Методологии раскрытия информации о прекращаемой деятельности в финансовой отчетности

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Понятие, признаки прекращаемой деятельности

2. Раскрытие информации о прекращаемой деятельности в БФО

Заключение

Список использованной литературы

Приложение 1

Приложение 2

прекращаемый деятельность бухгалтерский

Введение

В жизненном цикле любой организации могут быть периоды роста и спада. В процессе производственно-хозяйственной деятельности руководство хозяйствующего субъекта может принять решение о прекращении какого-либо вида деятельности в связи с его нерентабельностью.

Кроме того, организация в силу различных причин вправе временно приостановить свою деятельность полностью. При этом необходимо иметь в виду, что последствия такого решения существенны не только для бизнеса, но и для бухгалтерского учета и налогообложения.

Причем во многом последствия будут определяться причинами приостановления. В практическом выражении прекращенная деятельность может быть представлена отдельным направлением деятельности, географическим или операционным сегментом, в отношении которого компания приняла решение о прекращении деятельности.

В процессе прекращения определенного вида деятельности у экономического субъекта возникают доходы и расходы, связанные с продажей остатка товаров, материальных ценностей, выплатой выходных пособий увольняемым работникам, а также с возмещением различных штрафов и неустоек за расторжение договоров и т.п.

В международной и отечественной практике операции, связанные с отражением в учете прекращаемой деятельности, регулируются соответствующими стандартами:

- на международном уровне - МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность";

- на национальном уровне - ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности", утвержденным приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н. В настоящей работе речь пойдет о ликвидации предприятия, прекращении его деятельности. Тема является очень актуальной в условиях продолжающегося мирового кризиса. И для того, чтобы соблюсти все условности, дабы потом не иметь претензий со стороны курировавших работу компании органов, необходимо правильно организовать работу по прекращению деятельности вашего предприятия.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" (ПБУ 16/02) его обязаны применять все коммерческие организации, которые согласно законодательству Российской Федерации являются юридическими лицами и намерены провести процедуру закрытия предприятия и его работы.

Но надо отметить, что, например, нормы ПБУ 16/02 не распространяются на следующие виды деятельности: работу банков и других кредитных организаций, чья деятельность требует согласования и лицензирования со стороны Центрального банка РФ, а также компании, которые в силу непреодолимых причин и чрезвычайных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, наводнения и т.п.) прекратили полностью или частично свою деятельность по причинам.

Также не применять ПБУ 16/02 могут предприятия, у которых имущество принудительно изымается по основаниям, предусмотренным законодательством, и вследствие национализации, либо организации, чья деятельность временно приостановлена без намерения отказаться от нее окончательно.

Таким образом, актуальность выбранной темы заключается в том, что финансовая отчетность, являясь носителем информации для проведения анализа финансово - хозяйственной деятельности предприятий, позволяет раскрыть всю информацию о прекращаемой деятельности предприятий.

Объект и предмет исследования. Объект данного исследования является финансовая отчетность предприятий. Предметом исследования являются организационные и социально-экономические вопросы, связанные с прекращаемой деятельностью предприятий.

Цель и задачи исследования. Цель данной работы заключается в изучении существующей методологии раскрытия информации о прекращаемой деятельности в финансовой отчетности.

Для достижения поставленной цели необходимо решит следующие задачи:

- определить понятия и признаки прекращаемой деятельности;

- изучить раскрытие информации о прекращаемой деятельности в бухгалтерской финансовой отчетности.

Финансовая отчетность несет важную функциональную роль в системе экономической информации. Она заключает в себе информацию всех видов учета. Финансовая отчетность является неотъемлемым элементом всей системы бухгалтерского учета и выступает завершающим этапом учетного процесса, что обуславливает органическое единство формирующихся в ней показателей с первичной документацией и учетными регистрами.

В результате своей деятельности любое предприятие осуществляет какие-либо хозяйственные операции, принимает те или иные решения. Практически каждое такое действие находит отражение в бухгалтерском учете.

При написании работы использовались нормативно-правовые акты, регулирующие основные положения по раскрытие информации о прекращаемой деятельности в бухгалтерской финансовой отчетности. Кроме того, при написании работы использовались и другие источники в виде теоретической и периодической литературы. Теоретическая литература содержит основы методологии прекращаемой деятельности и среди них можно отметить учебные пособия: Палий В.Ф., Кондракова Н.П., Брызгалина А.В., Кожинова В.Я., Камышанова П.И., Климовой М.А., Вещуновой Н.Л., Рябенькой Т.Ю. и др. авторов, а также другие источники.

Структура работы следующая: введение, основная часть, состоящая из двух разделов, заключение, список использованной литературы, приложения.

1. Понятие, признаки прекращаемой деятельности

Информация по прекращаемой деятельности - это сведения, которые раскрывают часть деятельности организации (такую, как операционный или географический сегмент, его часть либо совокупность сегментов) по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг, которая в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению. При этом такая деятельность компании может быть выделена операционно и (или) функционально для целей составления бухгалтерской отчетности[28, с.102]. Нужно напомнить, что понятие информации по операционным и географическим сегментам приведено в пункте 5 ПБУ 12/2000 (утверждено приказом Минфина России от 27 января 2000 г. N 11н). Информация по операционному сегменту представляет собой сведения о части деятельности организации по производству определенного товара, однородных групп товаров, выполнению работы, оказанию услуги или работ, услуг, которая по уровню рисков и размерам получаемой прибыли отличается от деятельности по производству других товаров, выполнению работ, оказанию услуг.

Информация по географическому сегменту - группировка сведений о деятельности организации в зависимости от мест расположения филиалов (структурных подразделений), покупателей (рынков сбыта) товаров, работ, услуг. И если организация в бухгалтерской отчетности уже формирует информацию по сегментам, то у нее не должно возникнуть трудностей с формированием информации по прекращаемой деятельности[29, с.56].

Деятельность может быть признана прекращаемой, если активы, обязательства, доходы, расходы относятся или могут быть прямо отнесены к прекращаемой деятельности, и они будут проданы, погашены или иным образом выбывают в результате прекращения части деятельности организации (п. 5 ПБУ 16/02). Согласно пункту 7 ПБУ 16/02, чтобы признать деятельность прекращаемой, общему собранию акционеров, совету директоров, другому органу управления в соответствии с полномочиями, определенными уставом организации, необходимо принять решение и разработать единую программу прекращения деятельности.

При этом деятельность будет считаться прекращаемой на дату возникновения наиболее раннего из следующих событий: заключения договоров купли-продажи активов, без которых деятельность практически неосуществима, либо доведения информации о решении прекращения деятельности до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты (акционеров, работников организации, поставщиков и др.). От даты наступления какого-либо из этих событий будет зависеть первоначальное отражение этой информации в бухгалтерской отчетности соответствующего года.

С момента признания деятельности прекращаемой до завершения прекращения деятельности организация каждый отчетный период должна уточнять стоимость активов с учетом их текущей рыночной стоимости. В случае увеличения рыночной стоимости в бухгалтерском учете отражаются увеличение актива и прочий доход[29, с. 98].

Например, шоколадная фабрика "Конфешен" приняла решение о прекращении деятельности по выпуску шоколадных вафель (отдельный цех с поточной линией) с ноября 2008 г. Согласно утвержденной программе прекращения деятельности предусмотрена продажа:

1) цеха и поточной линии остаточной стоимостью 12,0 млн руб.;

2) сырья и материалов стоимостью 1,0 млн руб. Окончательно прекратить деятельность планируется во II квартале 2009 г.

Задолженность поставщикам по данному виду деятельности составила 15,0 млн руб. 25 декабря 2008 г. заключен договор купли-продажи цеха, поточной линии на 10,0 млн руб. и сырья и материалов на 800,0 тыс. руб. 31 декабря 2008 г. покупателем оплачено 10,0 млн руб. Переход права собственности произойдет после полной оплаты, в связи с тем, что необходимо рассчитаться с поставщиками по основному долгу, а также выплатить неустойку за несвоевременную оплату. Под возникшие обязательства сформирован резерв в размере 86,0 тыс. руб.

Так как предусмотрена продажа активов по цене ниже учетной и исполнение обязательств по передаче имущества переходит на 2009 год, при составлении формы N 1 "Бухгалтерский баланс" за 2008 год необходимо отразить снижение стоимости активов следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 91.2 Кредит 01 - 2,0 млн. руб. (по цеху и поточной линии)

Дебет 91.2 Кредит 10 - 200,0 тыс. руб. (по сырью и материалам)

Формирование резерва предстоящих выплат отражено следующими записями:

Дебет 91.2 Кредит 96 - 86,0 тыс. руб.

Сравнительный анализ ПБУ 16/02 и МСФО 5 показывает, что даже их наименования существенно различаются.

В российском бухгалтерском законодательстве такой категории, как "внеоборотные активы, предназначенные для продажи", нет, а потому требований к учету и отражению их в финансовой отчетности также не существует. В некоторых случаях аналогом МСФО 5 в российских стандартах являются материальные ценности, приобретенные для перепродажи (например, квартиры), учитываемые на счете 41 "Товары". Основные различия заключаются в формулировке определений, требований к раскрытию информации и некоторых правил учета[30, с.245].

МСФО 5 устанавливает ряд критериев, выполнение которых обязательно для классификации активов, предназначенных для продажи:

1. Организация должна классифицировать долгосрочный актив (или группу выбытия) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена главным образом посредством операции по его продаже, а не его дальнейшего использования.

2. Для этого актив (группа выбытия) должен быть доступен для немедленной продажи в его нынешнем состоянии только на тех условиях, которые являются обычными, типовыми условиями продажи таких активов (или групп выбытия), при этом его продажа должна характеризоваться высокой степенью вероятности.

3. Для того чтобы продажа характеризовалась высокой степенью вероятности, руководители соответствующего уровня должны иметь твердое намерение осуществить план такой продажи актива (или группы выбытия), а также привести в действие активную программу поиска покупателя и осуществления плана продажи. Кроме того, актив (или группа выбытия) должен стать предметом активного предложения на рынке по цене, сопоставимой с его текущей справедливой стоимостью. Наряду с этим должно иметь место ожидание того, что данная продажа может быть квалифицирована как завершенная операция в пределах одного года с даты классификации. При этом действия, необходимые для завершения плана, должны свидетельствовать об отсутствии вероятности существенных изменений в этом плане или его отмены.

4. Период завершения плана продажи может превышать один год в связи с возникшими событиями или обстоятельствами. Продление периода, необходимого для завершения плана продажи, не препятствует классификации актива (или группы выбытия) как предназначенного для продажи, если такое продление вызвано событиями или обстоятельствами, неподконтрольными данной организации, и при этом существуют достаточные подтверждения твердого намерения этой организации осуществить имеющийся у нее план продажи такого актива (или группы выбытия).

5. Операции по продаже включают обмен одних долгосрочных активов на другие долгосрочные активы, когда такой обмен является коммерческой сделкой по своей сути в соответствии с МСФО 16 "Основные средства".

Выбывающая группа - это группа активов, которые предназначены для выбытия (путем продажи или иным образом) как единая группа в результате одной сделки. Обязательства, непосредственно связанные с этими активами, будут переданы в результате сделки. Оценка долгосрочных активов (групп выбытий), предназначенных для продажи, производится по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

Это правило можно применить ко всем активам, за исключением активов, попадающих под действие МСФО 12, МСФО 19, МСФО 39, МСФО 40 (долгосрочным активам, учитываемым в соответствии с моделью учета по справедливой стоимости), МСФО 41 (краткосрочным активам, оцениваемым по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов), МСФО 4 [30, с.267].

Если актив, предназначенный для продажи, был приобретен в результате объединения компаний, то его необходимо учитывать по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Данное разделение носит объективный характер потому, что в сферу действия МСФО 5 принимаются активы, на которые также распространяется влияние МСФО 36 "Обесценение активов". Стандарт указывает, что упомянутые активы должны в бухгалтерском балансе учитываться отдельно от остальных активов. Согласно п. 57 МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" актив классифицируется как краткосрочный, если он удовлетворяет хотя бы одному из трех критериев:

- его предполагается реализовать либо он предназначен для продажи или потребления при обычных условиях операционного цикла организации;

- его предполагается реализовать в течение 12 месяцев после отчетной даты;

- он представляет собой денежные средства или эквивалент денежных средств, кроме случаев, когда его запрещено обменивать или использовать для погашения какого-либо обязательства в течение по меньшей мере 12 месяцев после отчетной даты (МСФО 7 "Отчеты о движении денежных средств").

Все остальные активы, не удовлетворяющие критериям оборотных, включаются в число внеоборотных активов. Таким образом, представляется логичным строго следовать экономическому смыслу и относить эту категорию к оборотным активам.

Пунктом 13 МСФО 1 установлено, что финансовая отчетность в обязательном порядке должна содержать показатели, реально характеризующие финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств организации. Такой постулат реализуется на основе анализа, который включает группы следующих показателей:

- ликвидности;

- структуры капитала;

- рентабельности;

- деловой активности.

Перечисленные группы показателей одинаково важны, поскольку характеризуют деятельность компании по наиболее влиятельным факторам: соотношения собственных и заемных средств (финансовой устойчивости), оборачиваемости активов, эффективности использования ресурсов, платежеспособности.

Отметим, что оборотные активы участвуют в расчете показателей ликвидности и собственного оборотного капитала. Следовательно, достоверные данные для расчета этих показателей необходимы в первую очередь пользователям бухгалтерской отчетности (акционерам, инвесторам, сотрудникам, менеджменту и др.), так как при анализе финансового положения имеется постоянный риск сделать неверные выводы о платежеспособности компании и ее финансовой устойчивости.

Напомним, что к основным показателям платежеспособности (ликвидности) относятся коэффициенты текущей ликвидности, быстрой ликвидности, абсолютной ликвидности. Достаточная величина собственного оборотного капитала характеризует финансовую устойчивость предприятия. Таким образом, любое игнорирование принципа однородности активов при их классификации зачастую приводит к существенному занижению суммы оборотного капитала, что в конечном счете может нанести непоправимый ущерб репутации компании.

Для учета, оценки и признания внеоборотных активов, предназначенных для продажи, можно применять отдельные положения ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 8/01 и ПБУ 16/02. Например, если организация приобрела квартиры для их дальнейшей перепродажи, она их учитывает как товары на счете 41 в соответствии с правилами учета, оценки и признания, регламентированными ПБУ 5/01. В некоторых ситуациях такие активы правомерно учитывать в составе основных средств, если они не предназначены для продажи. В этом случае к активу применяются правила ПБУ 6/01: он отражается в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости и амортизируется[30, с.270].

В МСФО 5 указано, что, если актив не используется в хозяйственной деятельности компании, амортизация на него не начисляется до тех пор, пока он или группа таких объектов предназначены для продажи. Если же группа выбытия включает обязательства, то проценты и другие расходы, относящиеся к данной группе, подлежат дальнейшему признанию.

Пункт 6 ПБУ 16/02 определяет, как может быть прекращена часть деятельности компании. Решениями этого вопроса могут стать следующие варианты: продажа одного из видов деятельности как имущественного комплекса в целом или его части. Это позволяет сделать статья 559 Гражданского кодекса РФ. Продажа отдельных активов и прекращение исполнения в соответствии с законодательством отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, либо отказ продолжать какую-то часть своей деятельности, а также прекращение какой-либо деятельности путем реорганизации в форме выделения с образованием нового юридического лица (или нескольких).

Днем прекращения части деятельности признается наиболее ранняя из дат следующих событий: заключения организацией договоров купли-продажи активов, без которых деятельность, выделяемая как прекращаемая, практически неосуществима. Либо же дата доведения информации о решении прекращения деятельности до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты (акционеров, работников организации, поставщиков и др.). Как только одно из описываемых событий произойдет, то с этого дня можно будет отразить информацию о прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности соответствующего года.

Когда компания прекращает часть деятельности, она неизбежно несет дополнительные расходы и берет на себя различные обязательства. Указанные обязательства обусловлены требованиями законодательства, условиями договоров либо добровольно приняты на себя организацией перед физическими и юридическими лицами, интересы которых будут затронуты в результате прекращения деятельности. Примеры - при ликвидации компании ее работники вправе рассчитывать на выходное пособие при увольнении. А, скажем, при расторжении контрактов с контрагентами нередко приходится платить неустойки.

Для того чтобы покрыть все эти расходы и выполнить обязательства, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, организация образует резервы. Резервы по прекращаемой деятельности образуются по правилам, которые сформулированы в ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности".

Резерв можно создавать, если:

- данное обязательство реально существует;

- вероятность того, что обязательство будет погашено, превышает 50 процентов;

- размер обязательства определен и обоснован.

Добавим, что прежде чем создавать резерв, необходимо учитывать, что при досрочном расторжении договоров стороны могут договориться о том, что размер санкций может быть снижен, или вообще платить ничего не придется.

Создание резерва в бухгалтерском учете относится к расходам по обычным видам деятельности или прочим расходам. Тут все зависит от вида обязательства. Резерв в сумме затрат по увольнению работников, выплате штрафов, пени, неустоек за нарушение условий договоров и т.п. признается в бухгалтерском учете по состоянию на конец отчетного года.

Затраты, которые связаны с деятельностью, не подлежащей прекращению, такие как: на переподготовку или перемещение работников организации, инвестиции в новые системы и сети распространения продукции (товаров, работ, услуг) и т.д., - не учитываются при формировании суммы резерва. Обратите внимание: резерв создается только в случае, когда срок исполнения обязательств, под которые планируется образовать резерв, приходится на период, следующий за отчетным. Другими словами, последствия прекращения договорных отношений, ограниченных отчетным годом, при формировании резерва в расчет не принимаются.

Резерв можно использовать для погашения обязательств только в том случае, если прекращение деятельности проводится в течение нескольких отчетных периодов. Дело в том, что резерв создается на конец того отчетного периода, в котором деятельность признана прекращаемой (п. 8 ПБУ 16/02). То есть он может быть использован не раньше следующего периода. Добавим, что резерв должен использоваться в отношении только того обязательства, под которое он первоначально создавался. Если в процессе прекращения деятельности компания несет расходы, которые не были учтены при создании резерва, указанные траты списывают на прочие расходы.

Если зарезервированных сумм для покрытия расходов и обязательств недостаточно, то затраты отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке. Неиспользованная сумма резерва признается прочим доходом организации.

Таким образом, согласно п. 4 ПБУ 16/02 под прекращаемой деятельностью следует понимать часть деятельности организации (такую как операционный или географический сегмент, его часть либо совокупность сегментов) по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ, оказанию услуг, которая может быть выделена операционно и (или) функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению.

Организация может прекратить осуществление части деятельности:

1) посредством продажи имущественного комплекса (представляющего собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности) в целом, либо

2) посредством продажи отдельных активов и урегулирования обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, либо

3) посредством отказа от продолжения этой деятельности.

Согласно п. 7 ПБУ 16/02 датой прекращения деятельности организации впервые признается прекращаемой при наступлении наиболее раннего из двух событий:

- заключения организацией договоров купли-продажи активов, без которых деятельность, выделяемая в качестве прекращаемой, практически неосуществима, или

- доведения информации о принятом решении прекратить часть деятельности до сведения юридических и физических лиц, интересы которых будут затронуты в результате этого прекращения.

Следовательно, в зависимости от того, какое из указанных событий произойдет раньше, то и будет рассматриваться как дата прекращения деятельности.

2. Раскрытие информации о прекращаемой деятельности в БФО

Организация должна отразить информацию по прекращаемой деятельности в своей годовой бухгалтерской отчетности (п. 11 ПБУ 16/02). Как мы уже отмечали, первый раз указанная информация должна появиться в отчетности за тот период, в котором организация приняла решение прекратить данную деятельность (п. 15 ПБУ 16/02).

Если органом управления организации принято решение о прекращении деятельности после окончания отчетного года (после 31 декабря), но годовая бухгалтерская отчетность еще не подписана руководителем и главным бухгалтером, то отчетность должна быть уточнена в соответствии с требованиями к ПБУ 7/98 "События после отчетной даты". По мере того как реализуются активы или погашаются обязательства, организация отражает в бухгалтерской отчетности:

- величину прибыли до налогообложения и сумму начисленного налога (разумеется, если получена прибыль);

- продажную цену актива (без учета затрат на выбытие) и дату, когда деньги за него поступили на счет организации. Кстати, не забудьте указать и все условия, прописанные в этом договоре купли-продажи.

В последний раз информация по прекращаемой деятельности приводится в отчетности за тот период, в котором предприятие прекратило выпускать соответствующие товары, выполнять работы и т.д., то есть завершило прекращение деятельности.

Отражать информацию о прекращаемой деятельности рекомендуется в Отчете о прибылях и убытках и Отчете о движении денежных средств. Однако иногда достаточно отразить этот факт Пояснительной запиской к бухгалтерской отчетности ( см. Приложение 1).

Примеры отражения информации по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности даны в Приложение 2.

В Отчете о прибылях и убытках показываются суммы доходов и расходов, прибыли до налогообложения, относящиеся к прекращаемой деятельности. Также здесь указывается сумма налога, начисленного на полученную прибыль.

В Отчете о движении денежных средств показывается, какие суммы, относящиеся к прекращаемой деятельности, поступали в кассу или на банковский счет и как они расходовались в течение текущего отчетного периода.

Возможно, организации будет недостаточно граф, предусмотренных в типовых формах отчетности. Ведь в них отражаются показатели всей деятельности на начало и конец отчетного периода. Поэтому она вправе включить в отчетность дополнительные графы и уже в них отдельно охарактеризовать продолжаемую и прекращаемую деятельность.

Например, данные в Отчете о прибылях и убытках можно представить в трех аспектах (столбцах): по продолжающейся деятельности, прекращаемой деятельности и в целом по организации. А в каждом столбце можно представить информацию о доходах, расходах и финансовых результатах за предшествующий и текущий отчетный год.

Если информация не обособлена в Отчете о прибылях и убытках и в Отчете о движении денежных средств, то она приводится в Пояснительной записке в добавление к приведенной ниже.

В Пояснительной записке описывается:

- прекращаемая деятельность;

- структурное подразделение (операционный или географический сегмент, часть, совокупность сегментов, в рамках которого (которых) происходит прекращение деятельности);

- дата признания деятельности прекращаемой;

- дата или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы.

Кроме того, в записке отражается стоимость активов, которые будут проданы в процессе прекращения деятельности, и обязательства, которые придется погасить в связи с отказом от данной сферы деятельности.

В случае отмены программы прекращения деятельности этот факт находит отражение в Пояснительной записке. При этом суммы признанных ранее резервов, а также убытков от снижения стоимости активов, ранее списанные в дебет счета 91, должны быть восстановлены со счетов 96, 14 и 01 (в случае, если проводилась уценка объектов основных средств). Согласно пункту 9 ПБУ 16/02, если компания прекращает часть своей деятельности, в бухгалтерском балансе ей необходимо уточнить стоимость активов, относящихся к этой деятельности. Такая оценка необходима, чтобы избежать в будущем убытков от списания активов.

В соответствии с пунктом 9 ПБУ 16/02 порядок признания и оценки величины снижения стоимости активов определяется по правилам уже утвержденных положений по бухгалтерскому учету в зависимости от типа актива: ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов".

ПБУ 5/01 предусматривает создание резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, которые устарели морально или частично потеряли свои первоначальные качества. Снижение стоимости материально-производственных запасов учитывается посредством создания соответствующего резерва на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". ПБУ 6/01 предусматривает уточнение стоимости объектов основных средств посредством проведения переоценки (уценки) на отчетную дату по решению руководителя организации. Уценка объектов основных средств относится на финансовые результаты в части, не перекрытой суммами ранее производившейся дооценки объекта.

Аналогичным образом предписывает действовать и ПБУ 14/2007, если текущая рыночная стоимость объекта нематериальных активов изменилась. В этом случае его первоначальная стоимость может быть переоценена.

Убыток от снижения стоимости активов организация признает на конец отчетного периода, в котором деятельность признается прекращаемой.

При прекращении деятельности путем продажи имущественного комплекса (предприятия) или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки снижение стоимости активов признается в бухгалтерском учете только в случае заключения предварительного договора купли-продажи или договора купли-продажи, в соответствии с условиями которого срок исполнения обязательств по передаче имущества приходится на последующие отчетные периоды.

При этом сумма снижения стоимости каждого актива определяется организацией самостоятельно на основе расчета и признается в бухгалтерском учете на основании договора купли-продажи.

При прекращении деятельности путем продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) отдельных обязательств величина убытка от снижения стоимости актива определяется как разница между отражаемой в бухгалтерском балансе стоимостью актива и его текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по его выбытию.

При прекращении деятельности путем отказа от ее продолжения, в случае невозможности продажи актива, величина снижения стоимости актива будет совпадать с его стоимостью, отражаемой в бухгалтерском балансе.

Согласно МСФО 5 прекращенная деятельность - это часть организации вместе с относимыми к ней денежными потоками, которая с операционной точки зрения и в целях финансовой отчетности может быть четко отделена от организации, либо уже выбывшей, либо классифицированной как предназначенная для продажи. Эта часть представляет собой отдельное крупное направление деятельности или деятельность в географическом регионе либо включена в единый взаимоувязанный план по реализации отдельного направления бизнеса или прекращения деятельности в географическом регионе, либо является дочерней компанией, приобретенной для перепродажи.

Согласно п. 4 ПБУ 16/02 информацией о прекращаемой деятельности признается информация, характеризующая часть деятельности организации (такую, как операционный или географический сегмент, их часть либо совокупность сегментов) по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ и услуг, которая может быть выделена операционно либо функционально при составлении бухгалтерской отчетности и в соответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению. Для признания деятельности прекращаемой уполномоченным органом организации должно быть принято решение о прекращении части деятельности организации и разработана единая программа прекращения на дату возникновения наиболее раннего из следующих событий:

заключения организацией договоров купли-продажи активов, без которых деятельность, выделяемая как прекращаемая, практически неосуществима;

доведение информации о решении прекращения деятельности до сведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будут затронуты (акционерам, работникам организации, поставщикам и пр).

Прекращение деятельности может осуществляться:

путем продажи имущественного комплекса или его части, представляющих собой совокупность активов и обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, в результате заключения единой сделки; в результате продажи отдельных активов и прекращения (исполнения) в установленном законодательством порядке отдельных обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности, а также путем отказа от продолжения части деятельности.

Помимо этого прекращение деятельности признается при реорганизации компании в форме выделения из ее состава одного или нескольких юридических лиц.

Таким образом, определения прекращаемой деятельности в российских и международных правилах бухгалтерского учета в целом совпадают, за исключением того, что в российской практике к прекращаемой деятельности не будут относиться дочерние общества, приобретенные на краткосрочный период исключительно с целью дальнейшей перепродажи и не отражаемые в консолидированной отчетности. В связи с этим в бухгалтерской отчетности по правилам МСФО 5 дочерние общества, первоначально приобретенные для перепродажи, необходимо учитывать в составе внеоборотных активов, предназначенных для продажи (п. 32), в то время как правила российских стандартов относят их к финансовым вложениям.

Отчетная информация предназначена для оценки пользователями финансовых результатов прекращенной деятельности в целом и от выбытия долгосрочных активов в частности.

Согласно МСФО 5 долгосрочные активы следует учитывать самостоятельной статьей, то же касается обязательств, относящихся к группам выбытия, которые отражаются также отдельно от остальных обязательств. Заметим, что зачет активов и обязательств не допускается. Если на момент продажи актива были произведены расходы или получены доходы, отнесенные на собственный капитал, и данный актив относится к долгосрочным активам, предназначенным для продажи, то такую информацию необходимо отражать отдельно. Информация о нетто-движении денежных средств (в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), относящихся к прекращенной деятельности, представляется либо в отчете о движении денежных средств, либо в примечаниях к нему. Также дополнительно приводится описание внеоборотных активов, указываются выбывающая группа, обстоятельства, с которыми связана продажа, сроки, способ продажи, убыток от оценки по правилам, применимым к статьям, предназначенным для продажи, прибыль от повышения справедливой стоимости за вычетом расходов по продаже и, если возможно, сегмент, к которому относятся внеоборотные активы или выбывающие группы. Стандарт представляет выбор раскрытия информации - либо в отчетности, либо в примечаниях к ней.

В отношении прекращенной деятельности потребуется дополнительная информация. В отчет о прибылях и убытках необходимо включить отдельно сумму прибыли или убытка от прекращенной деятельности (после налогообложения), а также финансового результата (после налогообложения) от оценки по справедливой стоимости (за вычетом расходов по продаже) или от выбытия активов или выбывающих групп, составляющих прекращенную деятельность.

Необходима также информация о постатейных доходах и расходах (в отчете о прибылях и убытках либо в примечаниях к нему), образующих указанную сумму, а именно (п. 81 МСФО 12)

о выручке, расходах и финансовом результате (до налогообложения) от прекращенной деятельности и соответствующих суммах по налогу на прибыль;

о прибыли или убытке от оценки по справедливой стоимости за вычетом расходов по продаже или от выбытия активов или выбывающих групп, составляющих прекращенную деятельность, и соответствующие расходы по налогу на прибыль.

Такие отчетные данные позволяют анализировать функционирование компании в разрезе продолжающейся и прекращенной деятельности. Некоторые требования стандартов о составе информации не применимы к дочерним компаниям, которые приобретены для последующей продажи. Такие компании относятся к выбывающим активам, поскольку удовлетворяют условиям включения в категорию активов, предназначенных для продажи на дату принятия к учету.

В ПБУ 16/02 требования к раскрытию информации о прекращаемой деятельности аналогичны приведенным. Исключение составляет формирование данных в бухгалтерском балансе об активах и обязательствах, относящихся к прекращаемой деятельности, отдельно от других активов и обязательств.

Если программа прекращения деятельности отменена, то согласно п. 20 ПБУ 16/02 информация об этом приводится в пояснительной записке, причем суммы ранее признанных резервов, а также убытков от снижения стоимости подлежат восстановлению. Это связано с тем, что в российских стандартах отсутствует отдельный нормативный документ, регулирующий обесценение активов. При этом существуют специальные требования в отношении учета обесценения финансовых вложений, материально-производственных запасов и т.д. При изменении плана продаж в соответствии с МСФО 5 результаты деятельности активов (групп выбытия), которые ранее классифицировались как предназначенные для продажи, в отчетном периоде должны быть реклассифицированы как результаты от продолжающейся деятельности, а показатели за предыдущие периоды соответствующим образом пересчитаны.

В заключение отметим, что актуальность рассмотренных вопросов имеет большое значение в аспекте реализации основной цели отчетности по МСФО - представлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменении в финансовом положении компании, соответствующей главным ее характеристикам - понятности, уместности, сопоставимости, надежности.

В заключении можно сделать вывод, что согласно п. 11 ПБУ 16/02 организация должна отразить информацию по прекращаемой деятельности в бухгалтерской отчетности. При этом ей дается право выбора, в какой форме отражать информацию о прекращаемой деятельности: либо в отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств, либо в пояснительной записке. При этом предоставляемая информация должна соответствовать общепринятым требованиям.

Раскрываемая в соответствии с ПБУ 16/02 информация должна представляться раздельно по каждой части деятельности организации, выделяемой в качестве прекращаемой. Информация за периоды, предшествующие отчетному, представленная в бухгалтерской отчетности, подготовленной после признания деятельности организации прекращаемой, должна быть скорректирована в целях выделения активов, обязательств, доходов, расходов и потоков денежных средств по прекращаемой деятельности для сопоставимости отчетных данных с показателями предшествующих отчетных периодов.

Заключение

Одна из основных тенденций в сфере бухгалтерского учета и отчетности - сделать отчетную информацию по возможности наиболее удобной для оценки инвестором финансовых и нефинансовых показателей. В частности, поэтому широкое распространение получила практика публикации в отчетности прогнозных показателей, оценки рисков, о которых менеджмент и аудиторы знают намного больше, чем внешние акционеры и инвесторы.

Пользователи заинтересованы в правдивой, достоверной, сопоставимой информации, предоставляемой компаниями. Получить такую информацию можно в основном из аудируемой финансовой отчетности. Поэтому ответственность аудиторов за выражение мнения о достоверности финансовой отчетности перед внешними пользователями возрастает с каждым годом.

В работе были рассмотренны основные отличия правил учета внеоборотных активов, предназначенных для продажи, содержащихся в ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" и МСФО 5 "Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность". Используя эти правила, можно формировать и применять на практике аудиторские процедуры как по российским, так и по международным стандартам аудита.

Для учета, оценки и признания внеоборотных активов, предназначенных для продажи, можно применять отдельные положения ПБУ 5/01, ПБУ 6/01, ПБУ 8/01 и ПБУ 16/02. Например, если организация приобрела квартиры для их дальнейшей перепродажи, она их учитывает как товары на счете 41 в соответствии с правилами учета, оценки и признания, регламентированными ПБУ 5/01.

В некоторых ситуациях такие активы правомерно учитывать в составе основных средств, если они не предназначены для продажи. В этом случае к активу применяются правила ПБУ 6/01: он отражается в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости и амортизируется.

Для регулирования обязательств, которые возникли в результате прекращения деятельности (например, выплата увольняемым сотрудникам выходного пособия, штрафные санкции перед поставщиками и подрядчиками по приостановленным договорам и пр.), российские организации вправе создавать резерв на отчетную дату. Порядок создания такого резерва регламентируется п. 8 ПБУ 8/01 и ПБУ 16/02.

Затраты, которые связаны с деятельностью, не подлежащей прекращению (на переподготовку или перемещение работников организации, инвестиции в новые системы и сети распространения продукции и др.), не учитываются при формировании суммы резерва. Резерв должен использоваться только в отношении того обязательства, под стоимость которого он первоначально создавался.

Если реструктуризация предполагает продажу какой-либо деятельности, то обязательство по продаже не возникает до тех пор, пока компания не заключит договор на продажу, имеющий юридическую силу. Сумма резерва ограничивается прямыми затратами, которые обязательно вызваны реструктуризацией и не связаны с текущей деятельностью компании. При этом затраты на переподготовку и передислокацию работающего персонала, а также на маркетинг или инвестиции в новые системы не включаются в сумму начисляемого резерва. Таким образом, резерв создается под каждую отдельную статью расходов при продаже или прекращении бизнеса.

Раскрытию информации по прекращаемой деятельности посвящен раздел III ПБУ 16/02. В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности необходимо раскрыть следующую информацию по прекращаемой деятельности:

- описание прекращаемой деятельности с указанием операционного или географического сегмента, в рамках которого происходит прекращение деятельности, дату признания деятельности прекращаемой, дату или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации, если они известны или определимы;

- стоимость активов и обязательств организации, предполагаемых к выбытию или погашению в рамках прекращения деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также сумму начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности;

- движение денежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода.

В заключение отметим, что актуальность рассмотренных вопросов имеет большое значение в аспекте реализации основной цели отчетности по МСФО - представлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменении в финансовом положении компании, соответствующей главным ее характеристикам - понятности, уместности, сопоставимости, надежности.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс РФ. Части 1 и 2.-М.: 2007

2. Гражданский кодекс РФ. Часть 1 и 2.-М.: Проспект, 2000. - ст.510

3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ.

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года № 34н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 106н);

6. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утв. приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43н);

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. № 44н);

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н);

9. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98 (утв. приказом Минфина РФ от 25.11.1998 г. № 56н);

10. Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01 (утв. приказом Минфина РФ от 28.11.2001 г. № 96н);

11. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 32н);

12. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. №33н);

13. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» ПБУ 11/2008 (утв. приказом Минфина РФ от 29.01.2008 г. № 48н);

14. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000 (утв. приказом Минфина РФ от 27.01.2000 г. №11н);

15. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращению деятельности» ПБУ 16/02 (утв. приказом Минфина РФ от 02.07.2002 г. № 66н);

16. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н);

17. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об аффилированных лицах» ПБУ 11/2000 утверждено приказом Минфина России от 13 января 2000 г. № 5н;

18. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008 утверждено приказом Минфина России от 06 октября 2008 года № 106н;

19. Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03 утверждено приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. № 105н.

20. Приказ Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету»

21. Приказ Минфина России от 22 июля 2003г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации».

22. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению. Утверждено Приказом МФ РФ от 31.10.2000 г. №94н

23. Приказ Минфина РФ от 2 июля 2002 г. N 66н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности "ПБУ 16/02" (с изменениями и дополнениями)

24. Бердышев С.Н. Бухгалтерский учет и налогообложение предприятий пищевой промышленности. - Система ГАРАНТ.- 2008

25. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. - «ИПБ-БИНФРА», 2007. - 548 с.

26. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.: ИНФРА, 2006. - 352 с.

27. Кожинов В.Я. Основы бухгалтерского учета. - Система ГАРАНТ, 2008. - 328 с.

28. Муравицкая Н.К.Бухгалтерский учет: учебник:-М.:КНОРУС, 2009.-572с.

29. Толмачев И. Как правильно и безболезненно прекратить деятельностью- Бухгалтер-профессионал автосалона:- № 5.-2009.-125с.

30. Мизиковский Е.А., Чинякова Т.Н. Прекращаемая деятельность:сравнительный анализ ПБУ 16/02 и МСФО 5.-Аудиторские ведомости:.- № 6.-2008.-302с.

Приложение 1

Таблица. Информация, раскрываемая в финансовой отчетности

Форма бухгалтерской отчетности, в которой отражается информация	Содержание отражаемой информации
Форма N 1 "Бухгалтерский баланс"	Остатки резервов, переходящие на следующий год определенные исходя из правил, установленных нормативными актами бухгалтерского учета
Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках Форма N 4 "Отчет о движении денежных средств" Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности	Сумма доходов, расходов, прибылей и убытков до налогообложения, а также сумма начисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности
Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках". Форма N 4 "Отчет о движении денежных средств". Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности	Движение денежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущего отчетного периода
Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках Форма N 4 "Отчет о движении денежных средств" Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности	Существенные изменения в суммах или сроках поступления (выбытия) денежных средств, относящиеся к активам и обязательствам, предназначенным для выбытия или погашения
Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"	Сумма снижения стоимости активов в результате их переоценки
Пояснительная записка к бухгалтерской	Описание прекращаемой деятельности: операционный или географический сегмент, в рамках которого отчетности происходит прекращение деятельности- -- -дата признания деятельности прекращаемой - дата или период, в котором ожидается завершение прекращения деятельности организации
Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности	Продажная цена актива, сроки поступления денежных средств
Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности	Сумма образованного резерва для покрытия долгов по обязательствам на начало и конец отчетного периода Сумма резерва, списанная в отчетном периоде Неиспользованная (излишне начисленная) сумма резерва отнесенная в отчетном периоде на прочие доходы организации

Приложение 2

Таблица. Отчет о прибылях и убытках за 2009 год

Показатели формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках"	Продолжающаяся деятельность	Прекращаемая деятельность (сегмент С)	Организация в целом
	2009	2008	2009	2008	2009	2008
1	2	3	4	5	6	7
Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)	380	220	50	80	430	300
Себестоимость проданных товаров, продукции работ, услуг	210	140	45	70	255	210
Валовая прибыль	170	80	5	10	175	90
Коммерческие расходы	40	20	1	7	41	27
Управленческие расходы
Прибыль (убыток) от продаж	130	60	4	3	134	63
Прочие доходы и расходы Проценты к получению
Проценты к уплате	30	20			30	20
Доходы от участия в других организациях
Снижение стоимости активов прекращаемой деятельности			20		20
Прочие доходы
Прочие расходы
Прибыль (убыток) до налогообложения	100	40	(16)	3	84	43
Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи	35	14	1	1	36	15
Прибыль (убыток) от обычной деятельности	65	26	(17)	2	48	28
Чистая прибыль (нераспределенная прибыль(убыток) отчетного периода	65	26	(17)	2	48	28

Размещено на Allbest.ru

...