Облік та внутрішній аудит фінансових результатів діяльності банківських установ

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

"КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА"

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

ОБЛІК ТА ВНУТРІШНІЙ АУДИТ ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ ДІЯЛЬНОСТІ БАНКІВСЬКИХ УСТАНОВ

Спеціальність: 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

ПРИШЛЯК Галина Володимирівна

Київ - 2011

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

внутрішній аудит банківський управлінський

Актуальність теми. Важливою умовою розвитку вітчизняних банківських установ є забезпечення дохідності банківських операцій і досягнення позитивних фінансових результатів як у поточному періоді, так і в перспективі.

Кожна сфера економічної діяльності, зокрема банківська, має свої специфічні завдання. Утім спільними і водночас найскладнішими й актуальними для всіх суб'єктів господарювання, особливо за умов поглиблення ринкових відносин, залишається вдосконалення процесу управління на всіх ієрархічних рівнях адекватно потребам розвитку підприємства. У цьому зв'язку вкрай потрібні кардинальні зміни й у системі обліку, важливість виконання функцій якого в управлінні суттєво підвищується, насамперед у процесі регулювання ринкових механізмів, які забезпечують економічну безпеку підприємства. З-поміж таких механізмів у банківський діяльності домінують процес формування, облік та внутрішній аудит фінансових результатів.

Фінансові результати та методика їх обліку й аудиту завжди були предметом досліджень вітчизняних та іноземних учених і практиків. Найбільш ґрунтовно ці питання, зокрема, вивчали: Р. Адамс, Е. Аренс, Г. М. Білокінь, М. Т. Білуха, Ф. Ф. Бутинець, С. Ф. Голов, А. М. Герасимович, Г. М. Давидов, Н. І. Дорош, П. Є. Житний, О. Д. Заруба, Л. М. Кіндрацька, О. І. Кірєєв, Т. В. Кривов'яз, М. В. Кужельний, Дж. Лоббек, А. А. Мещеряков, Л. В. Нападовська, О. А. Петрик, Л. О. Примостка, В. С. Рудницький, Дж.. Сінкі-мол., Я. В. Соколов, Л. Р. Смирнова, Б. Ф. Усач, А. Д. Шеремет.

Не применшуючи значення проведених досліджень, зазначимо, однак, що поки що ще не повною мірою розв'язано питання обґрунтування способів підвищення ефективності діяльності банків, а методичні підходи до вдосконалення обліку й аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ ще недостатньо розроблено як у науковому, так і в організаційно-методологічному аспектах. Наслідком цього є недосконалість механізмів управління банківськими установами, що ускладнює визначення ефективних шляхів підвищення результативності їхньої діяльності.

Отже, існує потреба в поглибленні досліджень щодо вдосконалення теорії і практики обліку та аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ, що свідчить про актуальність і практичну значущість обраної теми дисертації.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано у Львівському інституті банківської справи Університету банківської справи Національного банку України на кафедрі обліку і аудиту відповідно до планів науково-дослідних робіт за темою «Формування системи управлінської інформації в банках» (номер державної реєстрації 0110U000030). У межах наукової програми автором розроблено пропозиції щодо поліпшення організації обліку доходів і витрат у системі управління банком, а також рекомендації щодо оптимізації процедур управлінського обліку фінансових результатів.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є узагальнення, оцінювання та вдосконалення наявних підходів до обліку і внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ.

Для реалізації поставленої мети визначено такі завдання:

розкрити, проаналізувати та узагальнити теоретичні положення обліку та внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ;

удосконалити класифікацію доходів і витрат для формування облікової інформації з метою підвищення ефективності прийняття управлінських рішень;

поглибити сутність внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ та розширити коло його об'єктів;

уточнити та систематизувати завдання внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ;

виокремити та оцінити організаційні аспекти управлінського обліку фінансових результатів діяльності банківських установ;

уточнити, розширити та визначити сфери застосування принципів внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ;

надати рекомендації щодо поліпшення методики та організації обліку й аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ.

Об'єктом дослідження є діяльність банківських установ України.

Предметом дослідження є сукупність методичних та організаційних питань обліку та внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ.

Методи дослідження. Методологічною базою дослідження є фундаментальні засади економічної науки, методики і методології обліку та аудиту фінансових результатів і наукові праці вчених, що стосуються предмета дослідження.

Для вирішення поставлених завдань у дисертації використано методи наукового пізнання, зокрема: історичний метод, діалектичний, ретроспективний аналіз (для дослідження теоретичних положень); системний підхід, аналіз, синтез, індукція, дедукція (для теоретичного осмислення проблематики організації та методики обліку і внутрішнього аудиту фінансових результатів банку); групування (при розробці класифікації витрат/доходів та опрацюванні завдань внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку).

Інформаційну базу дисертаційної роботи становлять законодавчо-нормативні акти України, інструктивні матеріали та статистичні дані Національного банку України, дані періодичних друкованих та електронних видань, матеріали конференцій, наукові дослідження і праці вітчизняних та іноземних учених і практиків.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в теоретичному обґрунтуванні та розробленні практичних рекомендацій, спрямованих на вдосконалення обліку та внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ.

У процесі виконання дисертаційної роботи отримано такі наукові результати:

удосконалено:

класифікацію доходів і витрат як елемент теоретичного підґрунтя обліку фінансового результату відповідно до потреб управлінського обліку банку. Зокрема, класифікаційні ознаки доповнено двома новими ознаками: нараховані доходи, нараховані витрати і витрати на резерв з метою використання їх в аналітичному обліку для поліпшення інформаційного забезпечення відповідних користувачів;

аналітичний облік доходів за рахунками розділу 60 «Процентні доходи» у розрізі груп з уведенням субрахунків: «Процентні доходи неодержані» та «Процентні доходи одержані», що забезпечить узгодження методики обліку доходів і витрат з Положеннями міжнародних стандартів фінансової звітності і чинним Планом рахунків бухгалтерського обліку банків України та сприятиме уникненню та запобіганню зловживанням з боку працівників банку під час відображення в обліку процентних доходів;

підходи до оцінки фінансових результатів діяльності банківських установ у процедурах внутрішнього аудиту: в межах здійсненої систематизації процесу проведення аудиту опрацьовано положення аналізу надійності системи внутрішнього контролю та величини аудиторського ризику. Використання запропонованих підходів на практиці дасть змогу знизити ризики, суттєво підвищить інформативність аудиторського висновку;

документальний супровід процесу внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ, а саме запропоновано: загальний план аудиту фінансової звітності, таблицю відповідності статей звіту про фінансові результати даним бухгалтерського обліку, анкету для перевірки відповідності обліку фінансових результатів принципам Міжнародних стандартів фінансової звітності, систематизацію етапів оцінки показників прибутковості;

набуло подальшого розвитку:

трактування сутності терміна «об'єкти внутрішнього аудиту фінансових результатів», під якими запропоновано розуміти інформаційні потоки та їх носії, що формуються в системі бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю фінансових результатів, а також перевірку системи менеджменту і ризиків у розрізі цих потоків. Відповідно до цього розширено та згруповано завдання внутрішнього аудиту фінансових результатів у чотири ієрархічні блоки: 1) завдання, що визначають ефективність роботи системи внутрішнього контролю за фінансовим результатом банку; 2) завдання, що визначають правильність ведення обліку фінансових результатів відповідно до чинного законодавства; 3) завдання, що визначають дотримання банком принципів затвердженої облікової політики; 4) завдання, спрямовані на виявлення резервів збільшення фінансового результату та підвищення ефективності роботи. На основі цього розроблено блок-схему взаємозв'язку завдань банківської установи та завдань внутрішнього аудиту;

підходи до визначення ефективності служби внутрішнього аудиту банку за допомогою обґрунтування методики визначення коефіцієнта ефективності роботи служби внутрішнього аудиту, суть якого полягає в розрахунку співвідношення даних анкетування щодо оцінки стану та ефективності роботи служби внутрішнього аудиту банку і сукупних витрат на утримання цієї служби. Також обґрунтовано та розширено принципи роботи внутрішніх аудиторів банківських установ, умотивовано додаткове виокремлення принципів: сприяння ризик-менеджменту банку; контролю аудиторського ризику; економічності та ефективності діяльності аудиторів;

характеристика поняття «управлінський облік у банку» як підсистеми вимірювання, збирання, аналізу, підготовки, інтерпретації та передачі управлінському персоналові банківської установи фінансової й нефінансової інформації, необхідної для планування, управління та контролю її діяльності і прийняття поточних та стратегічних рішень. Уточнено коло об'єктів і суб'єктів підсистеми управлінського обліку, а також представлено структуру інформаційного забезпечення управлінської звітності, що сприятиме раціональній організації процесу її складання та подання. Обґрунтовано концептуальний порядок визначення ефективності функціонування системи управлінського обліку. Його зміст полягає в розрахунку співвідношення суми додаткового доходу, одержаного банківською установою після реалізації управлінського рішення, прийнятого на основі інформації управлінської звітності та сукупних витрат на підготовку такої звітності;

визначення концептуальних напрямів розвитку внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ, серед яких обґрунтовано такі: стратегічного спрямування аудиту, відповідальності аудиторів за досягнення поставлених цілей; змісту послуг з аудиту (консультування, надання рекомендацій керівництву); підходи до аудиту (системний, послідовний, орієнтований на ризик, економічний). Уточнено роль внутрішнього аудиту у зниженні впливу інформаційних ризиків на фінансовий результат банку та доведено, що складність аудиторських процедур, пов'язаних із інформаційним ризиком, зумовлена його багатоаспектністю, оскільки на його рівень впливають зовнішні фактори, інформаційні технології, а також безпосередньо інформаційне забезпечення аудиту.

Практичне значення одержаних результатів. Запропоновані в дисертації підходи, методи та одержані результати мають практичну цінність у частині обґрунтування напрямів удосконалення: методик бухгалтерського обліку та внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ. У роботі викладено науково обґрунтовані рекомендації щодо підвищення достовірності, ефективності та оперативності обліку і внутрішнього аудиту об'єкта дослідження.

Основні положення та висновки дисертації щодо підвищення результативності роботи банківських установ використано у фінансовій та аналітичній роботі банків для розроблення внутрішніх положень з обліку й аудиту фінансових результатів. Підтвердженням цього є довідки про впровадження низки рекомендацій дисертанта в діяльність ПАТ АКБ «Львів» (довідка № 01/79 від 09.09.2010 р.); ПАТ «Кредобанк» (довідка № 04/156 від 04.10.2010 р.); АБ «Діамантбанк» (довідка № ЛД-78/10 від 11.10.2010 р.).

Розроблені науково-методичні положення дисертації використовуються в навчальному процесі Львівського інституту банківської справи Університету банківської справи НБУ на кафедрі обліку і аудиту у викладанні дисциплін «Аудит», «Облік у банках», «Фінансовий облік банку», «Організація бухгалтерського обліку» (довідка про впровадження від 18.10.2010 р. №01-15/730-1).

Особистий внесок здобувача. Дисертація є самостійною, завершеною роботою автора. Сформульовані в роботі наукові результати, висновки і пропозиції належать особисто авторові і є його науковим доробком.

Апробація результатів дисертації. Результати наукового дослідження обговорювались на засіданнях кафедри обліку і аудиту Львівського інституту банківської справи Університету банківської справи Національного банку України.

Основні матеріали дисертації апробовано на: 6 міжнародних науково - практичних конференціях: «Ринкова трансформація економіки України: теорія, практика, перспективи (24-25 жовтня 2003 р., м. Львів), «Облік, аналіз і аудит у сучасному бізнесі» (27-28 травня 2004 р., м. Львів), «Обліково-аналітичні системи суб'єктів господарської діяльності в Україні» (25-26 березня 2005 р., м. Львів), «Банківська система України в умовах глобалізації фінансових ринків» (15-16 листопада 2007 р., м. Черкаси), «Устойчивое развитие экономики: состояние, проблемы, перспективы» (23-25 квітня 2009 р., м. Пінськ), «Методологія і методика незалежного аудиту і державного фінансового контролю» (6 жовтня 2010 р., м. Ірпінь); 3 всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Молодь, освіта, наука і національна самосвідомість» (27-28 березня 2003 р., м. Київ), «Розвиток фінансово-кредитної системи: здобутки, проблеми, перспективи» (25-26 жовтня 2007 р., та 23-24 жовтня 2008 р., м. Львів).

Публікації. Результати дослідження викладено в 17 наукових працях загальним обсягом 5,08 друк. арк., у тому числі: 7 статей надруковано в наукових фахових виданнях, 10 - в інших виданнях.

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, додатків і списку використаних джерел. Загальний обсяг роботи налічує 198 сторінок друкованого тексту. Робота містить 26 таблиць на 15 сторінках, 51 рисунок на 18 сторінках, 23 додатки на 44 сторінках, список використаних джерел налічує 218 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації; сформульовано її мету, завдання, об'єкти, предмет і методи дослідження; визначено наукову новизну та практичне значення одержаних результатів; зазначено особистий

внесок здобувача; подано інформацію щодо апробації та публікації результатів досліджень.

У розділі 1 «Теоретичні основи обліку та аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ» розглянуто діяльність банків як об'єкта дослідження, простежено та оцінено розвиток категорії «фінансові результати» в історичному аспекті з урахуванням підходів, що сформувались у результаті розвитку бухгалтерської та економічної теорій, запропоновано напрями вдосконалення чинних класифікацій доходів та витрат для потреб управлінського обліку, а також визначено сутність і завдання внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ.

Аналіз останніх публікацій за темою дослідження обумовив висновок, що стан банківської системи прямо залежить від рівня розвитку економіки країни, відповідно, і вплив банківської системи на розвиток економіки загалом та окремих регіонів є значущим, а стабільна банківська система вважається запорукою розвитку економіки в цілому.

Результати дослідження сутності категорії «фінансові результати» в історичному аспекті підтверджують, що фінансові результати, доходи та витрати - складні та багатогранні поняття. Протягом історичного розвитку економічної думки вони вивчались і в загальнотеоретичній, і в практичній площині. Тому одні вчені досліджували сутність витрат, доходів і прибутку виходячи з їх походження, функцій та розподілу в суспільстві, тобто з їхньої соціальної природи, інші намагались осягнути ці категорії з практичного погляду. Під час трансформації економічних процесів доходи та витрати як облікові об'єкти виокремились із господарських операцій як юридичні, економічні, фінансові та бухгалтерські категорії.

У дисертації визначено, що в процесі наукового пізнання категорія “фінансовий результат ” набувала таких специфічних ознак: суспільних (як спосіб задоволення потреб суспільства), фінансових (вираження різниці між різними потоками грошей); вартісних (що виникають під час здійснення чистих трансакцій капіталу фінансовій сфері); юридичних (як момент виникнення права на дохід), економічних (як різниця між виторгом та обсягом витрат); облікових бухгалтерських (прибуток, дохід та витрати).

Установлено, що у науковій літературі існує неузгодженість управлінських та бухгалтерських класифікацій доходів та витрат як за складом, так і за змістом, що суттєво звужує інформаційну функцію на ділянці обліку доходів та витрат, а отже, знижує якість їх обліку, аналізу, управління та контролю. У дисертації зроблено спробу подолати цю неузгодженість за допомогою розв'язання таких завдань: проаналізувати та критично оцінити існуючі види класифікацій доходів і витрат, систематизувати та адаптувати їх до потреб управлінського персоналу сучасної банківської установи.

Обґрунтовано цілі здійснення класифікації та на основі проведеного аналізу запропоновано власну класифікацію доходів та витрат, яка дасть змогу поліпшити організацію управлінського обліку, оскільки оптимізує процес вибору класифікаційних ознак для досягнення конкретних цілей обліку. Доведено необхідність запровадження нових ознак класифікації доходів та витрат для потреб управлінського обліку: нараховані витрати /доходи (використовуються з метою запобігання відображенню в обліку переоцінки активів та недооцінки зобов'язань), а також витрати на резерв (для оцінки та мінімізації ризиків можливих втрат). За результатом проведеної роботи згруповано види витрат з урахуванням цілей

На основі аналізу наукової літератури та нормативних джерел уточнено визначення об'єктів внутрішнього аудиту. Об'єкти внутрішнього аудиту банківських установ - це інформаційні потоки та їх носії, що формуються в системі бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю, а також система менеджменту і ризиків на всіх рівнях управління діяльністю банку.

Проведено дослідження завдань аудиту, на основі якого запропоновано власний перелік завдань аудиту фінансових результатів та блок-схему їх взаємозв'язку з завданнями банківської установи (рис.2), що дасть можливість підвищити ефективність проведення аудиторських перевірок і, крім того, скерує пропозиції аудиторів в напрямку забезпечення виконання завдань банківської установи.

У розділі 2 «Бухгалтерський облік фінансових результатів діяльності банківських установ» проаналізовано методику обліку фінансових результатів банку, доведено необхідність забезпечення її відповідності міжнародним стандартам; досліджено вплив принципу нарахування та інших інструментів, визначених МСБО та МСФЗ на формування методики обліку доходів і витрат банківських установ, визначено напрями вдосконалення підсистеми управлінського обліку банківських установ.

Аналіз чинної методики бухгалтерського обліку фінансових результатів, доходів та витрат діяльності банківських установ продемонстрував, що вона ґрунтується на застосуванні єдиного циклу рахунків, конкретних інструментів, процедур, методів та принципів, викладених у нормативно-правових актах Національного банку України з урахуванням рекомендацій міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Дисертантом узагальнені правила обліку доходів та витрат і виокремленні особливості обліку доходів та витрат, одержаних або сплачених у іноземній валюті, доходів та витрат від операцій із цінними паперами та основними засобами, витрат на формування резервів. Констатовано, що методики обліку досить складні та трудомісткі в частині відображення амортизації дисконту (премії) при наданні кредитів за ставками, що вищі чи нижчі, ніж ринкові, чи для первісного визнання та відображення амортизації дисконту (премії) за фінансовими інструментами з плаваючою номінальною ставкою, а тому потребують удосконалення.

Розгляд впливу принципу нарахування на формування методики обліку доходів і витрат привів до висновку, що в цьому зв'язку існують окремі проблеми, а саме: за методикою обліку на основі принципу нарахування відображаються всі завершені операції в період їх виникнення, а не в періоді, коли були одержані або сплачені кошти, тобто до уваги береться час виникнення події. З цього випливає певна умовність обліку, адже доходи і витрати банку в обліку фіксуються за фактом заробляння доходу чи виникнення зобов'язання, а не за фактом одержання або сплати грошових коштів, що суттєво впливає на формування реальних грошових потоків і, нарешті, на дійсний фінансовий результат.

Ґрунтовано проаналізовано зміни в методиці обліку доходів і витрат у результаті запровадження нових облікових інструментів, використання яких обумовлено міжнародними стандартами бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Крім принципу нарахування до цих інструментів віднесено: метод ефективної ставки відсотка, переоцінка, резервування, а також нові процедури: оцінка фінансових інструментів за справедливою вартістю (із застосуванням методу ефективної ставки відсотка); визначення та відображення в обліку зменшення корисності активів.

Результати дослідження уможливили виявлення двох невідповідностей фінансової звітності принципам МСФЗ: по-перше: інформативність звіту про фінансові результати щодо дохідності операцій, за якими передбачено нарахування процентних доходів, є невірогідною або недостатньо розкритою; по-друге: визнання прострочених нарахованих доходів відбувається наступного дня, а, якщо кошти у визначений день не надійшли, то на кінець поточного дня фінансові результати будуть завищені, що суперечить МСФЗ в частині відповідності принципам повноти та достовірності фінансової звітності. Справді, за умови коли нараховані процентні доходи ще неодержані, а витрати на формування резервів ще не здійснені, виникає певна інформативна колізія. Для її усунення запропоновано деталізувати синтетичний облік за рахунками розділу 60 «Процентні доходи» в розрізі груп рахунків з уведенням додаткових субрахунків: «Процентні доходи неодержані» та «Процентні доходи одержані». У практичній діяльності це дасть можливість підвищити якість інформаційної бази для аналізу результатів діяльності банків та створити додаткові умови для запобігання зловживанням з боку працівників банку щодо своєчасності зарахування одержаних грошових коштів на рахунки процентних доходів.

В процесі аналізу підходів до характеристики управлінського обліку виокремлено їх недоліки, доведено стратегічне спрямування обліку, а також доцільність використання крім фінансової ще і нефінансової інформації. Це дозволило сформулювати таке визначення управлінського обліку в банку: управлінський облік - підсистема вимірювання, збирання, аналізу, підготовки, інтерпретації та передавання управлінському персоналові банківської установи фінансової й нефінансової інформації, необхідної для планування, управління і контролю її діяльності та прийняття стратегічних рішень. Відповідно до запропонованого визначення подано структуру інформаційного забезпечення управлінської звітності у підсистемі управлінського обліку

Для забезпечення управлінського обліку фінансовою і нефінансовою інформацією запропоновано взяти за основу дослідження Д. Нортона та Р.Каплана «Balanced Scorecard» (система збалансованих показників). Головна його теза полягає в тому, щоб на основі спостережень за численними фінансовими та нефінансовими показниками забезпечити менеджера такою системою показників, яка дасть змогу йому об'єктивно контролювати та оцінювати діяльність банківської установи.

У дисертації окреслено певні труднощі, що можуть виникнути під час організації підсистеми управлінського обліку, передусім в частині високої вартості впровадження, що пов'язано з перебудовою організаційної структури банку, придбанням або розробленням відповідного програмного забезпечення, навчанням персоналу, браком інформаційної структури, здатної оперативно і без викривлень доносити управлінську інформацію до керівництва, низьким рівнем підготовки персоналу з питань організації бізнесу.

Обґрунтовано, що для ефективної підсистеми управлінського обліку необхідно забезпечити високу якість і оперативність інформації, її системність стосовно до банку в цілому та до його структурних підрозділів, напрямів діяльності чи окремих фінансових інструментів. На підставі підходів до трактування змісту терміна «підсистема управлінського обліку» встановлено, що вона охоплює сукупність об'єктів і суб'єктів управлінського аналізу, методів та інструментів, за допомогою яких здійснюється обробка інформаційних потоків, а також способів формування і представлення інформації. По суті, ця дефініція вміщує всі найважливіші елементи управлінського обліку.

З огляду на те, що будь-яка система передбачає наявність визначених, притаманних тільки їй, елементів, таких як об'єкти, суб'єкти, методи та інструменти, автор дійшов висновку, що під об'єктами управлінського обліку банківської установи слід розуміти важливі для банку напрями групування інформації, зокрема: організаційно-управлінські структури банку, банківські операції, продукти і послуги, клієнти (споживачі продуктів і послуг). Відповідно, суб'єктами системи управлінського обліку банківської установи є її відповідні структурні підрозділи чи служби, що здійснюють збір, обробку інформації, а також відділи чи служби, що використовують цю інформацію. До інструментів та методів управлінського обліку банку віднесено: бюджетування, планування, калькулювання, аналіз, систему ключових показників, таргет-костинг, трансфертне ціноутворення, класифікатори, управлінські рахунки. Установлено, що з часом виникають все нові й нові інструменти, а тому керівники зазнають труднощів у виборі оптимального їх набору. У цьому разі, слід оперувати додатковими критеріями щодо оптимального набору інструментів, усвідомлюючи, що останній має забезпечити повноцінне управління діяльністю. Отже, кожна банківська установа вибиратиме власний набір інструментів, зважаючи на особливість бізнесу та потреби управлінського персоналу.

Доведено, що у використанні автоматизованої форми ведення обліку важливим методичним інструментом є класифікатори, які здатні забезпечити, крім систематизації та кодування облікових даних, процес підготовки звітності, що зводиться до коректного використання і підбору системи класифікаторів. Для успішного функціонування системи класифікаторів необхідно сформувати методичну базу і викласти її перелік у внутрішньому положенні банку. У результаті виконання таких рекомендацій можна досягти часткової децентралізації управлінського обліку з покладанням обов'язків щодо підготовки конкретних видів звітів на самостійні функціональні підрозділи, відповідальні за конкретні бізнес-процеси. При цьому відділ, що займається управлінським обліком, контролюватиме таку звітність з дальшою її обробкою та систематизацією для потреб керівництва вищого рівня. Така система уможливить упорядкування управлінської звітності за ступенями деталізації і дасть змогу конкретизувати її склад і структуру.

Запропоновано підхід до визначення ефективності підсистеми управлінського обліку (). Суть цього підходу полягає в розрахунку відношення суми додаткового доходу (ДDY), що його одержить банк після реалізації управлінського рішення, що було прийняте на підставі управлінської звітності, до сукупних витрат (VY) на її підготовку. Розрахунок виконується за формулою

.

У розділі 3 «Методика та організація внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ» проаналізовано методику внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ та описано принципи організації роботи внутрішніх аудиторів установ банку, а також розроблено методичні рекомендації щодо організації процесу внутрішнього аудиту й окреслено напрями вдосконалення порядку здійснення внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ.

На основі аналізу наявних підходів до визначення принципів організації роботи внутрішніх аудиторів обґрунтована необхідність урахування дії таких принципів: спеціалізації; кооперування; комплексності; планування; документування; субординації; безперервності аудиторського процесу; співпраці внутрішніх та зовнішніх аудиторів; звітування аудитора (висновок), додержання професійної етики. Умотивовано додаткове виокремлення інших принципів: сприяння ризик-менеджменту банку; контролю аудиторського ризику; економічності та ефективності діяльності аудиторів.

Обґрунтовано, що відповідність роботи внутрішнього аудиту цим принципам забезпечить підвищення ефективності проведення перевірок та сприятиме поглиблення змісту аудиту, а також забезпеченню об'єктивності результатів контролю. Невідповідність роботи внутрішніх аудиторів хоча б одному із зазначених принципів знижує загальну ефективність аудиту, що негативно позначається на результатах системи менеджменту банківської установи, а отже, і на фінансових результатах.

Запропоновано методику визначення коефіцієнта ефективності роботи служби внутрішнього аудиту банку, суть якого полягає у співвідношенні даних анкетування щодо оцінки стану та ефективності роботи служби внутрішнього аудиту банку та сукупних витрат на утримання цієї служби.

На основі вивчення чинної документації, використовуваної аудиторами, поглиблено її зміст з орієнтацією на аудит фінансових результатів. Зокрема, розроблено: загальний план аудиту фінансової звітності, таблицю відповідності статей звіту про фінансові результати даним бухгалтерського обліку, анкету для перевірки відповідності обліку фінансових результатів принципам міжнародних стандартів фінансової звітності; систематизовано етапи оцінки показників прибутковості. Використання запропонованих методичних розробок у комплексі з наявними дасть можливість суттєво поліпшити ефективність процесу проведення перевірки фінансових результатів.

Для оптимального забезпечення організації оцінки фінансових результатів банківських установ у дисертації запропоновано та описано підходи до систематизації процесу оцінки фінансових результатів в процедурах аудиту. Доведено, що найбільшої уваги під час оцінювання потребує аналіз надійності системи внутрішнього контролю та величини аудиторського ризику. Завдяки цьому формуватиметься ефективне інформаційне середовище для написання аудиторського висновку та прийняття рішень щодо управління фінансовим результатами.

Під час систематизації процесу оцінювання враховано роль ризиків, що впливають на ефективність проведення аудиту фінансових результатів. Для оцінки впливу ризиків розглянуто ефективність системи внутрішнього контролю з урахуванням відносних ризиків, ризиків невиявлення помилок, ризиків складання неправильного висновку, а також уточнено перелік помилок або викривлень інформації, які можуть виникнути у відображенні фінансово - господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

Розглянуто та обґрунтовано концептуальні напрями розвитку внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ; серед них виокремлено такі: аудит повинен мати прогнозний характер, орієнтуватись на майбутні події; пріоритет у діяльності аудиторів надається досягненню поставлених цілей перед виконанням професійних обов'язків; природа аудиторських послуг - надання рекомендацій керівництву та консультування; підходи до аудиту: системний, послідовний, орієнтований на процеси і події з найбільшим ризиком; економічний. Крім цього, внутрішній аудит має охоплювати як управління операціями, так і їх практичну реалізацію.

У процесі дослідження виявлено істотний вплив на фінансові результати інформаційного ризику. Установлено, що внутрішній аудит - це важливий інструмент, спрямований на аналіз, контроль, мінімізацію впливу інформаційних ризиків на діяльність банківської установи. Важливість і складність аудиторських процедур, пов'язаних з інформаційним ризиком, обумовлені його багатоаспектністю. На аудиторський ризик діють зовнішні фактори банківської установи, інформаційні технології, а також безпосередньо інформаційне забезпечення аудиту.

З метою підвищення ефективності процесу проведення аудиту запропоновано систематизовану інформаційну базу аудиту та обґрунтовано доцільність комплексного підходу до аналізу та мінімізації ризиків, пов'язаних з інформаційним забезпеченням банківської діяльності. Це поглибить теоретичний аспект організації аудиту та спростить і оптимізує вибір даних для перевірки, що стане об'єктивною умовою одержання економічного ефекту від проведення аудиту і забезпечить збільшення фінансового результату банку.

ВИСНОВКИ

За результатами дисертаційної роботи теоретично узагальнено та запропоновано нове вирішення наукового завдання, що полягає в дослідженні й розробленні теоретичних і науково-методологічних рекомендацій стосовно напрямів удосконалення обліку й аудиту фінансових результатів банківських установ. Зазначене дало змогу сформулювати низку висновків, зміст яких підтверджує розв'язання основних завдань дисертації.

1. Еволюція сутності фінансових результатів у сучасній економічній науці відбувається під впливом історично сформованих теорій, з урахуванням результатів розвитку бухгалтерської та економічної теорій. Категорія «прибуток» як позитивний фінансовий результат набуває в процесі розвитку економіки нових ознак. Для сучасного етапу важливе таке їх групування: соціальні (як спосіб задоволення потреб суспільства), фінансові (різниця між різними потоками грошей); вартісні (виникають під час здійснення чистих трансакцій капіталу в фінансовій сфері); юридичні (як момент виникнення права на дохід), економічні (як різниця між виторгом та всіма витратами); облікові бухгалтерські (прибуток, дохід та витрати). Наведене свідчить про необхідність глибокого дослідження цієї складної та багатогранної категорії.

2. З метою забезпечення належної організації обліку доходів та витрат у банківських установах їх класифікацію у роботі здійснено відповідно до цілей управлінського обліку банку, які поглиблені та адаптовані відповідно до потреб банківської установи. У роботі розширено класифікаційні ознаки доходів і витрат для цілей управлінського обліку і виокремлено такі їх види: нараховані витрати (доходи) (використовуються з метою запобігання відображення в обліку переоцінки активів та недооцінки зобов'язань), а також витрати на резерв (для оцінки та забезпечення ризиків можливих втрат).

3. Для ефективної організації процесу внутрішнього аудиту окреслено та конкретизовано об'єкти аудиту, згруповано завдання аудиту фінансових результатів у чотири ієрархічних блоки; сформовано блок - схему взаємозв'язку завдань банківської установи та завдань внутрішнього аудиту. Використання на практиці цілісної та ієрархічної підпорядкованості завдань забезпечує оптимізацію методики проведення аудиту відповідно до потреб банківської установи.

4. Для побудови методики обліку фінансових результатів, адекватної принципам МСФЗ, запропоновано використання в обліку додаткових аналітичних рахунків розділу 60 «Процентні доходи» у розрізі груп з введенням субрахунків:«Процентні доходи неодержані» та «Процентні доходи одержані», що у практичній діяльності убезпечить від помилок працівників банку під час відображенні інформації про грошові кошти на рахунках процентних доходів.

5. Для подолання недоліків у організації управлінського обліку, що визначенні обмеженістю та неоднозначністю розуміння його сутності, у дисертації уточнено визначення управлінського обліку в банку. З метою поліпшення організаційних аспектів управлінського обліку, виділено характеристики його ефективної організації. До них віднесено: якість і оперативність інформації; системність стосовно до банку загалом та до його підрозділів, напрямів діяльності чи окремих фінансових інструментів; нерегламентованість звітності. Виокремлено проблемні питання, які виникають у виборі оптимального складу елементів підсистеми управлінського обліку, що надалі сприятиме їх уникненню. Запропоновано концептуальний підхід до визначення ефективності системи управлінського обліку.

6. З метою вдосконалення організації процесу внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ обґрунтовано напрями розвитку внутрішнього аудиту та розширено принципи роботи внутрішніх аудиторів банківських установ. Ефективність роботи служби внутрішнього аудиту рекомендовано визначати на основі розрахунку відносного показника - коефіцієнта ефективності служби внутрішнього аудиту банку.

Для посилення контролю за порядком формування фінансових результатів банківських установ у роботі подано низку пропозицій щодо уточнення змісту робочих документів аудиту, що дасть можливість довести процес перевірки до рівня, що надає більшу впевненість користувачам фінансової звітності у правильності відображення фінансово-економічного становища банку. Зокрема, аудиторам запропоновано до використання таблицю відповідності статей звіту про фінансові результати даним бухгалтерського обліку, анкету для перевірки відповідності обліку фінансових результатів принципам міжнародних стандартів фінансової звітності; для поліпшення методики оцінки показників прибутковості в роботі запропоновано послідовні етапи здійснення такої оцінки.

7. Забезпечення надійної інформаційної бази для підготовки аудиторського висновку та прийняття рішень щодо управління фінансовим результатами можливе лише за наявності оптимального порядку їх оцінки у процедурах внутрішнього аудиту. У дисертаційній роботі розроблений названий порядок. Найбільшої уваги при його застосуванні приділено аналізу надійності системи внутрішнього контролю та величини аудиторського ризику.

8. Важливим моментом у забезпеченні ефективної роботи служби внутрішнього аудиту є інформаційне забезпечення процесу проведення перевірки. Для вирішення цього питання систематизовано інформаційну базу аудиту та обґрунтовано необхідність застосування комплексного підходу до аналізу та мінімізації ризиків, пов'язаних з інформаційним забезпеченням

банківської діяльності. Ці розробки поглиблюють теоретичні аспекти організації аудиту та дають змогу застосовувати їх на практиці завдяки оптимізації вибору даних для перевірки. У результаті виникають передумови для одержання економічного ефекту від аудиту, що у свою чергу, позитивно впливатиме на ефективність роботи служби внутрішнього аудиту.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

Пришляк Г. В. Сутність, значення та особливості формування прибутку банківських установ / Г.В. Пришляк // Соціально-економічні дослідження в перехідний період. Ринкова трансформація України: проблеми та перспективи

: зб. наук. пр./ НАН України. Ін-т регіональних досліджень. - Львів, 2004. - Вип. 1 (XLV). - С. 310-315 ( 0,35 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Аудит за міжнародними стандартами / Г. В. Пришляк, Б. Ф. Усач // Економіка АПК : Вісник Львівського державного аграрного університету. - 2005. - № 12. - С. 542 - 547 (загальний обсяг 0,3 друк.арк., особисто авторові - 0,15 друк.арк.: здійснено аналіз та запропоновано вирішення проблем, пов'язаних з розробленням національних стандартів аудиту).

Пришляк Г. В. Аудит фінансових результатів банків України в сучасних економічних умовах / Г. В. Пришляк, Б. Ф. Усач // Соціально-економічні дослідження в перехідний період. Ринкові перетворення в Україні в умовах світових інтеграційних процесів : зб. наук. пр. НАН України. Ін-т регіональних досліджень. - 2005. - Вип. 6. - С. 538 - 543 (загальний обсяг 0,35 друк.арк., особисто авторові - 0,18 друк.арк.: розкрито основну суть аудиту фінансових результатів доходів та витрат банку).

Пришляк Г. В. Внутрішній контроль та аудит у системі ризик-менеджменту банку / Г.В. Пришляк // Економіка і регіони : Науковий вісник Полтавського національного технічного університету ім. Юрія Кондратюка. -- Полтава: ПолтНТУ. - 2007. - № 4 (15). - С. 140 - 143 (0,38 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Проблеми обліку фінансових результатів банківських установ / Г.В. Пришляк // Менеджмент та підприємництво в Україні: етапи становлення і проблеми розвитку: Вісник Національного університету “Львівська політехніка”. - Львів : Нац. ун-т “Львівська політехніка”. - 2007. - № 577. - С. 334 - 337 (0,42 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Принципи побудови системи внутрішнього аудиту доходів і витрат установ банку / Г. В. Пришляк // Вісник Університету банківської справи НБУ. - 2009.- № 3(6). - С.162 - 165 (0,46 друк.арк. ).

Пришляк Г. В. Врахування принципу нарахування при формуванні методики обліку доходів і витрат банківських установ / Г.В. Пришляк // Економічні науки : Вісник Житомирського державного технологічного універ-ситету. - Житомир, 2010. -- № 3(53). -- Ч.2. - С. 211-- 214 (0,8 друк.арк.).

В інших виданнях:

Пришляк Г. В. Сучасні аспекти фінансової діяльності банківських установ / Г.В. Пришляк // Ринкова трансформація економіки України: теорія, практика, перспективи : матеріали міжнар. наук.-практ. конф. -- Львів : ЛНУ ім. Івана Франка. - 2003. - С. 218 - 219 (0,06 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Сучасні підходи до визначення фінансової стійкості комерційного банку / Г.В. Пришляк // Молодь, освіта, наука, культура і національна самосвідомість : зб. матеріалів Всеукр. наук.-практ конф., Київ, 27-28 берез.2003 р. : у 5 т. - К. : Європ. ун-т, 2003. - Т. 1. - С.  292 - 295 (0,18 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Роль, основні завдання та інформаційна база аудиту фінансових результатів банківських установ / Г.В. Пришляк // Облік, аналіз і аудит у сучасному бізнесі : матеріали Міжнар. наук.-практ. конф. -- Львів : ПП “Компакт-ЛВ”, 2004. - С. 279 - 282 (0,25 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Облік фінансових результатів банківських установ / Г.В. Пришляк // Обліково-аналітичні системи суб'єктів господарської діяльності в Україні : тези Міжнар. наук.-практ. конф. - Львів : ЛНУ ім. Івана Франка. - 2005. - С. 244--245 (0,07 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Позиціонування управлінського обліку у системі управління банком / Г.В. Пришляк // Розвиток фінансово-кредитної системи України : здобутки, проблеми, перспективи : тези доп. ІІІ Всеукр. наук.-практ. конф. аспірантів та молодих вчених, 25-26 жовт. 2007р. - Львів : УБС НБУ, 2007. - С. 193 - 194 (0.07 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Об'єкти внутрішнього аудиту банківських установ / Г.В. Пришляк // Банківська система України в умовах глобалізації фінансових ринків : матеріали Міжнар. наук.-практ. конф., 15-16 листоп. 2007 р. - Черкаси : УБС НБУ, 2007. - С. 230 - 232 (0,12 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Проблеми організації банківського управлінського обліку / Г.В. Пришляк // Регіональна економіка. -- Львів : Ін-т регіональних досліджень НАН України. - 2007. - № 2. - С. 204 - 209 (0,47 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Економічна ефективність управлінського обліку / Г.В. Пришляк // Розвиток фінансово-кредитної системи України : здобутки, проблеми, перспективи : тези доп. IV Всеукр. наук.-практ. конф. аспірантів та молодих вчених, 23-24 жовт. 2008 р. - Львів : ЛІБС УБС НБУ, 2008. - С. 60 -61 (0,08 друк.арк.).

Пришляк Г. В. Принципи побудови системи внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ / Г.В.Пришляк // Устойчивое развитие экономики: состояние, проблемы, перспективы

: материалы ІІІ Междунар науч.-практ. конф. 23-25 апр. 2009р. - Пинск : Полесский государственный университет. - 2009. - С. 155 (0.07 друк.арк.)

Пришляк Г. В. Роль внутрішнього аудиту при вирішенні проблем банківської установи / Г.В.Пришляк // Методологія і методика незалежного аудиту і державного фінансового контролю: зб.матеріалів Міжнар. наук.-практ. конф. - Ірпінь : Нац. ун-т ДПС України, 2010. -- С.449 -- 452.(0,07 друк.арк.).

АНОТАЦІЯ

Пришляк Г.В. Облік та внутрішній аудит фінансових результатів діяльності банківських установ. -- Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 -- Бухгалтерський облік, аналіз та аудит / ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана».-К.,2011.

Дисертаційну роботу присвячено дослідженню теоретичних та організаційно-методичних аспектів бухгалтерського обліку та внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ. Розкрито економічну сутність фінансових результатів. Удосконалено класифікацію витрат (доходів) діяльності банківських установ як складових фінансового результату для по-треб управлінського обліку, уточнено характеристики управлінського обліку в банку. Узгоджено методику обліку фінансових результатів з вимогами Міжнародних стандартів фінансової звітності та чинним планом рахунків бухгалтерського обліку банків України, що сприятиме уникненню та запобіганню зловживанням з боку працівників банку під час відображення в обліку процентних доходів.

Запропоновано блок-схему оцінки фінансових результатів у процедурах внутрішнього аудиту для оптимізації оцінки фінансових результатів. Згруповано та конкретизовано перелік завдань внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ та запропоновано блок-схему їх взаємозв'язку із завданнями банківської установи. Теоретично обґрунтовано та розширено принципи роботи внутрішніх аудиторів банківських установ.

Розроблено низку методичних рекомендацій щодо внутрішнього аудиту фінансових результатів банківських установ, а також удосконалено документальний супровід процесу внутрішнього аудиту. Обґрунтовано концептуальні напрями розвитку внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банківських установ.

Ключові слова: облік, внутрішній аудит, фінансові результати, управлінський облік, класифікація витрат (доходів).

АННОТАЦИЯ

Пришляк Г.В. Учет и внутренний аудит финансовых результатов деятельности банковских учреждений. -- Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит. / ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетьмана». - К., 2011.

Диссертация посвящена исследованию теоретических и организационно-методических аспектов бухгалтерского учета и внутреннего аудита финансовых результатов деятельности банковских учреждений. Раскрыта экономическая сущность финансовых результатов. Для обеспечения надлежащей организации учета и аудита финансовых результатов банковских учреждений их классификацию в работе осуществлено в соответствии с целями управления банком, которым подчинены цели управленческого учета.

В работе расширено классификационные признаки доходов и расходов для нужд управленческого учета и выделены следующие их виды: начисленные расходы (доходы) (используются с целью предотвращения отражения в учете переоценки активов и недооценки обязательств), а также расходы на резерв (для оценки и обеспечения рисков возможных потерь).

Усовершенствована классификация расходов (доходов) деятельности банковских учреждений для нужд управленческого учета, уточнены определения понятий «система управленческого учета в банке», конкретизирован термин «объекты внутреннего аудита финансовых результатов».

В диссертации уточнено определение управленческого учета в банке для преодоления недостатков в его организации, обусловленных ограниченностью и неоднозначностью понимания его сущности. А так же с целью улучшения организационных аспектов управленческого учета выделены характеристики его эффективной организации. К ним отнесены: качество и оперативность информации; системность в отношении банка в целом и его подразделений, направлений деятельности или отдельных финансовых инструментов. Выделены проблемные вопросы, возникающие при выборе оптимального состава элементов подсистемы управленческого учета, что в дальнейшем поможет их избежать. Предложен концептуальный подход к определению эффективности системы управленческого учета.

Согласована методика учета финансовых результатов с требованиями международных стандартов финансовой отчетности и действующим Планом счетов бухгалтерского учета банков Украины, что позволит избежать и предупредить злоупотребления со стороны работников банка при отражении в учете процентных доходов. Сгруппирован и конкретизирован перечень задач аудита финансовых результатов, решение которых даст возможность менеджерам банка выявить резервы увеличения финансового результата и повысить эффективность работы. На основе этого предложена блок-схема взаимосвязи задач банковского учреждения и задач внутреннего аудита.

Теоретически обоснованы и расширены принципы работы внутренних аудиторов банковских учреждений. Разработан ряд методических рекомендаций по внутреннему аудиту финансовых результатов банковских учреждений. Усовершенствованы существующие и предложены новые виды документального сопровождения процесса внутреннего аудита финансовых результатов банковских учреждений. Для обеспечения оптимальной оценки финансовых результатов банков в диссертации предложен и описан порядок оценки финансовых результатов в аудите. Особое внимание при его применении уделено анализу надежности системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Благодаря его использованию, возможно, сформировать надежную информационную базу для подготовки аудиторского заключения и принятия решений по управлению финансовыми результатами.

С целью повышения эффективности процесса проведения проверки, систематизировано информационную базу аудита и обоснована необходимость применения комплексного подхода к анализу и минимизации рисков, связанных с информационным обеспечением банковской деятельности, что углубит теоретические аспекты организации аудита и позволит применять их на практике оптимизируя выбор данных для проверки. В результате возникают предпосылки для получения экономического эффекта от аудита, который положительно повлияет на эффективность работы службы внутреннего аудита