Облік та аудит експортно-імпортних операцій підприємств

Размещено на http://www.allbest.ru/

КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

ІМЕНІ ТАРАСА ШЕВЧЕНКА

УДК 657.061.5

ОБЛІК ТА АУДИТ ЕКСПОРТНО-ІМПОРТНИХ ОПЕРАЦІЙ ПІДПРИЄМСТВ

Спеціальність 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

КОБЛЯНСЬКА ГАЛИНА ЮРІЇВНА

Київ 2009

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку та аудиту Київського національного університету імені Тараса Шевченка.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор Швець Віктор Григорович, Київський національний університет імені Тараса Шевченка, завідувач кафедри обліку та аудиту.

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор Сук Леонід Кіндратович, Національний аграрний університет, професор кафедри бухгалтерського обліку і аудиту;

кандидат економічних наук Сторожук Олександр Володимирович, Національний університет державної податкової служби України, доцент кафедри податків та оподаткування.

Захист відбудеться “28” жовтня 2009 р. о 14 ⁰⁰ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д.26.001.12 Київського національного університету імені Тараса Шевченка за адресою: 03022, м. Київ, вул. Васильківська, 90-А, аудиторія 203.

З дисертацією можна ознайомитись у Науковій бібліотеці ім. М. Максимовича Київського національного університету імені Тараса Шевченка за адресою: 01033, м. Київ, вул. Володимирська, 58, к. 12.

Автореферат розісланий “09” вересня 2009 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради,

к.е.н., доцент О.І. Жилінська

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Ринкові умови функціонування потребують нових підходів до управління господарською діяльністю підприємств, які здійснюють експортно-імпортні операції. Основними джерелами інформаційного забезпечення, прийняття ефективних управлінських рішень на підприємстві при здійсненні експортно-імпортних операцій є система бухгалтерського обліку та аудиту.

Зміна масштабів і характеру експортно-імпортних операцій у діяльності українських підприємств висувають нові вимоги до методології і організації бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортних операцій. Діюча національна система обліку та аудиту значною мірою відірвана від світової практики, що ускладнює експортно-імпортну діяльність підприємств і процес інтеграції України до світової економіки. Як свідчить досвід роботи підприємств, що здійснюють експортно-імпортні операції, бухгалтерський облік таких операцій викликає найбільшу кількість питань, зважаючи на те, що вони є найскладнішими, найризикованішими та можуть призводити як до значних прибутків, так і до значних збитків. Виникає гостра необхідність у розробці теоретико-методичних основ обліку та аудиту експортно-імпортних операцій як однієї із складових господарської діяльності підприємства.

Проблеми вдосконалення бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств завжди знаходилися в центрі уваги вчених-економістів.

Економічна природа експортно-імпортних операцій із розглядом методичних і організаційних аспектів обліку та аудиту висвітлена у працях як вітчизняних, так і зарубіжних фахівців. Дослідження в цій сфері здійснювалися за багатьма напрямами. Проблеми теорії і методології зовнішньоекономічної діяльності розглянуті у працях З. М. Васильченко, М. І. Дідківського, П. О. Нікіфорова та інших; теорії і методології бухгалтерського обліку та звітності зовнішньоекономічної діяльності - Ф. Ф. Бутинця, Т. І. Войтенко, З. В. Гуцайлюка, Й. Я. Даньківа, І. В. Жиглей, Є. В. Калюги, Л. М. Кіндрацької, Г. Г. Кірейцева, М. І. Крупки, М. В. Кужельного, А. М. Кузьмінського, Ю. А. Кузьмінського, Л. Г. Ловінської, Н. М. Малюги, В. М. Пархоменка, І. І. Пилипенка, М. С. Пушкаря, О. В. Сторожука, Л. К. Сука, В. Г. Швеця та інших; контролю та аудиту зовнішньоекономічної діяльності - Р. Адамса, Е. А. Аренса, О. О. Бєлякова, М. Т. Білухи, Дж. К. Лоббека, Н. І. Дорош, І. К. Дрозд, Л. І. Жидєєвої, О. А. Петрик, В. О. Шевчука та інших.

Аналіз досліджень вчених-економістів свідчить, що наукові розробки щодо обліку та аудиту експортно-імпортних операцій відображають розуміння проблем, пов'язаних з реформуванням національної системи обліку та аудиту. Водночас, існує необхідність у подальшій розробці питань вдосконалення бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортної діяльності підприємств.

Актуальність, теоретичне й практичне значення розв'язання вищезазначених проблем, недостатнє їх вивчення, а також необхідність пошуку шляхів удосконалення обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств обумовили вибір теми дисертаційної роботи.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано як складову науково-дослідної теми Київського національного університету імені Тараса Шевченка “Розвиток внутрішнього ринку України в умовах глобалізації: закономірності та протиріччя” (номер державної реєстрації: 06 БФ 040-01), підрозділ кафедри обліку та аудиту “Напрями розвитку стандартизації та гармонізації бухгалтерського обліку і звітності в Україні”. Особистий внесок автора полягає у розробленні проекту методичних рекомендацій до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (П(С)БО) 21 “Вплив змін валютних курсів”.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є узагальнення теоретичних та організаційних засад здійснення експортно-імпортних операцій та розробка рекомендацій щодо вдосконалення методики й організації обліку та аудиту експортно-імпортних операцій для формування достовірної інформації про експортно-імпортні операції у фінансовій звітності вітчизняних підприємств.

Для досягнення вищезазначеної мети були поставлені наступні завдання:

- уточнити значення понять “експорт”, “імпорт”, “експортно-імпортні операції підприємств” для теоретичного обґрунтування підходів до організації та обліку таких операцій в сучасних умовах господарювання;

- визначити шляхи вдосконалення законодавчо-нормативного регулювання експортно-імпортних операцій з метою усунення методологічних і правових неузгоджень і протиріч;

- запропонувати схему бухгалтерського обліку зовнішньоекономічного договору та механізм розкриття інформації про договірні відносини у формах звітності підприємства;

- розробити імітаційну модель сегментарного обліку експортних операцій та форму внутрішньої звітності за експортними географічними сегментами на основі здійснення комплексного дослідження сегментарного обліку;

- обґрунтувати необхідність введення окремих рахунків і субрахунків для експортно-імпортних операцій за кожною іноземною валютою;

- узагальнити методичні та організаційні засади облікової політики при здійсненні експортно-імпортних операцій на підприємствах;

- дослідити теоретичні і методичні основи стандартизації процедур аудиту експортно-імпортних операцій підприємств та науково обґрунтувати необхідність їх застосування;

- розробити методику проведення аудиторської перевірки експортно-імпортних операцій підприємств в контексті системного підходу щодо її формування.

Об'єктом дослідження є процеси експортно-імпортних операцій вітчизняних підприємств - суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності та господарські операції щодо їх здійснення.

Предметом дослідження є сукупність теоретико-методичних й організаційних засад бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств та їх удосконалення в умовах реформування національної системи обліку та аудиту.

Методи дослідження. Для вирішення поставлених завдань використовувалися як загальнонаукові методи пізнання, так і специфічні. Методологічною основою дослідження є діалектичний метод, який дозволив дослідити генезис системи обліку та аудиту експортно-імпортних операцій у динаміці та кількісно-якісних змінах. Визначальними у вирішенні поставлених завдань були такі загальнонаукові методи пізнання: метод індукції, дедукції, абстракції і формальної логіки (для розкриття змісту понятійного апарату щодо об'єктів обліку експортно-імпортних операцій); спостереження, порівняння, групування, метод середніх величин (для опрацювання масиву статистичних даних щодо експортно-імпортних операцій вітчизняних підприємств); аналіз, синтез (при уточненні і дослідженні рахунків з обліку експортно-імпортних операцій підприємств); порівняльних характеристик (при визначенні основних параметрів бухгалтерського і податкового обліку щодо експортно-імпортних операцій підприємств); графічний метод (для наукового подання результатів дослідження у вигляді таблиць, схем, малюнків, діаграм). При дослідженні аудиту використовувалися специфічні методи дослідження - опитування, узагальнення, спостереження, інспектування, оцінка, вивчення по суті, аналітичний огляд.

Інформаційною базою дослідження є законодавчі та нормативні документи, національні та міжнародні стандарти обліку та аудиту, публікації в періодичних виданнях, матеріали науково-практичних конференцій і семінарів, монографічна література, праці вітчизняних та зарубіжних вчених, дані Держкомстату України, дані первинної звітності, фінансова та податкова звітність підприємств, власні розрахунки автора.

Наукова новизна одержаних результатів. Найбільш суттєвими теоретичними і практичними результатами, які характеризують новизну дослідження й особистий внесок автора в розробку теоретико-методичних та організаційних засад удосконалення обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств, є такі: експортний імпортний аудит рахунок

вперше:

- здійснено комплексне дослідження системи сегментарного обліку експортних операцій, визначені фактори впливу на неї, серед яких виділено загальні та специфічні, визначено та методично обґрунтовано трирівневу імітаційну модель сегментарного обліку експортних операцій, запропоновано організаційну структуру звітності по експортним географічним сегментам з розробленням форми внутрішньої звітності “Звітність за експортними географічними сегментами”, що дасть можливість відображати у фінансовій звітності підприємств інформацію про доходи, витрати, фінансові результати і зобов'язання звітних сегментів;

- запропоновано проект методичних рекомендацій до П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”, сформульовано їх мету, завдання, структуру, що покращує методичне забезпечення обліку та створює передумови для визначення характеристик, які повинна мати облікова інформація щодо експортно-імпортних операцій;

удосконалено:

- методику обліку експортно-імпортних операцій з розробкою схем бухгалтерського обліку експортних та імпортних операцій, які передбачають поєднання хронологічного та систематичного обліку записів, а також порядок інформаційного відображення експортно-імпортних операцій у Примітках до річної фінансової звітності;

- структуризацію інформації щодо виокремлення суттєвих ознак елементів облікової політики у сфері експортно-імпортних операцій, зміст наказу про облікову політику щодо валютних операцій, графіки документообігу, форми облікових регістрів по грошовим і негрошовим зобов'язанням з іноземними контрагентами, методику проведення інвентаризації активів і зобов'язань в іноземній валюті, що дозволить покращити організаційно-методичне забезпечення обліку експортно-імпортних операцій на підприємствах;

- методику аудиту експортно-імпортних операцій, адаптовану до вимог міжнародних стандартів аудиту, що включає у себе бухгалтерські, податкові, правові, валютні аспекти проведення аудиту експортно-імпортних операцій з виділенням сфер підвищеного ризику та оцінкою впливу цих ризиків на викривлення бухгалтерської і податкової звітності;

дістали подальшого розвитку:

- теоретичні положення щодо економічної природи операцій експорту та імпорту, як відокремлених об'єктів обліку та аудиту, шляхом встановлення спільних ознак і виділення відмінностей за економічною природою відносин між контрагентами, обґрунтовано необхідність нового підходу до розуміння поняття “експортно-імпортні операції підприємств”, що стало підґрунтям розробки моделі системи бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортних операцій в інформаційному середовищі підприємства;

- організаційно-методичні підходи щодо обліку договірних відносин у сфері експортно-імпортних операцій з обґрунтуванням та інтерпретацією схеми зовнішньоекономічного договору, структура якої передбачає розгорнуту програму збору, обробки та відображення інформації в обліку для цілей управління та механізм розкриття інформації про договірні відносини у формах внутрішньої звітності підприємств;

- теоретико-методичні засади аудиту експортно-імпортних операцій, класифікація методичних процедур аудиту експортно-імпортних операцій, методичні основи стандартизації аудиту експортно-імпортних операцій для підвищення якості обліково-аналітичної інформації і прийняття ефективних управлінських рішень на підприємствах.

Практичне значення одержаних результатів полягає у розробці пропозицій щодо удосконалення методики й організації обліку та аудиту експортно-імпортних операцій з урахуванням вимог міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ). Реалізація на практиці запропонованих рекомендацій і пропозицій дозволить підвищити достовірність і оперативність інформації, що використовується в управлінні, аналітичність і дієвість обліку та звітності, посилить їх контрольну функцію в управлінні експортно-імпортними операціями підприємств.

Результати наукових досліджень використано в роботі підкомітету з питань міжнародної економічної політики Комітету Верховної Ради України з питань економічної політики (довідка № 05-90 від 19.11.2008 р.), Інститутом світової економіки та міжнародних відносин НАН України (довідка № 212 від 23.09.2008 р.), Науково-технічним центром експорту та імпорту, спеціальних технологій, техніки та матеріалів (довідка № 27/1 від 24.11.2008 р.).

Результати дослідження знайшли застосування у практичній діяльності підприємств: ЗАТ “Борщагівський хіміко-фармацевтичний завод” (довідка № 127 від 16.09.2008 р.), АТЗТ “Херсонська кондитерська фабрика” (довідка № 228 від 30.10.2008), ЗАТ “Гудвіл Інвест-Чехія” (довідка № 6/11/08 від 21.11.2008 р.), ТОВ “М.А.С. Аудит” (довідка № 141 від 21.11.2008 р.).

Теоретичні положення, викладені у дисертаційній роботі, застосовуються у навчальному процесі та знайшли відображення у навчальних програмах, методичних вказівках для викладання курсу “Облік, аналіз і аудит зовнішньоекономічної діяльності” на економічному факультеті Київського національного університету імені Тараса Шевченка (довідка № 056/200 від 06.11.2008 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаною науковою працею, в якій викладено теоретико-методичний підхід до вирішення питань обліку та аудиту експортно-імпортних операцій, спрямований на підвищення якості інформації про зовнішньоекономічну діяльність. Наукові результати, викладені в дисертаційній роботі, здобуто автором особисто. Усі наукові праці опубліковані одноосібно.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації доповідалися на 10 міжнародних і вітчизняних наукових та науково-практичних конференціях: “Удосконалення обліку, аналізу та аудиту в системі управління” (м. Київ, 2004 р.), “Актуальні проблеми ринкової економіки України” (м. Київ, 2006 р.), “Шевченківська весна” (м. Київ, 2006 р., 2007 р., 2009 р.), “Обліково-аналітичні системи: глобальний і національний аспекти” (м. Полтава, 2006 р.), “Актуальні проблеми і перспективи розвитку економіки України” (м. Алушта, 2006 р.), “Формування конкурентоспроможного страхового ринку України в умовах глобалізації” (м. Київ, 2006 р.), “Теорія і методологія статистичного аналізу і прогнозування” (м. Київ, 2007 р.), “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи” (м. Київ, 2007 р.).

Публікації. За темою дисертаційної роботи опубліковано 19 самостійно підготовлених наукових праць загальним обсягом 9,69 друк. арк., з них: 10 наукових статей у фахових виданнях, 9 - в інших виданнях.

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Обсяг дисертаційної роботи складає 187 сторінок, у тому числі 13 таблиць, 25 рисунків та 13 додатків. Список використаних джерел містить 254 найменування на 25 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, мету, завдання, предмет і об'єкт дослідження, визначено наукову новизну та практичне значення одержаних результатів.

У першому розділі “Теоретико-методичні засади здійснення експортно-імпортних операцій підприємств” розглянуто експортно-імпортні операції підприємств як об'єкт обліку та аудиту; законодавчо-нормативне регулювання обліку і звітності експортно-імпортних операцій підприємств; договірні відносини та їх відображення в обліку при здійсненні експортно-імпортних операцій підприємств.

При дослідженні теоретичних засад експортно-імпортних операцій встановлено, що в нормативно-правовому полі відсутнє законодавче закріплення терміну “експортно-імпортні операції підприємств”. У результаті систематизації існуючих підходів дане поняття запропоновано визначати як вид господарської діяльності у сфері міжнародних економічних відносин, що спрямований на одержання прибутку, поєднує процес руху продукції та подальших розрахунків між контрагентами різних країн і в яких засобом вимірювання обсягу є іноземна валюта. Облік експортно-імпортних операцій вимагає врахування дати здійснення операції, дати валютування та дати розрахунку. Уточнено функції та об'єкти бухгалтерського обліку експортно-імпортних операцій підприємств, які відповідають меті та змісту бухгалтерського обліку в контексті розвитку експортно-імпортних операцій. Використання у бухгалтерському обліку монетарно-немонетарного методу трансляції валютних позицій, котрі початково виражені у різних валютах у якості офіційного обов'язкового стандарту валютно-фінансового перерахунку, дає можливість страхувати підприємства, які здійснюють експортно-імпортні операції, від значних сум доходів або витрат в умовах інфляції, так як згідно з цим стандартом авансові платежі не підлягають переоцінці.

Розглянуто етапи розвитку та надано оцінку ефективності системи нормативно-правового регулювання експортно-імпортних операцій. Мінливість валютних курсів зумовлює підвищену ризикованість проведення експортно-імпортних операцій. Діючий Декрет Кабінету Міністрів України “Про систему валютного регулювання і валютного контролю” лише в загальній формі описує особливості розрахунків в іноземній валюті. Запропоновано внести зміни до декрету шляхом доповнення статті 7 “Порядок організації розрахунків у іноземній валюті” двома абзацами: “механізм розрахунків за експортно-імпортними операціями” та “відповідальність за порушення законодавства у сфері розрахунків за експортно-імпортними операціям”.

Дослідження експортних операцій дало змогу встановити, що незважаючи на однакову форму відносин, реалізація на експорт у кожний географічний збутовий сегмент повинна бути відокремлена в бухгалтерському обліку, що вимагає відокремленого формування записів на бухгалтерських рахунках. В діючій методиці обліку відображаються операції процесу продажу експортної продукції, а витрати по конкретній операції не враховуються - це є прямим порушенням принципу бухгалтерського обліку щодо повного розкриття інформації і повноти відображення господарської операції. Доведено, що сегментарний облік експортних операцій виступає складовою частиною фінансового та управлінського обліку, дані якого задовольняють інформаційні вимоги внутрішньофірмового управління і дозволяють контролювати не тільки доходи, а й витрати та результати по кожному експортному контракту, контрагенту, країні та виду продукції.

Проаналізовано вплив загальних та специфічних факторів на систему сегментарного обліку експортних операцій, який дозволяє визначати результативність діяльності підприємств у поточному та стратегічному плані за різними напрямками експортної реалізації з урахуванням сукупності факторів, які впливають на процес формування фінансових результатів (рис. 1).

Запропоновано трирівневу імітаційну модель сегментарного обліку експортних операцій підприємств, що враховує наступні методичні аспекти:

- перший рівень є входом до моделі, на якому реалізується у вигляді первинних документів відображення експортних операцій по кожній країні, контрагенту, контракту та виду продукції;

- другий рівень дозволяє систематизувати та узагальнювати облікову фактографічну інформацію щодо експортних операцій. Він відображає саме процес сегментарного обліку експортних операцій, який інформаційно пов'язаний з іншими ділянками обліку і, насамперед, з обліком активів, зобов'язань, доходів, витрат та розрахункових операцій, а також загальних і специфічних факторів. В сегментарному обліку точністю нехтують заради оперативності інформації. Основною ланкою цього рівня є обробка інформації відповідно до завдань обліку та побудова оптимальної збутової політики;

- третій рівень - вихідна інформація представлена у формах звітності, що дозволяє здійснити загальну оцінку експортної операції, визначити її місце та роль у фінансово-господарській діяльності підприємства і використати її як інформаційну базу для проведення аудиту і прийняття управлінських рішень.

Визначено, що термінологія договірних відносин, яка використовується у правовому полі, не має відповідних аналогів і підходів до відображення в нормативних актах з бухгалтерського обліку. Разом з тим, умови поставок ІНКОТЕРМС, вказані у зовнішньоекономічному договорі, знаходять безпосереднє відображення в бухгалтерському обліку, так як в ньому відображаються операції з митного оформлення продукції, визначення її вартості, сплата податків і зборів, розрахунки за продукцію. Доведено, що така подія, як підписання зовнішньоекономічного договору, повинна знайти своє відображення в обліку на позабалансовому рахунку.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Обґрунтовано доцільність внесення змін до законодавства щодо можливості укладання змішаних видів зовнішньоекономічних договорів. Це договори, які одночасно містять у собі ознаки двох чи декількох окремих видів договору (наприклад, зовнішньоекономічний договір поставки і зберігання). Розроблено та інтерпретовано схему обліку зовнішньоекономічного договору, що складається з організаційного, технічного і методичного рівнів, яку використано в практиці обліку ЗАТ “Борщагівський хіміко-фармацевтичний завод”, що дозволило скоротити порядок обробки інформації від моменту її фіксації в первинних документах до відображення у фінансовій звітності. Обґрунтовано доцільність фактурування нових договорів з експорту в сильній, а з імпорту - у слабкій іноземній валюті. Зроблено висновок про необхідність зваженого підходу до вибору права, що буде застосовуватися у договірних відносинах з нерезидентом з метою уникнення несприятливих наслідків у договірних відносинах і з метою вибору строку позовної давності.

У другому розділі “Методика та організація бухгалтерського обліку експортно-імпортних операцій підприємств і напрями його удосконалення” досліджено методичні аспекти обліку експортно-імпортних операцій підприємств, розглянуто питання організації та вдосконалення методики обліку експортно-імпортних операцій на підприємствах.

Розроблено схеми методики обліку експорту та імпорту продукції в бухгалтерському і податковому обліку, які передбачають поєднання хронологічного та систематичного обліку записів, що дозволить якісно відображати здійснення експортно-імпортних операцій. Дослідження сутності плану рахунків як елемента методу бухгалтерського обліку при здійсненні експортно-імпортних операцій дало можливість розробити наступні пропозиції: 1) оскільки в діючому плану рахунків відсутні спеціальні рахунки для обліку активів, доходів, витрат, результатів при здійсненні експортно-імпортних операцій, запропоновано окремі рахунки і субрахунки для цих операцій з урахуванням мультивалютного принципу; 2) запропоновано використовувати рахунки розрахунків з відкриттям субрахунків другого порядку не тільки для обліку монетарних статей, а і для немонетарних статей балансу, що дозволить скоротити удвічі кількість бухгалтерських операцій.

Методика розрахунків курсових різниць досить складна і вимагає від бухгалтера значних витрат часу. З огляду на це визначено схему класифікації курсових різниць залежно від статей балансу, від видів діяльності та від впливу на фінансовий результат. Внесені пропозиції щодо вдосконалення діючої методики обліку курсових різниць. Розроблено спеціальну аналітичну форму відомості для відображення в обліку курсових різниць по розрахункам монетарної дебіторсько-кредиторської заборгованості підприємств. У податковому обліку запропоновано курсові різниці по експортно-імпортним операціям визначати за монетарними статтями, враховуючи заборгованість за товарні операції.

Запропоновано в автоматизованому режимі складати форму внутрішньої звітності ГС-1 “Звітність за експортними географічними сегментами”, яка є адаптованою до міжнародних стандартів фінансової звітності (рис. 2). Це дасть

Размещено на http://www.allbest.ru/

можливість уникати викривлення обсягу доходів та структури витрат при експорті, що відображаються у звітності.

На підставі даних сегментарного обліку та методики формування внутрішньої звітності по експортним географічним сегментам запропоновано до використання формулу розрахунку рентабельності продажу продукції на експорт по географічним сегментам (Р_ГС):

Размещено на http://www.allbest.ru/

(1)

де: Р_ГС - рентабельність продажу продукції на експорт по конкретному географічному сегменту;

П_ГС - прибуток від продажу продукції на експорт у конкретному географічному сегменті;

Д_ГС - дохід від продажу продукції на експорт по конкретному географічному сегменту.

З метою реального відображення продажу іноземної валюти у фінансовій і податковій звітності обґрунтовано доцільність відображення лише фінансового результату від продажу валюти, що дасть змогу не завищувати штучно доходи і витрати підприємства у формі № 2 “Звіт про фінансові результати” і Декларації з податку на прибуток.

Формалізовано тлумачення змісту облікової політики та визначено існуючі особливості використання при її формуванні способів первинного спостереження, вартісного вимірювання, поточного групування та узагальнення; виділені чотири етапи формування облікової політики. Запропоновано типовий наказ про облікову політику щодо валютних операцій.

Дослідження показало недостатнє висвітлення у спеціалізованих джерелах питань документообігу при здійсненні експортних та імпортних операцій на підприємствах. Сучасні автори, головним чином, пропонують перелік джерел інформації про експортно-імпортні операції без розкриття їх взаємозв'язків, тому було розроблено графіки документообігу при здійсненні експортних та імпортних операцій.

У бухгалтерському обліку необхідно чітко відстежувати суми іноземної валюти, перераховані (отримані) у вигляді авансів для обліку немонетарних статей балансу і відокремлювати їх від проведення наступної оплати. Удосконалено регістри аналітичного і синтетичного обліку до рахунків розрахунків у сфері експортно-імпортних операцій по грошовим і негрошовим зобов'язанням з наведенням практичних прикладів їх заповнення, що сприяють збільшенню інформаційного наповнення облікових регістрів.

Результати проведеного дослідження засвідчили, що діюча інструкція з інвентаризації не розглядає як об'єкти інвентаризації активи і зобов'язання, вартість яких виражена в іноземній валюті. На основі вивчення досвіду підприємств, що здійснюють такі операції, розроблено схему інвентаризації, де об'єктами інвентаризації виступають: іноземна валюта, експортна та імпортна продукція, розрахунки з іноземними покупцями і постачальниками.

Дослідження засвідчило, що за даними балансу, як головної фінансової звітності, користувачі не мають можливості отримати повну інформацію про структуру іноземної дебіторсько-кредиторської заборгованості. Внесено пропозиції щодо доповнення Приміток до річної фінансової звітності розділом для відображення дебіторської і кредиторської, товарної і грошової заборгованості в іноземній валюті. Запропоновано додати окремий розділ ХVІ “Дебіторська і кредиторська заборгованість в іноземній валюті” до звітної річної форми № 5 “Примітки до річної фінансової звітності” з метою деталізації даних про залишки іноземних заборгованостей через ризикованість експортно-імпортних операцій та їх значний розмір, оскільки вони можуть призводити як до значних прибутків, так і до значних збитків.

Діючий П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів” визначає лише загальні принципи оцінки об'єктів в іноземній валюті і недостатньо висвітлює організаційно-економічні аспекти. Відсутність до сьогодні методичних рекомендацій по веденню бухгалтерського обліку цих операцій ускладнює накопичення та обробку інформації, правильну її систематизацію про рух експортно-імпортної продукції і відображення в обліку. Розроблено проект методичних рекомендацій до П(С)БО 21, визначено мету, завдання, структуру, порядок визнання, оцінку статей в іноземній валюті, відображення операцій у фінансовій звітності, сферу застосування методичних рекомендацій (рис. 3). Реалізація проекту на практиці буде сприяти усуненню існуючих недоліків законодавчої бази, він може бути використаний органами, які формують вітчизняну нормативну базу обліку і звітності. Визначено, що П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів” регулює методологічні засади бухгалтерського обліку не лише валютних курсів, а й інші питання розрахунків в іноземній валюті. Тому вважаємо за доцільне змінити назву П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів” на “Валютні розрахунки”.

Досліджено методологію та організацію бухгалтерського і податкового обліку у сфері експортно-імпортних операцій, окреслено їх проблемні аспекти. Виявлено розбіжності в оцінках об'єктів та порядку визнання в бухгалтерському і податковому обліку таких категорій як: доходи, витрати, собівартість отриманої продукції, курсові різниці, вартість іноземної валюти, що дозволило визначити суттєві відмінності в методиці бухгалтерського і податкового обліку. До основних з них віднесено існування правила “першої події” при визначенні доходів в податковому обліку при експорті; різні підходи до перерахунку іноземної дебіторсько-кредиторської заборгованості; відсутність курсових різниць по заборгованості за товари в податковому обліку та віднесення в податковому обліку на валові витрати балансової вартості іноземної валюти на дату отримання товару по імпорту тощо. Це свідчить про розбіжності в тлумаченні термінів, що потребує негайного усунення. Запропоновано реформувати існуючу систему бухгалтерського і податкового обліку та звітності в єдину систему на базі і за принципами бухгалтерського обліку, який реформується згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності.

Размещено на http://www.allbest.ru/

У третьому розділі “Напрями використання і удосконалення аудиту експортно-імпортних операцій підприємств” розглянуто теоретичні засади, стандартизацію аудиту та напрями удосконалення аудиту експорту та імпорту.

У роботі аргументовано, що існуюча теорія і практика аудиту не містить чітких акцентів щодо визначення його місця та ролі в системі управління підприємством при здійсненні експортно-імпортних операцій.

Проведене дослідження вітчизняної літератури з даного питання свідчить про відсутність на сьогодні конкретних методик аудиту експортно-імпортних операцій, а перехід на міжнародні стандарти аудиту вимагає створення відповідної інструктивної бази, яка буде побудована на принципах міжнародної аудиторської практики. В роботі здійснено систематизацію понять щодо аудиту, визначено мету, об'єкт, предмет, напрями перевірки, завдання, функції, наукові підходи, методи дослідження інформації та інформаційне забезпечення аудиту експортно-імпортних операцій підприємств.

У роботі розглянуто попереднє планування аудиту експортно-імпортних операцій, що здійснюється до підписання договору на проведення аудиту, як знайомство з клієнтом, його бізнесом, оцінка можливості проведення аудиту. Розроблено загальний план аудиту експортно-імпортних операцій як спосіб проведення перевірки на основі оцінки системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю клієнта, враховуючи суттєвість аудиту, оцінюючи аудиторський ризик, підбираючи аудиторські докази і встановлюючи аудиторську вибірку. Складено програму аудиту експортно-імпортних операцій як сукупність аудиторських процедур для збору необхідної кількості достатніх свідоцтв для визначення достовірності інформації, що включає строки і об'єм запланованих процедур аудиту. Удосконалено класифікацію методичних процедур аудиту експортно-імпортних операцій шляхом їх поділу на фактичні і документальні.

Досліджено особливості використання міжнародних стандартів аудиту при здійсненні аудиту експортно-імпортних операцій. Міжнародні стандарти аудиту визначають загальний підхід до проведення аудиту, масштаб перевірки, види звітів аудиторів, питання методології й основні принципи аудиту. Тому розгляд стандартів з точки зору особливостей їх використання при перевірці експортно-імпортних операцій є основою для розроблення методики аудиту цих операцій. Особливістю аудиту експортно-імпортних операцій є їх динамічний характер, оскільки певна операція в різні відрізки часу може оцінюватися по-різному щодо відповідності діючому законодавству.

Розроблено методику аудиту експортно-імпортних операцій підприємств. Це документ внутрішнього користування, що базується на дотриманні вимог міжнародних стандартів аудиту і дозволяє раціоналізувати організаційні аспекти проведення аудиту, зменшити трудомісткість аудиторських робіт з перевірки експорту та імпорту з одночасним покращенням якості перевірки. Запропоновано методику, що встановлює основи організації системи аудиту експортно-імпортних операцій як складової частини діючої системи аудиту загалом, процедури, принципи проведення, прийоми, блоки аудиту експортно-імпортних операцій.

Встановлено, що аудит експортно-імпортних операцій можна представити у вигляді чотирьох інформаційних блоків перевірки: програма аудиторської перевірки експортно-імпортних договорів, програма аудиторської перевірки бухгалтерського обліку експортно-імпортних операцій, програма аудиторської перевірки податкового обліку експортно-імпортних операцій, програма аудиторської перевірки валютних розрахунків при здійсненні експортно-імпортних операцій. Форма надання методики - таблична, що відповідає принципу простоти і зручності для використання. Надання інформації в такому вигляді дозволить полегшити аудиторам внесення змін у методику у відповідності із змінами законодавства.

Запропоновану у дисертації методику аудиту експортно-імпортних операцій підприємств, представлену у вигляді інформаційних блоків, рекомендовано використовувати у практичній роботі аудиторських фірм.

ВИСНОВКИ

Дослідження сукупності теоретичних, методичних та організаційних засад обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств дозволило сформувати висновки, які висвітлюють вирішення основних завдань дисертаційної роботи відповідно до поставленої мети.

1. Для характеристики об'єкту дослідження уточнено підходи до сутності понять “експорт”, “імпорт”, “експортно-імпортні операції підприємств” як об'єктів обліку та аудиту. Уточнено мету, ідентифіковані функції, об'єкти обліку експортно-імпортних операцій для потреб зовнішніх та внутрішніх користувачів, що дозволило поглибити розуміння цих категорій та розробити модель системи бухгалтерського обліку та аудиту експортно-імпортних операцій в інформаційному середовищі підприємства.

2. Запропоновано підходи з удосконалення діючого нормативно-методичного забезпечення обліку експортно-імпортних операцій, що дозволить усунути розбіжності і проблемні аспекти законодавчої бази. Обґрунтовано необхідність доповнення Декрету Кабінету Міністрів України “Про систему валютного регулювання і валютного контролю”, статті ст. 7 “Порядок організації розрахунків у іноземній валюті” двома абзацами, які характеризують механізм розрахунків та відповідальність за порушення законодавства у сфері розрахунків за експортно-імпортними операціям. Розроблено проект методичних рекомендацій до П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”, визначено мету, завдання, структуру, порядок визнання, оцінку статей в іноземній валюті, відображення операцій у фінансовій звітності, сферу застосування методичних рекомендацій. Проект методичних рекомендацій може бути використаний органами, які формують нормативну базу вітчизняного обліку і звітності підприємств.

3. На підставі вивчення організаційно-методичних підходів щодо договірних відносин обґрунтовано, що обліковому аспекту зовнішньоекономічних договорів не приділялась належна увага як у нормативних документах з бухгалтерського обліку, так і в науковій літературі. З метою посилення законодавчого забезпечення договірного процесу в роботі інтерпретовано схему бухгалтерського обліку зовнішньоекономічного договору; запропоновано спосіб відображення договорів в обліку на позабалансовому рахунку; рекомендовано для реєстрації договорів (з метою організації внутрішньою контролю за договірною роботою) вести реєстри зовнішньоекономічних договорів; запропоновано новий вид зовнішньоекономічного договору - змішаний зовнішньоекономічний договір. Обґрунтовано важливість фактурування нових договорів з експорту в сильній, а з імпорту - у слабкій іноземній валюті. З метою впливу на строк позовної давності доведено доцільність зваженого вибору права, що поширюється на відносини контрагентів.

4. Здійснено комплексне дослідження системи сегментарного обліку експортних операцій з виділенням географічних сегментів. Виконане дослідження особливостей сегментарного обліку експортних операцій дало змогу виявити та згрупувати фактори впливу на нього, серед яких виділено загальні та специфічні. Розроблено трирівневу імітаційну модель сегментарного обліку експортних операцій. Запропоновано до використання формулу розрахунку рентабельності продажу продукції на експорт по географічним сегментам. Це дозволить оцінити найприбутковіші географічні сегменти і тенденції цих сегментів у динаміці, а також визначити групи щодо існуючих та потенційних ринків збуту експортної продукції. Обґрунтовано необхідність запровадження дворівневої організаційної структури звітності по географічним сегментам. Наведено нову форму внутрішньої звітності, яка дозволить складати сегментарну звітність для вітчизняних та іноземних користувачів і отримувати інформацію за експортними географічними сегментами по кожному виду продукції, кожній країні, контрагенту і контракту.

5. Розроблено схеми бухгалтерського обліку експортних та імпортних операцій з метою достовірного і повного відображення фактів взаємодії контрагентів різних країн, що поєднують процес руху продукції та подальших розрахунків. Схеми побудовані на основі графічних структурних моделей, а їх елементами є схематичне відображення рахунків та їх взаємозв'язок за хронологічними та систематичними записами. Оскільки в діючому плану рахунків відсутні спеціальні рахунки для обліку активів, доходів, витрат, результатів при здійсненні експортно-імпортних операцій, то запропоновано окремі рахунки і субрахунки для цих операцій за кожною іноземною валютою. Особливістю побудови бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті є наявність курсових різниць, а також необхідність чіткого розмежування статей балансу на монетарні та немонетарні. Вдосконалено методичні підходи щодо відображення курсових різниць у бухгалтерському обліку, наведено схему структуризації інформації щодо класифікації курсових різниць залежно від статей балансу, виду діяльності та впливу на фінансовий результат. Запропоновано аналітичні форми відомостей для відображення в обліку курсових різниць по розрахунку іноземної заборгованості, застосування яких значно зменшить обсяг документообігу, посилить наочність і контроль за повнотою та своєчасністю відображення в обліку курсових різниць.

6. Дослідження генезису та особливостей обліку експортно-імпортних операцій дало можливість структурувати інформацію щодо варіативної частини обліку стосовно елементів облікової політики. Розроблено типовий наказ про облікову політику щодо валютних операцій. З'ясовано, що в наукових дослідженнях пропонується лише перелік джерел інформації про експортно-імпортні операції без розкриття їх взаємозв'язків, тому було розроблено графіки документообігу при здійсненні експортних та імпортних операцій. Наведено схему інвентаризації активів і зобов'язань в іноземній валюті. Розглянуто документування експортно-імпортних операцій на етапі первинного спостереження шляхом удосконалення форм регістрів розрахунків (відомостей 3.1, 3.2, 3.3 та 3.5) про первинне облікове відображення валютних розрахунків, що надає документам статус інформаційного масиву, з наведенням практичних прикладів їх заповнення, які були запровадженні на вітчизняних підприємствах і дали позитивний ефект. З метою систематизації необхідних інформаційних даних та для представлення процесу і результату експортно-імпортних операцій запропоновано на основі удосконалених відомостей синтетичного обліку додати розділ ХVІ “Дебіторська і кредиторська заборгованість в іноземній валюті” до форми № 5 “Примітки до річної фінансової звітності”.

7. Поглиблено теоретичні засади аудиту: уточнено мету, об'єкт, предмет, напрями перевірки та завдання, функції, наукові підходи, методи та інформаційне забезпечення аудиту експортно-імпортних операцій, запропоновано послідовність проведення аудиту експортно-імпортних операцій за сегментами перевірки. Удосконалено класифікацію методичних процедур аудиту експортно-імпортних операцій. Обґрунтовано, що міжнародні стандарти аудиту містять основні вимоги, які пред'являються до процедури аудиту та аудиторського звіту, визначають завдання і обов'язки сторін. Проаналізовано теоретичні і методичні основи стандартизації процедур аудиту експортно-імпортних операцій. Розгляд стандартів з точки зору особливостей їх використання при перевірці експортно-імпортних операцій дозволив визначити теоретичну основу для методики аудиту цих операцій.

8. Для підвищення якості аудиту доведено необхідність розробки і впровадження методики аудиту експортно-імпортних операцій з виділенням чотирьох інформаційних блоків перевірки. Застосування методики аудиту експортно-імпортних операцій у діяльності аудиторських фірм дозволить мінімізувати аудиторський ризик та підвищити якість аудиторської перевірки експортно-імпортних операцій підприємств. Запропоновано нові форми робочих документів аудитора при здійсненні аудиту експортно-імпортних операцій підприємств.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ НАУКОВИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

у наукових фахових виданнях:

1. Коблянська Г. Методика проведення обліку і аудиту розрахункових операцій з постачальниками та підрядниками / Г. Коблянська // Вісник Київського національного університету імені Тараса Шевченка. Серія Економіка. 2005. Вип. 77-78. С. 88-91 (0,45 д.а.).

2. Коблянська Г. Аудит імпортних операцій: питання теорії і практики / Г. Коблянська // Актуальні проблеми міжнародних відносин: Збірник наукових праць. Ч. 2. 2006. Вип. 61. С. 292-296 (0,46 д.а.).

3. Коблянська Г. Нормативно-правова основа здійснення експортних операцій / Г. Коблянська // Наукові праці Кіровоградського національного технічного університету: Економічні науки. Ч. 2. 2006. Вип. 10. С. 106-111 (0,53 д.а.).

4. Коблянська Г. Методика обліку експортно-імпортних операцій та складання і подання звітності за сегментами діяльності / Г. Коблянська // Актуальні проблеми міжнародних відносин: Збірник наукових праць. Ч. 2. 2007. Вип. 70. С. 268-275 (1,05 д.а.).

5. Коблянська Г. Законодавче регулювання зовнішньоекономічної діяльності / Г. Коблянська // Формування ринкових відносин в Україні. 2007. Вип. 5 (72). С. 42-46 (0,52 д.а.).

6. Коблянська Г. Основи методики аудиторської перевірки експортних операцій / Г. Коблянська // Зовнішня торгівля: право та економіка. 2007. Вип. 3 (32). С. 139-146 (0,66 д.а.).

7. Коблянська Г. Розвиток експортно-імпортних операцій в умовах глобалізації економіки / Г. Коблянська // Економіка: проблеми теорії та практики. 2007. Вип. 229, т. 3. С. 792-800 (0,41 д.а.).

8. Коблянська Г. Методологія обліку і фінансової звітності експортних операцій / Г. Коблянська // Бухгалтерський облік і аудит. 2008. Вип. 5. С. 4-14 (0,95 д.а.).

9. Коблянська Г. Інвентаризація розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності / Г. Коблянська // Бухгалтерський облік і аудит. 2008. Вип. 6. С. 39-45 (0,49 д.а.).

10. Коблянська Г. Методика проведення аудиторської перевірки експортно-імпортних операцій / Г. Коблянська // Бухгалтерський облік і аудит. 2009. Вип. 3. С. 39-48 (0,94 д.а.).

в інших виданнях:

11. Коблянська Г. Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками / Г. Коблянська // Бухгалтерія. Податки. Бізнес. 2004. Вип. 43 (458). С. 42-47 (0,42 д.а.).

12. Коблянська Г. Нормативно-правові аспекти здійснення експортно-імпортних операцій / Г. Коблянська // Наукові праці студентів економічного факультету: Збірник наукових праць. 2006. С. 27-37 (0,65 д.а.).

13. Коблянська Г. Актуальні аспекти програми аудиту експортних операцій / Г. Коблянська // Обліково-аналітичні системи: глобальний і національний аспекти: Матер. міжнарод. наук. конф., Полтава, 16-17 трав. 2006. Полтава: РВЦ ПУСКУ, 2006. Ч. 2. С. 98-100 (0,15 д.а.).

14. Коблянська Г. Аудит експортних операцій: теорія і практика / Г. Коблянська // Актуальні проблеми і перспективи розвитку економіки України: Матер. V Наук. - практ. конф., Алушта, 28-30 вер. 2006. Сімферополь: ВЦ Сімферополя, 2006. С. 26-27 (0,07 д.а.).

15. Коблянська Г. Страхування ризиків зовнішньоторговельної діяльності / Г. Коблянська // Формування конкурентоспроможного страхового ринку України в умовах глобалізації: ІІ Міжн. наук.-практ.конф.: Зб. наук. пр. асп. та студ. К.: ВПЦ Київський університет, 2006. С. 72-75 (0,47 д.а.).

16. Коблянська Г. Методологічні аспекти обліку операцій з імпорту / Г. Коблянська // Науково-технічна інформація. 2007. Вип. 2 (32). С. 17-23 (0,75 д.а.).

17. Коблянська Г. Істотні та факультативні умови зовнішньоекономічного договору як гарантія належного виконання зобов'язань / Г. Коблянська // Збірник тез доповідей учасників V наукової конференції, присвяченої пам'яті д.е.н., професора, заслуженого діяча науки і техніки України О.С. Бородкіна “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи”. К.: ІВЦ Держкомстату України, 2007. С. 44-47 (0,24 д.а.).

18. Коблянська Г. Зовнішньоекономічний договір як невід'ємна частина зовнішньоекономічної діяльності / Г. Коблянська // Шевченківська весна: матер. міжн. наук.-практ. конф. Вип. V, Ч. 4. К.: ВЦ Принт-центр, 2007. С. 400-406 (0,33 д.а.).

19. Коблянська Г. Організація обліку і фінансової звітності експортно-імпортних операцій / Г. Коблянська // Шевченківська весна: матер. міжн. наук.-практ. конф. Вип. VІІ - К.: Сталь, 2009. С. 554-555 (0,15 д.а.).

АНОТАЦІЯ

Коблянська Г. Ю. Облік та аудит експортно-імпортних операцій підприємств. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - Київський національний університет імені Тараса Шевченка, Київ, 2008.

Досліджено актуальні питання розвитку системи обліку та аудиту експортно-імпортних операцій підприємств.

Обґрунтовано необхідність введення окремих рахунків і субрахунків для експортно-імпортних операцій за кожною іноземною валютою. Запропоновано способи відображення договорів в обліку. Здійснено комплексне дослідження методики сегментарного обліку і звітності експортної діяльності. Розроблено типовий наказ про облікову політику щодо обліку валютних операцій.

Розроблено проект методичних рекомендацій до П(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів”. Запропоновано шляхи оптимізації бухгалтерського і податкового законодавства у сфері експортно-імпортних операцій.

Проаналізовано теоретичні і методичні основи стандартизації процедур аудиту експортно-імпортних операцій. Розроблено методику аудиту експортно-імпортних операцій з виділенням чотирьох інформаційних блоків перевірки.

Ключові слова: експорт, імпорт, експортно-імпортні операції підприємств, бухгалтерський облік, податковий облік, аудит.

АННОТАЦИЯ

Коблянская Г. Ю. Учет и аудит экспортно-импортных операций предприятий. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - Киевский национальный университет имени Тараса Шевченко, Киев, 2008.

...