Облік та контроль доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

УДК 657.1:658.114.1(043.3)

ОБЛІК ТА КОНТРОЛЬ ДОХОДІВ І ВИТРАТ ВІД НАДАННЯ МЕДИЧНИХ ПОСЛУГ МАЛИМИ ПІДПРИЄМСТВАМИ

Спеціальність 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

ЦИПЛЮК ДМИТРО ЮРІЙОВИЧ

КИЇВ 2011

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі обліку підприємницької діяльності ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки, молоді та спорту України, м. Київ

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент Гавриловська Людмила Миколаївна, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», доцент кафедри обліку підприємницької діяльності

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор Ткаченко Надія Марківна, Національний університет харчових технологій, професор кафедри обліку і аудиту

кандидат економічних наук, доцент Ісай Оксана Василівна, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», доцент кафедри бухгалтерського обліку

Захист дисертації відбудеться «_25_» березня 2011р. о 16.00 на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.06 у ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги 54/1, ауд.203.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03113, м. Київ, вул. Дегтярівська, 49-Г, ауд. 601.

Автореферат розісланий «_24_» лютого 2011р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради В.М. Добровський

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Активний розвиток малих підприємств суттєво впливає на активізацію дії ринкових інструментів в економіці України та формування ринкових відносин. Не потребуючи значних стартових інвестицій, їх діяльність характеризується швидкою окупністю витрат і високим потенціалом щодо можливих інновацій. Відчутним є також вплив малих підприємств на формування конкурентного економічного середовища і структурні зрушення в економіці. Ефективна діяльність малих підприємств сприяє збільшенню валового внутрішнього продукту, послабленню монополізму, зниженню рівня безробіття шляхом створення додаткових робочих місць, насиченню ринку товарами і послугами, які користуються попитом у споживачів.

У сфері малого підприємництва протягом останніх років виокремлюються малі підприємства охорони здоров'я, які надають широкий спектр медичних послуг. Їх діяльність характеризується позитивною тенденцією, що зумовлює необхідність пошуку і запровадження ефективних ринкових методів управління зазначеними підприємствами. Особливої актуальності, з огляду на платність медичних послуг, набувають питання обліку і контролю формування доходів і витрат як складових фінансових результатів діяльності. Через незначний практичний досвід роботи малих підприємств, що надають медичні послуги, потребують опрацювання методики обліку і контролю з орієнтацією на специфіку їх діяльності та з урахуванням положень міжнародних стандартів фінансової звітності.

Значний доробок у дослідження теорії обліку та контролю доходів і витрат належить вітчизняним вченим і практикам, зокрема В.В. Бабичу, М.Т. Білусі, М.І. Бондару, Ф.Ф. Бутинцю, Н.С. Вітвицькій, А.М. Герасимовичу, С.Ф. Голову, Г.М. Давидову, В.М. Добровському, В.П. Завгородньому, М.В. Кужельному, А.М. Кузьмінському, Ю.А., Кузьмінському, В.Г.Линнику, Л.Г. Ловінській, В.Ф. Максімовій, Л.В. Нападовській, П.П. Німчинову, В.М. Пархоменку, О.А. Петрик, В.Я. Савченку, Є.І. Свідерському, В.В. Сопку, Н.М. Ткаченко, Б.Ф. Усачу, М.Г. Чумаченку, В.О. Шевчуку. Вагомі напрацювання мають також зарубіжні економісти і практики різного часу, зокрема Р. Адамс, Х. Андерсен, М.І. Баканов, П.С. Безруких, І.А. Білобжецький, К. Друрі, Д. Колдуел, А.М. Крамаровський, Р. Монтгомері, Б. Нидлз, Дж. К. Робертсон, Г.В. Савицька, Р.С. Сайфулін, А.Д. Шеремет.

Питання теорії і практики становлення та розвитку малих підприємств в Україні досліджували вітчизняні вчені: Л.Д. Буряк, З.С. Варналій, Л.І. Вороніна, О.Г. Габрук, О.В. Долгальова, Г.Г. Кірейцев, Г.Н. Климко, В.М. Колот, С.В. Мочерний, В.П. Нестеренко, Ю.В. Ніколенко, А.М. Поддєрьогін, С.Ф. Покропивний.

Не дивлячись на значну кількість досліджень, питання обліку і контролю доходів та витрат малих підприємств, що надають медичні послуги поки що характеризуються недостатнім рівнем теоретичних розробок, що підтверджує актуальність і науково-практичне значення даного дослідження, обумовлює вибір теми, окреслення завдань та цільове спрямування даної роботи.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дослідження проведено відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку підприємницької діяльності Державного вищого навчального закладу «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за темою: „Удосконалення обліку і контролю в галузях економіки” ( реєстраційний № 0103V004766 ). Особисто автором в межах означеної теми розроблено пропозиції з удосконалення методики обліку та контролю доходів і витрат приватних малих підприємств, які надають медичні послуги.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є розробка науково- обгрунтованих пропозицій з удосконалення методики та організації обліку і контролю доходів та витрат від надання медичних послуг малими підприємствами з урахуванням сучасних вимог та стратегічних цілей. Для досягнення поставленої мети у роботі окреслено взаємопов'язані завдання організаційного, теоретичного, практичного та методичного характеру, зокрема такі:

- вивчити порядок законодавчого регулювання бухгалтерського обліку на малих підприємствах та обґрунтувати пропозиції з удосконалення положень чинних нормативних документів;

- узагальнити методичні та організаційні аспекти обліку доходів і витрат на малих підприємствах від надання медичних послуг у контексті національних та міжнародних стандартів обліку і надати практичні рекомендації щодо їх удосконалення;

- поглибити види, форми, методичні прийоми контролю на малих підприємствах медичної практики у такому зрізі: визначення функцій органів державного контролю; обґрунтування необхідності запровадження внутрішнього контролю; узагальнення особливостей аудиторських перевірок;

- дослідити методичні основи та порядок здійснення організації контролю доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами і сформулювати комплекс заходів щодо їх удосконалення;

- проаналізувати і оцінити вплив особливостей діяльності малих підприємств медичної практики як платників єдиного податку на методику обліку та контролю доходів і витрат та розробити пропозиції, спрямовані на вдосконалення розрахунків з бюджетом.

Об'єктом дослідження є господарська діяльність малих підприємств України від надання медичних послуг.

Предметом дослідження є теоретико-методичні та організаційно-практичні питання обліку та контролю доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами.

Методи дослідження. Теоретичною основою дослідження є системний підхід щодо пізнання різних економічних явищ і процесів у безперервному їх взаємозв'язку. бухгалтерський облік малий підприємство

Визначальними у вирішенні поставлених завдань є діалектичний метод, а також такі загальнонаукові методи: аналіз, синтез, індукція, дедукція, порівняння, групування, систематизація. Спеціальні методи дослідження ( методи статистичних групувань, ряди динаміки, відносні та середні величини, узагальнення ) використовувались, переважно, при оцінці доходів та витрат малих підприємств.

Інформаційною базою дослідження були законодавчі акти, нормативні документи, інструктивні, методичні матеріали та рекомендації міністерств і відомств, статистичні щорічники Державного комітету статистики України, економічна інформація малих підприємств, праці вітчизняних і зарубіжних вчених з теорії, методики та організації обліку і контролю, матеріали науково-практичних конференцій.

Наукова новизна одержаних результатів дисертаційної роботи полягає у розроблених дисертантом рекомендаціях і пропозиціях з удосконалення методики та організації обліку і контролю доходів і витрат приватних малих підприємств медичної практики в ринкових умовах господарювання. Наукову новизну роботи визначають такі положення:

вперше:

- запропоновано організаційно-методичну схему обліку доходів і розрахунків за медичні послуги із застосуванням банківських платіжних карток шляхом реєстрації господарських операцій у розробленій Відомості аналітичного обліку доходів і розрахунків. ЇЇ практичне використання забезпечує визначення доходів за медичні послуги при їх оплаті банківськими платіжними картками; узгодження синтетичних і аналітичних даних за рахунком 33 «Інші кошти», достовірний розрахунок та відображення в обліку комісійної винагороди банку за послуги з трансакції;

удосконалено:

- організацію бухгалтерського обліку на малих підприємствах. Зокрема, при розробці робочого плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань та господарських операцій суб'єктів малого підприємництва які надають медичні послуги дотримано відповідність Положенням (стандартам) бухгалтерського обліку і фінансовій звітності суб'єктів малого підприємництва; обґрунтовано пропозиції щодо складових та елементів Наказу про облікову політику та визначено критерії обрання принципів формування звітних показників;

- класифікацію доходів малих підприємств від надання медичних послуг: використано такі класифікаційні ознаки: вид діяльності; визнання в обліку; звітний період обліку та запроваджено нові ознаки: вид медичних послуг, форма і джерело оплати, споживачі та місце надання медичних послуг. Оновлена класифікація сприяє оптимізації структури доходів малого підприємства, підвищенню рівня їх аналітичності і ефективності контролю. Виокремлення основних груп витрат з урахуванням їх економічного та обліково-аналітичного змісту забезпечує достовірність розрахунку собівартості медичних послуг і фінансових результатів, складання фінансової звітності і позитивно впливає на оперативність прийняття управлінських рішень;

- методичні аспекти обліку інших операційних доходів при відшкодуванні матеріальних збитків відповідно до законодавства України шляхом відображення сум на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» та включення їх до складу інших операційних доходів (після відшкодування збитків). Такий підхід уможливлює визначення реальної суми доходів малого підприємства відповідно до Положення (стандарту) 15 «Дохід»;

- порядок контролю доходів і витрат малого підприємства медичної практики в процесі порівняння інформації про валові доходи і валові витрати за даними бухгалтерського обліку, що наведена в аналітичних відомостях з метою достовірного визначення об'єкта оподаткування і відображення даних у Декларації з податку на прибуток, що розширює можливості використання облікової інформації в управлінні і підвищує дієвість процесів контролю.

Набули подальшого розвитку:

- положення з обліку доходів і витрат малих підприємств медичної практики в частині уточнення переліку статей калькуляції медичних послуг та деталізації їх складу; застосування методів обліку витрат і методів калькулювання медичних послуг, варіантів обліку витрат, що забезпечує підвищення якості обліково-аналітичної інформації, формує передумови запровадження управлінського обліку доходів і витрат;

- теоретичні позиції і методичні підходи до контролю доходів і витрат малих підприємств від надання медичних послуг: узагальнено види, форми, прийоми контролю, напрями його здійснення, порушення при здійсненні операцій з готівкою при оплаті медичних послуг, а також інструменти економічної оцінки доходів і витрат для прийняття об'єктивних управлінських рішень;

- методично-організаційні аспекти контролю доходів і витрат суб'єктів малого підприємництва від надання медичних послуг які перебувають на спрощеній системі оподаткування: запропоновано алгоритм встановлення доцільності застосування альтернативної системи оподаткування, що забезпечує достовірне визначення обов'язкових податків і платежів, підвищує рівень управління діяльністю малого підприємства шляхом здійснення ефективних контрольних процедур; окреслено також практичні аспекти контролю при переході малих підприємств з єдиного податку на загальну систему оподаткування. Такий підхід дає можливість відслідковувати податкові наслідки, практичне врахування яких забезпечує мале підприємство потрібною інформацією для достовірного визначення суми податку на прибуток і контролю витрат діяльності;

- положення аналітичного обліку доходів і витрат через розробку та опрацювання таких документів: відомості аналітичного обліку адміністративних витрат; відомості аналітичного обліку витрат на збут; аналітичної відомості відображення в обліку доходів від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження пацієнтів за підрозділами підприємства; Акта виконання робіт за наданими медичними послугами. Застосування цих документів на практиці розширює сферу облікової інформації в процесі виконання всього комплексу контрольних процедур.

Практичне значення одержаних результатів. Основні результати роботи полягають у обґрунтуванні напрямів і конкретних рекомендацій з удосконалення методики та організації обліку і контролю доходів і витрат малих підприємств від надання медичних послуг, а також посиленні інформаційної та контрольної функцій обліку в управлінні діяльністю малого підприємства.

Отримані результати дослідження підтверджуються довідками про їх впровадження, а саме: Відомість аналітичного обліку доходів і розрахунків за медичні послуги із застосуванням банківських платіжних карток, механізм контролю валових доходів і валових витрат з метою достовірного визначення об'єкта оподаткування і відображення інформації у Декларації з податку на прибуток застосовуються в практичній діяльності приватного підприємства „Фірма „Савон” (довідка № 04/03 - 2010 від 31.03.2010р. ); розроблений Робочий план рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань та господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, які надають медичні послуги; схема (модель) ситуацій переходу з єдиного податку на загальну систему оподаткування, що забезпечує підприємство цінною інформацією з метою достовірного визначення податку на прибуток і контролю витрат використовуються в діяльності приватного підприємства „Лабораторія „Савон” (довідка № 01/12 від 16.11.2009 р.); аналітичні відомості відображення в обліку доходів від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження пацієнтів за підрозділами підприємства та запропонована класифікація витрат з надання медичних послуг для об'єктивної оцінки витрат і ефективного їх контролю застосовуються в діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Стаміл» ( довідка № 98/10 від 17.05.2010р. ); запропонована класифікація доходів малих підприємств від надання медичних послуг, методичні рекомендації щодо аналітичного обліку доходів і витрат, перелік статей калькуляції медичних послуг і методів обліку витрат з метою впровадження управлінського обліку доходів і витрат застосовуються в діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Джендентал-Україна» ( довідка № 47/10 від 12.04.2010р. ).

Окремі положення роботи знайшли застосування у навчальному процесі Державного вищого навчального закладу „ Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана ” при викладанні курсів: „ Фінансовий облік -2”, „ Облік і звітність суб'єктів малого підприємництва ”, „Податковий облік і звітність” ( довідка від 28.05.2010р ).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є результатом самостійного наукового дослідження. Всі розробки та рекомендації, що містяться в роботі, виконані автором особисто на основі проведених досліджень діяльності приватних малих підприємств, які надають медичні послуги.

Апробація результатів дослідження. Основні теоретичні та практичні дослідження розглядались і обговорювались на науково-практичних конференціях, а саме: І Міжнародній науково-практичній конференції «Передові наукові розробки - 2006» (Дніпропетровськ, 1-15 вересня 2006 р.), ІХ Науково-практичній конференції (Дніпропетровськ, 30 листопада 2007 р.), Міжнародній науково-практичній конференції ( Київ, 23 жовтня 2009р. ).

Публікації. Основні результати дисертаційної роботи опубліковані у 8 наукових працях загальним обсягом 2,8 друк. арк., у тому числі 5 статей у наукових фахових виданнях, 3 - в інших виданнях.

Структура й обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Загальний обсяг дисертації становить 168 сторінок друкованого тексту. Робота містить 19 таблиць на 11 сторінках, 30 рисунків на 20 сторінках, 21 додаток на 42 сторінках. Список використаних джерел включає 232 найменування.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми, визначено мету, завдання, об'єкт, предмет та методи дослідження, відображено наукову новизну одержаних результатів, їх практичне значення.

У розділі 1 «Теоретико-методичні основи підприємницької діяльності, обліку і контролю на малих підприємствах охорони здоров'я» розкрито економічну сутність, форми і види малих підприємств; досліджено основні тенденції розвитку малих підприємств охорони здоров'я в Україні; узагальнено і систематизовано законодавчі акти, нормативні документи з регулювання підприємницької діяльності малих підприємств, здійснення обліку і контролю; встановлено взаємозв'язок організаційно-технологічних особливостей надання медичних послуг із процесом формування доходів і витрат.

Посилення дії ринкових відносин в Україні зумовило потребу у пошуку нових і розвитку традиційних економічних прийомів і методів управління системою охорони здоров'я. В даний час у сфері вітчизняної охорони здоров'я функціонують як державні заклади (лікарні, поліклініки, центри здоров'я, клініки тощо) так і заклади охорони здоров'я недержавної форми власності - самостійні господарюючі суб'єкти.

Медичні послуги як результат діяльності медичного підприємства спрямовуються на збереження або відновлення здоров'я населення. Водночас для розрахунку фінансового результату діяльності підприємства за звітний період необхідно в системі бухгалтерського обліку накопичувати інформацію пр доходи звітного періоду і витрати, понесені для одержання цих доходів.

На організацію обліку доходів і витрат у сфері надання медичних послуг впливають особливості діяльності, які визначаються відмінністю між послугою і фізичним товаром та специфікою медичних послуг порівняно з іншими видами послуг медичного профілю (рис. 1).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1 Особливості медичних послуг, які впливають на організацію обліку доходів і витрат діяльності малих підприємств

В процесі дослідження діяльності малих підприємств, які надають медичні послуги запропоновано конкретні положення облікової політики стосовно організації бухгалтерського обліку з їх відображенням у розділі І «Організація бухгалтерського обліку», розділі ІІ «Методичні положення облікової політики». Елементи облікової політики рекомендовано обирати з урахуванням особливостей діяльності та досягнення її економічної ефективності.

Для удосконалення порядку регламентації бухгалтерського обліку та відображення облікової інформації на рахунках бухгалтерського обліку для малих підприємств медичної практики які застосовують спрощений План рахунків розроблено і рекомендовано робочий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій, в якому передбачено використання запропонованих субрахунків другого і третього порядку до синтетичних рахунків (рахунків першого порядку) спрощеного Плану рахунків, затвердженого Міністерством фінансів України.

У розділі 2 «Методичні положення обліку доходів і витрат на малих підприємствах, які надають медичні послуги» узагальнено чинну методику й організацію обліку доходів і витрат. Зокрема, окреслено принципи загальної побудови методик, розроблено й обґрунтовано пропозиції з удосконалення порядку документального оформлення записів у підсистемах синтетичного та аналітичного обліку доходів, витрат малих підприємств, які надають медичні послуги.

Для прийняття управлінських рішень необхідно володіти широким спектром повної, достовірної інформації про доходи і витрати підприємства за звітний період. У процесі дослідження облікової практики малих підприємств удосконалено класифікацію доходів і витрат.

Для оптимізації структури доходів і витрат малого підприємства медичного спрямування, підвищення рівня аналітичності і ефективності контролю запропоновано в бухгалтерському обліку відображати доходи не тільки за видами діяльності, а й за видами наданих медичних послуг, формою і джерелом оплати за них, за споживачами та місцем надання медичних послуг.

В основу запропонованої класифікації витрат покладено принцип: різні витрати для різних цілей. Визначено основні групи витрат з урахуванням їх економічного та обліково-аналітичного змісту: для розрахунку собівартості медичних послуг і фінансових результатів; для складання фінансової звітності і прийняття управлінських рішень; для контролю.

Доведено, що достовірність інформації про доходи забезпечується в процесі їх обліку відповідно до принципів нарахування, відповідності, періодичності. Суттєве значення має оцінка ступеня завершеності операції з надання медичних послуг. У процесі дослідження рекомендовано оцінку ступеня завершеності операцій з надання медичних послуг проводити шляхом реєстрації виконаної роботи (узгодження між клієнтом і медичним підприємством готовності виконаної роботи) у запропонованому акті виконаних робіт за наданими медичними послугами.

Для розширення можливостей облікової інформації про доходи запропоновано вести аналітичний облік доходів від реалізації медичних послуг у розрізі:

- структурних підрозділів, відділень;

- видів медичних послуг з використанням субрахунків: 7031 «Дохід від реалізації медичних послуг за консультування спеціалістів»; 7032 «Дохід від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження»; 7033 «Дохід від реалізації медичних послуг за лікування»; 7034 «Дохід від реалізації інших медичних послуг»; відповідних аналітичних рахунків - при застосуванні спрощеного Плану рахунків.

Для визначення обсягів доходів за медичні послуги при їх оплаті банківськими платіжними картками, відповідності даних синтетичного і аналітичного обліку за рахунком 33 «Інші кошти», достовірного визначення та відображення комісійної винагороди банку запропоновано до використання Відомість аналітичного обліку доходів і розрахунків за медичні послуги із застосуванням банківських платіжних карток (БПК) (табл. 1).

Таблиця 1

Відомість аналітичного обліку доходів і розрахунків за медичні послуги із застосуванням БПК

Тип БПК	Залишок за платіжним повідомленням на початок місяця, грн.	Авторизація	Сума квитан-ції платіж-ного терміна-ла, грн.	Зарахування	Залишок за платіжним повідомленням на кінець місяця, грн.
		Дата	Код		Дата	Сума, грн.
						Платіж	Комісія банку	Разом
VISA	-	08.02. 09	038121	240,00	10.02.09	233,76	6,24	240,00	-
MAESTER CARD	-	14.02.09	866855	176,00	17.02.09	171,72	4,58	176,00	-
VISA	-	27.02.09	270948	100,00	-	-	-	-	100,00
Разом за лютий	-	х	х	516,00	х	405,18	10,82	416,00	100,00
VISA	100,00	-	-	-	01.03.09	97,40	2,60	100,00	-
VISA	-	03.03.09	442452	280,00	07.03.09	272,72	7,28	280,00	-
CIPRUS MAESTRO	-	10.03.09	801238	375,00	15.03.09	365,25	9,75	375,00	-

Для забезпечення детального групування доходів від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження пацієнтів у розрізі підрозділів підприємства розроблено аналітичну відомість, пристосовану до процедури ведення обліку в автоматизованому режимі. Застосування відомості у практичній діяльності розширить сферу використання облікових даних про доходи від реалізації медичних послуг, прискорить складання податкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, а також формування та подання інформації у податкових накладних і реєстрах продажу (надання) послуг. Така інформація буде корисною керівництву підприємства при здійсненні контролю й прийнятті управлінських рішень.

Відповідно до нормативних документів до складу інших операційних доходів відноситься відшкодування раніше списаних активів. Сума відшкодування після нарахування включається до складу інших операційних доходів, хоча такий підхід не відповідає економічному змісту операції:

1. Сума відшкодування матеріального збитку не гарантує його одержання в повному обсязі. Погашення матеріального збитку можливо тільки за рішенням суду або при добровільному погашенні винною особою збитків, визначених підприємством.

2. Відповідно до ст. 128 КЗпП «при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір всіх відрахувань не може перевищувати п'ятдесят відсотків заробітку». Тому погашення суми відшкодування матеріального збитку може здійснюватися досить тривалий період.

Для визначення реальної суми інших операційних доходів малого підприємства згідно Положення (стандарту) 15 «Дохід» рекомендується застосування рахунка 69 «Доходи майбутніх періодів» для обліку суми відшкодування збитків від нестачі активів (табл. 2).

Таблиця 2

Кореспонденція рахунків за операціями з відшкодування нестачі запасів винними особами (порівняння чинної методики та запропонованих змін)

№ з/п	Зміст операції	Чинний порядок		Запропонований порядок
		Кореспонденція рахунків	Сума, грн.	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит		Дебет	Кредит
1	Сума нестачі запасів, що підлягає відшкодуванню винними особами	375	716	500,00	375	69	500,00
2	Відшкодування винними нестачі запасів грошовими коштами	30, 31	375	300,00	30, 31	375	300,00
3	Утримання суми нестачі із заробітної плати винного працівника	66	375	__	66	375	__
4	Визнання доходу на суму відшкодування	__	__	__	69	716	300,00

Для підвищення достовірності обліку та контролю адміністративних витрат і витрат на збут малих підприємств, які надають медичні послуги, запропоновано до використання Відомість аналітичного обліку, у якій згруповані однорідні за змістом та економічним призначенням статті. Це забезпечить здійснення об'єктивної оцінки витрат при обґрунтуванні та прийнятті управлінських рішень.

На основі проведених досліджень визначено проблемні питання обліку витрат на медичні послуги, зокрема такі: відсутність єдиної бази норм і нормативів врахування витрат, низька оперативність та аналітичність вихідної інформації про витрати підприємства, неповна відповідність облікової системи підприємства в частині його витрат чинним нормативно-правовим актам України.

З метою забезпечення повноти та своєчасності відображення в системі обліку витрат на медичні послуги, підвищення якості обліково-аналітичної інформації, впровадження управлінського обліку у дисертації рекомендовано:

- перелік документів для обліку витрат на медичні послуги, варіанти обліку витрат, номенклатуру елементів витрат, орієнтовний перелік статей калькуляції медичних послуг, процедуру застосування простого (однопередільного) і позамовного методів калькулювання медичних послуг, нормативи розподілу накладних витрат, об'єкти обліку витрат;

- використання рахунка 23 «Виробництво» із застосуванням субрахунків: 231 «Виробництво (надання) медичного консультування спеціалістів»; 232 «Виробництво (надання) медичних послуг з діагностичного обстеження»; 233 «Виробництво (надання) медичних послуг з лікування»; 234 «Виробництво (надання) інших медичних послуг».

За результатами дослідження діяльності СПД - медичних підприємств - платників єдиного податку, вивчення змісту нормативних документів з регулювання для таких підприємств порядку відображення інформації про доходи і витрати, виокремлено низку неточностей в методиках обліку єдиного податку, що суттєво ускладнює обліковий процес.

У розділі 3 «Організація та напрями вдосконалення контролю доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами» досліджено особливості організації контролю на малих підприємствах, розкрито методичні підходи до контролю доходів і витрат від надання медичних послуг; виокремлено специфіку та напрями вдосконалення контролю доходів і витрат малих підприємств - платників єдиного податку.

Перевірка обґрунтованості формування і правильності обліковування доходів і витрат в кінцевому підсумку впливає на рівень достовірності фінансового результату діяльності малого підприємства.

В процесі дослідження визначено сутність економічного контролю; узагальнено та упорядковано форми, види, методичні прийоми контролю на малих підприємствах, що займаються медичною практикою; визначено державні органи, які здійснюють функції контролю та його напрями; розкрито особливості організації та методики незалежного контролю (аудиту); запропоновано організацію внутрішнього контролю для усунення ризиків бізнесу.

Метою контролю доходів і витрат малого підприємства має бути оцінювання достовірності, повноти, своєчасності, законності їх відображення у бухгалтерському обліку та звітності відповідно до прийнятої облікової політики. Розвиток ринкових процесів в Україні вимагає запровадження нових, прогресивних форм і методів управління, у тому числі удосконалення зовнішнього і внутрішнього економічного контролю.

Для малих підприємств медичного спрямування визначено напрями внутрішнього контролю доходів і витрат та джерела інформації, окреслено методи та прийоми такого контролю; узагальнено типові помилки, що мають бути виявлені в процесі внутрішнього контролю доходів і витрат.

З метою достовірного визначення об'єкта оподаткування і відображення інформації в Декларації з податку на прибуток підприємства запропоновано процедуру порівняння сум валових доходів і валових витрат за даними бухгалтерського обліку в аналітичних відомостях. Це суттєво розширює можливості використання облікової інформації і підвищує дієвість здійснення процесів контролю.

Розроблено організаційно-інформаційну модель контролю доходів малого підприємства, яке надає медичні послуги ( рис. 2 ).

Рис. 2 Організаційно-інформаційна модель внутрішнього контролю доходів малого підприємства, яке надає медичні послуги

Незалежний контроль малого підприємства необхідний для одержання доказів, що облік доходів і витрат відповідає законодавчим і нормативним вимогам, а інформація про доходи і витрати у фінансовій та податковій звітності є достовірною. У роботі розроблено послідовність аудиторської перевірки доходів і витрат малих підприємств, які надають медичні послуги ( рис. 3 ).

Рис. 3 Послідовність аудиторської перевірки доходів і витрат малих підприємств, які надають медичні послуги

В процесі вивчення та аналізу контрольних процедур малих підприємств - платників єдиного податку:

- визначено вплив особливостей організації господарювання на ведення бухгалтерського обліку та номенклатуру звітних показників;

- систематизовано перелік податків і зборів, які необхідно сплатити малому підприємству - суб'єкту підприємницької діяльності, що здійснює медичну практику і є платником єдиного податку;

- виокремлено переваги та недоліки спрощеної системи оподаткування порівняно зі звичайною податковою системою з позиції юридичних осіб - суб'єктів малого підприємництва, що здійснюють медичну практику;

- уточнено для таких підприємств перелік операцій, які формують базу оподаткування єдиним податком;

- уточнено порядок розрахунку середньої кількості працівників для підприємств, що ведуть медичну практику;

- враховуючи, що значна частина виручки від реалізації медичних послуг надходить через банківські платіжні картки рекомендовано внести зміни до Книги обліку доходів і витрат і відображати окремою позицією суму виручки від реалізації медичних послуг (всього і у тому числі через БПК);

- для спрощення процедури переходу малих підприємств, що надають медичні послуги, з єдиного податку на загальну систему оподаткування запропоновано схему здійснення контролю цього процесу. Такий підхід дає можливість відслідковувати податкові наслідки, практичне врахування яких забезпечує мале підприємство інформацією, необхідною для розрахунку податку на прибуток і контролю витрат діяльності.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення і запропоновано нове вирішення наукового завдання, що полягає у дослідженні і розробці науково-методичних і практичних рекомендацій щодо вдосконалення методики та організації обліку і контролю доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами.

Результати проведеного дослідження дають змогу зробити такі висновки:

1. Узагальнення і систематизація законодавчих актів, нормативних документів, спеціальної літератури, аналіз поглядів вітчизняних економістів та практиків дозволили оцінити повноту законодавчого регулювання бухгалтерського обліку на малих підприємствах. На цій основі рекомендовано положення облікової політики в частині організації бухгалтерського обліку на малих підприємствах, що надають медичні послуги. Наказ про облікову політику має містити два розділи: розділ І «Організація бухгалтерського обліку»; розділ ІІ «Методичні положення облікової політики».

З урахуванням особливостей методики обліку на малих підприємствах запропоновано робочий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприємництва, які надають медичні послуги. В основу удосконалення методичних підходів щодо регламентації бухгалтерського обліку та відображення облікової інформації на рахунках бухгалтерського обліку покладено зміст Положень (стандартів) бухгалтерського обліку і фінансової звітності.

2. Автором розроблено Відомість аналітичного обліку доходів та розрахунків за медичні послуги із застосуванням банківських платіжних карток, практичне використання якої сприяє достовірному визначенню доходів за медичні послуги при їх оплаті банківськими платіжними картками, узгодженню синтетичних і аналітичних даних за рахунком 33 «Інші кошти», забезпечує розрахунок комісійної винагороди банку за послуги з трансакції.

3. Для визначення реальної суми доходів малого підприємства згідно П(С)БО 15 «Дохід» удосконалено методичні аспекти обліку інших операційних доходів при відшкодуванні матеріальних збитків, визначених згідно законодавства України, шляхом відображення на рахунку 69 «Доходи майбутніх періодів» та включення до складу інших операційних доходів після відшкодування збитків.

4. Аналітичність обліку, ефективність контролю та їх відповідність сучасним вимогам і потребам управління щодо підвищення інформативності має забезпечуватись: використанням удосконаленої автором класифікації доходів малих підприємств, які надають медичні послуги, із введенням нових ознак класифікації: за видами медичних послуг, формою і джерелами оплати, споживачами та місцем надання медичних послуг; впровадженням удосконаленої автором класифікації витрат на надання медичних послуг, в якій визначено основні групи витрат з урахуванням їх економічного та обліково-аналітичного змісту: для визначення собівартості медичних послуг і фінансових результатів, складання фінансової звітності і прийняття управлінських рішень, для контролю; застосуванням рекомендованих автором: переліку статей калькуляції медичних послуг; простого і позамовного методів обліку витрат і калькулювання медичних послуг; варіантів обліку витрат із відокремленням операційних витрат від інших витрат та виділення тієї частини операційних витрат, яка включається до собівартості медичних послуг і обліковується на рахунку 23 «Виробництво» за субрахунками: 231 «Виробництво (надання) медичного консультування спеціалістів»; 232 «Виробництво (надання) медичних послуг за діагностичне обстеження»; 233 «Виробництво (надання) медичних послуг за лікування»; 234 «Виробництво (надання) інших медичних послуг».

5. Для розширення сфери використання облікової інформації, підвищення ефективності здійснення процесів контролю на основі уточненої класифікації адміністративних витрат і витрат на збут розроблено і запропоновано до використання відомості їх аналітичного обліку, в яких згруповані однорідні за змістом та економічним призначенням статті; удосконалено форму акта виконаних робіт за наданими медичними послугами та аналітичну відомість автоматизованого відображення в обліку доходів від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження пацієнтів за підрозділами підприємства медичної практики; запропоновано аналітичний облік доходів від реалізації медичних послуг вести: за відкритими структурними підрозділами, відділеннями; за видом медичних послуг з використанням субрахунків: 7031 «Дохід від реалізації медичних послуг за консультування спеціалістів»; 7032 «Дохід від реалізації медичних послуг за діагностичне обстеження»; 7033 «Дохід від реалізації медичних послуг за лікування»; 7034 «Дохід від реалізації інших медичних послуг»; відповідних аналітичних рахунків - при застосуванні спрощеного Плану рахунків.

6. На основі узагальнення теоретичних і практичних підходів організації і методики контролю доходів і витрат малих підприємств медичної практики визначено види, форми, методичні прийоми та напрями контролю; розкрито особливості організації та методики незалежного аудиту (контролю); запропоновано організацію внутрішнього контролю доходів і витрат та рекомендовано організаційно-інформаційну модель контролю доходів малого підприємства, яке надає медичні послуги; систематизовано види порушень операцій з готівкою при оплаті медичних послуг; запропоновано послідовність аудиторської перевірки та напрями економічної оцінки доходів і витрат для прийняття обґрунтованих управлінських рішень.

7. З метою контролю доходів і витрат запропоновано у Книзі обліку доходів і витрат платника єдиного податку, який здійснює медичну практику, суму виручки від реалізації медичних послуг відображати у розрізі двох позицій: всього і у тому числі через БПК, що забезпечить контроль за правильним оприбуткуванням готівки, яка прийнята через РРО і відображена у касовій книзі та за безготівковою оплатою медичних послуг через БПК. Для таких підприємств запропоновано варіант відображення в обліку нарахування єдиного податку та обґрунтовано доцільність його практичного використання.

8. Описано процедурні механізми контролю переходу малих підприємств, що здійснюють медичну практику з єдиного податку на загальну систему оподаткування, в основу яких покладено схему (модель) ситуацій переходу з єдиного податку на загальну систему оподаткування; удосконалено механізм порівняння сум валових доходів і валових витрат в аналітичних відомостях. Такі підходи дають можливість відслідковувати податкові наслідки, практичне врахування яких забезпечує мале підприємство цінною інформацією, необхідною для достовірного визначення об'єкта оподаткування, відображення інформації в Декларації з податку на прибуток і контролю витрат діяльності.

9. Для ефективного проведення контролю доходів і витрат суб'єктів малого підприємництва, що здійснюють медичну практику і перебувають на спрощеній системі оподаткування, автором виокремлено комплекс операцій, які потрапляють до бази оподаткування єдиним податком; обґрунтовано порядок розрахунку середньооблікової чисельності працюючих; наведено перелік обов'язкових податків і платежів, що забезпечує достовірне їх визначення, підвищує рівень управління діяльністю малого підприємства.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Циплюк Д.Ю. Добровольне медичне страхування працівників підприємства: оподаткування, облік / Д.Ю.Циплюк // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. праць. Вип. 220: В 3-х т. Т. I. Дніпропетровськ: ДНУ, 2006. С. 17 - 24 (0,5 друк. арк.).

2. Циплюк Д.Ю. Контроль вимог застосування єдиного податку для підприємств, що здійснюють медичну практику / Д.Ю.Циплюк // Фінанси, облік і аудит: Зб. наук. праць. Вип. 14 / Відп. ред. А.М. Мороз. К.: КНЕУ, 2009. С. 317 - 323 (0,4 друк. арк.).

3. Циплюк Д.Ю. Облік доходів майбутніх періодів / Д.Ю.Циплюк // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. праць. Вип. 204: В 5-х т. Т. IV. Дніпропетровськ: ДНУ, 2005. С. 1049 - 1053 (0,3 друк. арк.).

4. Циплюк Д.Ю. Облік та контроль розрахунків за медичні послуги із застосуванням банківських платіжних карток / Д.Ю.Циплюк // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. праць. Вип. 219: В 3-х т. Т. II. Дніпропетровськ: ДНУ, 2006. С. 291 - 296 ( 0,4 друк. арк.).

5. Циплюк Д.Ю. Проблеми при поверненні з єдиного податку на загальну систему оподаткування малих підприємств, що здійснюють медичну практику / Д.Ю.Циплюк // Фінанси, облік і аудит: 3б. наук. праць. Вип. 12 / Відп. ред. А.М. Мороз. К.: КНЕУ, 2008. С. 343 - 351 (0,6 друк. арк.).

В інших виданнях:

6. Циплюк Д.Ю. Мале підприємство організаційна форма господарювання в Україні / Д.Ю.Циплюк // Соціально-економічні проблеми регіонального розвитку: матеріали IX Науково-практичної конференції 30 листопада 2007року: Зб. наук. праць. Дніпропетровськ: ІМА-прес, 2007. С. 358 - 362 (0,2 друк. арк.).

7. Циплюк Д.Ю. Особливості оподаткування податку на прибуток при виплаті дивідендів / Д.Ю.Циплюк // Матеріали I Міжнародної науково-практичної конференції: «Передові наукові розробки'2006». 1 - 15 вересня 2006 року. Т. 2. Економічні науки. Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2006. С. 34 - 37 (0,2 друк.арк.).

8. Циплюк Д.Ю. Проблеми спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва - юридичних осіб / Д.Ю.Циплюк // Бухгалтерський облік, аналіз, та аудит в епоху глобальних змін: Тези доповідей Міжнародної науково-практичної конференції 23 жовтня 2009 року. К.: КНЕУ: ФПБАУ, 2009. С. 509 - 512. (0,2 друк. арк.).

АНОТАЦІЯ

Циплюк Д.Ю. Облік та контроль доходів і витрат від надання медичних послуг малими підприємствами. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. - ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана». - Київ, 2011.

Дисертація присвячена актуальним питанням удосконалення організаційно-методичних аспектів обліку і контролю доходів і витрат.

У роботі досліджено теоретичні основи побудови системи обліку і контролю доходів і витрат на малих підприємствах. Удосконалено методичні підходи щодо регламентації бухгалтерського обліку та відображення облікової інформації на бухгалтерських рахунках для суб'єктів малого підприємництва. Розроблено пропозиції щодо удосконалення аналітичного обліку доходів і витрат від надання медичних послуг.

Удосконалено організаційні аспекти контролю через конкретизацію мети, завдань та об'єктів перевірки доходів і витрат. Запропоновано механізм контролю переходу малих підприємств медичної практики з єдиного податку на загальну систему оподаткування; удосконалено механізм порівняння сум валових доходів і валових витрат. Запропоновано шляхи дослідження операцій, які потрапляють до бази оподаткування єдиним податком.

Ключові слова: доходи, витрати, бухгалтерський облік, аналітичний облік, контроль, аудит, мале підприємство.

АННОТАЦИЯ

Циплюк Д.Ю. Учет и контроль доходов и расходов при оказании медицинских услуг малыми предприятиями. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетьмана». - Киев, 2011.

В диссертации исследованы теоретические и научно-практические вопросы, связанные с усовершенствованием организации и методики учета и контроля доходов и расходов малых предприятий охраны здоровья.

С учетом особенностей методики учета для малых предприятий медицинской практики разработан рабочий План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций субъектов малого предпринимательства. Такое усовершенствование регламентации бухгалтерского учета проведено в соответствии с Положениями (стандартами) бухгалтерского учета и финансовой отчетности субъектов малого предпринимательства. Исследованы технологические особенности медицинских услуг и их влияние на организацию учета доходов и расходов.

С целью оптимизации структуры доходов малого предприятия медицинской практики, повышения уровня аналитичности и эффективности контроля, предложено в бухгалтерском учете отображать доходы не только по видам деятельности, но и по видам медицинских услуг, с учетом формы и источника оплаты, потребителей и места оказания медицинских услуг. Определены основные группы расходов с учетом их экономического и учетно-аналитического содержания: для определения себестоимости медицинских услуг и финансовых результатов, для составления отчетности и принятия управленческих решений, для контроля.

Рекомендовано оценку степени завершения операций по оказанию медицинских услуг проводить путем изучения выполненной работы на основании предложенного акта выполненных работ по оказанным медицинским услугам. Для расширения возможностей использования учетной информации, эффективного проведения контроля рекомендовано аналитическую ведомость автоматизированного отражения в учете доходов от реализации медицинских услуг за диагностическое обследование пациентов; аналитический учет доходов осуществлять в разрезе структурных подразделений (отделений), по видам медицинских услуг с использованием субсчетов.

Разработаны организационно-методические подходы в отношении учета доходов и расчетов за медицинские услуги с применением банковских платежных карточек путем регистрации в предложенной Ведомости аналитического учета, практическое применение которой способствует определению доходов за медицинские услуги, при их оплате банковскими платежными карточками, согласованию синтетических и аналитических данных по счету 33 «Прочие средства», достоверному определению и отображению комиссионных банка за услуги с трансакции. Для определения реальной суммы прочих операционных доходов малого предприятия согласно Положения (стандарта) 15 «Доход» рекомендовано применение счета 69 «Доходы будущих периодов» для учета суммы возмещения убытков от недостачи активов.

С целью повышения достоверности учета и контроля административных расходов и расходов на сбыт разработаны ведомости аналитического учета, в которых сгруппированы однородные по содержанию и экономическому назначению статьи. Это обеспечит проведение объективной оценки расходов для принятия обоснованных управленческих решений. В диссертации для обеспечения повышения качества учетно-аналитической информации, обеспечения полноты и своевременности отражения в системе учета расходов на медицинские услуги рекомендовано:

- перечень документов учета расходов на медицинские услуги, варианты учета расходов, составные элементов расходов, перечень статей калькуляции медицинских услуг, применение простого (однопередельного) и позаказного методов калькулирования себестоимости медицинских услуг и нормативов для распределения накладных расходов, объекты учета расходов;

- обязательное применение счета 23 «Производство» с введением субсчетов по видам медицинских услуг.

Определены виды, формы, методические приемы, направления контроля доходов и расходов малых предприятий медицинской практики. Для таких предприятий раскрыты особенности организации и методики независимого контроля (аудита), направления экономической оценки доходов и расходов для принятия объективных управленческих решений. Рекомендованы для малых предприятий, которые оказывают медицинские услуги: направления внутреннего контроля доходов и расходов, источники информации, методы и приемы такого контроля, типовые ошибки учета и финансовой отчетности, которые могут быть выявлены; разработана организационно-информационная модель контроля доходов малого предприятия при оказании медицинских услуг. Для таких предприятий рекомендована последовательность аудиторской проверки доходов и расходов. С целью объективного определения объекта налогообложения и отражения информации в Декларации по налогу на прибыль предложено механизм контроля доходов и расходов малого предприятия медицинской практики путем сравнения сумм валовых доходов и валовых расходов по данным бухгалтерского учета в аналитических ведомостях. Такой подход расширяет возможности использования учетной информации и эффективность процессов контроля.

Для разработки обоснованных предложений и рекомендаций по улучшению деятельности хозяйствующего субъекта медицинской практики разработан механизм контроля перехода малых предприятий, оказывающих медицинские услуги, с единого налога на общую систему налогообложения. Практический учет ситуаций перехода с единого налога на общую систему налогообложения обеспечиваем малое предприятие ценной информацией с целью достоверного определения объекта налогообложения, отражения информации в Декларации по налогу на прибыль и контроля расходов деятельности.

Ключевые слова: доходы, расходы, бухгалтерский учет, аналитический учет, контроль, аудит, финансовая отчетность.

ANNOTATION

Tsypliuk D. Yu. Accounting and audit of incomes and expenses from rendering medical services by small enterprises. - Manuscript.

The dissertation on obtaining of a scientific degree of Candidate of Economic Science on a speciality - 08.00.09 - Accounting, analysis and audit. - SHEE «Vadym Hetman Kyiv National Economic University». - Kyiv 2011.

The dissertation is devoted to current questions of improvement of the organizational and methodical aspects of the accounting and control of incomes and expenses.

Theoretical bases of the construction of accounting and control system of incomes and expenses at small enterprises are investigated in the work.

Methodical approaches on regulation of accounting and reflection of accounting information on accounts for subjects of small enterprises are improved. Recommendations on improvement of the analytical accounting of incomes and expenses from rendering medical services are developed.

...