Облік, аналіз і аудит фінансових результатів діяльності банку

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

ІМЕНІ ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

УДК 657.336.71

Автореферат дисертації

на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Облік, аналіз і аудит фінансових результатів діяльності банку

Спеціальність 08.00.09 - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності)

Петраковська Олена Володимирівна

Київ 2009

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Державного вищого навчального закладу «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент Кузьмінська Ольга Едуардівна, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», доцент кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор Герасимович Анатолій Михайлович, ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», професор кафедри менеджменту банківської діяльності

кандидат економічних наук, доцент Білокінь Ганна Миколаївна, Черкаський інститут банківської справи Університету банківської справи Національного банку України, доцент кафедри банківської справи

Захист відбудеться «15» січня 2010 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.06 у ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03113, м. Київ, вул. Дегтярівська 49 г, ауд. 601.

Автореферат розісланий «15» грудня 2009 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат технічних наук, професор О.Д.Шарапов.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Конкурентоздатність банківських установ у ринкових умовах господарювання великою мірою залежить від отриманих фінансових результатів. Спроможність дієво впливати на процеси їх формування, справедливий розподіл з метою мобілізації власних банківських ресурсів виступає своєрідним індикатором і критерієм успішності управління банком. З економічної точки зору фінансовий результат - це доходи банку за вирахуванням витрат. Відтак, забезпечення позитивного значення фінансового результату знаходиться серед основних завдань при реалізації пріоритетів діяльності банку. Йдеться про ефективні важелі управління, в основі яких - процеси формування доходів в обсягах, що перевищуватимуть витрати. Реальність виконання цих завдань знаходиться в площині ведення прибуткової діяльності.

Проблематика формування фінансових результатів, створення дієвих механізмів їх обліку, аналізу й аудиту з метою забезпечення реальних конкурентних переваг банку на ринку банківських послуг залишається важливою і актуальною з погляду як теорії, так і практичної діяльності.

Набуваючи все більшої ваги, питання обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів діяльності банку суттєво впливають на забезпечення загальної банківської безпеки. Це, насамперед, визначається підвищенням ролі вітчизняних банків у процесах глобалізації, світовими тенденціями концентрації капіталу, розвитком інформаційних систем.

При цьому показники доходів, витрат і фінансових результатів відіграють роль ключових індикаторів фінансової стійкості і стабільності банку, що загалом вплинуло на обрання теми дисертації і свідчить про її актуальність.

Автор віддає належне вітчизняним ученим, роботи яких присвячені дослідженню проблем обліку, аналізу й аудиту в банках і безпосередньо - фінансовим результатам їх діяльності. Вагомий внесок у розвиток теорії, методології й організації обліку, аналізу та аудиту в банківській діяльності внесли Г.М. Білокінь, Ф.Ф. Бутинець, О. В. Васюренко, А.М. Герасимович, Л.М.Кіндрацька, М.Р. Ковбасюк, І. М. Парасій-Вергуненко, Л. О. Примостка, В.І.Ричаківська, Л.П.Снігурська та Р.І.Тиркало.

На дослідження питань обліку, аналізу та аудиту в банках суттєво вплинули загальнотеоретичні положення, висвітлені у працях вітчизняних і зарубіжних науковців та практиків у сфері бухгалтерського обліку, аналізу та аудиту, зокрема у роботах М.І. Білухи, О.С. Бородкіна, С.М. Губенка, Н.І.Дорош, О.Г. Коренєвої, М. Д. Корінько, А.М. Кузьмінського, Ю.А.Кузьмінського, М.В. Кужельного, В.О. Ластовецького, В.Г. Лінника, С.М.Лобозинської, Є.В. Мниха, В.Б. Моссаковського, Л.В. Нападовської, В.Ф.Палія, Г.С. Панової, В. П. Пантелеєва, О.А. Петрик, І. І. Пилипенка, М.С.Пушкаря, В.Я. Савченка, С.В. Свірко, Я.В.Соколова, В.В. Сопка, Л.А.Сухаревої, Б.Ф. Усача, М.Г. Чумаченка, В.О. Шевчука, А.Д. Шеремета, Т.Н.Щербакова, О.Б.Ширинської.

Праці вказаних вище науковців забезпечили основу поглиблення теоретико - методичних засад обліку, аналізу й аудиту в банківських установах. Втім, цілісної взаємопов'язаної системи обліку, аналізу й аудиту безпосередньо фінансових результатів діяльності банку поки що не сформовано.

Актуальність теми зумовлена необхідністю розроблення науково обґрунтованих рекомендацій з удосконалення обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів для забезпечення інформаційних потреб системи управління господарською діяльністю банків та недостатнім рівнем теоретичного опрацювання цієї проблематики.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково - дослідних робіт кафедри обліку в кредитних і бюджетних установах та економічного аналізу Державного вищого навчального закладу «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за темою: «Концепція розвитку обліку, аналізу та аудиту в умовах міжнародної інтеграції» (державний реєстраційний номер 0106U004356). У межах теми автором запропоновано комплекс рекомендацій з удосконалення методики й організації обліку, аналізу та аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Мета та завдання дослідження. Мета роботи полягає у розв'язанні теоретичних завдань і в розробленні науково - практичних рекомендацій щодо удосконалення методики й організації обліку, аналізу та аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Відповідно до поставленої мети в дисертації визначено й вирішено основні завдання, спрямовані на її досягнення:

розкрити сутність фінансових результатів стосовно діяльності банку та розширити класифікаційні ознаки ідентифікації складових прибутку банку (доходів і витрат) для забезпечення їх достовірного відображення в системі обліку та здійснення об'єктивного аналізу;

критично проаналізувати сучасні підходи до визначення змісту фінансового, управлінського обліку та підсистеми податкових розрахунків з метою удосконалення порядку формування фінансових результатів діяльності банку;

узагальнити методичні положення обліку доходів і витрат, виробити пропозиції щодо удосконалення номенклатури рахунків класу 6 «Доходи» та 7 «Витрати» Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України;

уточнити та поглибити положення облікової політики банку щодо методів, способів і процедур бухгалтерського обліку доходів і витрат;

опрацювати підходи до змісту облікової політики банку в частині управлінського обліку;

конкретизувати зміст етапів аналізу фінансових результатів діяльності банку;

дослідити й систематизувати процедури аналізу фінансових результатів діяльності банку за даними підсистем фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків;

розкрити особливості організації аудиту фінансових результатів діяльності банку;

узагальнити питання проведення внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку і виробити пропозиції щодо удосконалення його програми.

Об'єктом дослідження є фінансові результати діяльності банку.

Предмет дослідження - методика та організація обліку, аналізу та аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Методи дослідження. Для вирішення поставлених у роботі завдань застосовувались наукові методи, основою яких є діалектичний підхід до вивчення фактів, явищ і процесів, що відбуваються у фінансово - господарській діяльності банку, у їх взаємозв'язку і взаємозалежності: логічного підходу - для узагальнення наукового досвіду та обгрунтування необхідності новітніх розробок у сфері обліку, аналізу та аудиту фінансових результатів діяльності банку; індукції та дедукції - для встановлення причинно - наслідкового зв'язку між господарськими фактами, явищами і процесами; аналізу тенденцій та практики обліку - для вироблення рекомендацій щодо систематизації рахунків обліку доходів і витрат банку; економічного моделювання - для моделювання обліку й аналізу фінансових результатів діяльності банку. Крім того, для аналізу фінансових результатів діяльності банку в роботі використано такі методи: порівняння, абсолютних і відносних показників, групування, балансовий, табличного відображення аналітичних даних. Для аналізу результатів аудиторських перевірок, які проводилися в банках, застосовувалися методи спостереження та порівняння.

Інформаційною базою дослідження є законодавчо - нормативне забезпечення бухгалтерського обліку й аудиту доходів (витрат) та прибутків (збитків), монографії, підручники, статті вітчизняних і зарубіжних учених з питань теорії, методики й організації обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів, опубліковані в періодичних фахових виданнях і збірниках наукових праць, матеріали науково-практичних конференцій.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в обгрунтуванні концепції удосконалення методики й організації обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів діяльності банку. Наукову новизну дослідження характеризують такі результати:

вперше:

структуровано інформаційні потоки для забезпечення процедур аналізу фінансових результатів діяльності банку в підсистемах бухгалтерського обліку (фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків); з урахуванням показників фінансової звітності банків сформовано інформаційну базу, необхідну для поглиблення аналізу шляхом її доповнення інформацією управлінського обліку і підсистеми податкових розрахунків;

розширено підсистему аналітичного обліку фінансових результатів додатковими рахунками відповідно до ознаки класифікації прибутку (збитку) за ступенем агрегування інформації у звітності: прибуток материнського банку; прибуток учасників групи; прибуток суб'єктів господарювання спеціального призначення; консолідований прибуток, що забезпечує можливість диверсифікації напрямів аналізу фінансових результатів за даними консолідованої фінансової звітності.

удосконалено:

- методику поточного обліку фінансових результатів за синтетичними рахунками (для забезпечення співставлення планових та фактичних показників прибутку запропоновано відображати інформацію про доходи і витрати банку у розрізі центрів відповідальності за напрямами діяльності: операційної, інвестиційної та фінансової);

- положення про облікову політику банку в частині доходів і витрат: висвітлено порядок розрахунку доходів за методом ефективної ставки відсотка та запропоновано класифікувати витрати за економічними елементами у розрізі всіх видів діяльності, що сприяє налагодженню ефективної організації обліку в банках;

- документальне забезпечення аудиту фінансових результатів діяльності банку шляхом уточнення змісту робочих документів аудитора: анкети внутрішнього контролю доходів, витрат і фінансових результатів діяльності банку та відомості перевірки відповідності показників звіту про фінансові результати оборотам за рахунками бухгалтерського обліку, використання яких забезпечує підтвердження здійснених аудиторських процедур, а також уможливлює складання класифікатора типових помилок, виявлених у процесі аудиту фінансових результатів, що дозволяє раціоналізувати процес перевірки та знизити її трудомісткість;

одержали подальший розвиток:

- характеристика генезису бухгалтерського обліку в банках, що дозволило довести правомірність відображення фінансових результатів діяльності банку у розрізі трьох підсистем обліку: фінансового, управлінського і податкових розрахунків та сформувати комплекс облікових процедур, який відповідає потребам планування й прогнозування обсягів прибутку, водночас, сприяючи підвищенню дієвості контролю за діяльністю банку;

- з урахуванням тенденцій розвитку системи бухгалтерського обліку побудовано структурно - логічну модель формування фінансових результатів діяльності банку, використання якої дозволить оптимізувати процедури аудиту прибутків (збитків);

- дослідження взаємозв'язку центрів відповідальності і напрямів діяльності в єдності з системою формування доходів та витрат, що покладено в основу побудови фінансової структури банку;

- номенклатура доходно-витратних статей центру прибутку «Кредитне управління», з використанням якої складено бюджети і звіт про фінансові результати за цим центром;

- організаційно-інформаційна модель аналізу фінансових результатів, що дозволяє забезпечити оперативне виявлення чинників впливу на підвищення ефективності банківської діяльності;

- програма внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку з виокремленням мети аудиту, об'єктів, джерел інформації, етапів і завдань за кожним етапом внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Практичне значення одержаних результатів полягає в обгрунтуванні конкретних висновків та пропозицій щодо удосконалення методики бухгалтерського обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів діяльності банків, придатних для використання в управлінні. Отримані результати дослідження спрямовані на підвищення достовірності, оперативності та аналітичності обліку фінансових результатів діяльності банківських установ.

Результати дослідження знайшли застосування у практичній діяльності Головного офісу АКБ «Укрсоцбанк»: рекомендації щодо методики й організації управлінського обліку використані при підготовці внутрішньобанківських документів та при розробленні положення про організацію управлінського обліку (довідка № 23 від 25.05.2009). Практичні рекомендації автора щодо удосконалення складання звіту про фінансові результати на основі запропонованої структурно - логічної моделі визначення прибутків (збитків) банку впроваджено в облікову практику ВАТ КБ «Хрещатик» (довідка № 51/7393 від 20.05.2009). Пропозиції і висновки дисертації впроваджено в навчальний процес Державного вищого навчального закладу «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» і використано при складанні робочих навчальних програм з дисциплін «Звітність банків» та «Організація обліку в банку» (довідка від 17.06.2009). Також матеріали проведеного дослідження використовуються при читанні лекцій та проведенні практичних занять у Державній академії статистики, обліку та аудиту, а також під час розроблення робочих навчальних програм з дисципліни «Облік та аудит в банках» (довідка № 1999 від 24.12.2007).

Апробація результатів дисертації. Основні положення та результати дисертації апробовані та здобули позитивну оцінку на п'ятьох наукових конференціях: Науково-методичній конференції «Трансформація курсу «Економічний аналіз діяльності підприємства» (м. Київ, 16-17 травня 2002 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції молодих вчених «Бухгалтерський облік та фінансова звітність як інструменти контролю» (м. Дніпропетровськ, 27 лютого 2003 р.); IV Всеукраїнській науково-практичній конференції молодих вчених «Сучасні проблеми соціально-економічного розвитку України» (м. Дніпропетровськ, 19-20 квітня 2006 р.); V науковій конференції, присвяченій пам'яті О.О. Бородкіна «Розвиток систем обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи» (м. Київ, 23 березня 2007 р.); Міжнародній науково-практичній конференції «Підприємницька діяльність в Україні: проблеми розвитку та регулювання ( м.Київ, 28-29 травня 2009 р.).

Публікації. За результатами виконаних досліджень опубліковано 14 наукових праць загальним обсягом 3,99 друк. арк., з них 7 - у фахових виданнях, загальним обсягом 2,3 друк. арк., 7 публікацій - в інших виданнях обсягом 1,69 друк. арк.

Структура і обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, чотирьох розділів, висновків, списку використаних джерел з 207 найменувань, додатків. Загальний обсяг дисертації становить 194 сторінки, вона містить 33 таблиці на 17 сторінках, 10 рисунків на 6 сторінках. У роботі 10 додатків на 15 сторінках.

Основний зміст дисертації

банк план рахунок аудит

У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету, завдання, об'єкт, предмет і методи дослідження, розкрито наукову новизну, практичне значення отриманих результатів та інформацію про їх апробацію.

У розділі 1 «Економічна сутність фінансових результатів діяльності банку» на основі узагальнення історичних аспектів розвитку концепцій прибутку виокремлено базові погляди представників провідних теоретичних шкіл, досліджено процедури формування доходів (витрат) і прибутків (збитків) у вітчизняній і міжнародній практиці бухгалтерського обліку, опрацьовано класифікацію доходів і витрат як складових фінансових результатів.

У процесі дослідження економічної сутності прибутку розглянуто історичні етапи розвитку концепцій прибутку і доведено, що прибуток як економічна категорія є об'єктом дослідження всіх провідних шкіл економічної теорії (меркантилістів, класичної школи, марксистів, маржиналістів, кейнсіанців, неокласичної школи, інституціалістів і неоінституціоналістів).

На основі інформації різних джерел встановлено, що більшість авторів визначають прибуток як різницю між доходами і витратами банку; деякі ототожнюють терміни «прибутковість» і «ефективність» (у роботі доведено некоректність такого підходу); нерідко під фінансовими результатами розуміють доходи, витрати і прибуток, хоча фінансовим результатом діяльності банку може бути не тільки прибуток, а й збиток.

На підставі критичного аналізу літературних джерел з тлумачення сутності поняття «фінансові результати» доведено, що фінансові результати діяльності банку - це прибуток чи збиток, що утворюється як різниця між доходами і витратами, і призводить до збільшення чи зменшення капіталу в результаті фінансово - господарської діяльності банку.

У межах кожної концепції прибутку ключовими елементами виступають доходи і витрати. Тому при дослідженні фінансових результатів як об'єктів обліку та аналізу вказана категорія розглядається у взаємозв'язку з доходами і витратами, що дозволило визначити напрями удосконалення методики обліку та раціоналізувати застосування аналітичних процедур в обліковому процесі. У роботі уточнено економічну сутність доходів і витрат банку, досліджено практику їх відображення в бухгалтерському обліку та деталізовано класифікацію доходів і витрат банку для забезпечення потреб обліку, аналізу і контролю.

Основні підходи до класифікації прибутку наведено у табл.1.

На додаток до традиційних ознак прибутку запропоновано виділяти такі: за ступенем агрегування інформації у звітності (прибуток материнського банку, прибуток учасників групи (асоційовані та дочірні компанії) та суб'єктів господарювання спеціального призначення, консолідований прибуток; за порядком врахування: пов'язаний з неспівпаданням періоду відображення доходів і витрат за операціями в бухгалтерському обліку і надходженням (вибуттям) грошових коштів за цими операціями; пов'язаний з операціями, які впливають на розрахунок прибутку, але не супроводжуються рухом грошових коштів; пов'язаний з операціями, які не впливають на формування прибутку, але призводять до руху грошових коштів.

Таблиця 1. Класифікація прибутку банку за основними ознаками

Ознаки класифікації	Види прибутку
1. За місцем виникнення	Загальний банківський прибуток Прибуток центрів відповідальності
2. За періодом виникнення прибутку	Прибуток минулого року Прибуток звітного року Плановий прибуток
3. За видом діяльності банку, що генерує прибуток	Результат від операційної діяльності; Результат від інвестиційної діяльності; Результат від фінансової діяльності
4. За законодавчо-нормативним обґрунтуванням розрахунку прибутку	Податковий прибуток; Прибуток, який формується на основі фінансового обліку
5. За ступенем агрегування інформації в звітності	Прибуток, який відображено у звітності материнського банку Прибуток учасників групи (асоційовані та дочірні компанії) та суб'єктів спеціального призначення Консолідований прибуток
6. За ступенем врахування інфляційного фактора	Номінальний прибуток Реальний прибуток
7. За регулярністю формування прибутку	Прибуток, що формується регулярно; Випадковий прибуток.
8. За характером використання прибутку	Капіталізований прибуток; Розподілений прибуток
9. За порядком відображення в обліку доходів і витрат	Згідно з принципом нарахування Згідно з касовим методом

У розділі 2 «Методичні та організаційні аспекти відображення фінансових результатів в обліку» доведено, що доходи, витрати і фінансові результати є об'єктами усіх підсистем обліку. На підставі дослідження організаційно - методичних питань врахування фінансових результатів у підсистемі фінансового, управлінського обліку та в підсистемі податкових розрахунків побудовано структурно - логічну модель визначення фінансових результатів діяльності банку, яка може слугувати основою розроблення процедур аудиту його прибутків (збитків); уточнено порядок відображення доходів і витрат від операційної, фінансової та інвестиційної діяльності з метою опрацювання єдиних методологічних засад формування доходів і витрат банку; удосконалено методику поточного обліку фінансових результатів за синтетичними рахунками; поглиблено положення облікової політики в частині доходів і витрат банку.

Виходячи з проаналізованих теоретичних положень, доходи, витрати і фінансові результати є основними об'єктами управлінського обліку.

На основі критичної оцінки інформаційних джерел з питань управлінського обліку в роботі уточнено організаційно - методичні положення управлінського обліку, які слугували основою розроблення проекту його організації та запровадження в практику банківських установ. У процесі дослідження виявлено невідповідність порядку відображення доходів і витрат від фінансової та інвестиційної діяльності, описаного Правилами бухгалтерського обліку доходів і витрат банків України, МСБО 7 «Звіт про рух грошових коштів» та Інструкцією про порядок складання та оприлюднення фінансової звітності банків України (у частині звіту про рух грошових коштів).

Особливо актуальним у цьому зв'язку є питання щодо субординованого боргу - звичайних незабезпечених боргових капітальних інструментів (складових елементів капіталу), які відповідно до угоди не можуть бути вилучені з банку раніше, ніж через п'ять років, а у випадку банкрутства чи ліквідації повертаються інвестору після погашення претензій усіх інших кредиторів.

Процентні витрати за субординованим боргом банк - боржник відображає на рахунку 7096 «Процентні витрати за субординованим боргом», у групі 709 «Інші процентні витрати»; для нарахування витрат за субординованим боргом передбачено рахунок 3668 «Нараховані витрати за субординованим боргом». За кошти, надані на умовах субординованого боргу банк-інвестор отримує процентні доходи. Втім, Планом рахунків бухгалтерського обліку банків України не передбачено рахунки для відображення цих сум. З огляду на це, запропоновано ввести до класу 6 «Доходи» групу 648 «Доходи банку за субординованим боргом». Відповідно, доходи за субординованим боргом будуть обліковуватись за однойменним рахунком 6480. Водночас, у підсистемі аналітичного обліку на окремих рахунках слід відображати доходи за довгостроковими кредитами, які надані на умовах субординованого боргу; доходи за довгостроковими депозитами, які розміщені на умовах субординованого боргу; доходи за борговими цінними паперами, випущеними банками, у портфелі банку до погашення, які придбані на умовах субординованого боргу.

У роботі доведено необхідність постійного удосконалення змісту облікової політики банку у зв'язку з розширенням видів діяльності. Для цього у дисертації опрацьовані положення облікової політики в частині доходів і витрат (класифікація доходів і витрат; особливості застосування в обліку доходів і витрат принципів нарахування, відповідності і обачності; методи розрахунку і визнання доходів і витрат), що забезпечує уточнення змісту елементів облікової політики банку щодо доходів і витрат.

З метою ефективної організації управлінського обліку в дисертації досліджено такі його процедури: облік прямих доходів і витрат на основі трансфертного ціноутворення; розподіл витрат центрів відповідальності між центрами прибутку; розподіл капіталу під ризиком між центрами відповідальності; розподіл центрами прибутку доходів, витрат, фінансових результатів та капіталу під ризиком між окремими продуктами та за видами контрагентів, що слугувало основою формування організаційно-технічного та методичного аспектів положення облікової політики щодо управлінського обліку.

У розділі 3 «Аналіз фінансових результатів діяльності банку» відображено організаційні та теоретико - методичні питання аналізу фінансових результатів, які супроводжуються розрахунками за фактичними даними банків.

Критична оцінка літературних джерел з економічного аналізу підтверджує відсутність єдиних підходів щодо кількості і видів аналітичних показників для використання у процедурах аналізу результатів діяльності. Різноплановими є також підходи до мети та завдань аналізу фінансових результатів діяльності банку.

У дисертації подано вирішення комплексу методичних питань щодо аналізу фінансових результатів діяльності банку за даними фінансового обліку з поглибленням аналітичних процедур за інформаційною базою управлінського обліку і підсистеми податкових розрахунків.

Запропонована схема інформаційного забезпечення аналізу фінансових результатів діяльності банку обліковими даними підсистем бухгалтерського обліку (фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків) уможливлює вибір комплексу взаємопов'язаних економічних показників, які найбільш точно відображають фактичний стан банку. До схеми віднесено такі блоки: вхідна інформація, оброблення вхідної інформації, завдання аналізу, вихідна інформація.

У роботі доведено важливість орієнтувати процедури аналізу на запити користувачів. Так, результати аналізу прибутків (збитків) за даними фінансової звітності призначені, передусім, для задоволення потреб широкого кола зовнішніх користувачів. Аналіз результатів діяльності за даними підсистеми управлінського обліку спрямований на внутрішніх користувачів. Аналіз прибутку за інформацією підсистеми податкових розрахунків здійснюється з метою дотримання вимог податкового законодавства.

У розділі 4 «Аудит фінансових результатів діяльності банків» подано організаційно-методичні аспекти проведення зовнішнього аудиту фінансових результатів діяльності банків та удосконалення процедур внутрішнього аудиту фінансових результатів.

Дослідження літературних джерел підтверджує, що методики аудиту фінансових результатів, рекомендовані різними авторами, відрізняються рівнем деталізації процедур. Усі розглянуті методики пов'язані з процесом формування фінансових результатів, відображених у звіті про фінансові результати.

Проведення аудиту фінансових результатів може бути частиною незалежної, обов'язкової або ініціативної аудиторської перевірки, а може виступати як супутня аудиту послуга або напрям внутрішнього аудиту банку.

У процесі розгляду змісту робочих документів аудитора, що використовуються при перевірці на підприємствах, у дисертації розроблено робочі документи для використання під час здійснення банківського аудиту, а саме: загальний план аудиту фінансової звітності, анкета внутрішнього контролю доходів, витрат і фінансових результатів діяльності банку, використання якої дозволяє враховувати особливості обліку банківських операцій та здійснювати комплексний аудит фінансових результатів, таблиця перевірки відповідності показників статей звіту про фінансові результати і оборотів за рахунками бухгалтерського обліку, класифікатор типових помилок, які виявляються при аудиті фінансових результатів, що сприятиме раціоналізації процесу перевірки і зниженню її трудомісткості.

Складові організації та методики внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку ілюструє рис.1.

Мета аудиту фінансових результатів діяльності банку
Встановлення достовірності, своєчасності та надійності даних обліку доходів, витрат і фінансових результатів та показників звітності, виявлення резервів зростання прибутку з розробкою рекомендацій щодо їх використання, та оптимізації оподаткування.
Об'єкти аудиту фінансових результатів діяльності банку
Визначені у підсистемі фінансового обліку доходи (витрати) і фінансові результати,, визначені у підсистемі управлінського обліку доходи (витрати) і фінансові результати, валові доходи (витрати), розрахована за податковими нормами амортизація основних засобів, звітність (фінансова, управлінська, податкова)
Джерела інформації
Положення облікової політики в частині доходів, витрат і фінансових результатів, законодавчі та нормативні акти, установчі документи, документи з планування доходів, витрат і фінансових результатів, результати внутрішньобанківського контролю, первинні облікові документи, рахунки бухгалтерського обліку, регістри бухгалтерського обліку, форми фінансової звітності, консолідованої звітності, статистична звітність, податкова звітність, звіти, складені для цілей управлінського обліку, організаційно-розпорядчі документи
Методи аудиту
огляд, опитування, документальна перевірка, підтвердження, аналітичні процедури, підрахунок
Етапи проведення аудиту фінансових результатів
Початковий Планування аудиту: - чітке формулювання мети аудиту фінансових результатів; - визначення об'єктів і джерел інформації; - оцінка ризику контролю фінансових результатів; - оцінка рівня суттєвості; - визначення критеріїв оцінки звітності при перевірці фінансових результатів діяльності банку; - визначення методів збору аудиторських доказів; - розробка програми аудиту фінансових результатів
Дослідження аудит фінансових результатів: аудит доходів витрат і результатів діяльності за даними бухгалтерського обліку та за даними фінансової звітності (зокрема за даними консолідованої звітності); аудит доходів, витрат і результатів діяльності у підсистемі управлінського обліку та підсистемі податкових розрахунків
Завершальння Складання аудиторського висновку. Подальший контроль (встановлення ефективності та своєчасності заходів, що вживаються керівництвом у зв'язку з викладеними в аудиторському висновку зауваженнями)

Рис. 1. Складові процесу внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку

Реалізація на практиці розроблених автором рекомендацій щодо аудиту фінансових результатів діяльності банку дозволить підвищити якість і об'єктивність аудиторських перевірок; оптимально організувати роботу аудитора, знизити затрати праці й робочого часу; аудиторський ризик за рахунок підвищення якості планування аудиторської перевірки.

Висновки

У дисертації здійснено теоретичне узагальнення і запропоновано нове вирішення наукових завдань, що виявляється в удосконаленні методик обліку, аналізу і аудиту фінансових результатів діяльності банку. Проведена робота дозволила сформулювати низку висновків науково - прикладного характеру, які підтверджують вирішення завдань дослідження відповідно до поставленої мети.

1. Досліджуючи взаємозв'язок доходів, витрат і фінансових результатів, у дисертації розширено класифікаційні ознаки прибутку, а саме: за місцем виникнення; за періодом виникнення; за видами діяльності, що генерують прибуток; за законодавчо-нормативним обґрунтуванням розрахунку прибутку; за ступенем врахування інфляційного чинника; за регулярністю формування; за характером використання; за ступенем агрегування інформації у звітності; за порядком відображення в обліку і отримання. Запропоновані ознаки позитивно впливають на розширення інформаційних можливостей аналітичного обліку, що сприятиме підвищенню результативності аналітичних процедур.

2. Узагальнення вітчизняного та міжнародного досвіду у сфері бухгалтерського обліку фінансових результатів в історичному аспекті довело необхідність визнання прибутків (збитків) банку як у підсистемі фінансового обліку, так і в підсистемах управлінського обліку й податкових розрахунків, і дозволило систематизувати процедури обліку за вказаними підсистемами, що сприятиме забезпеченню інформаційних потреб планування фінансових результатів та ефективності заходів контролю діяльності банку.

3. На основі дослідждення тенденцій розвитку системи бухгалтерського обліку побудовано структурно - логічну модель формування фінансових результатів діяльності банку, використання якої дозволить оптимізувати процедури аудиту прибутків (збитків).

4. У процесі проведеного аналізу чинної законодавчо - нормативної бази бухгалтерського обліку фінансових результатів діяльності банку обгрунтовано напрями удосконалення методики поточного синтетичного й аналітичного обліку прибутків (збитків), як різниці між доходами і витратами. Запропоновано відображати інформацію про доходи і витрати банку в розрізі центрів відповідальності за напрямами діяльності: операційною, інвестиційною та фінансовою, що слугує передумовою вироблення моделі поглибленого управлінського аналізу планових та фактичних показників прибутку банку. Доведено необхідність розширення підсистеми аналітичного обліку рахунками за ступенем агрегування інформації у звітності і запровадження аналітичних рахунків обліку прибутку материнського банку; прибутку учасників групи; прибутку суб'єктів господарювання спеціального призначення; консолідованого прибутку. Запропонована ознака класифікації прибутку сприяє розширенню напрямів аналізу фінансових результатів за даними консолідованої фінансової звітності.

5. Систематизація методичних положень обліку доходів і витрат дозволила розширити номенклатуру рахунків класу 6 «Доходи» та 7 «Витрати» Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України з метою забезпечення прозорості обліку доходів і витрат від фінансової і інвестиційної діяльності банку. Уточнена класифікація передбачає введення до чинного плану рахунків бухгалтерського обліку низки додаткових рахунків, що сприятиме прозорості обліку доходів загалом та, зокрема, доходів, отриманих від надання субординованого боргу.

6. Опрацювання теоретичних питань формування облікової політики слугувало основою уточнення та поглиблення положень облікової політики банку щодо методів, способів і процедур бухгалтерського обліку доходів і витрат: встановлені класифікаційні ознаки доходів і витрат за видами діяльності, визначені особливості застосування в обліку доходів і витрат принципів нарахування, відповідності і обачності; методів розрахунку і визнання доходів і витрат (у тому числі уточнений порядок застосування методу ефективної ставки відсотка).

7. Опрацювання підходів до змісту облікової політики банку в частині управлінського обліку надало можливість визначити основні його об'єкти (доходи, витрати, фінансові результати), за якими виокремлені процедури управлінського обліку (облік прямих доходів і витрат на основі трансфертного ціноутворення; розподіл витрат центрів відповідальності між центрами прибутку; розподіл капіталу під ризиком між центрами відповідальності; розподіл центрами прибутку доходів, витрат, фінансових результатів та капіталу під ризиком між окремими продуктами та за видами контрагентів), що стало основою формування організаційно-технічного та методичного аспектів облікової політики щодо управлінського обліку.

8. Дослідження взаємозв'язку центрів відповідальності та напрямів діяльності в єдності із системою формування доходів у процесі здійснення витрат дозволило забезпечити удосконалення побудови фінансової структури банку та виробити обгрунтування пропозиції щодо удосконалення номенклатури доходно-витратних статей центра прибутку «Кредитне управління», на основі використання якої складено бюджети і звіт про фінансові результати за цим центром.

9. На основі дослідження змісту етапів аналізу фінансових результатів діяльності банку структуровано інформаційне забезпечення аналізу прибутків (збитків) банку в підсистемах фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків. За даними фінансової звітності банків сформовано інформаційну базу для поглиблення аналізу шляхом її доповнення інформацією управлінського обліку і підсистеми податкових розрахунків.

10. Систематизація процедур аналізу фінансових результатів діяльності банку за даними підсистем фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків сприяла удосконаленню організаційно-інформаційної моделі аналізу фінансових результатів у розрізі суб'єктів і об'єктів аналізу; системи показників; інформаційної бази аналізу фінансових результатів; методів оброблення інформації та узагальнення результатів аналізу, що забезпечує керівництво банку оперативною інформацією, необхідною для прийняття управлінських рішень.

11. За результатами дослідження особливостей організації аудиту прибутків (збитків) банку удосконалено його документальне забезпечення. Конкретизовано зміст робочих документів аудитора, а саме: анкети внутрішнього контролю доходів, витрат і фінансових результатів діяльності банку та відомості перевірки відповідності показників звіту про фінансові результати оборотам за рахунками бухгалтерського обліку. Уточнено форми робочих документів покладено в основу побудови класифікатора типових помилок, виявлених у процесі аудиту фінансових результатів, що дозволить раціоналізувати процес перевірки та знизити її трудомісткість.

12. На підставі критичної оцінки інформації спеціальної літератури з питань аудиту та вивчення практичного досвіду організації внутрішнього аудиту в банках удосконалено програму внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку з виокремленням мети аудиту, об'єктів, джерел інформації, етапів і завдань за кожним етапом внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку. Положення уточненої програми можуть бути використані при оновленні інструкції про внутрішній аудит конкретної банківської установи.

Список опублікованих праць за темою дисертації

У наукових фахових виданнях

1. Петраковська О.В. Системне бачення аналізу прибутковості кредитної установи як інструмент управління ефективністю банківського бізнесу / О.В. Петраковська // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 139. - Дніпропетровськ: ДНУ, 2002. - С.107-112. (0,27 д. а.)

2. Петраковська О.В. Аудиторський ризик при оцінюванні фінансових результатів комерційного банку / О.В. Петраковська // Економіка та підприємництво: Зб. Наук. праць молодих учених та аспірантів. - Вип. 9. / Відп. ред. С.І. Дем'яненко. - К.: КНЕУ, 2002. - С. 169 - 173. (0,23 д. а.)

3. Петраковська О. В. Необхідність підготовки фінансової звітності банків відповідно до міжнародних стандартів / О.В. Петраковська // Вісник Житомирського державного технологічного університету / Економічні науки. Ч.I. - Житомир: ЖДТУ, 2005. - № 1(31). - С.193-197. - (0,17 д. а.)

4. Петраковська О. В. Види обліку в сучасних умовах та їх обґрунтування / О.В.Петраковська // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 214: в 4 т. Том IV. - Дніпропетровськ: ДНУ, 2006. - С. 968 - 976. (0,42 д. а.)

5. Петраковська О.В. Напрями вдосконалення системи організації аудиту і регулювання аудиторською діяльністю в Україні / О.В.Петраковська // Науковий вісник Державної академії статистики, обліку та аудиту. Збірник наукових праць. - К: ДАСОА, 2006. - № 1 (10). - С. 54-59. ( 0,41 д. а.)

6. Петраковська О.В. Внутрішній аудит фінансових результатів діяльності банку/ О.В.Петраковська // Науковий вісник Державної академії статистики, обліку та аудиту. Збірник наукових праць. - К: ДАСОА, 2009. - № 1. - С. 65-72. (0,45 д. а.)

7. Петраковська О.В. Теоретико - методичні аспекти аналізу фінансових результатів діяльності банків / О.В.Петраковська // Формування ринкових відносин в Україні: Зб.наук.праць.- К., 2009. - Вип. 3 (94). - С.145 - 150.(0,35 д. а.)

в інших наукових виданнях

8. Петраковська О. В. Роль аналізу фінансових результатів комерційних банків в оцінці майбутніх економічних вигід / О.В.Петраковська // Трасформація курсу « Економічний аналіз діяльності підприємства»: Тези доповідей між нар. Наук.-метод. конф. 16-17 трав. 2002 р. / Відп. за вип. Л.М. Кіндрацька. - К.: КЕНУ, 2002. - С.384-388. (0,2 д. а.)

9. Петраковська О. В. Основні аспекти адаптації вітчизняної економічної інформації до міжнародних вимог та стандартів / О.В. Петраковська // Матеріали Всеукраїнської науково-практичної конференції молодих вчених «Бухгалтерський облік та фінансова звітність як інструменти контролю». - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2003. - С. 86-89. (0,16 д. а.)

10. Петраковська О. В. Деякі аспекти сучасного бюджетування в банку / О.В.Петраковська // Матеріали IV Всеукраїнської науково-практичної конференції молодих вчених «Сучасні проблеми соціально-економічного розвитку України». - Том 7. - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2006. - С.34-36. (0,13 д. а.)

11. Петраковська О.В. Теоретичні аспекти аналізу фінансових результатів діяльності банку / О.В. Петраковська // Збірник тез та доповідей учасників V наукової конференції, присвяченої пам'яті О.О. Бородкіна «Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи». - К.: ДАСОА, 2007. - С.217-220. (0,24 д. а.)

12. Петраковська О.В. Сутність та генезис категорії прибутку та історичний аспект розвитку методик обліку фінансових результатів / О.В. Петраковська // Бухгалтерський облік, аналіз та аудит: проблеми теорії, методології, організації. Збірник наукових праць. Випуск 2 / Держ. ком. статистики України. Держ. академія статистики, обліку та аудиту; ред. кол.: І.І. Пилипенко (голова ред.) та ін. - К.: ДП Інформаційно-аналітично агентство, 2008. - С.57 - 62. (0,4 д. а.)

13. Петраковська О.В. Визначення фінансових результатів діяльності банку в різних підсистемах обліку / О.В.Петраковська // Економіка АПК. Міжнародний науково - виробничий журнал. - К., 2009. - № 3. - С.129 - 135. (0,49 д. а.)

14. Петраковська О. В. Доходи, витрати і фінансові результати як елементи облікової політики банку / О.В.Петраковська // Збірник матеріалів IІІ Міжнародної науково-практичної конференції молодих вчених «Підприємницька діяльність в Україні: проблеми теорії та практики». - Том 7. - Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2009. - С.67-69. (0,07 д. а.)

Анотація

Петраковська О.В. Облік, аналіз і аудит фінансових результатів діяльності банку. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09. - Бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - ДВНЗ «Київський націнальний економічний університет імені Вадима Гетьмана», Київ, 2010.

Дисертацію присвячено дослідженню питань обліку, аналізу й аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Визначено сутність фінансових результатів діяльності банку та розширені класифікаційні ознаки ідентифікації складових прибутку банку (доходів і витрат) для забезпечення їх достовірного відображення в системі обліку та здійснення об'єктивного аналізу.

На основі аналізу законодавчо - нормативної бази та інформації з фахових видань за темою визначений зміст процедур фінансового, управлінського обліку та підсистеми податкових розрахунків щодо порядку формування фінансових результатів діяльності банку; узагальнено методичні положення обліку доходів і витрат; вироблено пропозиції щодо удосконалення номенклатури рахунків класу 6 «Доходи» та 7 «Витрати» Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України; уточнено та поглиблено положення облікової політики банку щодо методів, способів і процедур бухгалтерського обліку доходів і витрат; викладені підходи до змісту облікової політики банку в частині управлінського обліку; уточнено зміст етапів аналізу фінансових результатів діяльності банку; систематизовано процедури аналізу фінансових результатів діяльності банку за даними підсистем фінансового, управлінського обліку та податкових розрахунків; розкрито особливості організації аудиту фінансових результатів діяльності банку; вироблено пропозиції щодо удосконалення програми внутрішнього аудиту фінансових результатів діяльності банку.

Ключові слова: облік; фінансові результати, управлінський облік, фінансовий облік, підсистема податкових розрахунків, банки, аналіз, аудит, доходи, витрати.

Аннотация

Петраковская Е.В. Учет, анализ и аудит финансовых результатов деятельности банка.- Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - Бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетьмана», Киев, 2010.

Диссертация посвящена исследованию вопросов учета, анализа и аудита финансовых результатов деятельности банка.

В работе исследованы теоретико - методологические аспекты бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита финансовых результатов деятельности банка а также предложены и апробированы практические рекомендации по усовершенствованию учета, анализа и аудита прибылей (убытков) в направлении гармонизации финансовой отчетности банков в соответствии с международными стандартами с целью обеспечения современных информационных запросов руководства банка.

На основании обобщения исторических аспектов развития концепций прибыли и критического анализа законодательной базы раскрыты особенности сути понятия прибыли банка, исследованы процедуры формирования доходов (расходов) и прибылей (убытков) в международной и отечественной учетной практике.

В результате исследования тенденций развития системы бухгалтерского учета построена структурно - логическая модель формирования финансовых результатов деятельности банка, использование которой позволит оптимизировать процедуры аудита прибылей (убытков).

Расширен перечень классификационных признаков идентификации составляющих прибыли банка (доходов и расходов) с целью обеспечения их достоверного отображения в системе учета и осуществления объективного анализа.

На основании осуществленного анализа действующей законодательно - нормативной базы бухгалтерского учета финансовых результатов деятельности банка обоснованы направления усовершенствования методики текущего синтетического и аналитического учета прибылей (убытков), как разности между доходами и расходами. Предложено отображать информацию по доходам и расходам банка в разрезе центров ответственности по направлениям деятельности: операционной, инвестиционной и финансовой, что служит предпосылкой разработки модели углубленного управленческого анализа плановых и фактических показателей прибыли банка. Доказана необходимость расширить подсистему аналитического учета путем использования такого признака классификации прибыли, как степень агрегирования информации в отчетности, что позволит учитывать прибыль материнского банка, прибыль участников группы, прибыль субъектов хозяйствования специального назначения, консолидированную прибыль. Предложенный подход способствует расширению направлений анализа финансовых результатов по данным консолидированной отчетности.

Критический анализ действующих норм правовой базы, регулирующей определение содержания финансового, управленческого учета и подсистемы налоговых расчетов позволил обобщить методические положения учета доходов и расходов и выработать предложения по усовершенствованию номенклатуры счетов класса 6 «Доходы» и 7 «Расходы» а также аналитических счетов учета финансовых результатов деятельности банка.

Уточнены и углублены положения учетной политики банка касательно методов, способов и процедур бухгалтерского учета доходов (расходов) и прибылей (убытков): установлены классификационные признаки доходов (расходов) по видам деятельности, определены особенности применения в учете доходов (расходов) принципов начисления, соответствия и осторожности, методов расчета и признания доходов (расходов) (в том числе, уточнен порядок применения метода эффективной ставки процента).

Обработаны подходы к содержанию учетной политики банка в части управленческого учета. В разрезе основных объектов управленческого учета (доходов, расходов, финансовых результатов) выделены процедуры управленческого учета: учет прямых доходов и расходов на основании трансфертного ценообразования, распределение расходов центров ответственности между центрами прибыли, распределение капитала под риском между отдельными продуктами и категориями контрагентов, на чем базируются организационно - технический и методический аспекты формирования политики управленческого учета. Исследование взаимосвязи центров ответственности и направлений деятельности в соединении с системой формирования доходов и осуществления расходов позволило усовершенствовать построение финансовой структуры банка и разработать предложения по расширению номенклатуры доходно - расходных статей центра прибыли «Кредитное управление», на основании которой составлены бюджеты и отчет о финансовых результатах по указанному центру.

Конкретизировано содержание этапов анализа финансовых результатов деятельности банка. Исследованы и систематизированы процедуры анализа прибылей (убытков) банка на основании информации финансового, управленческого учета и налоговых расчетов. Структурированы информационные потоки для обеспечения процедур анализа финансовых результатов в подсистемах бухгалтерского учета. На основании анализа финансовой отчетности сформирована информационная база для углубления анализа путем ее дополнения информацией управленческого учета и подсистемы налоговых расчетов.

...