения прибыли от продажи на счете 80 «Прибыли и убытки» Для этого сверяются записи по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки» с дебетом счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» и соответствие этого показателя данным стр. 050 «Прибыль (убыток) от продажи» Отчета о прибылях и убытках.

Используя процедуру арифметических подсчетов, аудитор по Главной книге (регистру синтетического учета) по счету 46 проверяет правильность определения показателей:

стр. 010 «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)»;

стр. 020 «Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг»;

стр. 030 «Коммерческие расходы»;

стр. 040 «Управленческие расходы».

При проверке финансового результата от продажи продукции (работ, услуг) аудитору необходимо учитывать, что этот результат по-разному определяется для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поскольку формирование прибыли (убытка) от продажи зависит от порядка определения выручки, то аудитор должен проверить соблюдение правил бухгалтерского учета выручки и правил ее определения для целей налогообложения.

Порядок учета выручки для целей бухгалтерского учета определен в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Согласно п.6. этого положения выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Аудитору следует учесть и те изменения в бухгалтерском учете отражения выручки, которые внесены ПБУ 9/99. В частности, в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Для целей налогообложения под выручкой от реализации товаров, работ или услуг, согласно ст.39 Налогового Кодекса РФ, признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполнения работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу.

Поэтому, при использовании метода определения выручки для целей налогообложения «по оплате» аудитор проверяет расчет корректировки бухгалтерской прибыли от реализации продукции и отражение показателей этого расчета в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли».

3.3 Аудит финансовых результатов от прочих видов деятельности

Проверка отражения результата от продажи и прочего выбытия основных средств и прочего имущества.

На счете 99 «Прибыли и убытки» отражается результат от продажи и выбытия основных средств и прочих активов организации.

Прибыль (убыток) от продажи и прочего выбытия основных средств и прочего имущества показываются в форме № 2 в развернутом виде по строкам 090 «Прочие операционные доходы» и 100 «Прочие операционные расходы».

По строке «Прочие операционные доходы»:

а) выручку от продажи основных средств, за вычетом НДС;

б) выручку от продажи прочих активов (сч. 01, 04, 08, 10-9 и др.) за вычетом НДС;

в) сумму поступившей рублевой выручки от продажи валюты, включая комиссионные банку, если они были удержаны банком с рублевой выручки до зачисления ее на счет 51 «Расчетный счет».

По строке «Прочие операционные расходы»:

а) остаточную стоимость проданных и выбывших основных средств;

б) расходы, связанные с продажей и выбытием основных средств;

в) стоимость реализуемых прочих активов, а при реализации МБП и нематериальных активов - их остаточная стоимость;

г) списанную со счета 52 «Валютный счет» валюту для реализации по курсу ЦБ РФ на день зачисления рублевой выручки на расчетный счет, а также сумма комиссии банку.

Убыток, полученный от продажи и выбытия основных средств и прочих активов согласно п. 2.4 инструкции № 37 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» не учитывается для целей налогообложения. Аудитор проверяет наличие корректировочных записей в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета налога от фактической прибыли».

Проверка отражения прочих операционных и внереализационных доходов и расходов.

При проверке учета операционных и внереализационных доходов, отражаемых непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки» устанавливаются:

- полнота их отражения в бухгалтерском учете и отчетности;

- корректировка данных бухгалтерского учета для целей налогообложения.

Детальная проверка операций требует использования следующих процедур:

- сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении);

- проверки правильности отнесения расходов к тому или иному периоду;

- анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.

При аудиторской проверке сверка с первичными документами необходима также для выявления расходов, по которым отсутствуют необходимые документы.

Проверку отражения операционных и внереализационных доходов и расходов проводят выборочным методом, исходя из состава этих показателей и существенности показателя в сумме бухгалтерской прибыли. Проверка проводится на основании заключенных договоров, первичных документов, подтверждающих операции и регистров синтетического и аналитического учета по счету 80 «Прибыли и убытки».

Для установления обоснованности отражения в бухгалтерском учете операционных и внереализационных доходов и расходов следует проверить правильность определения (признания) указанных доходов и расходов для целей бухгалтерского учета согласно положениям, устанавливаемым ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

При проверке правильности отражения в учете операционных и внереализационных доходов и расходов необходимо учитывать следующие положения.

Внереализационные доходы и расходы организации и для целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения принимаются в суммах по методу начисления. Перечень указанных доходов и расходов для целей бухгалтерского учета приведен в инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета (по счету 99) п. 7.8 ПБУ 9/99 и п.11,12 ПБУ 10/99. Перечень внереализационных доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения дается в п. 14 и 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли и п. 2.7 и 2.9 инструкции №37 «О порядке начисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций».

Перечень внереализационных доходов для целей налогообложения является открытым, то есть все внереализационные доходы учитываются при налогообложении, а перечень внереализационных расходов (п.15 Положения о составе затрат) - закрытым, поэтому для целей налогообложения принимаются только перечисленные в этом пункте расходы.

3.4 Обобщение результатов аудита

В ходе аудиторской проверки в ООО «Калининский маслозавод» было подтверждено, что:

- операции по продаже надлежащим образом оформлены;

- на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;

- продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;

- стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;

- суммы продажи правильно классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.

Правильность отражения операций по продаже устанавливалось в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах ООО «Калининский маслозавод», с первичными документами и наоборот. Такая проверка была проведена на предварительном этапе аудита. При проведении аудита было установлено, что продажные цены или условия продажи продукции определялись индивидуально для каждого заказчика, они были надлежащим образом санкционированы уполномоченным на это начальником отдела продаж.

В ходе аудиторской проверки было установлено, что на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже.

При проверке достоверности отражения сумм от продажи продукции, товаров выборочно были сверены ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (коносаментов, товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), для подтверждения того, что продукция была действительно доставлена, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому также были проверены условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

Проверка полноты учета продаж была осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами - фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки было установлено, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это было сделано путем анализа порядковой нумерации этих документов.

При проверке достоверности данных исходным пунктом являлся регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делалась выборка номеров счетов, которые затем сверялась с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служили товарно-транспортные накладные. Делалась выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверялись с данными счетов - фактур и регистра учета продажи.

При проверке своевременности учета продажи сопоставлялись даты, указанные в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов - фактур, датами записей по счетам учета продаж и дебиторской задолженности. Значительных расхождений в датах не обнаружилось, что свидетельствуют о своевременности учета продаж.

Проверка правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. При проверке подсчитывались итоговые суммы счетов - фактур.

В ходе проверки классификации операций на основании первичных документов определялась правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

Было проверено, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах - ордерах по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, данные журналов - ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.

...