Учет долгосрочных материальных активов

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

В республике постепенно осваиваются рыночные отношения, что требует определенной перестройки бухгалтерского учета. Она необходима не только и не столько в связи с несовершенством действующей системы учета, а в связи с возникновением новых, свойственных рыночной экономике хозяйственных операций .

Он строится на основе единых общих принципов и положений, закрепленных в Указе Президента Республики Казахстан «О бухгалтерском учете», имеющим силу закона, Казахстанскими стандартами бухгалтерского учета, Методическими указаниями к стандартам бухгалтерского учета и Типовым планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъектов Республики Казахстан и другими нормативными документами.

В настоящее время в условиях рынка решающее значение приобретают проблемы совершенствования учета долгосрочных материальных активов, их классификации и оценки. Проблема состоит в том, насколько правильно и достоверно производится оценка долгосрочных материальных активов, насколько она позволяет определить объем долгосрочных материальных активов, их структуру, фондоотдачу. Это требует тщательного изучения состояния, обеспеченности и эффективного использования долгосрочных материальных активов. В условиях рынка возрастает роль и значение правильной организации учета долгосрочных материальных активов, совершенствования методики исчисления их износа, развития теоретических и практических вопросов проведения глубокого экономического анализа эффективности использования долгосрочных материальных активов.

1. Учет долгосрочных материальных активов

1.1 Сущность и методологические основы учета и использования основных средств

В соответствии со стандартом бухгалтерского учета № 6 основные средства - это материальные активы, действующие в течение длительного периода времени (более одного года), как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере, - отмечает Жапаров К.Ж.

К основным средствам относятся средства труда, срок службы которых более одного года, независимо от стоимости - считает Радостовец В.К.

Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно-технологическую базу и определяют производственную мощь предприятия.

По стандарту № 6 к основным средствам относятся недвижимость (объекты прочно связанные с землей, перемещение которых невозможно без ущерба национальных стандартах бухгалтерского учета.

По мнению Пацкалева А.Ф. стандарты представляют П уровень регулирования бухгалтерского учета. Согласно стандарту № 6 основные средства - это материальные активы. Данный стандарт дает определение момента признания первоначальной стоимости текущей балансовой стоимости реализации и ликвидационной стоимости основных средств, а также срок полезной службы. [10] Как считает Данилевский Ю.А., при введении Типового плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъектов были предусмотрены отличия, как в построении учета, так и в отражении на счетах хозяйственных операций в соответствии с общепринятой мировой практикой. Изменен порядок поступления и выбытия основных средств.

По этому поводу Корженгулова А. отмечает: основные средства на предприятии образуются в результате строительства производственных и жилых зданий, сооружений, приобретение. Поступление основных средств оформляют "Актом приемки-передачи (перемещения) основных средств", который составляет комиссия, назначаемая руководителем предприятия.

При выбытии основных средств балансовая стоимость списывается с кредита подраздела "Основные средства" в дебет счета "Расходы по реализации основных средств".

При организации учета основных средств необходимо руководствоваться "едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства" имея в виду, что:

- вместо действующей двухступенчатой системы отражения этих операций введена одноступенчатая схема записей, которая теперь по новому типовому плану счетов отражает как износ, так и амортизацию основных средств;

- сумма износа (амортизации) определяется ежемесячно, исходя из установленных норм амортизационных отчислений;

норма амортизационных отчислений по жилым зданиям установлена только для определения износа, так как амортизация по ним не начисляется;

предприятие имеет право проводить ускоренную амортизацию машин, оборудования, транспортных средств, увеличивая ежегодно норму амортизационных отчислений (не более чем в - два раза) - считает Радостовец В.К.

В соответствии с Законом "О налоге на добавленную стоимость" основные средства отражаются в учете по стоимости приобретения, включая сумму уплаченного налога с последующим списанием на себестоимость продукции (работ, услуг) по мере начисления износа (амортизации) в установленном порядке.

Начисление износа (и как следствие амортизации) производится по каждому виду основных средств по нормам, установленный Правительством Республики Казахстан. Нормы устанавливаются, как правило, в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости определенных групп основных средств. Этот метод начисления износа называется линейным методом.

Организация может применять повышающие коэффициенты к установленным нормам основных средств, перечень которых устанавливается специальными решениями органов управления - утверждает Волков Н.Г.

В следствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Республике Казахстан от 24.02.94 г. № 213 предприятие может создавать резервы средств (ремонтный фонд), за счет которого должно осуществляться проведение всех видов ремонта основных производственных фондов - пишет Шибаев Е.А. Во всех других случаях фактически произведенные затраты по всем видам ремонта включаются непосредственно в себестоимость продукции. Затраты по ремонту основных средств непроизводственного назначения осуществляются за счет прибыли, оставляется в распоряжении предприятия, а также соответствующих источников финансирования.

В соответствии с постановлением Кабинета Министров Республики Казахстан от 21.10.94 г. № 1178 "Об индексации основных фондов (средств) в РК" независимо от форм собственности проводят индексацию, начиная с 1995 года два раза в год по состоянию на 1 января и на 1 июля с учетом коэффициентов увеличения стоимости основных фондов, определяемых Государственным комитетом Республики Казахстан по статистике и анализу по среднеотраслевым индексам цен предприятий-производителей промышленной продукции.

По этому поводу Смурыгина И.А. пишет при проведении очередной индексации предприятиям предоставлено право проводить индексацию основных фондов либо по рекомендуемым Госкомстатом коэффициентом пересчета, либо прием их рыночной стоимости по делам, складывающимся на дату переоценки.

Жандаулетова А.У. отмечает: с 1 января 1997 года концептуальной базой для переоценки основных средств является Казахстанский стандарт бухгалтерского учета № 6. Однако на текущий момент существует разница между Казахстанскими и Международными стандартами по вопросу выбора стоимости для предоставления в учете и отчетности. Так, в соответствии с принципами консерватизма при переоценке, стоимость основных средств должна определяться по наименьшей между себестоимостью и продажной стоимостью.

По поводу переоценки Соколов Я.В. и - Паров В. В. выражают также свое мнение: необходимость переоценки основных средств, которую сейчас называют индексацией в современных условиях не вызывает сомнения. Особенно остро эта проблема встала в связи с переходом к рыночным отношениям, освобождением цен от централизованного регулирования. Поскольку переоценка основных средств становится важным экономическим фактором, необходимо определить единый понятийный аппарат на виды стоимости основных средств.

Па основании "Положения о порядке индексации основных фондов (средств) предприятий и учреждений", утвержденного постановлением Кабинета Министров РК от 21.04.1994 г., индексации подлежит стоимость зданий (кроме жилья), сооружений, передаточных устройств, машин, оборудования независимо от технического состояния, также и находящихся на консервации -отмечает Кеулимжаев К.К. если стоимость каких-либо видов основных фондов будет завышена или занижена, это может быть учтено при следующей индексации.

Во многих случаях возникает вопрос о резкой уценке основных средств по отношению к рыночным ценам, - считает по этому поводу Козленкова С.В. Вся работа по переоценке сегодня строится без учета морального износа. Возникает масса проблем при переоценке основных средств в налоговом учете, так как здесь коэффициенты инфляции даны по одним группам, а налоговый учет строится в другой группировке.

Жандаулетова А.У. отмечает, что нет необходимости внесения исправлений в результат инфляции основных фондов, если переоценка произведена на основе рекомендуемых коэффициентов Госкомстата.

Используя право выбора способа переоценки предприятие имеет возможность регулировать размер налогооблагаемой прибыли. Если предприятие заинтересовано в увеличении прибыли, то оно может выбрать тог метод оценки, который дает меньшую стоимость основных средств - считает Смурыгина И.А.

Среди проблем, выдвинутых практикой перехода к рыночной экономике, особую актуальность приобретает оценка основных средств и их отражение в бухгалтерском балансе.

1.2 Классификация и оценка долгосрочных материальных активов

Для организации учета долгосрочных материальных активов в условиях рынка и новой системы налогообложения важное значение имеют следующие предпосылки: научно-обоснованная классификация долгосрочных материальных активов; установление принципов оценки долгосрочных материальных активов; установление единицы учета предметов долгосрочных материальных активов; выбор форм первичных документов и регистров.

Долгосрочные материальные активы нуждаются в развернутой экономической характеристике. В связи с этим, по мнению Вахрина П.И., рекомендуется ее давать по следующим разделам: по отраслям хозяйственной деятельности; по роли в торгово-технологическом процессе; по территориальному размещению; по организационной принадлежности; по воспроизводственной структуре.

Классификация долгосрочных материальных активов, данная в «Типовой классификации основных фондов (средств) народного хозяйства» для ведения бухгалтерского учета; группировка фиксированных активов, подлежащих амортизации, установленных Кодексом Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) для целей налогообложения, для ведения налогового учета; группировка индексируемых объектов в статистическом отчете по форме № 11 «Отчет о наличии и движении основных фондов и нематериальных активов» для ведения статистического учета дают право сделать вывод о том, что нет единства в классификации долгосрочных материальных активов в бухгалтерском, налоговом и статистическом учете и появилась необходимость осуществления перехода к формированию единой укрупненной классификации долгосрочных материальных активов.

Для разумного упрощения и сокращения бухгалтерских процедур, улучшения системы учета долгосрочных материальных активов, на наш взгляд, целесообразно разработать единую методику классификации долгосрочных материальных активов, которая даст возможность без дополнительных расчетов обобщать данные о долгосрочных материальных активах в бухгалтерском учете, о фиксированных активах - с целью налогообложения, для составления в требуемых разрезах статистической отчетности о наличии и движении основных средств.

Для того, чтобы иностранным инвесторам легче было разобраться с налогами в стране, в которую вкладывается инвестируемый капитал, налогоплательщикам иметь необходимую информацию, используемую в налоговом учете, извлекаемую из данных бухгалтерского учета и оперативного учета, а так же формируемую в процессе ведения налогового учета, мы предлагаем при разработке единой классификации долгосрочных материальных активов предпочтение отдать налоговым группам фиксированных активов, так как хозяйствующие субъекты функционируют с целью получения дохода и обязаны уплачивать корпоративный подоходный налог, предоставлять декларацию о совокупном годовом доходе и производимых вычетах из него.

Классификацию долгосрочных материальных активов можно представить, на наш взгляд, следующим образом: а) земля; б) здания, строения; в) сооружения; г) передаточные устройства; д) силовые машины и оборудование: теплотехническое оборудование; торгово-техническое оборудование; электродвигатели и дизель генераторы; комплексные установки; прочие силовые машины и оборудование предприятий потребительской кооперации (кроме мобильного транспорта); е) рабочие машины и оборудование по видам деятельности: торговли и общественного питания; оборудование пищевой, рыбной, мясной и молочной промышленности; машины и оборудование легкой промышленности; машины и оборудование прочих отраслей потребительской кооперации; ж) мобильный транспорт: подвижной состав автомобильного транспорта, производственный транспорт; легковые автомобили: прочие транспортные средства; з) компьютеры, периферийные устройства и оборудование по обработке данных; и) долгосрочные материальные активы, не включенные в другие группы: многолетние насаждения; офисная мебель; инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; копировально-множительная техника; измерительные и регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование.

Разумеется, данная классификация долгосрочных материальных активов не претендует на точность и завершенность, но позволит, на наш взгляд, упростить и сократить бухгалтерские процедуры, без дополнительных расчетов обобщать данные о долгосрочных материальных активах в учете, сэкономит время бухгалтера.

Точность показателей объема, состояния и движения долгосрочных материальных активов, а в известной мере и точность их качественной характеристики во многом зависят от того, насколько правильно и достоверно произведена их оценка.

Оценка долгосрочных материальных активов в денежном выражении позволяет определить их объем, структуру, фондоотдачу, сопоставить долгосрочные материальные активы различных предприятий, планировать их воспроизводство.

Согласно Казахстанскому стандарту бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств», утвержденного постановлением Национальной комиссии Республики Казахстан по бухгалтерскому учету от 13 ноября 1996 года № 3, с 1 января 1997 года применяются следующие виды оценок: первоначальная, текущая, балансовая, стоимость реализации, ликвидационная. Оценка долгосрочных материальных активов оказывает влияние на себестоимость продукции, ценообразование, налогообложение имущества субъектов и в конечном итоге на показатели, характеризующие их финансовое состояние. Поэтому одной из важнейших задач бухгалтерского учета долгосрочных материальных активов является правильное определение их первоначальной стоимости. Следует также иметь в виду, что первоначальная оценка отдельных инвентарных объектов характеризует исторически сложившуюся в прошлом стоимость, принятую к учету на основе соответствующих первичных документов, и остается, поэтому, неизменно реальной, документально подтвержденной величиной.

Однако, подобный взгляд на первоначальную стоимость долгосрочных материальных активов не единственный. Одни экономисты (Морозова Т. В. и др.) считают, что иногда несколько долгосрочных материальных активов приобретаются одновременно на общую сумму (со скидкой, оптом), так как цена каждой единицы часто ниже, если бы активы приобретались по отдельности, с целью привлечения, клиентов покупателей. В других случаях активы приобретаются как приложение, например, здание и земля. Этот вид приобретения, называемый также «корзинным», групповым или приобретением за общую сумму, приводит к проблеме распределения общей суммы на несколько приобретенных активов. Другие экономисты (Хорин А. Н. и др.) утверждают, что каждый актив в группе подвергается оценке, основываясь на соотношении своей рыночной стоимости и общей рыночной стоимости группы. Эта процедура называется пропорциональным методом. Если определима рыночная стоимость только одного из двух активов в группе, эта сумма используется для оценки первого актива. Второй актив оценивается по оставшейся к распределению сумме. Этот метод называется приростным.

На наш взгляд, в данном случае оптимальным вариантом определения первоначальной стоимости долгосрочных материальных активов является пропорциональный метод.

В мировой практике инфляционно корректирующая переоценка объектов производится по колебаниям уровней товарных цен. Она может быть ориентирована как на товарную массу в целом, так и на каждый конкретный товар или товарную группу. Однако этот способ переоценки, во-первых, намного более трудоемок, а, во-вторых, применим только тогда, когда можно иметь дополнительную информацию о точном состоянии запасов на предприятии. В методике переоценки по колебаниям уровней товарных цен основано два успешно применяемых за рубежом метода освобождения финансовой отчетности от влияния инфляции. Первый метод известен как «Оценка объектов бухгалтерского учета в денежных единицах с одинаковой покупательной способностью», второй - «Переоценка объектов бухгалтерского учета в текущую стоимость».

Смысл методики заключается в периодическом пересчете по индексу цен активов и обязательств предприятий с учетом изменений покупательной способности денежной единицы. Более точным, но и более трудоемким методом, дающим возможность судить о производственном потенциале и реальных хозяйственных возможностях предприятий в условиях инфляции, является метод пересчета статей баланса в текущие цены. Производимая с его помощью корректировка статей баланса позволяет отразить разную степень изменений стоимости производственных запасов и материальных активов в результате инфляции.

Суть метода заключается в переоценке всех статей отчетности, исходя из текущей стоимости. В качестве меры текущей стоимости может использоваться стоимость реализации, цена возможной реализации (ликвидационная стоимость) или экономическая стоимость. Важнейшей статьей, требующей пересчета по текущим ценам, являются долгосрочные материальные активы.

Используя методики «Оценка объектов бухгалтерского учета в денежных единицах одинаковой покупательной способности» и «Переоценка объектов бухгалтерского учета в текущую стоимость», такие страны как США, Франция, Германия, Великобритания, Голландия и т.д., в период когда их экономика находилась в кризисной ситуации, вводили национальные стандарты, которые обязывали фирмы предоставлять годовую отчетность, пересчитанную с помощью выбора одного из двух методов. Хотя большинство развитых экономических стран вышло из кризиса инфляции крупные корпорации США, Франции, Голландии и т.д. предоставляют годовой отчет, используя методики «Оценка объектов бухгалтерского учета в денежных единицах одинаковой покупательной способности» и «Переоценка объектов бухгалтерского учета в текущую стоимость». В международных стандартах бухгалтерского учета сохранены стандарты по учету инфляции № 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен», № 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». По нашему мнению, в национальные стандарты бухгалтерского учета, которые введены в действие с 1 января 1997 года, в неполном объеме следует ввести стандарт по инфляции, содержащий методику «Переоценка объектов бухгалтерского учета в текущие цены», так как она наиболее реально позволяет отразить разную степень изменений стоимости долгосрочных материальных активов в условиях инфляции. Введение этого стандарта окажет положительную роль в деле дальнейшего совершенствования финансовой отчетности, приблизят бухгалтерский учет к международным бухгалтерским стандартам.[7]

В настоящее время на первый план выдвигается дефицит основных природных ресурсов. Человечество уже использует 70 % почвы, пригодной для сельскохозяйственного производства при современных методах его ведения, около 50 % ежегодного прироста леса, около 10 % из мирового стока рек, около 70 % прироста популяций основных промысловых рыб. Тем не менее ясно одно, что природные ресурсы исчерпаемы, надо их экономить, не выбрасывать ценные компоненты в отходы. Исходя из устойчивости к антропогенным воздействиям, следовало бы разработать для каждой экологической системы и природной зоны допустимые пределы изъятия ресурсов, гарантирующие поддержание состояния динамичного равновесия и развития. «Теоретическими основами преобразования экологической системы без разрушения резервов, - считает Сагимбаев Г. К., - являются следующие критерии: мера изъятия природных ресурсов; мера допустимого загрязнения; мера технологического насыщения». Для сравнения между собой различных экологических систем назрела необходимость разработки перспективных нормативов чистоты (качества) окружающей среды. Определение меры технологического насыщения экологической системы - важное условие недопущения чрезмерной концентрации техники и машин в отдельных районах и зонах, а также подбора их по степени воздействия на природу.

Поэтому, на наш взгляд, необходимо обратиться к международным стандартам и использовать положительный опыт по учету природных ресурсов, и с пользой для окружающей среды пользоваться достижениями и рекомендациями научно-технического прогресса, новой технологией, техникой и приборами.

1.3 Выбор амортизационной политики долгосрочных материальных активов

В соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета хозяйствующий субъект получил право вместо равномерного метода начислять амортизацию по ускоренным методам (кумулятивный, уменьшающего остатка). Применение этих методов без наличия на то серьезных оснований и хорошего экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности каждого предприятия может привести к нежелательным явлениям в системе налогообложения. Кроме того, стандарты разрешают хозяйствующим субъектам самостоятельно устанавливать сроки службы отдельных видов долгосрочных материальных активов, открывают перед предприятиями возможность использования ряда новых черт и особенностей при оформлении своей учетной политики.

Амортизация основных средств (depreciation) определяется, как систематическое распределение амортизируемой стоимости актива на протяжении срою его полезной службы. Она отражает процесс постепенного списания (погашения) стоимости объекта в течение времени его полезного функционирования. Амортизация обеспечивает соблюдение принципа соотнесения затрат с доходами. Она осуществляется посредством отнесения на расходы части стоимости объекта по мере потребления экономических выгод, связанных с его использованием. Амортизация соприкасается с распределением ранее понесенных затрат по приобретению объекта и последующему улучшению его состояния и производится вне зависимости от изменения текущей оценки объекта в процессе его использования.

По мнению Воловича М.А.. можно выделить следующие основные требования к амортизации долгосрочных материальных активов: амортизируемая стоимость объекта должна списываться систематически на протяжении срока полезной службы; используемый метод амортизации должен отражать процесс потребления субъектом экономических выгод, получаемых от объекта; амортизационные отчисления за каждый период должны признаваться как расход, кроме случаев, когда они включаются в балансовую стоимость другого актива.

При выборе того или иного способа начисления амортизации по отдельным объектам и группам долгосрочных материальных активов руководители и главные бухгалтеры предприятий должны учитывать возможность и целесообразность использования того или иного способа по отношению к конкретным объектам долгосрочных материальных активов, особенности технологии и организации производства в данном сельском потребительском кооперативе, сложность расчетов амортизации тем или иным методом и другие условия.

В настоящее время многие предприятия, особенно крупные рентабельные, в поспешном порядке приняв учетную политику предприятия, поспешили заложить в нее применение ускоренных методов амортизации. Одни из них, руководствуясь только благими намерениями, решили принять ускоренные методы начисления амортизации с целью быстрейшего погашения стоимости долгосрочных материальных активов и списания изношенных объектов, замены их новыми. Другие субъекты рассматривают ускоренные методы начисления амортизации как возможность увеличения своих затрат, за счет увеличения в них доли амортизационных отчислений, а, соответственно, уменьшение совокупного годового дохода, подлежащего налогообложению. Однако принятие такого решения не всегда дает желаемые результаты.

Во всех случаях применения методов ускоренной амортизации следует учитывать ограничивающие действия статьи 105 «Фиксированные активы» Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет».

Начисление амортизации долгосрочных материальных активов производится по двум видам норм: применяемым в бухгалтерском и в налоговом учете.

В бухгалтерском учете амортизационные отчисления производятся от первоначальной (или балансовой) стоимости долгосрочных материальных активов и полностью включаются в затраты производства или расходы субъекта. В налоговом учете амортизационные отчисления производятся от остаточной стоимости фикcируeмыx активов (первоначальная стоимость минус сумма начисленного износа). Налоговые нормы амортизации значительно выше норм, применяемых в бухгалтерском учете. Разница между суммой амортизации, начисленной по налоговым и единым нормам, составляет налоговую льготу, вычитаемую из совокупного годового дохода налогоплательщика. К сожалению, довольно часто эта льгота не действует. На предприятиях балансовая (остаточная) стоимость долгосрочных материальных активов с каждым годом уменьшается.

Проблема состоит в том, что на предприятиях, у которых средняя степень износа долгосрочных материальных активов перевалила за 40, а то и 50 % (таких с каждым годом становится все больше), амортизация, начисленная по налоговым нормам, получается меньше начисленной по единым бухгалтерским нормам. По идее, одна из самых существенных налоговых льгот - льгота по амортизации, как уже отмечено выше, для многих не действует. Естественно, что эксперты из стран с развитыми рыночными отношениями, помогавшие разрабатывать Налоговый кодекс, очевидно, не могли предполагать, насколько высок износ долгосрочных материальных активов на казахстанских предприятиях и насколько низка их балансовая (остаточная) стоимость, от которой производится начисление амортизации по налоговым нормам. Весьма логично, чтобы предприятия, имеющие высокую степень износа долгосрочных материальных активов, получали налоговые льготы. Целесообразно к налоговым нормам амортизации предусмотреть повышающие коэффициенты, учитывающие степень износа долгосрочных материальных активов хозяйствующих субъектов. Например, по мнению Радостовца В. К., необходимо применять следующие коэффициенты: при износе долгосрочных материальных активов, превышающем 40 %, следует к налоговой норме амортизации предусмотреть увеличение в размере 10 %; при 50 - 20; при 60 - 30; при 70 и выше - 40 % .

Важно также конкретизировать способы начисления амортизации. Стандартом бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» амортизацию объектов долгосрочных материальных активов можно осуществлять одним из следующих методов начисления амортизационных отчислений: равномерного (прямолинейного) списания стоимости; списание стоимости пропорционально объему выполненных работ (производственный метод); уменьшаемого остатка; списание стоимости по сумме чисел (кумулятивный метод). В указанном стандарте бухгалтерского учета рекомендуется применять один из вышеназванных способов начисления амортизационных отчислений по группе однородных объектов долгосрочных материальных активов в течение всего их срока полезного использования.

2. Состояние учета движения основных средств и пути его совершенствования

2.1 Первичный и сводный учет основных средств

Поступающие в предприятие основные средства должны быть документально оформлены и сразу же оприходованы. Рекомендуемая схема документов учета основных средств приведена на рисунке.

Основным первичным документом на оприходование основных средств является акт приема-передачи основных средств (форма №ОС-1).К акту прилагается вся техникческая документация, относящаяся к принятому объекту.

В соответствии с законодательством основные средства отражаются в учете по стоимости приобретения включая налога на добавленную стоимость продукции по мере начисления. износа в установленном порядке.

Бухгалтерия закрепляет поступивший объект за материально-ответственным лицом, открывает инвентарную карточку (форма № ОС-6) присваивает объекту инвентарный номер вносит объект в инвентарный список. Записи по оприходованию основных средств делают в ведомости учета основных средств и начисленного износа, которая позволяет отразить движение основных средств и начислить износ.

Заполненные инвентарные карточки в бухгалтерии регистрируются в описях инвентарных карточек по учету основных средств. Свод оборотов и остатков по каждой групп основных средств за месяц производятся в карточках учета движения основных средств (форма № ОС-12).

Все основные фонды, закреплены за материально-ответственными лицами в разрезе цехов предприятий заносят в инвентарные списки основные средства (форма № 03-13).

При списании и выбытии основных средств составляются следующие документы: акт на списание зданий и сооружений (ф.№ ОС-3), акт на списание автотранспортных средств (ф.№ОС-4).

2.2 Учет износа основных средств

Для учета износа основных средств бухгалтерском учете выделяется самостоятельный подраздел 13 «Износ основных средств». При начислении амортизации применяют метод равномерного (прямолинейного) начисления амортизации от стоимости основных средств.

Сумма амортизационных отчислений каждого периода рассчитывается путем деления амортизируемой стоимости на число периодов эксплуатации объекта.

Кроме этого метода существует еще несколько методов начисления амортизации:

1. Метод начисления амортизации пропорционального объему выполненных работ (производственный)

2. Метод начисления износа по сумме чисел (кумулятивный).

3. Метод уменьшающегося остатка

В стандарты бухгалтерского учета практически в полном объеме включены все методы начисления амортизации.

Основная суть метода равномерного начисления амортизации состоит в том, что процесс физического износа происходит единообразно в течение этого времени. Это более всего относится к стационарным сооружениям, чем к оборудованию, где эксплуатация или время являются более важными факторами Кроме того, другой элемент -амортизации - устаревание, не обязательно протекает все время по единой норме. Однако при отсутствии точной информации о вероятной норме действительной амортизации в будущем метод равномерного списания имеет преимуществом - простотой. Эта способность более чем все остальное объясняет популярность и широкое использование данного метода на практике.

Второй особенностью применения прямолинейного метода на практике является то, что метод позволяет равномерно начислить сумму амортизации, которая включается себестоимость продукции, работ, услуг.

Метод начисления по сумме чисел - кумулятивный метод (от латинского - увеличение, скопление определяется суммой лет срока службы объекта, являющегося знаменателем в расчетном коэффициенте.

Регрессивный метод начисления амортизации состоит в том, что начисление производится не от балансовой стоимости, а от остаточной. Регрессивный метод дает возможность начислить большую часть амортизации в первые годы функционирования основных средств, однако их амортизационный период затягивается до бесконечности. При ликвидации объекта не амортизируемая часть будет выражать ликвидационную стоимость (стоимость металлолома годных запасных частей и др. материалов). Предприятия должны оприходовать годные запчасти, материалы, металлолом в оценке возможного пользования и реализации.

Иногда регрессивный метод может начисляться с равномерным. За первый годы амортизация начисляется по регрессивному методу, а затем - по пропорциональному методу.

Метод двойной регрессии. При этом методе применяется удвоенная норма износа по сравнению с нормой, по сравнению с нормой, которая используется при прямолинейном (равномерном) методе.

При методе уменьшающего остатка с удвоенной нормой списания норма амортизации будет равна 20 % (2 10).Эта фиксированная . ставка относится к остаточной стоимости первоначальная за минусом износа) в конце каждого года. Предполагается, что ликвидационная стоимость не принимается в расчет при подсчете износа, за исключением последнего года, когда сумма износа ограничена величиной, необходимой для погашения стоимости.

Заметим здесь прямую связь между ежегодной суммой амортизации и единицей работы или использования. Накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой зависимости от единиц работы или использования. Наконец остаточная стоимость ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю единицы работы или использования, которые применяются для определения предполагаемого срока полезной службы для каждого объекта этот метод следует применять в том случае, когда отдача объекта в течение срока его полезной эксплуатации может быть. определена с достаточной точностью.

Таким образом, ежегодные амортизационные отчисления в соответствии с методом прямолинейного списания в течение 10 лет находятся на одном ypовне. Методы ускоренной амортизации (кумулятивный, регрессивный, и двойной регрессии) позволяют резко уменьшить потери морального износа основных средств, обеспечивают более быстрое перевооружение всех отраслей экономики.

Методы ускоренной амортизации рекомендуется применять для активной части основных средств, когда на предприятиях осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники новой, более производительной.

Метод начисления износа пропорционального объему выполненных работ не дает представления о четкой тенденции изменения амортизации из года в год. Резкое ежегодное изменение амортизации отражается и на остаточной стоимости. Так, величина остаточной стоимости по прямолинейному методу всегда значительно больше остаточной стоимости при ускоренных методах начислениях амортизации.

Начисление амортизации во время ремонта и простоя не прекращают. Начисление амортизации по основным средствам, вновь поступившим в эксплуатацию, начинают со следующего числа месяца, следующего за месяцем поступления В течение года сумму амортизации определяют исходя из суммы амортизации, начисленной за предыдущий месяц, скорректированный по поступившим и выбывшим основным средствам в прошлом месяце по установленным нормам.

Кредитовые сальдо по счетам подраздела 13 "Износ основных средств" отражает величину накопленного износа объектов основных средств и служит источником погашения первоначальной стоимости выбывших объектов основных средств.

2.3 Совершенствование учета долгосрочных активов

Изучение особенностей развития и условия хозяйственной деятельности, экономической характеристики состояния, движения и эффективности использования долгосрочных материальных активов, а также проблем совершенствования организации их учета в период рыночной экономики позволяет сделать следующее заключение.

1. Всестороннее изучение и критический анализ оценки долгосрочных материальных активов требует включения в национальный стандарт бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» определения «справедливая стоимость».

Это определение, на наш взгляд, во-первых, более точно подчеркивает оценку долгосрочных материальных активов в условиях рынка, так как долгосрочные материальные активы часто составляют большую часть всех активов хозяйствующего субъекта и имеют огромное значение для представления его финансового положения; во-вторых, предприятия потребительской кооперации должны справедливо оценить степень вероятности получения будущих экономических выгод на основе фактов, имеющихся на момент первоначального признания: в-третьих, в результате операции обмена, свидетельствующей о покупке актива, выявляется его стоимость применительно к конкретным обстоятельствам и конкретным типам компаний.

2. Необходимо разработать единую классификацию долгосрочных материальных активов так, чтобы учетная информация давала возможность без дополнительных выборок оперативно решать задачи бухгалтерского, налогового и статистического учета о наличии, движении и использовании долгосрочных материальных активов.

3. Естественно, что составление пояснительной записки к финансовой отчетности изучение вопросов аналитического учета долгосрочных материальных активов позволило установить, что одной из проблем совершенствования учета на предприятиях является проблема упорядочения аналитического учета. Поэтому в работе предложены: предлагается ввести регистр аналитического учета наличия, движения и индексации долгосрочных материальных активов, их износа, а также земельно-кадастровая книга по учету качества и стоимостной оценки земли, что позволит повысить оперативность и аналитичность учета долгосрочных материальных активов предприятий, устранить параллелизм и дублирование информационных потоков в бухгалтерском учете, расширить информационные возможности учета, организовать любую, необходимую для управления, периодичность получения результатной информации.

Идеальных, последовательно выдерживаемых методов оценки первоначальной стоимости и амортизации долгосрочных материальных активов практически не существует - принцип фактической себестоимости по соображениям фактической целесообразности не выдерживается, конкретная система амортизационных списаний представляет собой не столько объективную экономическую закономерность, сколько результат балансировки экономических интересов государства и предприятий потребительской кооперации.

Чтобы определить, нужна ли переоценка в целом по сельскому потребительскому кооперативу, необходимо выявить по каждому объекту долгосрочных материальных активов будет ли иметь место налоговая экономия или налоговые потери, и затем, обобщив полученные результаты, принять решение о проведении или не проведении переоценки. Необходимо суммировать по всем долгосрочным материальным активам величину налоговой экономии и вычесть налоговые потери, которые будут иметь место по сравнению с ситуацией, если бы переоценка не проводилась.

4. В условиях рыночный экономики, когда предприятия в большинстве своем работают не на полную мощность, а амортизацию по долгосрочным материальным активам начисляют ежемесячно на все производственные объекты, необходимо восстановить амортизацию, как основной источник средств, предназначенных на капитальные вложения. Амортизационный капитал должен создаваться вне зависимости от каких-либо факторов (рентабельности производства, простоя и ремонта оборудования, приостановки деятельности субъекта и др.). В связи с этим, необходимо исключить из Типового плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъектов Республики Казахстан счета подраздела 13 «Износ основных средств», а вместо них ввести счет 686 «Прочие начисленные расходы» субсчет «Амортизационный капитал». Износ долгосрочных материальных активов целесообразно вести на забалансовом счете 013 «Износ основных средств» в разрезе единой классификации долгосрочных материальных активов для бухгалтерского, статистического и налогового учетa.

3. Аудит основных средств

3.1 Задачи, источники информации и последовательность аудита основных средств

Для осуществления своей деятельности хозяйствующие субъекты должны создавать материально-техническую базу. Основу материально-технической базы составляют основные средства. Согласно стандарту бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» к основным средствам относят материальные активы, действующие в течение длительного периода времени (более одного года), как в сфере материального, так и в непроизводственной сфере. В частности - это земля, здания и сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, прочие виды основных средств в соответствии с их классификацией, незавершенное строительство. Отличительными особенностями основных средств являются:

а) их многократное участие в хозяйственной деятельности;

б) сохранение натурально-вещественной формы;

в) перенесение своей стоимости частями, постепенно на готовую продукцию (работы, услуги) в течение срока службы.

Последнее происходит путем начисления амортизации основных средств, за исключением таких видов, как земля, незавершенное строительство, объекты находящиеся в резерве, запасе, на консервации. Также не начисляют амортизацию по библиотечному фонду, продуктивному скоту, буйволам, оленям и волам.

Амортизация - это стоимостное выражение износа в виде систематического распределения амортизируемой стоимости актива в течение срока службы. Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик объектов основных средств.

В целях налогообложения основными средствами признаются материальные активы сроком службы более одного года, которые подлежат амортизации в соответствии со статьей 107 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс). По ней основные средства классифицируются в разрезе 9 групп, с нормами амортизации от 7 до 20 процентов от остаточной стоимости основных средств.

Цель аудита основных средств - проверка правильности состава, полноты и реальности учета движения основных средств и достоверности начисленной амортизации.

Задачами аудита основных средств являются:

- ознакомление с учетной политикой субъекта и выписка из нее следующих моментов: как оцениваются основные средства; кто и как устанавливает срок службы и ликвидационную стоимость объектов основных средств; за кем закрепляется материальная ответственность и какова периодичность составления отчета и проведения инвентаризации; каковы методы амортизации по конкретным группам основных средств;

- по балансу устанавливаются правильность и тождественность остатков основных средств на начало и конец года, сверяются с данными аналитического учета, Главной книги и соответствующих регистров;

- проверяется своевременность и полнота записи в инвентарных карточках, отражение достоверной характеристики основных средств в них (первоначальная стоимость, накопленная и ежемесячная амортизация, срок службы, ликвидационная стоимость). Также, отмечаются ли ремонт, простои в работе основных средств, перевод в запас, на консервацию и т.п.;

- обследуются бланки первичных документов, все ли реквизиты предусмотрены для всестороннего описания движения основных средств;

- оценивается целесообразность использования методов амортизации в отношении конкретных объектов основных средств (к примеру, методы ускоренного списания могут быть использованы в отношении активной части основных средств);

- просматривается ведомость (расчет) начисления амортизации и выборочно пересчитывается амортизация по дорогостоящим объектам основных средств;

- проверяется правильность исчисления налогов (на имущество, транспортные средства, землю) и их уплаты в бюджет.

Последовательность аудита основных средств включает следующие процедуры аудита:

- знакомство с инвентаризационными описями и результатами инвентаризации за предшествующий период, определяется необходимость установления фактического наличия по местам нахождения объектов и намечают инвентаризацию;

- обследование за прошедший период документов на приобретение и выбытие основных средств. Особое внимание обращают на: а) достоверность первоначальной стоимости, так как не включенные в эту стоимость расходы по приобретению могли быть отнесены на текущие затраты субъекта, как следствие, на вычеты, что приводит не только к искажению статьи баланса, но и сокрытию налогооблагаемого дохода субъекта; б) обоснование для ликвидации и списания с баланса объектов основных средств;

- правильность расчетов амортизации основных средств в целях налогообложения, стоимостного баланса группы с учетом расходов на ремонт, переоценку стоимости и т.д.;

- тестирование состояния бухгалтерского учета основных средств на предприятии;

Информационная база аудита основных средств включает: акт приемки-передачи (перемещения основных средств (форма № ОС-1); акт приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-2); акт на списание основных средств (форма № ОС-3); акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4); акт технического осмотра зданий и сооружений; инвентарную карточку учета основных средств (форма № ОС-6); опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма № ОС-10); карточку учета движения основных средств (форма № ОС-12); карточку учета арендованных (долгосрочно арендованных) основных средств (форма № ОС-12а); инвентарный список основных средств (форма № ОС-13); журнал-ордер № 12 (при ручном ведении учета) или машинограммы (при компьютеризации).

3.2 Порядок проведения и выведения результатов аудита основных средств

До начала инвентаризации основных средств проверяется:

1) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных описей и списков по учету основных средств;

2) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

3) наличие документов на основные средства, сданные или принятые субъектом в аренду, на ответственное хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

Инвентаризация основных средств осуществляется в общеустановленном порядке с учетом их территориального размещения, при этом комиссия производит осмотр объектов в натуральном выражении и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение и инвентарные номера. Инвентарные номера присваиваются объектам основных средств по мере их поступления по порядково-серийной системе.

Объекты основных средств, которые в момент инвентаризации будут вне места нахождения хозяйствующего субъекта (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия, о чем должно быть оговорено в распоряжении о проведении инвентаризации.

При проведении инвентаризации незавершенного капитального строительства инвентаризационная комиссия проверяет состояние законсервированных объектов и объектов, по которым строительство временно прекращено.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой финансовой отчетности.

Стандартом бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» кроме первоначальной стоимости предусмотрены следующие виды стоимости:

Балансовая стоимость - это разница между первоначальной стоимостью и суммой накопленной амортизации.

Стоимость реализации - это стоимость, по которой возможен обмен основных средств между хорошо осведомленными и готовыми к проведению сделки независимыми сторонами.

Ликвидационная стоимость - предполагаемая стоимость запасных частей, лома, отходов, возникающих при ликвидации основных средств в конце срока полезной службы, за вычетом ожидаемых затрат по выбытию. Определяется в момент ввода основных средств в эксплуатацию.

Текущая стоимость - это стоимость основных средств по действующим рыночным ценам на определенную дату. Достигается путем переоценки (дооценки, уценки) объектов основных средств. При этом сумма дооценки в пределах коэффициента инфляции не является налогооблагаемым доходом субъекта, а уценка может производится в пределах сумм предыдущей дооценки этого конкретного вида основных средств. Превышение этих пределов может быть отражено следующим образом: при дооценке - увеличивает налогооблагаемый доход, при уценке - за счет нераспределенного дохода, одновременно восстанавливается налог на добавленную стоимость, принятый к зачету по данному конкретному виду основных средств.

Хозяйствующий субъект вправе в современных условиях самостоятельно принимать решение о проведении переоценки основных средств.

В процессе бухгалтерского учета основных средств возникает амортизируемая стоимость (в стандарте бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» ее нет), которая рассчитывается как разница между первоначальной и ликвидационной стоимостью основных средств. Эта стоимость информирует собственника о том, какую сумму он может вернуть через амортизацию в течение полезного срока службы, так как амортизация по существу - это возврат чистых доходов субъекта, использованных когда-то на приобретение (строительство) объектов основных средств.

Ликвидационная стоимость в результате ликвидации основных средств сверяется с фактической суммой доходов от ликвидации и дает информацию о том, на сколько правильно была рассчитана эта стоимость в момент ввода в эксплуатацию и каковы чистые убытки субъекта от этой операции.

Следовательно, все виды стоимости должны быть определены объективно и достоверно.

Для проверки операции по приобретению основных средств аудитору необходимо изучить оборотные ведомости по счетам подраздела 12 «Основные средства», где наглядно отражаются операции по приобретению и выбытию объектов основных средств. На некоторых предприятиях могут вести только инвентарные карточки. Обязательным условием при организации аналитического учета основных средств (в ведомости или карточках) является полнота характеристики объектов: наименование, инвентарный номер, местонахождение (адрес), дата приобретения, описание технического состояния, первоначальная стоимость, сумма накопленной амортизации, норма амортизационных отчислений и ежегодная сумма амортизации, дата и причины консервации, перевода объектов в запас и другие изменения в процессе эксплуатации. При небольшом объеме этих операций целесообразно провести сплошную проверку документов и сопоставлять их данные с бухгалтерскими записями.

В ходе аудиторской проверки аудитор обращает внимание на следующие моменты:

- правильность отнесения объектов основных средств в данную категорию, наличие на приходных документах визы руководителя (приказ) на ввод объекта в эксплуатацию в качестве основных средств;

- определение принадлежности основных средств к одной из сфер деятельности (производственная или социальная). От этого зависит метод и норма амортизации, источник ее возмещения. К примеру, амортизация основных средств производственной сферы относится в себестоимость продукции в бухгалтерском учете, на вычеты - в целях налогообложения. Источником возмещения амортизации объектов основных средств социальной сферы (если она не является основным видом деятельности) является доход субъекта после уплаты налогов и обязательных платежей;

...