Аудит розрахунків з постачальниками та підрядниками

ПАТ «Сумбуд» веде бухгалтерський облiк господарських операцiй щодо майна i результатiв своєї дiяльностi в натуральних одиницях, в узагальненому грошовому виразi шляхом безперервного документального i взаємопов'язаного їх вiдображення.

На ПАТ використовується централізована система збору та обробки інформації, коли вся облікова робота зосереджена у центральній бухгалтерії. Облiк в апаратi ПАТ ведеться у програмi 1С.

Статистична, фiнансова та податкова звiтнiсть складається та подається до вiдповiдних органiв у повному обсязi.

Бухгалтерський облiк товариства ведеться з урахуванням вимог закону України «Про бухгалтерський облiк та фiнансову звiтнiсть в Українi», Положень (стандартiв) бухгалтерського облiку та наказу голови правлiння №2 вiд 04 сiчня 2013 року «Про облiкову полiтику товариства».

Вiдповiдальнiсть за пiдготовку та достовiрне вiдображення iнформацiї у фiнансових звiтах у вiдповiдностi до чинного законодавства несе управлiнський персонал. Задекларовані положення товариством виконуються, звітність складається правильно і своєчасно подається до контролюючих органів.

Аналіз фінансового стану необхідний для поліпшення організації фінансів та підвищення ефективності їх використання в процесі господарської діяльності підприємства.

Зміст аналізу полягає у вивченні розміщення і використання засобів виробництва, платоспроможності, ліквідності, фінансової стійкості, ділової активності, рентабельності підприємства тощо.

Основними джерелами проведення аналізу є форми фінансової звітності, зокрема, «Баланс» та «Звіт про фінансові результати».

При проведенні аналізу, перш за все, необхідно звернути увагу на зміну валюти балансу.

Узагальнююча оцінка показників динаміки валюти балансу відображається наступними показниками: коефіцієнтом зростання валюти балансу і коефіцієнтом зростання доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

За період 2009-2011 рр. значення зазначених коефіцієнтів були наступними: Кб = - 0,185, Кв = 0,025.

Таким чином, на підприємстві спостерігається значне зменшення валюти балансу та незначне збільшення показника виручки від реалізації продукції. Збільшення першого показника за звітний період пояснюється суттєвим зменшенням показника необоротних активів на 53138 тис. грн.

Наступним етапом роботи є проведення аналізу показників фінансової стійкості ПАТ «Сумбуд» (табл. 2.1).

Важливою аналітичною характеристикою підприємства є його фінансова незалежність (автономія) від зовнішніх позичкових джерел. Така незалежність характеризується коефіцієнтом фінансової незалежності (автономії), який визначається відношенням суми власного капіталу підприємства до підсумку балансу.

Таблиця 2.1

Показники фінансової стійкості ПАТ «Сумбуд»

Показники	2010 р.	2011 р.	2012 р.
1. Коефіцієнт автономії	0,15	0,20	0,21
2. Коефіцієнт фінансової стійкості	0,49	0,69	0,77
3. Коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів	2,04	1,45	1,30

Аналізуючи дані табл. 2.1 , можна зробити наступні висновки:

- протягом трьох останніх років значення коефіцієнта фінансової незалежності поступово збільшується, але при цьому не відповідає нормативу. Це свідчить про те, що питома вага власного капіталу у загальній сумі ресурсів підприємства є незначною, значно нижчою за нормативне значення (0,5);

- значення коефіцієнту фінансової стійкості за період, що аналізується, також збільшилося з 0,49 у 2010 р. до 0,77 у 2012 р. Це, безумовно, є позитивною тенденцією, що пояснюється, передусім, зменшенням обсягу поточних зобов'язань ПАТ «Сумбуд»;

- коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів є протилежним показником коефіцієнту фінансової стійкості. Тому маємо тенденцію його зменшення за звітний період.

Важливими показниками при аналізі фінансового стану є система показників ліквідності підприємства (табл. 2.2), які визначаються на основі розрахунків відповідних коефіцієнтів ліквідності. Ліквідність характеризує здатність підприємства мобілізувати активи для погашення своїх поточних зобов'язань.

Таблиця 2.2

Показники ліквідності підприємства

Показники	2011 р.	2012 р.	2013 р.
Коефіцієнт абсолютної ліквідності	0,03	0,02	0,10
Коефіцієнт швидкої ліквідності	1,11	1,62	1,94
Коефіцієнт покриття	1,13	1,64	1,96

Збільшення значення показників ліквідності порівняно з попередніми звітними даними свідчить про певне покращення фінансового стану підприємства.

Розглянувши значення коефіцієнту абсолютної ліквідності за період 2011-2013 рр. (табл. 2.2) можна зробити висновок, що він поступово збільшується та відповідає нормативному значенню.

За результатами проведених розрахунків значення коефіцієнту покриття за період, що аналізується збільшилося з 1,13 у 2011 р. до 1,96 у 2013 р. Це є позитивною тенденцією і свідчить про те, що підприємство своєчасно гасить свої борги.

Для більш детального аналізу фінансового стану підприємства необхідно розрахувати показники оборотності дебіторської та кредиторської заборгованості (табл. 2.3).

Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості показує скільки оборотів здійснили за рік кошти, які були вкладені в розрахунки.



Таблиця 2.3

Показники ділової активності ПАТ «Сумбуд»

Показники	2011 р.	2012 р.	2013 р.
Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості	0,95	1,43	0,79
Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості	0,76	1,78	1,24
Період оборотності дебіторської заборгованості, дні	384	255	462
Період оборотності кредиторської заборгованості, дні	480	205	294

Кредиторська заборгованість на відміну від дебіторської свідчить про наявність грошових коштів, тимчасово залучених підприємством, що підлягають поверненню. Якщо термін погашення кредиторської заборгованості перевищує термін погашення дебіторської заборгованості, необхідно з'ясувати причини такого стану, так як випереджаючий ріст кредиторської заборгованості у порівнянні з дебіторською свідчить про погіршення фінансового стану підприємства.

За розрахунками, наведеними у табл. 2.3, умови, на яких підприємство отримує продукцію та послуги від постачальників менш вигідні у порівнянні з умовами, на яких підприємство обслуговує своїх клієнтів, про що свідчить перевищення показників оборотності кредиторської заборгованості над показниками оборотності дебіторської заборгованості протягом періоду, що аналізується.

Так, наприклад, у 2013 р. коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості склав 1,24, що у 1,6 рази перевищує значення коефіцієнту оборотності дебіторської заборгованості, що складав 0,79.

Показники рентабельності підприємства показують наскільки ефективно використовувались всі ресурси, які забезпечили отримання підприємством прибутку.

За результатами аналізу коефіцієнтів рентабельності підприємства (табл. 2.4) можна зробити висновок, що у 2011 р. всі показники мають від'ємне значення. Це пояснюється тим, що підприємство у 2011 р. мало збиток. Протягом останніх двох років ПАТ «Сумбуд» мало чистий прибуток, відповідно показники рентабельності були більше 0.

Таблиця 2.4

Показники рентабельності ПАТ «Сумбуд»

Показники	2011 р.	2012 р.	2013 р.
Прибутковість власного капіталу	- 0,01	0,06	0,03
Прибутковість активів	- 0,002	0,01	0,006
Рентабельність продукції	- 0,01	0,03	0,02

Таким чином, ПАТ «Сумбуд» намагається втримати власні ринкові позиції, проводячи певну роботу щодо підвищення ефективності його діяльності.

2.2 Програма проведення та план аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками

Контроль за фінансово-розрахунковими операціями на ПАТ «Сумбуд» здійснюється як з зовні, так і з середини.

Від правильної організації розрахунків із постачальниками і покупцями значною мірою залежить організація матеріального забезпечення і постачання відповідно до договірних зобов'язань і комерційних угод. Система розрахунків впливає на договірні відносини між постачальниками і покупцями продукції. Саме тому важливим є здійснення контролю за цією системою. Завдання контролю полягає в перевірці дотримання нормативно-правового регулювання розрахункових операцій і стану розрахунково-платіжної дисципліни.

Заборгованість за цими розрахунками в процесі фінансово - господарської діяльності повинна знаходиться в рамках припустимих значень.

Стосовно внутрішнього контролю, то він спрямований на підвищення ефективності діяльності підприємства, використання внутрішніх резервів і посилення режиму економії, нестачам і розкраданням цінностей.

Оперативність внутрішньогосподарського контролю багато в чому залежить від своєчасності і вірогідності облікової інформації про всі операції щодо витрат.

Однією з умов проведення контролю є вивчення господарських операцій і процесів під час їх звершення, що потребує постійного спостереження за ними.

В цілому, здійснення внутрішнього контролю за розрахунковими операціями на ПАТ «Сумбуд» передбачає попередній, поточний (оперативний) та наступний контроль з боку керівника та головного бухгалтера.

Наступний контроль здійснюється відповідно шляхом проведення ревізій і тематичних перевірок фінансово-господарської діяльності підприємства і передбачає перевірку господарських операцій після їх здійснення. Це може бути також і проведення аудиту.

Так, фінансова звітність товариства підлягала перевірці та підтвердженню аудитором. ПАТ «Сумбуд» користується тривалий час послугами приватного підприємства аудиторської фiрми «Альфа-Аудит», співпраця з якою відбувається на умовах укладеного договору між сторонами. Слід зазначити, що товариство співпрацює з аудиторською фірмою протягом всього року, звертаючись за консультацією стосовно ведення обліку за проблемними питаннями. В кінці звітного періоду вся звітність підприємства підлягає суцільній перевірці.

Необхідно відзначити, що аудит зобов'язань (у т.ч. і розрахунків з постачальниками і підрядниками) було здійснено в рамках проведення аудиту фінансової звітності на ПАТ «Сумбуд» на предмет повноти, достовірності та відповідності чинному законодавству.

Програма аудиту розрахунків з постачальниками являє собою детальний перелік змісту аудиторських процедур для збору аудиторських доказів.

При перевірці аудитору необхідно було встановити:

чи заключені договори постачання продукції;

реальність заборгованості постачальникам, що повинно бути підтверджено актами інвентаризації (звірки) розрахунків;

правильність складання бухгалтерських проводок по рахунках 60 і 62;

відповідність записів аналітичного обліку по рахунках 60 і 62 записам в журналах-ордерах, головній книзі і балансі [22, с. 102].

По виявлених невідповідностях визначають істотність, характер і можливі причини виникнення відхилень.

Аудиторські процедури по суті припускають детальну перевірку вірності віддзеркалення в бухгалтерському обліку оборотів і сальдо по рахунках. Мета загальної програми аудиту - зібрати достатній об'єм аудиторських доказів, відповідно до МСА № 500 "Аудиторські докази", для формулювання професійної думки про відповідність бухгалтерського обліку операцій по придбанню продукції вимогам чинного законодавства і достовірності у всіх істотних аспектах бухгалтерської звітності в частині відображених в ній операцій.

Важливим кроком на етапі планування аудиту є комплектація адекватної робочої групи залежно від цілей перевірки, об'єму роботи і термінів проведення аудиту. Так, у разі проведення цільової перевірки і при значному об'ємі операцій робочу групу аудиторів пропонується розділити на окремі підгрупи по напрямах перевірки. Робоча група повинна формуватися з аудиторів, що спеціалізуються на перевірках даних операцій. При незначному об'ємі операцій до складу робочої групи досить включити двох-трьох аудиторів (фахівців у сфері торгівлі). Аудитори повинні мати достатню теоретичну підготовку в області правових і економічних основ операцій по придбанню і реалізації продукції, укладенню договорів, механізму їх проведення і бухгалтерського обліку, а також мати практичний досвід роботи в торгівлі. У необхідних випадках до виконання окремих етапів аудиту можуть бути привернуті експерти. Робота експерта і використання наданих їм матеріалів регламентовані правилом (стандартом) аудиторської діяльності "Використання роботи експерта".

Перш ніж прийняти пропозицію нового клієнта більшість аудиторських фірм збирає відомості про це підприємство, щоб визначити чи прийнятна його пропозиція. По можливості необхідно оцінити репутацію можливого клієнта в ділових колах, стійкість фінансового стану та його взаємовідносини з попередньою аудиторською фірмою. Політика фірми відносно підбору нових клієнтів включає такі елементи: вивчення фінансової інформації про потенційного клієнта. Оцінка необхідності застосування спеціальних знань, наприклад, комп'ютерного аудиту чи спеціальних знань стосовно галузі економіки клієнта; одержання інформації про підприємство і керівництво можливого клієнта у його банкірів, адвокатів, страхових організація та інших взаємозв'язаних сторін; одержання інформації у колишнього аудитора про чесність керівництва підприємства-клієнта, про розбіжності аудитора і керівництва з питань застосування бухгалтерських принципів, аудиторських процедур та про причини зміни аудитора.

Критеріями прийняття рішення щодо обслуговування клієнта можуть бути: фінансова історія підприємства; сучасний фінансовий стан; структура власності; галузь та види продукції; структура управління; облікова політика; система внутрішнього контролю; професійний рівень адміністрації та службовців підприємства; розуміння адміністрацією та власниками ролі і обов'язків аудитора з проведення аудиторської перевірки за законом; технічні вимоги до проведення аудиту; необхідність залучення персоналу зі спеціальними знаннями та інші. Найважливішими критеріями відмови в аудиторському обслуговуванні клієнта є: відмова адміністрації в дозволі на перевірку важливих документів та виявлення свідчень навмисного невідображення адміністрацією в обліку суттєвих господарських операцій.

Після прийняття рішення про можливість проведення аудиту щоб звести до мінімуму можливі непорозуміння, умови проведення аудиту повинні бути зафіксовані з допомогою письмового зобов'язання. Письмове зобов'язання - це угода між аудиторською фірмою і клієнтом про проведення аудиту та супутніх робіт. В ньому чітко обумовлюється, що входить в обов'язки аудитора аудит, складання звітності та інші послуги, наприклад, з підготовки податкових декларацій та виконання інших замовлень адміністрації. У ньому фіксуються обмеження сфери дії аудиту, строки завершення аудиторської перевірки, обов'язки персоналу клієнта допомагати аудитору в зборі облікових даних і документів та готувати для нього додаткові записи.

З метою проведення аудиту виробничих запасів на підприємстві ПАТ «Сумбуд», було зроблено запит в аудиторську фірму «Альфа-Аудит», керівник підприємства отримав лист зобов'язання про згоду на проведення аудиту матеріально-виробничих запасів (Додаток А і Додаток Б відповідно).

На підставі даного листа було укладено договір (Додаток В) про проведення аудиторської перевірки на ПАТ «Сумбуд» за період з 01.01.2012 р. по 30.12.2012 р. аудиторською фірмою «Альфа-Аудит», а також складено та затверджено загальний план і програма аудиту (Додаток Г та Д).

На підготовчій стадії аудитор оцінив систему внутрішнього контролю підприємства. Тестування внутрішнього контролю було здійснено за документом, що наведено в таблиці 2.5.

Таблиця 2. 5

Тест внутрішнього контролю розрахунків з постачальниками та підрядниками

№	Зміст	Варіанти відповіді	Прим-ки
		Ні	Так	Інформація відсутня
1	2	3	4	5	6
1.	Чи функції, пов'язані з закупівлями, відділені від функцій, зв'язаними із запитами, відвантаженням		+
2.	Чи обробка рахунків-фактур і кредиторської заборгованості відділена від функції ведення головної книги		+
3.	У випадку виходу у відпустку співробітників, в обов'язки яких входить робота з закупівлями і кредиторською заборгованістю, на виконання цих обов'язків призначають інших осіб		+
4.	Чи доступ до комп'ютеризованих записів по постачальникам і кредиторській заборгованості обмежений тими особами, яким необхідний такий доступ у рамках службових обов'язків		+
5.	Чи замовлення на закупівлю і прибуткові документи оформляються в порядку послідовності		+
6.	Чи витрати, пов'язані з придбанням, підтверджуються затвердженими рахунками-фактурами й іншими додатковими документами		+
7.	Чи ведеться аналітичний облік у розрізі кожного постачальника і підрядника		+
8.	Чи звіряються дані журналів-ордерів по кредиторській заборгованості з даними головної книги		+
9.	Чи здійснюється контроль за своєчасністю погашення кредиторської заборгованості по розрахункам з постачальниками і підрядниками	+
10.	Чи ведеться періодична перевірка закупівельних цін особою, що не працює у відділі закупівель		+
11.	Чи здійснюються офіційні процедури по вибору постачальників на конкурсній основі
12.	Чи перевіряється арифметична точність рахунків-фактур, накладних тощо

Отже, після проведення тесту внутрішнього контролю та зіставлення загальної програми проведення аудиту можна перейти до наступного етапу, а саме, проведення аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками на підприємстві ПАТ «Сумбуд». При здійсненні аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками були використані такі прийоми і способи перевірки, як інвентаризація, контрольне порівняння, зіставлення документальних даних, зустрічна перевірка, арифметична перевірка, перевірка правильності розрахунку норм природних втрат тощо.

2.3 Аудит і реалізація матеріалів щодо розрахунків з постачальниками та підрядниками

Під час проведення аудиту розрахунків з постачальниками вивчається достовірність первинних документів, порядок, своєчасність і послідовність їх заповнення, зіставленість.

Основними документами, які використовуватимуться при перевірці розрахунків з постачальниками ПАТ «Сумбуд», є:

· наказ про облікову політику підприємства;

· договірна документація на постачання товарно-матеріальних засобів, виконання робіт і послуг;

· журнал реєстрації рахунків-фактур постачальників;

· рахунки-фактури постачальників;

· журнал реєстрації довіреностей на отримання товарно-матеріальних засобів;

· акти звіряння розрахунків;

· акти інвентаризації розрахунків;

· копії платіжних доручень;

· книга придбання товарно-матеріальних засобів;

· бухгалтерська звітність, облікові регістри, обігові відомості, журнали-ордери 6, 7, 8, Головна книга.

Під час аудиту розрахунків із постачальниками необхідно встановити:

· достовірність рахунків-фактур постачальників і повноту оприбуткування матеріальних запасів (звіряють рахунки з доданими до них прибутковими документами, даними складського та бухгалтерського обліку);

· правильність кореспонденції рахунків, зазначеної в рахунках-фактурах, та відповідність суми рахунку в графі відповідних дебетових рахунків Журналу № 6. Це потрібно з'ясувати з метою виявлення зловживань, за наявності яких одержані запаси привласнюються за рахунок фальсифікації записів на рахунках бухгалтерського обліку;

· законність списання недостач, втрат від псування запасів з вини постачальників та правильність віднесення цих сум на відповідні рахунки;

· достовірність розрахунків за невідфактурованими або неоплаченими поставками.

Перевірку правильності відображення на статтях балансу відповідних залишків заборгованості здійснюють за даними аналітичного обліку до рахунків шляхом порівняння залишків за кожним видом розрахунків на початок періоду, що перевіряється, із залишками за відповідними статтями балансу.

При аудиті розрахунків з постачальниками треба встановити наявність договорів поставки матеріально-технічних засобів, перевірити доцільність їх придбання, дотримання встановлених договором розрахунків.

Особливу увагу слід звернути на своєчасність поставок, відповідність кількості та якості поставленої продукції вимогам договору, на використання підприємством своїх прав у разі порушення умов договору, правильність та обґрунтованість цін.

У разі перевірки повноти і правильності оприбуткування отриманих від постачальника запасів, дотримання діючих цін і тарифів завданням аудитора є встановлення:

· наявності, достовірності та правильності оформлення договорів (контрактів) на доставку запасів;

· повноти та своєчасності оприбуткування запасів, що надійшли від постачальників;

· достовірності та законності розрахунків з постачальниками;

· дотримання строків позовної давності [20, с. 262].

При перевірці правильності оформлення договорів (контрактів) на доставку запасів від постачальників аудитор повинен з'ясувати наявність обов'язкових реквізитів: місце підписання контракту, найменування постачальника та одержувача, суму договору відповідно до специфіки, ціну, умови поставки, умови платежу, документи, які підтверджують поставки, кількість і якість товару, форс-мажорні обставини, арбітраж.

Повноту оприбуткування запасів встановлюють порівнянням даних платіжних документів, які надійшли від матеріально відповідальних осіб, книг складського обліку, регістрів аналітичного обліку за розрахунками з постачальниками.

Аудитор має впевнитись у тому, що отримані запаси, виконані роботи та надані послуги документально оформлені відповідно до вимог рахунками-фактурами, платіжними вимогами, актами або довідками приймання виконаних будівельно-монтажних робіт тощо.

У разі перевірки обґрунтованості цін порівнюють ціни, зазначені в рахунках постачальників, з цінами, наведеними в укладених договорах.

Правильність розрахунків з постачальниками перевіряють зіставленням операцій з оплати рахунків з виписками банку або іншими грошовими документами. Ці дані мають збігатися.

Вивчення бухгалтерського обліку дає змогу визначити напрями подальшої перевірки та ті ділянки обліку, яким потрібно приділити більше уваги у зв'язку з наявними порушеннями (зловживаннями). Аудитор з'ясовує, наскільки використано облікові дані для підвищення ефективності внутрішнього контролю за діяльністю підприємства, а також забезпеченість ідентичності аналітичного та синтетичного обліку, відповідності первинного обліку даним балансу. Правильність відображення в обліку зобов'язань перевіряють у такій послідовності: з'ясовують наявність відповідних господарських договорів; визначають правильність формування статей балансу, де відображуються розрахунки з постачальниками. У процесі перевірки облікових регістрів аудитор має встановити відповідність залишку на рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", відображеного в Головній книзі, залишкам аналітичного обліку (Журнал3 відомість 3.3). Аудитор при перевірці розрахунків з постачальниками має встановити правильність кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку, що дає змогу виявити не тільки помилки у відображенні в обліку розрахункових операцій, а й розкрити факти навмисного викривлення облікових даних з метою приховування допущених зловживань.

Аудитор перевіряє порядок ведення аналітичного обліку та повноту відображення в ньому операцій. З цією метою він розглядає кожну позицію, наявність виправдних документів щодо надходження та оприбуткування матеріальних цінностей на складі.

Перевірці підлягають господарські операції, відображені в Журналі № 6 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" і Реєстрі операцій за розрахунками з постачальниками (підрядниками), міжгосподарськими підприємствами. Аудитор має встановити своєчасність і повноту оплати кожного рахунка-фактури, правомірність віднесення на рахунки розрахунків матеріальних цінностей, повноту оприбуткування матеріальних цінностей на балансових рахунках та субрахунках, своєчасність акцепту платіжних вимог-доручень, правильність оприбуткування, оцінки та відображення в регістрах обліку невідфактурованих поставок, достовірність сум, відображених у бухгалтерському регістрі як "Недостачі (претензії) після акцепту рахунків-фактур".

Для ефективності проведення аудиту розрахунків з постачальниками аудитору необхідно визначити, які методи та прийоми будуть використовуватись ним для отримання аудиторських доказів, та скласти програму розрахунків з постачальниками. Під час аудиту вказаних операцій аудитором можуть застосовуватись прийоми:

-- правова оцінка укладання договорів на постачання продукції;

-- застосування письмового підтвердження від третіх осіб;

-- перевірка документів, отриманих суб'єктами підприємницької діяльності від третіх осіб;

-- застосування прийому інспекції та аналітичних процедур.

Для того, щоб скласти свою думку про постановку бухгалтерського обліку, вірогідність й об'єктивність облікових даних, ефективність системи внутрішнього контролю аудитор повинен зібрати достатню кількість доказів. Збираючи докази, аудитор використовує обмежену кількість методів їх одержання.

Під час аудиту розрахунків з постачальниками використовуються різні методи й методичні прийоми збирання аудиторських доказів: спостереження чи участь в інвентаризації, формальна перевірка, опитування, нормативно-правова перевірка, зустрічна перевірка, підтвердження, арифметична перевірка, проведення аналізу.

Для виявлення можливих порушень чи зловживань розроблений певний набір контрольних процедур, які застосовуються аудитором під час проведення аудиту розрахунків з постачальниками табл. 2.6.

Таблиця 2.6

Опис контрольних процедур для виявлення можливих порушень при аудиті грошових коштів

Методи збору аудиторських доказів	Аудиторські процедури	Мета проведення контрольної процедури	Джерела інформації	Опис техніки виконання
Спостереження чи інвентаризація	Перевірка наявності й стану коштів шляхом огляду, перерахунку та підрахунку	Виявлення залишків і ретельна перевірка обґрунтованості сум, що обліковуються на рахунках.	Головна книга, Баланс	Залишки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відображені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в попередньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.
Формальна перевірка	Перевірка наявності і правильності оформлення документів з поставки ТМЦ	Встановлення повноти і правильності оформлення	Договори, рахунки-фактур, акти звіряння розрахунків	Перегляд оригіналів документів
Опитування	Перевірка правильності дотримання посадових обов'язків бухгалтером	Встановлення чи відповідально виконує свої обов'язки бухгалтер	Посадові інструкції	Опитування працівників
Нормативно-правова перевірка	Перевірка законності та обґрунтованості витрачання коштів	Встановлення доцільності використання коштів	Первинні касові документи, Журнал реєстрації касових ордерів, Журнал реєстрації виданих доручень, реєстрація платіжних відомостей, авансові звіти, Звіт касира, Касова книга	Перегляд оригіналів документів
Зустрічна перевірка	Перевірка записів у різних документах	Виявлення порушень здійснених шляхом виправлення даних в окремих документах, складання підроблених документів, і заміни ними дійсних.	Виписка банку, корінцях чеків прибутковий касовий ордер, накладні, рахунки-фактури, авансові звіти	Звіряння ідентичних сум, у двох і більше документах
Арифметична перевірка	Перевірка арифметичної точності первинних касових документів та реєстрів обліку	Відображення правильності сум на рахунках бухгалтерського обліку і в журналі 1 та у відомостях до нього	Звіт касира, Касова книга, Головна книга, Журнал 1, первинні касові документи, авансові звіти	Вибірковий перерахунок сум коштів

Здійснивши опис контрольних процедур, відповідно результати проведених процедур записуються у робочих документах аудитора, що додаються до аудиторського висновку.

Для аудиту використано Форму № 1 «Баланс підприємства», Форму № 2 «Звіт про фінансові результати», Форму № 5 «Примітки до річної фінансової звітності», облікові дані по рахунках 70, 79, 44.

Таблиця 2.7

Фінансовий стан ПАТ «Сумбуд» за 2010-2013 рр.

№з?п	Назва показника	Роки
		22010	22011	22012	22013
1. 11.1.	Показники ліквідності ( платоспроможності) Коефіцієнт покриття	00,92	00,93	11,07	11,1
1.2.	Коефіцієнт швидкої ліквідності	0,89	0,89	1,05	0,46
1.3.	Коефіцієнт абсолютної ліквідності	0,01	0,04	0,02	0,04
2. 2.1.	Показники незалежності (фінансової стійкості): Коефіцієнт автономії	00,14	00,14	00,19	00,2
2.2.	Коефіцієнт фінансової залежності	7,2	7,3	5,3	4,9
2.3.	Коефіцієнт фінансового ризику	6,2	6,3	4,3	3,9
2.4.	Коефіцієнт маневреності власного капіталу	-0,56	-0,55	0,26	0,39
2.5.	Коефіцієнт мобільності	3,8	4,1	6,5	7,2
3. 3.1.	Показники рентабельності: Рентабельність продукції	0,201	0,191	0,186	0,15
3.2.	Рентабельність активів
3.3.	Рентабельність власного капіталу	0,005	-0,02	0,06	0,006

За даними таблиці 2.7 випливають наступні висновки: значення коефіцієнта покриття у 2010-2011 рр. були менші за критичне значення, яке рівне 1. Це означає, що підприємство дещо невчасно ліквідовувало свої борги. За наступні два роки ситуація покращилася - коефіцієнт покриття зріс до 1,1. Коефіцієнт швидкої ліквідності в 2013 р. знизився з 1,05 до 0,46. Щодо коефіцієнта абсолютної ліквідності, у 2013 р. він був таким же як і в 2011 р., порівняно з 2012 р. зріс наполовину, проте цей показник перебуває далеко за межами припустимого рівня (0,2-0,35). Отже, у підприємства не вистачає грошових коштів на покриття невідкладних зобов'язань. Коефіцієнт автономії зростає із кожним роком, але його значення суттєво відрізняється від критичного, яке є більшим 0,5. Це свідчить про те, що підприємство є ще не досить фінансово стійким і залежить від кредиторів. З кожним роком коефіцієнт фінансової залежності зменшується, що є позитивним для підприємства, скільки воно зменшило свою частку позикових коштів у своєму фінансуванні. Хоча коефіцієнт фінансового ризику за останні два роки значно зменшився, до критичного значення (1) йому ще далеко. Коефіцієнт маневреності власного капіталу у 2010-2011 рр. мав негативне значення, що вказує на те, що підприємство не мало можливості вільно маневрувати власними коштами. На протязі наступних двох років ситуація дещо покращилася - величина показника зросла до 0,39. Рентабельність продукції, що виробляється на підприємстві у 2009 р. становила 0,15, тоді як у попередні два роки була 0,19. Однією з причин зниження рентабельності є зниження обсягу виробництва.

Аудиторський звіт та аудиторський висновок (Додаток Є) складається за результатами проведення аудиту на ПАТ «Сумбуд». Аудиторський звіт містить відомості про стан обліку, внутрішнього контролю, достатність і достовірність фінансової звітності. Аудиторський звіт складається тільки для замовника і може бути опублікований тільки за його дозволом. В аудиторському висновку подається оцінка помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства та їхнього впливу на фінансову звітність. Відмінність аудиторського звіту від аудиторського висновку в тому, що аудиторський звіт не є аудиторським документом та розрахований виключно на замовника. Висновок аудитора призначений для широкого кола користувачів. Його оприлюднення є свідченням того, що річний бухгалтерський звіт клієнта як у цілому, так і в усіх частинах відповідає чинному законодавству України, правилам ведення бухгалтерського обліку і є достовірним.

За результатами проведеної перевірки аудитор склав аудиторський висновок, який є офіційним документом, засвідчений підписом та печаткою аудитора. Він складається у встановленому порядку і містить в собі висновок стосовно достовірності звітності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності.

Відповідно до міжнародних стандартів аудиту та статей Закону України «Про аудиторську діяльність», аудитор повинен проаналізувати й оцінити висновки, одержані на основі аудиторських доказів для формування свого висновку про перевірену фінансову інформацію.

Аудиторський висновок, що було представлено ПАТ «Сумбуд», мав таку структуру: спочатку наводиться інформація стосовно самої аудиторської компанії та на основі яких нормативно-правових документів здійснюється її діяльність. Наступна інформація стосується відповідальності управлінського персоналу підприємства та самого аудитора. Також в аудиторському висновку наводиться інформація стосовно процедур, які використовуються при здійсненні перевірки відповідної частини обліку.

Наступна частина висновку присвячена аудиторській думці, стану бухгалтерського обліку та звітності підприємства, стану активів, зобов'язань, обліку власного капіталу, фінансових результатів, чистого прибутку.

Стосовно проведеного аудиту фінансової звітності ПАТ «Сумбуд» у 2013 році, аудитором було надано висновок про відповідність фінансової звітності обліковим даним, вимогам чинного законодавства, прийнятій облiковiй політиці, адекватності відображення результатів господарювання за вказаний вище термін. Відповідно до зобов'язань, аудитор вважає, що, в усіх суттєвих аспектах, інформація про зобов'язання товариства розкрита на основі даних бухгалтерського обліку. У складі поточних зобов'язань на дату балансу: кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги - складає 33453 тис. грн. Облік зобов'язань товариство здійснює з урахуванням вимог П(С)БО 11 «Зобов'язання».

Таким чином, при веденні обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками на ПАТ «Сумбуд» дотримуються нормативно-правового регулювання розрахункових операцій і стану розрахунково-платіжної дисципліни, що підтверджує висновок аудитора.

Після проведення аудиторської перевірки складається акт приймання здачі виконаних аудиторських робіт. Даний документ складається у двох примірниках, один з яких залишається у замовника, а другий - у виконавця.



РОЗДІЛ 3. НАПРЯМИ ВДОСКОНАЛЕННЯ АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ З ПОСТАЧАЛЬНИКАМИ (ПІДРЯДНИКАМИ) ЗА ТОВАРИ (РОБОТИ,ПОСЛУГИ)

Господарська діяльність підприємства неможлива без застосування контролю, тобто без систематичного спостереження і перевірки фактів господарського життя. В умовах формування і становлення нових соціально-економічних відносин з урахуванням існуючих організаційно-правових форм підприємницької діяльності виникають завдання створення ефективного внутрішньгосподарського контролю та вдосконалення його структури, тому питання його організації є актуальними, в тому числі і для ПАТ «Сумбуд».

В рамках проведеного дослідження було встановлено, що, в цілому, здійснення внутрішнього контролю за розрахунковими операціями на ПАТ «Сумбуд» включає попередній, поточний (оперативний) та наступний контроль з боку керівника та головного бухгалтера.

Фінансова звітність товариства підлягає обов'язковій перевірці та підтвердженню аудитором. Аудит зобов'язань (у т.ч. і розрахунків з постачальниками і підрядниками) здійснено в рамках проведення аудиту фінансової звітності на ПАТ «Сумбуд» на предмет повноти, достовірності та відповідності чинному законодавству.

Таких перевірок, на нашу думку, є недостатньо, це впливає на ускладнення дотримання основних методичних принципів ведення обліку, спотворення інформації про фінансовий стан підприємства, стану розрахунків, зниження ефективності прийняття управлінських рішень. Інформація фінансової звітності дозволяє надати лише загальну оцінку фінансового стану підприємства й не може бути використана для обґрунтування управлінських рішень щодо зобов'язань. У зв'язку з цим, зростає значення внутрішнього контролю як системи підтримки інформаційного забезпечення управління.

Саме тому слід більше уваги приділити системі внутрішнього контролю на ПАТ «Сумбуд».

Безпосередньо схему організації внутрішньогосподарського контролю на підприємстві можна представити наступним чином (рис. 3.1).

Рисунок 3.1 - Організація внутрішньогосподарського контролю на підприємстві

Основними складовими системи внутрішнього контролю є організаційне забезпечення, системи підтримки, використання результатів внутрішнього контролю для прийняття управлінських рішень.

Мета і завдання служби внутрішнього контролю залежать від розміру, структури підприємства, технічного рівня управління, організаційної структури управління, розподілу посадових обов'язків, складу аналітичної служби та потреб керівництва.

Внутрішній контроль поєднує в собі бухгалтерські та адміністративні (внутрішні) контролі.

Бухгалтерський контроль - передбачає здійснення сукупності процедур, що дають змогу забезпечити збереження активів банку та достовірність звітності, що складається підрозділами бухгалтерського обліку на основі даних, отриманих від операційних підрозділів.

Для вдосконалення контролю обов'язковим є проведення інвентаризації розрахунків з постачальниками та підрядниками. Керівництву ПАТ «Сумбуд» необхідно сформувати інвентаризаційну комісію.

Інвентаризаційна комісія, в ході своєї роботи, повинна встановити:

- правильність розрахунків з банками, фінансовими, податковими органами, позабюджетними фондами, іншими організаціями, а також зі структурними підрозділами організації, виділеними в окремі баланси;

- правильність і обґрунтованість оформленої у бухгалтерському обліку суми заборгованості розрахунків з постачальниками та підрядниками щодо недостач і розкраданням;

- правильність і обґрунтованість сум дебіторської, кредиторської та депонентської заборгованості розрахунків з постачальниками та підрядниками, включаючи суми дебіторської та кредиторської заборгованості, за якими минули строки позовної давності.

Склад інвентаризаційної комісії представлено в таблиці 3.1.



Таблиця 3.1

Склад інвентаризаційної комісії

П.І.Б.	Склад інвентаризаційної комісії	Посада
Шестаков А.М	голова	зам.директора з загальних питань
Биченок А.Н.	Заступник голови	заст. економіці
Козырева Н.И.	член комісії	заст. гол. бухгалтера
Тихонова И.Р.	член комісії	юрист
Тороицкая Н.	член комісії	Бухгалтер
Сентябова А.П.	член комісії	поч. відділу маркетингу

У частині вдосконалення системи внутрішнього контролю рекомендуються такі заходи:

- створити комісію по роботі з дебіторською заборгованістю розрахунків з постачальниками та підрядниками, в обов'язки якої входять систематичне спостереження за станом розрахункової дисципліни, проведення регулярних звірок розрахунків. Важливою складовою частиною оперативної роботи комісії має стати ведення картотеки нагадувань боржникам, і своєчасне пред'явлення претензій по оплаті продукції;

- необхідно проводити аналіз складу і структури дебіторської та кредиторської заборгованості по конкретних постачальникам і підрядником, а також щодо термінів утворення заборгованості або терміни їх можливого погашення, що дозволить своєчасно виявляти прострочену заборгованість і вживати заходів до її стягнення. Ввести документообіг (табл. 3.2), так як дані про терміни освіти (погашення) заборгованості мають бути регулярними і оперативними, їх доцільно акумулювати в окремому документі, наприклад: реєстр старіння рахунків постачальників і підрядників. Складати такий реєстр можна у вигляді матриці, по рядках зазначаються суб'єкти заборгованості, по стовпцях вказуються суб'єкти заборгованості, за стовпцями - терміни освіти. Реєстр може оперативно виявляти тих боржників, успішна робота з якими може принести найбільший результат для підприємства, а також тих з якими повинні встановлюватися особливі відносини;

Таблиця 3.2

Документообіг

№ п./п.	Створення документа	Обробка документа	Термін здачі документа в архів
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Документ	Відповідальний за виписку	Відповідальний за оформлення	Термін виконання	Відповідальний за обробку	Термін виконання	По истечении месяца
2	Прибутковий, видатковий касовий ордер	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
3	Касова книга	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
4	Авансовий звіт	Підзвітна особа	Підзвітна особа	У міру витрачання готівкових грошових коштів, але не пізніше 30 (31) числа поточного місяця	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
5	Платіжне доручення	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
6	Рахунок-фактура	Бухгалтерія	Бухгалтерія	5 днів з моменту відвантаження	Бухгалтерія	До 5 числа наступного місяця	По истечении месяца
7	Рахунок на оплату	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
8	Акт виконаних робіт	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
9	Акт на списання матеріалів	Завгосп.	Бухгалтерія	В кінці місяця	Бухгалтерія	В кінці місяця	По истечении месяца
10	Інвентарні картки	Бухгалтерія	Бухгалтерія	Щодня	Бухгалтерія	Щодня	По истечении месяца
11	Внутрішні прибуткові товарні накладні	Завгосп.	Завгосп.	Щомісячно	Бухгалтерія	В кінці місяця	По истечении месяца

- постійно стежити за співвідношенням розрахунків з постачальниками та підрядниками, так як значне переважання дебіторської заборгованості створює загрозу фінансовій стійкості підприємства і робить необхідним залучення додаткових джерел фінансування, а перевищення кредиторської заборгованості над дебіторською може призвести до неплатоспроможності підприємства;

- контролювати оборотність дебіторської та кредиторської заборгованості, а також стан розрахунків по простроченій заборгованості, так як в умовах інфляції всяка відстрочка платежу призводить до того, що підприємство реально отримує лише частину вартості поставленої продукції, тому бажано розширити систему авансових платежів;

- в сформованій ситуації можна порадити організувати на підприємстві систему аналітичного обліку дебіторської заборгованості розрахунків з постачальниками та підрядниками не тільки по термінах, але і за розмірами, місцезнаходженням юридичних осіб, фізичних осіб і пропонованих умов оплати;

- на високому рівні організувати роботу з договорами, в картці клієнта відрізняти працює він під реалізацію або за системою передоплати.

Таким чином, введення інвентаризаційної комісії дозволить робити менше помилок у роботі та прискорить її процес.

Відносно адміністративного (внутрішнього) контролю, то це сукупність процедур, згідно з якими керівництво підприємства делегує свої повноваження щодо забезпечення та організації:

- збереження цінностей та активів;

- безпеки працівників;

- ефективності, продуктивності та безпеки процедур обробки інформації;

- наявності процедур, які чітко розмежовують завдання та відповідальність служб і працівників банку.

Безпосередньо для встановлення методики внутрішнього контролю операцій з кредиторською заборгованістю можна визначити певну мету і завдання такого контролю для ПАТ «Сумбуд» - рис. 3.2

Рисунок 3.2 - Мета і завдання контролю операцій за кредиторською заборгованістю

На нашу думку, при організації системи внутрішньогосподарського контролю на ПАТ «Сумбуд» повинні братися до уваги основні принципи її ефективності, дотримання яких є ключовою умовою успішного функціонування системи і які включають ряд основних правил: відповідальності, збалансованості, своєчасності повідомлення про відхилення, інтеграції, відповідності контролюючої і контрольованої систем, постійності, комплексності, узгодженості пропускної здатності різних ланок системи внутрішнього контролю, розподілу обов'язків, дозволу і схвалення

Формування адаптивної системи внутрішнього контролю вимагає упорядкування інформаційного забезпечення процесу управління кредиторською заборгованістю. Це можна здійснювати двома шляхами. Перший шлях полягає у внесенні уточнень організаційних регламентів формування, обробки й узагальнення контрольно-оцінної інформації щодо підконтрольного об'єкта в залежності від цілей і завдань внутрішнього контролю. Другий шлях - це розширення сфер використання результатів внутрішнього контролю на основі реалізації його стратегічного напряму при визначенні основних параметрів управління зобов'язаннями у форматі прогнозних бюджетів.

Організація контролю розрахунків з постачальниками (підрядниками) повинна забезпечити виявлення оплаченої і неоплаченої продукції.

Результати перевірки пропонуємо оформляти наступним чином (табл. 3.3).

Таблиця 3.3

Відомість перевірки складу поточної кредиторської заборгованості

Кредитор	Виникнення заборгованості	Наявність підтверджуючих документів	Сума, що відображена на рахунку, грн.	Погашення боргу перед кредитором	Відмітка про переведення заборгованості до безнадійної
				Виписка банку	Відображен ня в обліку	Відхилення
ТОВ «Промт»	01.02.13	ТТН № 34	1200	02.02.13	1200	--	--
Разом	-	-	1200	-	1200	-	-

Перевіряючий має звернути увагу на законність проведених операцій, які стосуються кожної суми заборгованості, виявити строки і умови виникнення заборгованості, а також винних у цьому осіб. Виявлені суми кредиторської заборгованості з минулими термінами позовної давності ревізор відображає також в окремій накопичувальній відомості.

Внутрішній контроль на ПАТ «Сумбуд» буде виконувати такі функції управлінську, інформаційну, координаційну та прогностичну. Здійснення внутрішнього контролю можна покласти на заступника головного бухгалтера або ввести окрему посаду.

Важливо також при проведенні внутрішнього контролю звернути увагу на наявність операцій по розрахункам за претензіями. Розрахунки за претензіями перевіряють у взаємозв'язку з ревізією виконання господарських договорів шляхом зіставлення сум на рахунку 374 “Розрахунки за претензіями” і в журналі реєстрації претензій за невиконання договорів постачальниками з результатами перевірки виконання договірних зобов'язань при постачанні сировини, матеріалів, напівфабрикатів і комплектуючих виробів можна виявити випадки непред'явлення претензій постачальникам. Перевірку розрахунків за претензіями рекомендуємо здійснювати в наступній послідовності (табл.. 3.4).

Таблиця 3.4

Перелік пред'явлених претензій на адресу підприємства за 2011 рік

Кредитор	Виникнення заборгованості	Підстава виникнення заборгованості	Сума, заборгованості, грн.	Претензія пред'явлена на адресу підприємства	З них сума визнана підприємством
				Сума, грн.	Дата
ТОВ «Колбі»	01.03.13	Договір № 234	1600	1600	02.03.13	1600
Разом	-	-	1600	1600	-	1600

Використання результатів внутрішнього контролю можливе за такими напрямами: формування управлінської звітності; організація внутрішнього контролю у розрізі видів кредиторської заборгованості; узагальнення та модифікація контрольно-оцінної інформації для покращення стану управління кредиторською заборгованістю.

Враховуючи також що облік на ПАТ «Сумбуд» автоматизовано, то для підтвердження сум кредиторської заборгованості, яка відображена в обліку було розроблено форму звірочної таблиці 3.5.

Таблиця 3.5

Запит на підтвердження суми кредиторської заборгованості

№ з/п	Назва підприємства, якому заборгували	Дата	Сума	Валюта	Примітки
1	ВАТ “Прайм”	20.10.2013	2000	грн.	-
2	ТОВ «Альта»	10.11.2013	2500	грн.	-
	Разом	-	4500	грн.	-

Використання даної форми дозволить прискорити факт підтвердження наявності відображених в обліку обсягів кредиторської заборгованості.

Проведення перевірки на ПАТ «Сумбуд» надасть можливість визначити якість внутрішнього контролю за розрахунками з постачальниками і підрядниками з боку бухгалтерії, та виявити випадки викривлень звітних даних за ними.

Впровадження внутрішнього контролю на підприємстві дозволить забезпечити ефективне функціонування, стійкість і розвиток, зберегти...