Внеочередными платежами являются:

- платежи по исполнительным документам судов, предмет иска которых относится к внеочередным платежам;

- неотложные нужды;

- заработная плата в пределах установленного минимума;

- по возврату банковского кредита, выданного на выплату задолженности по заработной плате в пределах установленного минимума.

Платежами, осуществляемыми в первую очередь, являются:

- платежи по исполнению обеспеченных залогом обязательств по банковским кредитам за счет денежных средств, полученных от реализации заложенного имущества;

- платежи по исполнительным документам судов, предмет иска которых относится к первой очереди;

- иные платежи, осуществляемые в первую очередь.

Платежное требование - платежная инструкция, содержащая требование получателя денежных средств (бенефициара взыскателя) к плательщику об уплате определенной суммы через банк (приложение Р).

В основу дебетовых переводов посредством платежных требований положена система инкассо. Инкассо подразделяется:

· на акцептную форму;

· безакцептную форму.

Акцепт - предварительное согласие плательщика, выраженное в форме заявления на акцепт (приложение С) и содержащее инструкции банку-отправителю исполнить платежное требование в день его поступления в банк-отправитель.

Принятые к исполнению платежные требования при наличии достаточной суммы денежных средств на счете плательщика подлежат оплате банком-отправителем в полной сумме. Банк-отправитель исполняет платежное требование на основании полученного от плательщика акцепта.

Акцепт оформляется заявлением в двух экземплярах. Первый и второй экземпляры заверяется, подписями должностных лиц плательщика скрепляется печатью.

При отсутствии (недостаточности) денежных средств на текущем счете юридического лица приему в картотеку к внебалансовому счету 99814"Расчетные документы, не оплаченные в срок" подлежат платежные требования в белорусских рублях, в иностранной валюте, оформленные на основании исполнительных документов, за исключением платежных требований на взыскание денежных средств с покупкой, конверсией, продажей. Исполнительный документ до момента исполнения, отзыва, возврата без исполнения или изъятия по описи платежного требования хранится в банке вместе с данным платежным требованием.

Расчетные документы, подлежащие приему в картотеку, приходуются по внебалансовому счету 99814"Расчетные документы, не оплаченные в срок" и помещаются в картотеку к указанному счету.

Учет расчетных документов по внебалансовому счету 99814"Расчетные документы, не оплаченные в срок" ведется по плательщикам в разрезе открытых им счетов.

Оплата расчетных документов, находящихся в картотеке, осуществляется по мере поступления средств на текущий счет плательщика в порядке их оприходования по внебалансовому счету 99814"Расчетные документы, не оплаченные в срок", если иная очередность не установлена законодательными актами Республики Беларусь.

Разновидностью дебетового перевода является перевод средств по чеку, предъявленному бенефициаром к оплате, за счет чекодателя в пользу бенефициара. Банковский чек (приложение Т) выписывается уполномоченным банком на основании подписанного клиентом заявления на выставление банковского чека, которое содержит следующие обязательные реквизиты:

· наименование банка, за счет которого будет осуществляться выплата средств по чеку;

· сумму и валюту перевода;

· реквизиты заявителя (наименование, его адрес, а также при необходимости номер счета, реквизиты документа, удостоверяющего личность заявителя);

· реквизиты бенефициара (чекодержателя);

· назначение платежа.

Первый экземпляр заявления заверяется оттиском печати и подписями клиента согласно заявленным в банк образцам подписей и оттиска печати.

Операции по расчетам чеками в бухгалтерском учете отражаются следующим образом (на примере коммерческой организации), представленным в таблице 2.4.1.

Таблица 2.4.1 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по расчетам чеками из чековых книжек

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет / приход	кредит/расход
1. Аккумулированы денежные средства на счете «Чеки» в банке чекодателе	3012 «Текущий счет коммерческих организаций	3172 «Средства коммерческих организаций для расчетов чеками»
2. Уплачена комиссия за выдачу чековой книжки	3012 «Текущий счет коммерческих организаций	8130 «Комиссионные доходы по операциям с чеками
3. Приняты документы на инкассо в банке чекодержателе	99822 «Документы и ценности принятые на инкассо»
4. Оприходованы отосланные поручения-реестры и чеки в банк чекодатель	99821 «Документы и ценности, отосланные на инкассо»
5. Списаны документы, принятые на инкассо в банке чекодержателе		99822 «Документы и ценности принятые на инкассо»
6. Оплачены чеки в банке чекодателе	3172 «Средства коммерческих организаций для расчетов чеками»	6100 «Субкорреспондентский счет филиалов для расчета в национальной валюте»
7. Поступили денежные средства в банк чекодержателя	6100 «Субкорреспондентский счет филиалов для расчета в национальной валюте»	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
8. Списаны отосланные поручения-реестры и чеки в банк чекодатель		99821 «Документы и ценности, отосланные на инкассо»
9. Зачислены денежные средства на счет чекодержателя	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками	3012 «Текущий счет коммерческих организаций»

Другой разновидностью дебетового перевода является банковская пластиковая карточка. Под банковской пластиковой карточкой понимается персонифицированное средство проведения безналичных платежей за товары и услуги, получения наличных денег и осуществляется иных платежей.

В расчетах участвуют:

· банк-эмитент (банк, осуществляющий эмиссию карточек);

· банк-эквайер (банк, осуществляющий расчетное обслуживание организации торговли и сервиса);

· организация торговли и сервиса - юридическое лицо, принимающее карточки в качестве платежного средства;

· держатель карточки - ее владелец, имеющий в банке счет для проведения операций с использованием карточки.

Заключение банком-эмитентом договора карт-счета с физическим лицом осуществляется в форме отдельного соглашения либо дополнительного соглашения к уже имеющемуся договору текущего (расчетного) банковского счета, договору банковского вклада (депозита), кредитному договору либо оформляется путем приема банком-эмитентом заявления на открытие карт-счета (приложение У) по форме установленной банком-эмитентом с юридическим лицом - осуществляется в форме отдельного соглашения.

На карт-счета физических лиц могут зачисляться денежные средства в безналичном порядке либо путем внесения наличными в кассу банка. Зачисление денежных средств на карт-счета юридического лица производится с текущего (расчетного) счета, со специального счета для хранения купленной на внутреннем валютном рынке иностранной валюты, с иных счетов в соответствии с законодательством Республики Беларусь.

Рассмотрим бухгалтерский учет расчета банковскими пластиковыми карточками в таблице 2.4.2.

Таблица 2.4.2. - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по расчетам банковскими пластиковыми карточками (банк-эмитент одновременно является банком-эквайрером)

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет/приход	кредит/расход
1. Отражена задолженность держателей карточек перед банком и банка перед ОТС (ПВН, банкомата) (банк-эмитент одновременно является банком-эквайрером)	3802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
2. Списаны денежные средства со счета держателя карточки и погашена задолженность держателя карточки перед банком	3114 «Карт-счета физических лиц»	3802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
3. Погашена задолженность банка перед ОТС (ПВН, банкомата)	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	3012 «Текущий счет коммерческих организаций»
4.Отражена задолженность банка-эмитента перед банком-эквайрером (банк-эмитент и банк-эквайрер разные банки)	1802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
5.Зачислены средства на счет ОТС (ПВН, банкомата)	3812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	3012 «Текущий счет коммерческих организаций»
6.Отражена задолженность держателя карточки перед банком-эмитентом и банка-эмитента перед банком-эквайрером	3802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	1812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
7.Списаны денежные средства со счетов держателей карточек и погашена задолженность держателя карточки перед банком-эмитентом	3114 «Карт-счета физических лиц»	3802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»
8.Перечислены денежные средства банком-эмитентом в банк-эквайрер и погашена задолженность банка-эмитента перед банком-эквайрером	1812 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»	6100 «Субкорреспондентский счет филиалов для расчета в национальной валюте»
9.Поступили денежные средства в банк-эквайрер и погашена задолженность банка-эмитента перед банком-эквайрером	6100 «Субкорреспондентский счет филиалов для расчета в национальной валюте»	1802 «Расчеты по операциям с чеками и банковскими пластиковыми карточками»

Для комплексного обслуживания клиентов отделение имеет приходную, расходную, приходно-расходную, вечернюю кассы, кассу пересчета денежной наличности, сеть центров банковских услуг, банкоматы и платежно-расчетные терминалы, обменные пункты.

В Гомельской областной дирекции ОАО «Белгазпромбанк» производятся следующие операции по кассе:

· прием денежной наличности от юридических лиц и предпринимателей для зачисления на их текущие (расчетные) и другие счета;

· прием в вечернюю кассу инкассаторских сумок;

· пересчет проинкасированной наличности;

· подготовку денежной наличности для подкрепления, обменных пунктов и банкоматов;

· прием платежей и взносов физических лиц,

· выполнение операций по вкладным (депозитным), текущим (расчетным) счетам и другие.

Работники касс несут полную индивидуальную материальную ответственность на основании заключенного с ними договора. Для осуществления операций с денежной наличностью и иными ценностями лица ответственные за сохранность ценностей, обеспечиваются ключами от хранилища, металлическими печатями, пломбирами, именными нумераторами и клише.

Приём денежной наличности производится по следующим документам:

· объявлению на взнос наличными, представляющему собой комплект документов, состоящий из объявления, ордера и квитанции (приложение Ф);

· приходный ордер;

· извещению, представляющему собой комплект документов, состоящий из извещения и квитанции;

· приходный кассовый ордер (приложение Х).

В Гомельской областной дирекции ОАО «Белгазпромбанк» кассовое обслуживание клиентов производится следующим образом. Сначала клиент обращается к ответственному исполнителю, затем кассир, получив от ответственного исполнителя объявление на взнос наличными, приходный ордер, приходный кассовый ордер в трех экземплярах, комплект квитанций, проверяет наличие и тождественность подписи ответственных исполнителей банка и лиц, имеющих право контрольной подписи, имеющимся у него образцам, сверяет соответствие указанных в них сумм цифрами и прописью, а в объявлении на взнос наличными и комплекте квитанций - тождественность суммы, указанной в составных частях комплекта этих документов.

Кассир имеет право принять кассовые документы только от ответственных исполнителей и контролеров, что и делает, расписываясь в кассовом журнале.

После проверки приходных кассовых документов кассир вызывает вносителя денежной наличности и принимает ее полистным пересчетом. Далее подписывает приходный кассовый документ, ставит печать кассы на квитанцию, один из экземпляров приходного кассового ордера выдает вносителю, второй остается у кассира.

Принятую в течение банковского дня денежную наличность кассир формирует, упаковывает и сдает ее вместе с отчетной справкой и приходными кассовыми документами заведующему операционной кассой. В конце рабочего дня на основании приходных кассовых документов кассир составляет отчетную справку о кассовых оборотах за день и остатках ценностей (приложение Э).

Бухгалтерский учет приходных кассовых операций представлен в таблице 2.4.3.

Таблица 2.4.3 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета приходных кассовых операций

Наименование операции	Корреспонденция счетов
	дебет/приход	кредит/расход
1.Внесены денежные средства в кассу по объявлению на взнос наличными коммерческой организацией	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	3012 «Текущий (расчетный) счет коммерческой организации»
2.Внесены денежные средства в кассу, выданных под отчет работнику банка	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	6520 «Расчет с подотчетными лицами»
3.Принята в кассу инкассированная выручка	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	1050 «Инкассированные денежные знаки»
4.Оприходовано в кассу подкрепление, полученное от банка своей системы.	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	6165 «Расчеты филиалов по операциям, связанным с подкреплением денежной наличностью»
5.Зачислены денежные средства для приема во вклад до востребования	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	3014 «Текущие (расчетные) счета физических лиц
6.Зачислены денежные средства для приема срочного вклада	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	3414 «Срочные вклады (депозиты) физических лиц»
7.Зачислены денежные средства, полученные из обменного пункта	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	1020 «Денежные средства в обменных пунктах»
8. Внесены денежные средства в кассу от продажи лотерейных билетов	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	3819 «Расчеты по прочим операциям»
9. Внесены денежные средства в кассу в счет оплаты за коммунальные услуги	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»	3819 «Расчеты по прочим операциям»

При совершении расходных операций кассиру запрещается осуществлять:

· обмен денежной наличности одного достоинства на другие;

· выдачу денежной наличности одновременно по двум или нескольким расходным кассовым документам;

· операции, при которых клиент, не внося денежной наличности, предъявляет одновременно денежный чек на получение денежной наличности и объявление на взнос наличными.

Выдача денежной наличности из кассы банка осуществляется по следующим документам:

· чекам из денежных чековых книжек (приложение Т);

· расходному ордеру (приложение Ц);

· расходному кассовому ордеру.

Для совершения расходных операций кассир получает от заведующего операционной кассой под отчет необходимую сумму денежной наличности.

Бухгалтерский учет расходных кассовых операций представлен в таблице 2.4.4.

Таблица 2.4.4 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета расходных кассовых операций

Наименование операции	Корреспонденция счетов
	дебет/приход	кредит/расход
1.Выданы наличные денежные средства из кассы по чеку юридическому лицу	3012 «Текущий (расчетный) счет коммерческой организации»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
2.Выданы наличные денежные средства физическому лицу	3014 «Текущие счета физических лиц»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
3.Выданы наличные денежные средства физическому лицу со срочного вклада	3414 «Срочные вклады (депозиты) физических лиц»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
4.Выданы наличные денежные средства физическому лицу с вклада до востребования	3404 «Вклады (депозиты) до востребования физических лиц»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
5.Выданы наличные денежные средства физическому лицу за счет кредита на потребительские цели	2412 «Кредиты физическим лицам на потребительские цели»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
6.Куплены облигации, выпущенные банком у физических лиц	4940 «Облигации, выпущенные банком»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
7.Выданы наличные денежные средства из кассы работнику банка	6520 «Расчёты с подотчётными лицами»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»
8. Выданы наличные денежные средства из кассы физическому лицу по выигрышным лотерейным билетам	3819 «Расчеты по прочим операциям»	1011 «Денежные средства в кассе структурных подразделений»

Для оприходования всей поступающей денежной наличности и выполнения расходных кассовых операций в банке создается операционная касса.

При отсутствии в операционной кассе денежной наличности банк представляет в Национальный банк заявку на подкрепление денежной наличности, которая составляется в двух экземплярах (приложение Ш). Заявки подписываются руководителем банка и главным бухгалтером. Подкрепление операционной кассы осуществляется банками на основе договора между ними. В отделении подкрепление операционной кассы происходит от головного банка в своей системе.

Бухгалтерский учет подкрепления операционной кассы отражен в таблице 2.4.5.

В конце рабочего дня кассир составляет отчетную справку о кассовых оборотах за день и остатках ценностей, сверяет сумму по этой справке с фактической суммой денежной наличности. Отчетная справка подписывается кассиром, указанные в ней кассовые обороты сверяются с записями в кассовых журналах. На основании кассовых журналов составляется отчет о кассовых оборотах. Отчет о кассовых оборотах банка составляется по состоянию на 1, 8, 15, 22 число каждого месяца.

Таблица 2.4.5 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета подкрепления операционной кассы

Наименование операции	Корреспонденция счетов
	дебет/приход	кредит/расход
1.Перечислен безналичный рублевый эквивалент (подкрепление осуществляется в банке совей системы)	6165 «Расчеты филиалов по операциям, связанным с подкреплением денежной наличностью»	6100 «Субкорреспондентские счета филиала для расчетов в национальной валюте»
2.Оприходована денежная наличность в кассу банка	1010 «Денежные средства в кассе»	6165 «Расчеты филиалов по операциям, связанным с подкреплением денежной наличностью»
3. Уплачена комиссия за перевозку денежной наличности	9271 «Расходы по перевозке»	6100 «Субкорреспондентские счета филиала для расчетов в национальной валюте»

2.5 Бухгалтерский учёт кредитных операций банка

Порядок осуществления и бухгалтерского учета кредитных и иных активных операций в Гомельской областной дирекции ОАО «Белгазпромбанк» регламентируется:

· Инструкцией по бухгалтерскому учету операций предоставления и получения кредитов и их погашения, утверждено Постановление Совета директоров Национального банка Республики Беларусь 30.03.2007 №107;

· Инструкцией по признанию в бухгалтерском учете доходов и расходов в Национальном банке и банках Республики Беларусь утверждено Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.07.2009 №125;

· Инструкция о порядке формирования и использования банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями специальных резервов на покрытие возможных убытков по активам и операциям, не отраженным на балансе, утверждено Постановление Правления Национального банка Республики Беларусь от 28.09.2006 №138;

· Инструкцией о прядке предоставления (размещения) банками денежных средств в форме кредита и их возврата, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 14.07.2009г. №105;

Кредит - денежные средства, предоставленные банком иному лицу в размере и на условиях, предусмотренных кредитным договором.

Кредиты физическим лицам классифицируются:

1. по срокам погашения:

· краткосрочные (со сроком погашения, первоначально установленным кредитным договором до 1 года включительно);

· долгосрочные (со сроком погашения, первоначально установленным кредитным договором свыше 1 года).

2. по направлению использования:

· на финансирование недвижимости;

· на потребительские нужды;

3. по качеству кредитной задолженности:

· пролонгированные;

· просроченные.

Для получения кредита и оформления кредитного договора (приложение Щ) кредитополучатель (юридическое лицо) представляет в банк следующие документы:

1. заявка-анкета для получение кредита (приложение Ю);

2. копию годового бухгалтерского баланса со всеми приложениями к нему;

3. копию бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках на последнюю дату перед датой обращения в банк;

4. документы об обосновании сроков возврата кредита (кроме кредитов по заработной плате);

5. копии договоров контрактов или других документов в подтверждение кредитуемой сделки;

6. документы по обеспечению исполнения обязательств;

7. документы, подтверждающие полномочия лиц на заключение договоров с банком;

8. другие документы по усмотрению банка.

Физические лица предоставляют документы:

· заявление;

· анкету кредитополучателя и его поручителя (приложение Я);

· копию паспорта (вида на жительство) кредитополучателя;

· справку с места работы кредитополучателя и его гаранта (поручителя) или иной документ, подтверждающий факт получения доходов не менее чем за три последних месяца и произведения из них удержаний (приложение 1);

· для пенсионеров - справку о размере пенсии. Работающие пенсионеры вправе одновременно представить справку с места работы, подтверждающую факт получения доходов не менее чем за три последних месяца и произведения из них удержаний, и справку о размере пенсии;

· физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей дополнительно предоставляют копию свидетельства о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя;

· документы, необходимые для оформления залогового обеспечения кредита, если в качестве обеспечения исполнения обязательств кредитополучателя предлагается залог;

· иные документы по требованию банка.

Работа с клиентом начинается с изучения его кредитоспособности. Основными источниками информации для проведения банками анализа и определения критериев кредитоспособности кредитополучателей являются справка о заработной плате, бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, материалы, полученные непосредственно от клиента, данные органов статистики, публикации из текущей прессы и другие.

Сумма выдаваемого кредита определяется исходя из потребности кредитополучателя и его платежеспособности.

При расчете платежеспособности кредитополучателя может учитываться совокупный доход членов семьи (супруг(а), дети, родители кредитополучателя, а также родные братья (сестры) если они прописаны по адресу кредитополучателя). В этом случае из общей суммы чистых доходов членов семьи вычитаются также бюджеты прожиточного минимума для нетрудоспособных членов семьи.

Кредитная служба банка накапливает в кредитных досье необходимую экономическую и финансовую информацию о деятельности заявителей, используя для этих целей материалы, полученные непосредственно от кредитополучателей, а также из внешних источников (статистическую отчетность, справочную информацию, акты аудиторских проверок, материалы прессы, рекламных объявлений, деловых партнеров и др.).

До заключения кредитного договора банк обязан представить заявителю информацию о суммах ежемесячных платежей, подлежащих уплате в соответствии с кредитным договором, включая платежи по возврату кредита, уплате процентов и платы (комиссионных и иных платежей) за пользование кредитом, если обязанность её уплаты предусмотрена кредитным договором.

Информация о ежемесячных платежах по кредиту готовится кредитной службой в произвольной форме в 2-х экземплярах, подписывается начальником и работником кредитной службы отделения банка и согласовывается с заявителем. Один экземпляр информации о ежемесячных платежах по кредиту остается в банке, второй - передается заявителю.

Основанием для предоставления кредита является заключение по вопросу предоставления кредита протокол заседания и кредитного договора банка с кредитополучателем, а также договор поручительства. Все документы, послужившие основанием для предоставления кредита, формируются по каждому кредитополучателю в отдельное кредитное досье.

Работник кредитной службы передает работнику бухгалтерии распоряжение на выдачу кредита. Предоставление кредита может осуществляться путем выдачи наличных денежных средств, а также путем безналичного перечисления.

Ответственный исполнитель формирует расходный кассовый ордер в случае, если кредит выдается наличными денежными средствами, или платежное поручение на перечисление средств, если кредит выдается в безналичной форме. Предоставление денежных средств в форме краткосрочного кредита и порядок бухгалтерского учета показаны на примере коммерческой организации в таблице 2.5.1.

Таблица 2.5.1- Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по предоставлению денежных средств в форме краткосрочного кредита коммерческим организациям

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет /приход	Кредит/расход
1. Предоставлен кредит в безналичной форме	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»	3012 «Текущий (расчетный) счет»
2. Предоставлен кредит наличными денежными средствами	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»	1010 «Денежные средства в кассе»
3. Предоставлен кредит с использованием пластиковой карточки	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»	3112 «Карт-счета коммерческих организаций»
4. Предоставлен овердрафтный кредит: 4.1 путем зачисления на текущий (расчетный) счет коммерческой организации	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»	3012 «Текущий (расчетный) счет коммерческой организации»
4.2 путем зачисления на карт-счет коммерческой организации	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям	3112 «Карт-счета коммерческих организаций»
5. Оприходовано обеспечение исполнения обязательств по кредитному договору: 5.1 В виде залога	955Х «Залог и прочие виды обеспечения полученные»;
5.2 В виде гарантий и поручительств	99034 «Требования банка по гарантиям и поручительствам»
5.3 В виде разных ценностей и документов	99839 «Разные ценности и документы

Начисление процентных доходов производится из расчета 360 дней в году и условно 30 дней в месяце, если иное не предусмотрено условиями договора. Расчетный период для начисления процентных доходов устанавливается с 21 числа предыдущего месяца по 20 число текущего месяца, либо с 1 по 30 число текущего месяца.

Сумма начисленных процентов за период, рассчитанная путем начисления процентов на фактический ежедневный остаток, определяется по формуле:

Где СП - сумма начисленных процентов за расчетный период;

ДП - сумма фактически ежедневных остатков за период начисления;

О - средний остаток по счету за период начисления;

%Ст - годовая процентная ставка;

ДГ - количество дней в году.

Средний остаток по счету за период начисления, определяемый по формуле средней хронологической, рассчитывается следующим образом:

Где О1 ОДП - фактические остатки на начало и конец периода;

О2, О3…ОДП-1 - фактические ежедневные остатки на последующие даты внутри периода;

ДП - число дней в соответствующем периоде.

Суммы начисленных процентов отражаются в ведомости начисленных процентов (приложение 2).

Погашение задолженности по кредиту и уплата начисленных процентов производится как в безналичной форме, так и наличными денежными средствами в соответствии с условиями кредитного договора. В Гомельской областной дирекции ОАО «Белгазпромбанк» начисление процентных доходов осуществляется разными способами, в зависимости от вероятности их получения. Бухгалтерский учет начисления процентных доходов на примере коммерческой организации представлен в таблице 2.5.2.

Таблица 2.5.2- Корреспонденция счетов бухгалтерского учета начисления процентных доходов по краткосрочным кредитам коммерческим организациям.

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет /приход	кредит/расход
1.Начислены процентные доходы в случае, если вероятность их получения является безусловной (высокой)	2172 «Начисленные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	8032 «Процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
2.Получены процентные доходы: 2.1.на сумму процентных доходов, отраженных на счетах по учету начисленных процентных доходов:	корреспондентский счет	2172 «Начисленные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
2.2.на сумму процентных доходов, не отраженных на счетах по учету начисленных процентных доходов:	корреспондентский счет	8032 «Процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
3.Отнесены неполученные (недополученные) процентные доходы на соответствующие балансовые счета по учету просроченных процентных доходов: 1.на сумму процентных доходов, отраженных на счетах по учету начисленных процентных доходов	2192 «Просроченные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	2172 «Начисленные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
2.на сумму процентных доходов, не отраженных на счетах по учету начисленных процентных доходов	2192 «Просроченные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	8032 «Процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
4.Получены просроченные процентные доходы	корреспондентский счет	2192 «Просроченные процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
5.Начисление процентных доходов в случае, если вероятность их получения является проблемной (низкой)	99872 «Начисленные проценты по операциям с клиентами».
6.Отнесены неполученные (недополученные) проценты на внебалансовые счета по учету просроченных процентов: 1.на сумму процентов, отраженных на внебалансовых счетах по учету начисленных процентов	99875 «Просроченные проценты по операциям с клиентами»	99872 «Начисленные проценты по операциям с клиентами»
2. на сумму процентов, не отраженных на внебалансовых счетах по учету начисленных процентов	99875 «Просроченные проценты по операциям с клиентами»
7. Получены проценты, числящиеся на внебалансовых счетах	корреспондентский счет	8032 «Процентные доходы по краткосрочным кредитам коммерческим организациям» 99875 "Просроченные проценты по операциям с клиентами" 99872 «Начисленные проценты по операциям с клиентами».

По ходатайству кредитополучателя соответствующий коллегиальный орган банка вправе пролонгировать срок погашения кредита в пределах предоставленных ему полномочий. Пролонгация оформляется дополнительным соглашением к кредитному договору с увеличением размера процентной ставки.

Бухгалтерский учет пролонгированной просроченной задолженности представлен в таблице 2.5.3.

Таблица 2.5.3. - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета пролонгированной, просроченной задолженности по выданным краткосрочным кредит коммерческим организациям

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет/приход	кредит/расход
1. Отнесена кредитная задолженность на счета по учету пролонгированной задолженности	2162 «Пролонгированная задолженность по краткосрочным кредитам»	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»
2. Отнесена кредитная задолженность на счета по учету просроченной задолженности	2182 «Просроченная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»
3. Отнесена пролонгированная кредитная задолженность на счета по учету просроченной задолженности	2182 «Просроченная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям	2162 «Пролонгированная задолженность по краткосрочным кредитам»

При наличии на текущем (расчетном счете) денежных средств в достаточном объеме погашения кредитной задолженности отражается в бухгалтерском учете в таблице 2.5.4. Погашение пролонгированной, просроченной задолженности по кредитам производится по мере поступления денежных средств на текущий счет кредитополучателя. При этом совершаются проводки по балансовым счетам.



Таблица 2.5.4 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по учету погашения задолженности по краткосрочным кредитам коммерческим организациям

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет /приход	кредит/расход
1. Погашена кредитная задолженность в валюте кредита	3012«Текущие (расчетные) счета коммерческих организаций»	2120«Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»
2 Списано принятое ранее обеспечение по кредитному договору в виде залога при его погашении		955Х «Залог и прочие виды обеспечения полученные»
3. Списано принятое ранее обеспечения по кредитному договору в виде гарантий и поручительств		99034«Требования банка по гарантиям и поручительствам
4. Списано принятое ранее по кредитному договору в виде разных ценностей и документов		99839«Разные ценности и документы»
5. Погашен кредит, предоставленный в иностранной валюте белорусскими рублями по официальному курсу	3012«Текущие (расчетные) счета коммерческих организаций»	6911 «Рублевый эквивалент валютной позиции»
6. Погашен кредит, предоставленный в иностранной валюте	6901 «Валютная позиция»	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»
7.Погашена кредитная задолженность: 7.1 Погашена пролонгированная кредитная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям	3012«Текущие (расчетные) счета коммерческих организаций»	2162 «Пролонгированная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
7.2 Погашена просроченная кредитная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим	3012«Текущие (расчетные) счета коммерческих организаций»	2182 «Просроченная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»



В бухгалтерском учете проблемная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям отражается следующим образом (таблица 2.5.5.).

Таблица 2.5.5. - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета по учету проблемной задолженности по краткосрочным кредитам коммерческим организациям.

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет /приход	кредит/расход
1. Создан специальный резерв	9420«Отчисление в резервы на покрытие возможных убытков по кредитам и иным активным операциям с клиентами»	2912 «Резерв на покрытие возможных убытков по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»
2. Уменьшен специальный резерв	2912 «Резерв на покрытие возможных убытков по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	8420 «Уменьшение резервов на покрытие возможных убытков по кредитам и иным активным операциям с клиентами»
3. Списана с баланса безнадежная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям	2912 «Резерв на покрытие возможных убытков по краткосрочным кредитам коммерческим организациям»	2120 «Краткосрочные кредиты коммерческим организациям»
4. Оприходована безнадежная задолженность по краткосрочным кредитам коммерческим организациям	9989Х «Задолженность банков, списанная из-за невозможности взыскания»
5. Возврат должником задолженности ранее списанной с баланса банка	3012«Текущие (расчетные) счета коммерческих организаций	8510 «Поступление по ранее списанным долгам»
6. Возврат должником задолженности числящейся на внебалансовых счетах		9989Х «Задолженность банков, списанная из-за невозможности взыскания»

Обобщая вышеизложенное в главе 2 «Бухгалтерский учёт» можно сделать вывод о том, что бухгалтерский учёт рассмотренных операций соответствует нормативно-правовым актам Национального банка Республики Беларусь.

В целом можно отметить, что Гомельская областная дирекция ОАО «Белгазпромбанк» проводит свои операции в соответствии с нормативно-правовыми актами Национального банка, локальными документами, финансовый результат отражается в отчетности, на основе которой проводится финансовый анализ.



3. Финансовый анализ деятельности банка

В современном коммерческом банке финансовый анализ и анализ финансового состояния, как его составляющая, представляет собой не просто элемент финансового управления, а его основу, поскольку финансовая деятельность, как известно, является преобладающей в банке. С помощью анализа, как функции управления, и таких функций как аудит и контроль осуществляется внутреннее регулирование деятельности банка.

Роль анализа финансового состояния в управлении деятельностью коммерческих банков, повышении надежности и качества управления является не только ответственной, но и определяющей жизнеспособность как отдельных коммерческих банков, так и банковской системы в целом.

Финансирование деятельности банка осуществляется за счет банковских ресурсов, формируемых в результате проведения пассивных операций.

Ресурсная база банка состоит из собственных средств и его обязательств (привлеченных и заемных средств). Рассмотрим состав, структуру и динамику ресурсов Гомельской областной дирекции ОАО «Белгазпромбанк» за 2012 г. (таблица 3.1).



Таблица 3.1 -- Данные о составе, структуре и динамике ресурсов ОАО «Белгазпромбанк» за 2012 г.

Показатели	На 01.01.2012 г.	На 01.01.2013 г.	Отклонение по (+; -)	Темп изменения, %
	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумме, млн р.	удельному весу, %
1. Средства Национального банка Республики Беларусь	315 507,3	4,0	318 794,2	3,0	3 286,9	-1	101,0
2. Кредиты и другие средства банков	2 139 304,9	27,3	1 866 022,9	17,4	-273 282,0	-9,9	87,2
3. Средства клиентов	4 205 046,7	53,6	6 063 133,0	56,4	1 858 086,3	2,8	144,2
4. Ценные бумаги, выпущенные банком	271 251,7	3,5	355 713,4	3,3	84 461,7	-0,2	131,1
5. Прочие пассивы	72 750,9	0,9	133 833,6	1,2	61 082,7	0,3	184,0
6. Капитал	836 730	10,7	2 005 228,1	18,7	1 168 498,1	8,0	в 2,4 раза
7. Всего пассивов	7 840 591,5	100	10 743 289,2	100,0	2 902 697,7	-	137,0
в том числе обязательства	7 003 861,5	89,3	8 738 061,1	81,3	1 734 199,6	-8,0	124,8

Из таблицы 3.1 свидетельствуют о том, что ресурсы ОАО «Белгазпромбанк» в 2012 г. по сравнению с 2011 г. увеличились на 2 902 697,7 млн р. или на 37,0 % и составили 10 743 289,2 млн р. Данное увеличение связано с тем, что банк направил все свои усилия на пополнение ресурсной базы банка путём привлечения средств как клиентов, так и других банков, а также на формирование своего собственного капитала.

Привлечённые ресурсы в целом в 2012 г. по сравнению с 2011 г. увеличились на 1 734 199,6 млн р. или на 24,8%.

Наибольший удельный вес в ресурсах ОАО «Белгазпромбанк» занимают средства на счетах клиентов (53,6 % в 2011 г. и 56,4 % в 2012 г.), которые в 2012 г. по сравнению с 2011 г. увеличились на 1 858 086,3 млн р. или на 44,2 %, что является положительной тенденцией в деятельности данного банка, так как привлечённые средства клиентов являются основным источником ресурсной базы банка.

Межбанковские кредиты в 2012 г. по сравнению с 2011 г. снизились на 273 282,0 млн р. или на 12,8%, а средства Национального Банка Республики Беларусь увеличились на 3 286,9 млн р. или на 1%.

Немало важным в финансовом анализе деятельности банка является оценка изменения капитала.

Рассмотрим состав, структуру и динамику источников капитала в ОАО «Белгазпромбанк» в таблице 3.2

Таблица 3.2 -- Оценка состава, структуры и динамики капитала ОАО «Белгазпромбанк» за 2012 г.

Показатели	На 01.01.2012 г.	На 01.01.2013 г.	Отклонение по (+; -)	Темп изменения, %
	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумме, млн р.	удельному весу, %
1. Уставный фонд	426268,8	50,9	1252268,8	62,5	826 000,0	11,5	в 2,9 раза
2. Эмиссионный доход	-	-	-	-	-	-	-
3. Резервный фонд	27564,5	329,4	77626,8	3,9	50 062,3	0,6	в 2,8 раза
4. Накопленная прибыль (убыток)	274301,3	32,8	498842,1	24,9	224 540,8	-7,9	181,9
5. Фонды переоценки статей баланса	108595,4	13,0	176490,4	8,8	67 895,0	-4,2	162,5
Итого капитала	836730,0	100,0	2005228,1	100,0	1 168 498,1	-	в 2,4 раза

Из результатов, полученных в таблице 3.2 видно, что в 2012 г. по сравнению с 2011 г. собственный капитал банка увеличился в 2,4 раза. В сумме это составило 1 168 498,1 млн р. Прирост получен, в основном, за счет прироста накопленной прибыли на 224 540 млн р. или на 21,9%. Также свою роль в увеличении собственного капитала банка сыграло внесения в уставный фонд вкладов учредителей. Размер уставного фонда увеличился в 2012 г. почти в 3 раза. В сумме это составило 826 000,0 млн.р.

Для финансового анализа деятельности банка также необходимо изучить состав структуру и динамику его активов. Они представлены в таблице 3.3.

Таблица 3.3 - Данные о составе, структуре и динамике активов ОАО «Белгазпромбанк» за 2012 г.

Показатели	На 1.01.2012 г.	На 1.01.2013 г.	Отклонение по(+; -)	Темп изменения, %
	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумма, млн р.	удельный вес, %	сумме, млн р.	удельному весу, %
1. Денежные средства	296410,6	3,8	337567,0	3,1	41156,4	-0,6	113,9
2. Драгоценные металлы	25913,1	0,3	14967,0	0,1	-10946,1	-0,2	57,8
3. Средства в Национальном банке Республики Беларусь	1195148,0	15,2	1886206,6	17,6	691058,6	2,3	157,8
4. Ценные бумаги	702195,1	9,0	958439,8	8,9	256244,7	0,0	136,5
5. Кредиты и другие средства в банках	1021510,7	13,0	1124101,6	10,5	102590,9	-2,6	110,0
6. Кредиты клиентам	3691978,7	47,1	5299508,6	49,3	1607529,9	2,2	143,5
7.Производные финансовые активы	601978,8	7,7	659824,5	6,1	57845,7	-1,5	109,6
8. Долгосрочные финансовые вложения, основные средства и прочее имущество	203236,8	2,6	336499,8	3,1	133263	0,5	165,6
9. Прочие активы	102219,7	1,3	126174,3	1,2	23954,6	-0,1	123,4
10. Всего активов	7840591,5	100	10743289,2	100,0	2902697,7	0,0	137,0

Из данных таблиц 3.3 видно, что за период с 01.01.2012г. по 01.01.2013 г. сумма активов увеличилась на 2902697,7 млн р. или 37,0 %

Рост активов банка в основном обусловлен ростом средств в Национальном банке Республики Беларусь и кредитов клиентом на 57,8% и 43,5% соответственно.

В структуре активов как в 2011 году так и в 2012 году наибольший удельный вес занимают кредиты и иные активные операции с клиентами 47,1 % и 49,3% соответственно. Это обусловлено, тем, что этот вид активных операций составляет основу активов, приносящих доход.

По итогам деятельности за 2012 год банком получена прибыль в размере 202,1 млрд. руб. Изменение объемов прибыли за последние два года представлено следующими значениями (таблица 3.4):

Таблица 3.4 - Данные об источниках формирования прибыли (убытка) ОАО «Белгазпромбанк» за 2011 - 2012 гг., млн р.

Показатели	2011 г.	2012г.	Отклонение (+; -)	Темп изменения, %
1. Чистые процентные доходы	293326,2	506929,3	213603,1	172,8
2. Чистые непроцентные доходы, всего (2.1 + 2.2 + 2.3 + 2.4 - 2.5 + 2.6 - 2.7 - 2.8 - 2.9)	-25814,8	-304819,6	-279004,8	1180,8
в том числе: 2.1. Чистые комиссионные доходы	72873,2	157639,9	84766,7	216,3
2.2. Чистый доход по операциям с иностранной валютой	259778,8	64347,6	-195431,2	24,8
2.3. Чистый доход по операциям с ценными бумагами	8809,4	59800,7	50991,3	678,8
2.4. Доход в форме дивидендов	-	...

Подобные документы

• Бухгалтерский учет кредитных операций банка с физическими лицами (на примере ОАО "Белгазпромбанк")

  Сущность и виды банковских кредитов. Документальное оформление и бухгалтерский учет операций по выдаче и погашению кредитов физическим лицам в ОАО "Белгазпромбанк". Бухгалтерский учет операций по начислению и получению процентов по кредитным операциям.
  
  курсовая работа [1,1 M], добавлен 20.05.2015
  

• Бухгалтерский учет в банках

  Законодательные и нормативные документы, определяющие порядок ведения бухгалтерского учета и составление отчетности в банках. Учет торговых операций банка с ценными бумагами, начисление процентного дохода. Доходы от реализации (погашения) ценных бумаг.
  
  контрольная работа [48,6 K], добавлен 10.10.2009
  

• Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами

  Особенности организации нормативной базы ведения бухгалтерского учета в коммерческих банках и кредитных организациях. Принципы отражения вложений в ценные бумаги на счетах бухгалтерского учета. Учет активных и пассивных операций с ценными бумагами.
  
  дипломная работа [120,5 K], добавлен 06.10.2011
  

• Бухгалтерский учет в банках

  Предмет бухгалтерского учета в кредитных организациях, характеристики видов активов и пассивов. Сущность и содержание метода бухгалтерского учета в банках, его элементы. План счетов, особенности аналитического и синтетического учета, принципы отчетности.
  
  курсовая работа [47,2 K], добавлен 14.11.2010
  

• Бухгалтерский учет депозитарных операций

  Понятие, назначение и виды депозитарных операций, порядок их осуществления в кредитных учреждениях. Порядок ведения бухгалтерского учета депозитарных операций в коммерческом банке, характеристика счетов. Особенности синтетического и аналитического учета.
  
  курсовая работа [33,3 K], добавлен 23.12.2013
  

• Правила ведения кассовых операций

  Теоретические и организационно-методические основы бухгалтерского учета кассовых операций. Принципы проведения кассовых операций, организация синтетического и аналитического учета. Документальное оформление поступления и выбытия наличных денежных средств.
  
  курсовая работа [482,6 K], добавлен 24.06.2015
  

• План счетов бухгалтерского учета коммерческих банков

  Правила ведения бухгалтерского (финансового) учета в банках. Характеристика и особенности построения планов счетов бухгалтерского учета коммерческих банков. Составление балансовой части, счетов доходов и расходов. Управленческий учет. Забалансовая часть.
  
  курсовая работа [260,3 K], добавлен 10.10.2013
  

• Учет денежных средств на расчетных и прочих счетах в банках

  Учет операций по расчетным счетам и другим счетам в банке. Порядок открытия и ведения счетов в банке, основные банковские документы. Особенности ведения бухгалтерского финансового учета на предприятии ООО "Альфа". Особенности определения налогов и выплат.
  
  курсовая работа [57,1 K], добавлен 13.01.2012
  

• Бухгалтерский учет вкладных (депозитных) операций банка

  Экономическая сущность, роль и классификация вкладных операций банка. Цель, задачи и принципы бухгалтерского учета в данной сфере. Краткая экономическая характеристика предприятия, методика расчета и бухгалтерский учет начисления процентов по депозитам.
  
  курсовая работа [63,3 K], добавлен 13.10.2014
  

• Бухгалтерский учет и отчетность в кредитных организациях

  Основы организации работы по ведению бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации. Рассмотрение видов и классификации банковских документов; правила внутрибанковского контроля. Учет капитала банка; оформление безналичных расчетов.
  
  презентация [264,3 K], добавлен 24.02.2015
  

• Бухгалтерский учет кассовых операций

  Нормативно-правовое регулирование по учету денежных средств. Исследование порядка ведения кассовых операций в РФ. Анализ организации бухгалтерского учета денежных средств на предприятии ООО "Техпромсервис". Документальное оформление кассовых операций.
  
  курсовая работа [46,4 K], добавлен 23.09.2012
  

• Бухгалтерский учет банковских операций ОАО "Белгазпромбанк"

  Бухгалтерский учет валютно-обменных операций, вкладных операций банка, учет операций с ценными бумагами, выпущенными банком, учет финансового результата деятельности банка. Сбор и систематизация практического материала по теме дипломной работы.
  
  отчет по практике [328,3 K], добавлен 25.04.2014
  

• Организационная структура банка

  Организация бухгалтерского учета и отчетности в банках. Оформление и учет операций с драгоценными металлами, ценными бумагами, по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов. Учет дебиторской и кредиторской задолженности по хозяйственной деятельности.
  
  дипломная работа [75,5 K], добавлен 02.06.2014
  

• Бухгалтерский учет в Японии на современном этапе развития

  Изучение истории становления бухгалтерского учета в Японии. Особенности ведения Дайфукушос – единой книги для бухгалтерских записей. Организация учета акционерного общества. Принципы десятичной системы формирования плана счетов бухгалтерского учета.
  
  презентация [382,9 K], добавлен 20.11.2011
  

• Принципы ведения бухгалтерского учета

  Бухгалтерский учет: история становления и развития как науки. Бухгалтерский учет как объект права. Характеристика статического и динамического бухгалтерского учета. Причины, обуславливающие необходимость ведения бухгалтерского учета, его базовые принципы.
  
  курсовая работа [97,7 K], добавлен 02.08.2012
  

• Бухгалтерский учет хозяйственных операций

  Принципы открытия счетов бухгалтерского учета и отражение на них хозяйственных операций за месяц способом двойной записи. Подсчет оборотов за месяц и конечных остатков. По данным счетов составление бухгалтерского баланса ОАО "М-33" на определенную дату.
  
  контрольная работа [56,8 K], добавлен 23.03.2015
  

• Бухгалтерский учет, анализ и контроль кассовых операций

  Порядок и организация ведения кассовых операций в бюджетных организациях. Документальное оформление и бухгалтерский учет денежных средств в кассе. Ревизия кассы и контроль за соблюдением кассовой дисциплины. Автоматизация учета с ПП "1С:Бухгалтерия".
  
  дипломная работа [1,2 M], добавлен 07.12.2010
  

• Организация бухгалтерского учета в коммерческих банках на примере ЗАО "Экономбанк"

  Назначение, особенности организации и основные принципы ведения бухгалтерского учета в коммерческом банке. Особенности плана счетов бухгалтерского учета. Документы аналитического и синтетического учета, исправление ошибок в регистрах, документооборот.
  
  дипломная работа [184,6 K], добавлен 17.11.2009
  

• Учет денежных средств, расчетных и кредитных операций

  Учет операций по расчетным и специальным счетам в банках. Учет кассовых операций, расчетов с подотчетными лицами и кредитных операций. Проверка расчетов с дебиторами и кредиторами для предупреждения просроченной задолженности. Пример открытия счетов.
  
  курсовая работа [100,1 K], добавлен 11.12.2011
  

• Принципы бухгалтерского учета

  Общая характеристика курса "Бухгалтерский учет" и его роль в процессе профессиональной подготовки высококвалифицированных экономистов всех профилей. Основные правила ведения бухгалтерского учета в России, его принципы и порядок оформления документации.
  
  контрольная работа [29,0 K], добавлен 25.01.2011
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам