Аудит денежных средств и расчетов с подотчетными лицами

Размещено на http://www.allbest.ru

ВВЕДЕНИЕ

В процессе хозяйственной деятельности предприятия ведут расчеты с поставщиками за приобретенные у них основные средства, сырье, материалы и другие товарно-материальные ценности и оказанные услуги; с покупателями за купленные ими товары, с кредитными учреждениями по ссудам и другим финансовым операциям; с бюджетом и налоговыми органами по различного рода платежам, с другими организациями и лицами по разным хозяйственным операциям. Поэтому важное значение для благополучия предприятий имеет своевременность денежных расчетов, тщательно поставленный учет кредитных и расчетных операций. В процессе финансово-хозяйственной деятельности у организаций часто возникает необходимость приобретения материальных ценностей, а также различных работ, услуг не только по безналичному расчету, но и за наличные деньги. В таких случаях обычно работнику выдаются наличные денежные средства под отчет для выполнения определенных действий по поручению организации. При этом в бухгалтерском учете операции по расчетам с подотчетными лицами отражаются достаточно просто.

Тем не менее, практика аудиторских проверок показывает, что из всех проверяемых объектов наибольшее количество ошибок и нарушений допускается при расчетах с подотчетными лицами вследствие небрежного ведения бухгалтерского учета и отсутствия контроля за расчетами с работниками. Нередко ошибки допускают сами руководители организаций.

Цель данной работы - рассмотреть аудит денежных средств и расчетов с подотчетными лицами. Задачи - раскрыть теоретические аспекты аудита денежных средств и расчетов с подотчетными лицами, а также описать проведение аудиторских проверок по учету денежных средств и расчетов с подотчетными лицами. Работа имеет традиционную структуру и включает в себя введение, основную часть, состоящую из 4 частей, заключение и список использованной литературы. Информационной базой исследования является нормативная документация, литература по аудиту.

1. НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В РОССИИ

1.1 Правовые основы аудиторской деятельности. Уровни нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ

В России уже достаточно развитое законодательство, регулирующее осуществление аудиторской деятельности. В соответствующих правовых и законодательных документах сосредоточены положения по организации аудиторской деятельности, проведению аттестации и повышению квалификации аудиторов. К основным документам, обеспечивающим нормативное регулирование и функционирование системы аудиторской деятельности в Российской Федерации, относятся: Гражданский Кодекс; Налоговый Кодекс; Федеральный закон от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете ; Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 № 307-ЦЗ; Федеральный закон от 04.05.2011 № 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"; Положение о порядке проведения квалификационного экзамена на получение квалификационного аттестата аудитора, утв. приказом Минфина России от 17.11.2010 № 153н; Порядок создания единой аттестационной комиссии, утв. приказом Минфина России от 27.05.2010 № 51н; Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696.[4, стр. 29] аудит проверка кассовый подотчетный

Аудиторская деятельность в России организуется с учетом опыта, сложившегося в мировой практике, в которой можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской деятельности.

Первая получила распространение в таких европейских странах, как Австрия, Испания, Франция, Германия. Здесь аудиторская деятельность строго регламентируется административными органами. На них фактически возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью.

Вторая концепция характерна для англоязычных стран (США, Великобритания), где аудиторская деятельность в определенном смысле саморегулируется. Аудит в этих странах ориентирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других хозяйствующих субъектов. Аудиторская деятельность в этих странах регулируется преимущественно общественными аудиторскими объединениями.[4, стр. 29]

В России регулирование аудиторской деятельности проводится как органами государственного регулирования (Министерством Финансов РФ, Банком России), так и общественными саморегулируемыми организациями аудиторов. Приоритет в этом отношении принадлежит Министерству Финансов Российской Федерации, хотя намечается расширение функций и общественных аудиторских объединений.

Среди представленных концепций и систем регулирования наиболее целесообразной представляется многоуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности. Эта система включает в себя четыре основных уровня (табл. 1.). На схеме эти уровни расположены сверху вниз и показывают виды документов, область регулирования и степень их разработанности.

Уровень I включает в себя Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ЦЗ, который является одним из основных законодательных актов и определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента. Для России это особенно важно, поскольку исторически государственный финансовый контроль превалировал над другими видами контроля. Принятие Закона позволяет считать, что становление аудита в России состоялось. [4, стр. 29]

Таблица 1.

Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации

Уровни регулирования	Виды и наименования нормативных документов	Область регулирования и использования	Степень разработанности
I	Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 № 307-ЦЗ	Определяет место, цель и задачи аудита в финансово-экономической системе	Закон принят
II	Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности	Определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех объектов, устанавливают нормы аудита, обязательные для всех субъектов рынка аудиторских услуг	Федеральные стандарты (разработано и утверждено 34 правила (стандарта))
	Законодательные и подзаконные нормативные акты	Устанавливают общие положения по регулированию аудиторской деятельности для аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов	Разработаны в соответствии с федеральным законодательством нормативные документы в области аттестации и лицензирования аудиторской деятельности и др.
III	Внутренние правила (стандарты) саморегулируемых аудиторских организаций	Регулирование специфических вопросов аудиторской деятельности на уровне саморегулируемых аудиторских организаций	Разрабатываются саморегулируемыми аудиторскими организациями
	Нормативные документы министерств и федеральных служб	Регулирование специфических особенностей аудита по видам: общий, страховой, инвестиционных институтов, банковский	Министерствами и федеральными службами принят и разрабатывается ряд документов по видам аудита
IV	Внутренние регламенты (аудиторские стандарты)	При проведении обязательного аудита и сопутствующих аудиту и прочих услуг	Разрабатываются аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами

Второй уровень включает законодательные и подзаконные нормативные акты и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Данные документы определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности и являются обязательными для исполнения субъектами рынка. К документам второго уровня относятся распоряжения Президента, постановления Правительства РФ, такие, как: Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», приказ Минфина РФ от 16.08.2011 г. № 99н «Аудиторские доказательства» и др.[5, стр.14]

Уровень III системы нормативного регулирования аудиторской деятельности представлен внутренними стандартами саморегулируемых аудиторских организаций. Основное назначение стандартов - установление норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности и прежде всего арбитражным судом. К уровню III относятся нормативные акты министерств и федеральных служб, устанавливающие правила аудиторской деятельности и проведение аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права и др.

Уровень IV включает в себя внутренние (внутрифирменные) регламенты (стандарты) аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных стандартов и практики аудита. Содержание и форма таких документов являются прерогативой аудиторских фирм, их ноу-хау. Они определяют качество и престиж аудиторских фирм.

1.2 Характеристика основных положений федерального закона «Об аудиторской деятельности»

Закон представляет собой концептуальный документ, в котором сосредоточены правовые и нормативные положения аудиторской деятельности в Российской Федерации. Он должен рассматриваться в контексте других важнейших правовых документов: ГК, НК, Закона о бухгалтерском учете, Закона о СРО и др.

Закон включает 26 статей, в которых отражены основные понятия: аудиторская деятельность, сопутствующие аудиту услуги, прочие аудиторские услуги, аудитор, аудиторская организация, саморегулируемая аудиторская организация и др.

В Законе установлены:

- права и обязанности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, а также права и обязанности аудируемых лиц и (или) лиц, заключивших договор оказания аудиторских услуг;

- критерии проведения обязательного аудита;

- понятие аудиторской тайны;

- сущность стандартов аудиторской деятельности, аудиторского заключения, включая заведомо ложное;

- понятие Кодекса профессиональной этики аудиторов.

Кроме того, в Законе разъяснено, что следует понимать под независимостью аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, как осуществляется контроль за работой аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, что такое квалификационный аттестат аудитора, каковы основания и порядок его аннулирования.

Семь статьей Закона посвящены вопросам управления аудиторской деятельностью, включая сущность государственного регулирования аудиторской деятельностью, Совета по аудиторской деятельности, СРО аудиторов, требований к членству в такой организации, ведению реестров аудиторов и др.

Отметим некоторые принципиальные отличия нового Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от прежнего.

1. Проведение обязательного аудита. Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ЦЗ обязательный аудит может проводится и индивидуальными аудиторами - кроме организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торговых фондовых биржах и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности. Для этих организаций обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями (ч. 3 ст. 5).

2. Численность аудиторской организации. Теперь численность аудиторов, являющихся работниками такой организации, должна быть не менее трех (ч. 2 ст. 18).

3. Общественные организации аудиторов. Такие организации создаются в виде саморегулируемых некоммерческих организаций аудиторов. Квота для создания такой организации включает не менее 700 физических лиц или не менее 500 коммерческих организаций (ч. 3 ст. 17).

4. Обязательность членства аудиторов и аудиторских организациях в саморегулируемой некоммерческой организации аудиторов. По существу такое членство заменяет собой лицензирование аудиторской деятельности (ст. 3,4, 17, 18). При этом членами СРО должны быть как физические лица (аудиторы), так и юридические лица (индивидуальные аудиторы и аудиторские организации).

5. Состав услуг, оказываемых аудиторами и аудиторскими организациями. Теперь они подразделяются на аудит, сопутствующие аудиту услуги и прочие связанные с аудиторской деятельностью услуги. Аудит (имеется в виду внешний аудит) подразделяется на обязательный, инициативный и аудит по специальным заданиям. Перечень сопутствующих аудиту услуг устанавливается федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ч. 4 ст. 1).

6. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ЦЗ утверждаются уполномоченным федеральным органом. В соответствие Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ такие стандарты утверждались Правительством РФ.

До утверждения уполномоченным федеральным органом федеральных стандартов аудиторской деятельности, предусмотренных федеральным законом, обязательными для аудиторских организаций, аудиторов являются федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные до дня вступления в силу федерального закона, т.е. федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696. Кроме того, при осуществлении аудиторской деятельности применяются правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией при Президенте РФ по аудиторской деятельности (с учетом решения Совета по аудиторской деятельности при Минфине России от 25.09.2008).

Приведенный перечень изменений касается преимущественно общих положений. Отметим также, что по ряду статей Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ЦЗ должны быть дополнительно приняты новые законодательные документы и проведены определенные мероприятия.

В связи с этим нам представляется, что Минфин России как уполномоченный федеральный орган совместно с создаваемыми СРО (очевидно, в первую очередь получают возможность перейти в СРО действующие профессиональные аудиторские объединения) должны направлять свои усилия на решение следующих первоочередных задач:

- определить порядок "пересдачи" квалификационных экзаменов на квалификационный аттестат аудитора в упрощенном порядке;

- решить вопросы для осуществления профессиональной аудиторской деятельности ранее аттестованными аудиторами в соответствии с ранее выданными (до 1 января 2011 г.) квалификационными аттестатами аудиторов;

- определить формирование, наполнение и сохранность компенсационного фонда СРО, а также правила и условия осуществления выплат из него, гарантии возврата выплаченных средств;

- установить возможность действительного, а не формального волеизлияния членов СРО (недопущение манипуляции их голосами);

- более четко определить перспективы создания и регистрации СРО аудиторов;

- дать рекомендации по установлению размеров "сборов" с аудиторов и аудиторских организаций (взносы в СРО и компенсационный фонд СРО, оплата стоимости контроля качества и т.п.).

Нормативная поддержка Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ЦЗ обеспечивается в основном действующими федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, приказами Минфина России и другими документами (см. табл. 1.3.2).

1.3 Субъекты обязательного аудита

Обязательный аудит -- это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности организации или индивидуального предпринимателя.

Назовем причины необходимости проведения обязательного аудита: во-первых субъекты обязательного аудита, как правило, работают с денежными средствами физических и (или) юридических лиц -- это банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды, открытые акционерные общества. Работники указанных организаций не всегда умеют квалифицированно читать бухгалтерскую отчетность, анализировать финансовые показатели, делать адекватные выводы. В случае аудита таких экономических субъектов аудитор выступает посредником между проверяемым экономическим субъектом и заинтересованным в деятельности экономического субъекта, но не вполне квалифицированным пользователем бухгалтерской отчетности.

Во-вторых, устанавливая обязательность подтверждения отчетности предприятий, имеющих большой объем выручки от реализации, размеры имущества, государство таким образом организует контроль деятельности этих предприятий как крупных налогоплательщиков.

Условия и процедура проведения обязательного аудита регулируются государством. В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ:

"1. Обязательный аудит проводится в случаях:

1) если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) если ценные бумаги организации допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;

3) если организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, товарной, валютной или фондовой биржей, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);

4) если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

5) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

6) в иных случаях, установленных федеральными законами."

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.[6, стр.47]

2. АУДИТ КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ И РАСЧЕТОВ С ПОДОТЧЕТНЫМИ ЛИЦАМИ

2.1 Аудит кассовых операций

Аудит кассовых операций является сложным и трудоемким разделом проверки, требующим от проверяющих аудиторов и ассистентов ответственности, собранности и внимания.

Основная цель проверки -- установление законности, достоверности и целесообразности совершения операций с денежными средствами, правильность их отражения в учете. [7, стр.133]

Источники информации:

- Кассовая книга;

- Приходные и расходные кассовые ордера;

- Журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;

- Отчеты кассира с приложенными первичными документами;

- Журнал регистрации выданных доверенностей;

- Оправдательные документы (заявления, доверенности);

- Авансовые отчеты. Список подотчетных лиц;

- Выписки банка;

- Справка банка об установленном лимите остатка денег в кассе;

- Чековые книжки;

- Хозяйственные договоры (в том числе с банками);

- Договоры о материальной ответственности;

- Документы по ККМ;

- Журнал (книга) регистрации депонированных сумм;

- Журнал (книга) регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей

- Учетные регистры (журнал-ордер № 1 и Ведомость №1 по учету кассовых операций), при автоматизированной форме учета - расшифровка по сч. 50;

- Приказы руководящего органа;

- Акты ревизии кассы, акты инвентаризации;

- Главная книга;

- Баланс;

- Отчет о движении денежных средств. [7, стр.133]

Нормативная база:

1. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. № 34н (с изменениями и дополнениями от: 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г., 18 сентября 2006 г., 26 марта 2007 г., 25 октября, 24 декабря 2010 г.)

3. Указание от 11 марта 2014 года N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».

4. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006, утв. Приказом Министерства финансов РФ от 27 ноября 2006 г. № 154н.

5. Приказ Минфина России от 15 декабря 2010 г. № 173н (далее - приказ № 173н).

6. Положение о правилах осуществления перевода денежных средств» (утв. Банком России 19.06.2012 № 383-П) (с изм. от 15.07.2013);

7. Федеральный закон от 07.05.2013 № 89-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» в части уточнения обязанностей кредитных организаций».

При аудите кассовых операций проверяется бухгалтерский счет 50 «Касса», к которому могут быть открыты субсчета:

- 50-1 «Касса организации»;

- 50-2 «Операционная касса»;

- 50-3 «Денежные документы»;

- 50-4 «Касса в иностранной валюте»;

- 50-5 «Касса филиала».

На субсчете 50-1 «Касса организации» учитываются денежные средства в кассе организации.

На субсчете 50-2 «Операционная касса» учитываются средства, получаемые организацией при расчетах с населением, т.е. используется для учета денежных средств в кассах вокзалов, товарных контор и эксплуатационных участков отделений связи, остановочных пунктов, билетных и багажных кассах вокзалов, аэропортов, пристаней и т.д.

На субсчете 50-3 «Денежные документы» учитываются находящиеся в кассе организации денежные документы, ценные бумаги (оплаченные курортные путевки, оплаченные авиабилеты, почтовые марки, марки госпошлины, вексельные марки и др.), приобретенные на стороне.

Субсчет 50-4 «Касса в иностранной валюте» предназначен для учета кассовых операций в иностранной валюте при осуществлении внешнеэкономической деятельности, в том числе при направлении работников в заграничные командировки.

Субсчет 50-5 «Касса филиала» предназначен для учета кассовых операций обособленных филиалов и представительств, выделенных на отдельный баланс.

Аналитический учет наличных денежных средств ведется отдельно по рублевым средствам и каждому виду наличной иностранной валюты.

Этапы аудиторской проверки кассовых операций могут быть организованы в следующей последовательности:

- определение цели и основных задач аудита, подборка нормативных актов, соответствие которым необходимо проверить;

- составление аудиторской программы (возможно применение тестов средств контроля) и программы процедур по существу;

- проверка организации материальной ответственности кассира;

- документальное подтверждение соответствия данных бухгалтерского баланса по статье «Денежные средства» и Отчета о движении денежных средств счетам учета денежных средств, в том числе находящихся в кассах организации;

- документирование существенных нарушений ведения учета, подготовки отчетности, соблюдения законодательства;

- информирование руководства аудируемого лица о выявленных недостатках и получение от него письменных разъяснений.

Кассовые операции целесообразно проверять сплошным методом. Это связано с подвижностью данных активов и подверженностью их злоупотреблениям.

Прибыв на место проверки, аудитор сразу проводит инвентаризацию денежных средств, хранящихся в кассе. Инвентаризация денежных средств в кассе проводится в присутствии кассира и главного бухгалтера организации. Кассир предоставляет для проверки последний кассовый отчет, документы по операциям последнего дня, расписку в том, что все приходные и расходные документы включены им в отчет и к моменту инвентаризации в кассе нет непринятых к учету или несписанных в расход денег.

Результаты инвентаризации оформляют актом, который подписывает кассир и главный бухгалтер организации. Акт является письменным аудиторским доказательством, и его данные необходимы для дальнейшей проверки.

Одновременно с инвентаризацией проводится проверка условий хранения денежных средств, в ходе которой аудитор выясняет: обеспечена ли сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы; имеется для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф; застрахована ли касса организации; соблюдаются ли правила хранения ключей от сейфа (несгораемого шкафа); соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам.

При проведении аудита для достижения цели «достоверность» необходимо уделить особое внимание правильному заполнению первичных документов, наличию и подлинности подписей (выполняется по возможности) получателей денег на расходных кассовых ордерах. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером предприятия или лицами, на это уполномоченными.

При проверке правильности отражения в бухгалтерском балансе денежных средств и кассовой наличности как их составляющей аудитор сопоставляет остатки денежных средств на отчетную дату с кассовой книгой и первичными документами, а затем с регистрами бухгалтерского учета в форме журналов-ордеров или заменяющих их карточек счета, далее со счетами в Главной книге и с балансовыми данными. Следует учесть, что данные бухгалтерской отчетности должны включать показатели деятельности всех филиалов и иных подразделений организации.

В ходе проверки аудитор должен выявить случаи превышения расчета наличными средствами между организациями и своевременно информировать руководителя о возможных санкциях. В соответствии с указанием ЦБ РФ «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 2.06.07 № 1843-У расчеты наличными деньгами между экономическими субъектами рамках одной сделки могут производиться в размере не превышающем 100 000 руб. Согласно ст. 15.1. КоАП РФ нарушение установленного лимита влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 до 5 тыс. руб.; на юридических лиц -- от 40 до 50 тыс. руб.[8, стр.372]

Аудитор проверяет соблюдение порядка применения контрольно-кассовых машин. Необходимо учитывать, что при денежных расчетах с покупателями должны применяться модели (типы) ККМ, допускаемые к использованию на территории России и внесенные в Государственный реестр ККМ. Все ККМ подлежат регистрации в налоговом органе по месту нахождения организации.

По результатам проверки аудитор может дать свои рекомендации, например, проводить инвентаризацию кассы внезапно один раз в месяц, для увеличения уровня внутреннего контроля, повысить уровень ответственности кассира за нарушение порядка ведения кассовых операций, путём применения административных санкций: выговоров, замечаний, а в крайнем случае при особых нарушениях и увольнения. Рекомендуется оборудовать кассу (изолированное помещение, предназначенное для приёма, выдачи и временного хранения наличных денег) и обеспечить сохранность денег в её помещении.

Повышать квалификацию бухгалтеров, в том числе в части использования для ведения учета автоматизированной программы 1С. Если операции с наличными денежными средствами носят единичный, нерегулярный характер, то предлагается расчёты осуществлять через корпоративную банковскую карту. Она позволяет совершать как наличные, так и безналичные расчёты, при этом организация сократит затраты на оборудование отдельного помещения для кассы, если у организации с этим есть сложности.

2.2 Аудит расчетов с подотчетными лицами

В повседневной деятельности у организаций часто возникает необходимость приобретения материальных ценностей, а также различных работ, услуг не только по безналичному расчету, но и за наличные деньги. В таких случаях обычно работнику выдаются наличные денежные средства под отчет для выполнения определенных действий по поручению организации. Работник, получивший подотчетную сумму, должен за нее отчитаться, представив в бухгалтерию авансовый отчет (с приложением документов, подтверждающих расходы), в сроки, установленные локальными актами организации (по командировочным расходам -- не позднее 3 дней по возвращении из командировки). Однако расходы могут быть умышленно искажены, так как речь идет об активах, привлекательных для незаконного присвоения. А значит, существует вероятность злоупотреблений: подложных документов, умышленного искажения информации, подделки первичных документов и т.п. Поэтому данный объект контроля подлежит, как правило, сплошной проверке, при которой особое внимание уделяется законности расходования средств и оформления первичных документов.

Целью аудита расчетов с подотчетными лицами является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности задолженности подотчетных лиц перед организацией, а также задолженности организации перед ними.

Основные нормативные документы, регламентирующие ведение данного участка учета:

1. Трудовой кодекс Российской Федерации (ТК РФ) от 30.12.2001 N 197-ФЗ (ред. от 28.12.2013 с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2014), статья 168 «Возмещение расходов связанных со служебной командировкой»;

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 2, статьи 217, 252, 264, 272, 346.6).

3. Указание от 11 марта 2014 года N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».

4. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

5. Письмо Министерства финансов России, Казначейства России от 10.09.2013 №№ 02-03-10/37209, 42-7.4-05/5.2-554 «О перечислении подотчетных средств».

6. Письмо Минфина России от 25.08.2014 № 03-11-11/42288 «О правомерности перечисления организацией, применяющей упрощенную систему налогообложения, сотрудникам подотчетных сумм на их личные банковские карты».

7. Постановление правительства РФ от 13.10.2008 № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки (с изменениями на 16 октября 2014 года)».

При проверке аудитор использует информацию, полученную в ходе аудита кассовых операций, авансовые отчеты, регламентирующие (распорядительные) документы организации: приказ "Об учетной политике учреждения"; приказ о направлении сотрудников в командировку № Т-9; планы и графики выезда сотрудников в служебные командировки, утвержденные правомочным должностным лицом; служебные задания; итоговые документы (докладные записки, справки) по результатам работы в служебных командировках, в которых отражаются предусмотренные служебным заданием вопросы; командировочные удостоверения; журнал учета командировок.

К источникам получения аудиторских доказательств также относятся: Ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам; регистры синтетического и аналитического учета: журнал-ордер № 7, главная книга, мемориальный ордер N 8 (накопительная ведомость по расчетам с подотчетными лицами; мемориальный ордер N 1 (накопительная ведомость по кассовым операциям); бухгалтерская и финансовая отчетность: бухгалтерский баланс; оправдательные первичные документы.

Документальную проверку целесообразно начинать с общего обзора остатков по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами», учитывая при этом, что счет активно-пассивный. Дебетовый остаток означает долг работника перед организацией, а кредитовый -- наоборот. В отношении дебиторов, числящихся длительное время, всегда должны проводиться дополнительные аудиторские процедуры для установления обоснования невнесения в кассу предприятия задолженности подотчетного лица. В отношении кредиторской задолженности с учетом срока исковой давности следует обратить внимание на своевременность ее погашения или закрытия на финансовый результат.

Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются:

- по кредиту счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

- и дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Структура этого счета выглядит следующим образом:

Счет 71

Дебет (Дт)	Кредит (Кт)
1. Сальдо - долг подотчетных лиц
2. Выдача наличных денег под отчет	3. Списание долга с подотчетного лица
4. Сальдо - остаток долга подотчетного лица (1+2-3). При условии, что (1+2)>3	5. Сальдо, -остаток долга предприятия подотчетному лицу (1+2-3), при условии, что (1+2)<3

Предприятия всех отраслей, осуществляющие бухгалтерский учет по единой журнально-ордерной форме счетоводства, ведут учет операций по счету 71 в журнале-ордере № 7. В этом журнале-ордере синтетический и аналитический учет расчетов с подотчетными лицами обеспечиваются в единой системе записей.

Аналитический учет ведется по отдельно выданным под отчет суммам и осуществляется линейно-позиционным способом. По каждой отдельной строке отражаются выданный аванс, суммы расхода на основе утвержденного авансового отчета, а также возвращенная сумма неиспользованного аванса или возмещенная сумма перерасхода (против выданного аванса). По этой же строке отражается на какой счет отнесены затраты на производство. Таким образом, операции по одному авансовому отчету должны найти отражение только по одной строке. При этом остатки подотчетных сумм берутся из журнала-ордера за прошлый месяц, выданные суммы - из кассовых расходных ордеров, а утвержденный расход - из авансовых отчетов.

Перед началом основной проверки расчетов с подотчетными лицами аудитор должен составить примерную программу изучения документов в зависимости от состояния данного раздела учета на предприятии.

Разработка программы проведения аудита включает этапы, аналогичные тем, что и разработка и в общего плана аудита. Программа является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур.

Объем аудита и последовательность осуществляемых аудиторских процедур проверки расчетов с подотчетными лицами представлены в табл.2. Аудиторская процедура - это определенный порядок действий аудитора для получения необходимых результатов на конкретном участке аудита.

Таблица 2

Объем аудита и аудиторские процедуры проверки расчетов с подотчетными лицами

Объем аудита	Аудиторские процедуры
1. Аудит приказов руководителя организации	1.1. Определение наличия приказов руководителя организации о закреплении подотчетных лиц, отчетности по подотчетным суммам и порядка выдачи подотчетных сумм
	1.2. Исследование приказов по существу на соответствие действующему законодательству
2. Аудит оформления первичных документов	2.1. Определение степени унификации первичных документов по учету расчетов с подотчетными лицами 2.2. Проверка учета выдачи и возврата подотчетных сумм 2.3. Проверка правильности оформления авансовых отчетов и приложенных к ним оправдательных документов; 2.4. Проверка правильности документального оформления расходов
3. Аудит расчетов с подотчетными лицами	3.1. Аудит выдачи подотчетных сумм лицам, установленным приказом руководителя организации 3.2. Аудит своевременности отчетности по подотчетным суммам 3.3. Аудит законности операций и остатков по подотчетным суммам, числящимся в подотчете работников организации
4. Аудит налогообложения расходов, произведенных через подотчетных лиц	4.1. Аудит правильности применения налоговых вычетов по НДС 4.2. Аудит правильности и законности налогообложения доходов, предоставленных работникам в форме подотчетных сумм 4.3. Аудит законности и правомерности отнесения расходов для целей налогообложения налога на прибыль
5. Аудит организации аналитического учета расчетов	5.1. Проверка достоверности подотчетных сумм, отраженных в аналитической ведомости по счету 71 5.2. Проверка наличия задолженности по подотчетным суммам
6. Аудит достоверности сальдо по счету 71	6.1. проверка правильности отражения оборотов по счетам и субсчетам в Главной книге с аналогичными показателями регистров синтетического и аналитического учета

На начальном этапе аудита необходимо убедиться в наличии распорядительных документов, отражающих информацию о расчетах с подотчетными лицами в организации. Аудитору следует запросить приказ об учетной политике организации, приказы (распоряжения) руководителя организации о назначении лиц, уполномоченных получать наличные деньги под отчет, о сроках отчетности, о командировочных расходах. Фактически произведенные операции сверяются с положениями, отраженными в приказах руководителя.

Далее осуществляется проверка документального оформления авансовых отчетов. В ходе проверки обращается внимание:

- на порядок оформления авансовых отчетов;

- на порядок оформления командировочных расходов (в том числе за рубеж);

- на случаи передачи подотчетных сумм другому лицу;

- на факты несвоевременности возврата подотчетных сумм и сдачи авансовых отчетов в бухгалтерию;

- на порядок отражения в учете операций с подотчетными лицами.

При проверке авансовых отчетов обращается внимание на соблюдение установленного предельного размера расчетов с наличными денежными средствами, осуществляемых от имени организации, т.е. юридического лица. Аудитору следует проконтролировать не только лимит суммы платежа при совершении расчетов с поставщиками или другими кредиторами, но также и платежные условия договоров. Сумму платежа подтверждают кассовые чеки и квитанции к приходным кассовым ордерам, прилагаемые к авансовым отчетам подотчетных лиц.

Следует проверить перенос сумм и проводок из первичных документов в базу данных бухгалтерской программы либо в регистры бухгалтерского учета. При этом проверяют также своевременность сдачи авансовых отчетов: не позднее трех дней после приезда из командировки и не позднее срока, на который выданы подотчетные суммы на хозяйственные нужды, в соответствии с требованиями учетной политики.

На заключительном этапе аудита осуществляется проверка организации синтетического и аналитического учета расчетов с подотчетными лицами. Проверка аналитического учета расчетов с подотчетными лицами осуществляется по подотчетным лицам. При этом сверяются записи в ведомости аналитического учета по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в разрезе подотчетных лиц и в оборотной ведомости или журнале-ордере. Устанавливается наличие суммы сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» по данным Главной книги. Сальдо по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» на начало и конец месяца, и обороты по счету в аналитическом и синтетическом учете сверяются с данными, указанными в Главной книге.

Типичные нарушения при ведении расчетов с подотчетными лицами:

1. Нарушение порядка выдачи подотчетных сумм

1.1. Отсутствует приказ руководителя, устанавливающий порядок выдачи работникам подотчетным средств;

1.2. В приказе о порядке выдачи подотчетных средств не установлен круг лиц, имеющих право на получение денег под отчет;

1.3. Выдача денежных средств лицам, не указанным в списке лиц, которым в соответствии с приказом руководителя предприятия могут быть выданы деньги и хозяйственно-операционные расходы;

1.4. Выдача денег под отчет лицам, не рассчитавшимся по ранее выданным авансам;

1.5. Списание подотчетных сумм за счет чистой прибыли предприятия;

2. Нарушения при оформлении командировочных расходов:

2.1. Отсутствие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку;

2.2. Отсутствие командировочных удостоверений с отметкой в месте пребывания в командировке;

2.3. Несоблюдение установленных норм командировочных расходов;

2.4. Отсутствие приказов (распоряжений) об оплате суточных сверх установленных норм;

2.5. Отсутствие аналитического учета командировочных расходов в пределах норм и сверх норм;

3. Нарушение порядка налогообложения при оформлении командировочных расходов:

3.1. Нарушение порядка удержания подоходного налога и начисления фондов социального страхования и обеспечения с сумм превышения командировочных расходов сверх установленных норм;

3.2. Некорректное выделение налога на добавочную стоимость в суммах командировочных расходов;

4. Нарушения при приобретении материальных ценностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами

4.1. Выделение сумм налога на добавленную стоимость расчетным путем от стоимости материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет в розничной торговой сети;

4.2. Списание на затраты сумм налога на добавленную стоимость от стоимости материальных ценностей, приобретенный через подотчетных лиц у изготовителей, в оптовой торговле;

5. Нарушения порядка учета представительских расходов

5.1. Несоответствие фактического размера представительский расходов утвержденной смете (или ее отсутствие);

5.2. Отсутствие учета представительских расходов в пределах норм и сверх норм;

6. Нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами:

6.1. Некорректное составление бухгалтерских проводок по операциям расчетов с подотчетными лицами;

6.2. Неправильное выведение остатков на конец отчетного периода;

6.3. Журнал-ордер № 7 ведется не по каждому подотчетному лицу и выданной сумме одновременно;

6.4. Несоответствие записей в авансовых отчетах и журнале-ордере № 7 или других регистрах;

7. Нарушения в форме и реквизитах первичных документов [9, стр.14]

По итогам аудиторской проверки данного участка учета аудитор может дать свои рекомендации. Если в организации не проводится инвентаризация расчетов с подотчетными лицами, то предлагается ее провести.

3. ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ

Задание №1

На основании данных баланса и отчета о прибылях и убытках определите, подлежит ли данный экономический субъект обязательному аудиту.

Бухгалтерский баланс ГУП «Дорстрой» на 01 января 2013 г., тыс. руб.

Актив	На начало отчетного периода	На конец отчетного периода	Пассив	На начало отчетного периода	На конец отчетного периода
Нематериальные активы			Уставный капитал	18000	18000
Основные средства	19893	17904	Добавочный капитал
Запасы	128	134	Резервный капитал
НДС	700	683	Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	(1838)	(2773)
Дебиторская задолженность	698	852	Долгосрочные обязательства	700	700
Краткосрочные финансовые вложения			Краткосрочные обязательства	4572	3654
Денежные средства	15	8
Баланс	21434	19581	Баланс	21434	19581

Отчет о прибылях и убытках ГУП «Дорстрой» за период с 01 января 2012 г. по 01 января 2013 г., тыс. руб.

Показатель	За отчетный период, тыс.руб.
Выручка (нетто) от продажи товаров, работ, услуг	5683
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	5592
Валовая прибыль	91
Коммерческие расходы
Управленческие расходы	1026
Прибыль (убыток) от продаж	(935)
Прочие доходы и расходы
Прибыль (убыток) до налогообложения	(935)
Текущий налог на прибыль
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	(935)

В Федеральном законе №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» статье 5 «Обязательный аудит» пункте 4 прописано : « Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской ( финансовой) отчетности организации, в уставном ( складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, а также на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной компании, государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается с аудиторской организацией или индивидуальным аудитором, определенными путем проведения не реже чем один раз в пять лет открытого конкурса в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о контрактной системе в сфере закупок, товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд, при этом установление требования к обеспечению заявок на участие в конкурсе и (или) к обеспечению исполнения контракта не является обязательным. Следовательно, данный экономический субъект - ГУП «Дорстрой» подлежит обязательному аудиту.

Задание №2

Определите уровень существенности, используя приведенную методику и Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 4 «Существенность в аудите» утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696

Наименование базового показателя	Доля показателя в процентах, принимаемая для нахождения уровня существенности
Прибыль до налогообложения	5
Выручка - нетто	2
Валюта баланса	2
Собственный капитал	10
Общие затраты	2

Находим уровень существенности:

Наименование показателя	Значение показателя отчетности , руб.	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, руб.
Прибыль до налогообложения	(935000)	5	-
Выручка - нетто	5683000	2	113660
Валюта баланса	19581000	2	391620
Собственный капитал	15227000	10	1522700
Общие затраты	6618000	2	132360

Находим среднее арифметическое:

(113660 + 391620 + 1522700 + 132360) : 4 = 540085

Наименьшее значение отклоняется от среднего на:

(540085- 113660) : 540085 * 100% = 78,96%.

Наибольшее значение отклоняется от среднего на:

(1522700 - 540085) : 540085 * 100% =181%.

Принимаем решение: отбросить и наименьшее, и наибольшее значения, как непоказательные для данного числового ряда.

Еще раз находим среднее арифметическое:

(391620 + 132360): 2 = 261990.

Округляем до 262000 и находим отклонение:

(262000 - 261990) / 261990 Ч 100= 0,004%.

Отклонение в пределах допустимого, поэтому можно принять уровень существенности для данной бухгалтерской отчетности в размере 262000 руб.

Задание №3

Исходя из указанных значений неотъемлемого риска и риска средств контроля, определите риск не обнаружения. При ответе на этот вопрос рекомендуется использовать теоретический материал учебника и Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Значения компонентов аудиторского риска

Вариант	1, 9	2, 10	3, 11	4, 12	5, 13	6, 14	7, 15	8
Неотъемлемый риск	Высокий	Высокий	Средний	Средний	Высокий	Низкий	Низкий	Средний
Риск средств контроля	Высокий	Средний	Средний	Высокий	Низкий	Низкий	Высокий	Низкий

Аудиторский риск -- это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Требования к оценке аудиторского риска и его компонентов определены Федеральным правилом (стандартом) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», утвержденным постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 № 405. В соответствии с этим стандартом аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск, а также разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. Какое значение считается приемлемо низким, правило (стандарт) не определяет. Данный вопрос должен быть раскрыт во внутренних правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

В практике аудита приемлемым считается аудиторский риск -- 4-5%. Это означает, что пять из 100 подписанных аудитором заключений содержат неверные сведения по спорным вопросам. Установление данного показателя на более низком уровне может оказать отрицательное влияние на конкурентоспособность аудиторской организации . Для оценки аудиторского риска применяют количественный и качественный методы.

При количественном методе используют следующую модель аудиторского риска:

ПАР=НР*РК*РН

где - НР- неотъемлемый риск;

РК- риск средств контроля;

РН- риск необнаружения.

ПАР- приемлемый аудиторский риск

На практике модель аудиторского риска можно применять несколькими способами:

1. Установив значение составляющих аудиторского риска (т.е.неотъемлемый риск, риск средств контроля, риск необнаружения), аудитор может определить его уровень.

2. Акцент переносится на расчет значения риска необнаружения и соответствующее количество необходимых аудиторских доказательств. Это более эффективный способ. В этом случае модель аудиторского риска имеет следующий вид:

3. Наиболее общий способ использования модели аудиторского риска заключается в отслеживании взаимосвязи между компонентами аудиторского риска и уровнем аудиторского риска, количеством и качеством необходимых аудиторских доказательств .

Качественный метод заключается в том, что аудитор, исходя из соответствующего опыта, знания клиента, определяет аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, средний, низкий и использует эту оценку при планировании.

Анализ факторов уровня риска необнаружения

Аудиторская оценка неотъемлемого риска	Аудиторская оценка риска средств контроля
	высокая	средняя	низкая
высокая	самая низкая	более низкая	средняя
средняя	более низкая	средняя	более высокая
низкая	средняя	более высокая	самая высокая

В таблице показано, каким образом приемлемый уровень риска не обнаружения (затененная часть таблицы) может измениться в зависимости от оценок неотъемлемого риска и риска средств контроля.

В моем случае: неотъемлемый риск средний и риск средств контроля высокий, значит риск не обнаружения будит более низкий.

Аудитор должен оценить аудиторский риск на этапе планирования. При проверке он получает дополнительную информацию об аудируемом лице и может изменить оценку уровня аудиторского риска, полученную во время планировании аудита.

Рассмотрим более детально компоненты аудиторского риска.

Неотъемлемый риск -- подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 аудитор при проведении оценки неотъемлемого риска в процессе разработки общего плана аудита на уровне финансовой отчетности полагается на свое профессиональное суждение, для того чтобы учесть следующие факторы:

- опыт и знания руководства аудируемого лица, изменения в его составе за определенный период;

- необычное давление на руководство аудируемого лица;

- характер деятельности аудируемого лица;

- факторы, влияющие на отрасль, в которой функционирует аудируемое лицо.

...