Управлінський облік витрат основної діяльності на плодоовочевих переробних підприємствах

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ БІОРЕСУРСІВ І ПРИРОДОКОРИСТУВАННЯ УКРАЇНИ

АВТОРЕФЕРАТ

УПРАВЛІНСЬКИЙ ОБЛІК ВИТРАТ ОСНОВНОЇ ДІЯЛЬНОСТІ НА ПЛОДООВОЧЕВИХ ПЕРЕРОБНИХ ПІДПРИЄМСТВАХ

Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Хмельницькому національному університеті Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник - доктор економічних наук, професор ВойнаренкоМихайло Петрович, Хмельницький національний університет, проректор з науково-педагогічної роботи

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор Сук Леонід Кіндратович, Національний університет біоресурсів і природокористування України, професор кафедри бухгалтерського обліку і аудиту кандидат економічних наук, доцент

Герасимович Інна Анатоліївна,

Державний вищий навчальний заклад «Київський національний університет ім. Вадима Гетьмана», доцент кафедри бухгалтерського обліку

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного університету біоре-сурсів і природокористування України за адресою: 03041, м. Київ - 41, вул. Героїв Оборони, 15, навчальний корпус 4, к. 28

Автореферат розісланий «15» травня 2009 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради Т.І. Балановська

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Розвиток економічних та інтеграційних процесів останніми роками суттєво змінив характер економічних відносин у державі. Прагнення України вступити до Європейського союзу та вступ до Світової організації торгівлі передбачає загострення конкурентної боротьби між товаровиробниками як на внутрішньому, так і на міжнародному ринках. Особливо гостро ця проблема постає перед плодоовочевими переробними підприємствами, ефективне функціонування яких має важливе значення для продовольчої безпеки держави та передбачає нарощування обсягів виробництва, завоювання стійких конкурентних позицій на ринку. Одним із шляхів досягнення конкурентних переваг є підвищення ефективності управління витратами підприємств, що в свою чергу вимагає вирішення проблеми інформаційного забезпечення системи управління. Зауважимо, що технологічні і організаційні особливості галузі переробки плодоовочевої сировини не знайшли належного відображення в обліку і звітності та в інших ланках інформаційної системи, яка не в повній мірі забезпечує вимоги (потреби) управління на сучасному етапі. Дієвим засобом вирішення проблеми інформаційного забезпечення на сучасному етапі є впровадження в практику плодоовочевих переробних підприємств системи управлінського обліку. Метою цієї системи є надання внутрішнім користувачам інформації, що необхідна для прийняття адекватних управлінських рішень.

Саме тому питання управлінського обліку витрат основної діяльності в ринкових умовах набуло особливого значення і є об'єктом постійної уваги в теоретичних та практичних дослідженнях зарубіжних і вітчизняних вчених.

Окремі аспекти цієї багатогранної проблеми знайшли відображення в працях таких зарубіжних авторів як А. Апчерч, М.А. Вахрушина, Г. Велш, К. Друрі, Т.П. Карпова, Г.М. Лисович, Б. Нідлз, В.Ф. Палій, Дж. Ріс, А.В. Соколов, А.Ю. Соколов, Н.Ю. Ткаченко, Дж. Фостер, Чт. Хорнгрен, А.Д. Шеремет, Д. Шорт, А. Яругова та ін. Значний внесок у розробку теоретико-методологічних основ управлінського обліку витрат зробили вітчизняні вчені-економісти: О. Бородкін, Ф.Ф. Бутинець, О.Ф. Вербило, І.А. Герасимович, С.Ф. Голов, З.В. Гуцайлюк, Г.Г. Кірєйцев, В.Б. Моссаковський, В.Є. Ластовецький, Л.С. Нападовська, М.С. Пушкар, В.В. Сопко, Л.К. Сук, Л.М. Чернелевський, М.Г. Чумаченко, Л.С. Шатковська. Незважаючи на те, що окремі інструменти управлінського обліку ґрунтовно досліджені вченими і практиками, ускладнення економічних відносин вимагає додаткової, більш глибокої їх розробки. Зокрема, вкрай актуальна нині проблема розробки та реалізації цілісної моделі формування системи управлінського обліку витрат та методів її адаптації до специфіки роботи підприємств в окремих галузях економіки.

З цих міркувань, розробка моделі формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності, що враховує різні варіанти поведінки менеджерів у ринкових умовах та її адаптація до специфіки роботи плодоовочевих переробних підприємств, відповідним чином зумовили вибір теми, мету та завдання дослідження, сформулювали структуру і зміст дисертаційної роботи.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана згідно з тематичним планом науково-дослідних робіт Хмельницького національного університету Міністерства освіти та науки України і є складовою частиною тем досліджень: «Прогресивні стратегії і технології управління організаційними структурами підприємств та їх об'єднань» (2006 - 2007 рр., державний реєстраційний номер 0106U001003), «Розробка системи інформаційного забезпечення управління промисловими підприємствами» (2005 -2006 рр., державний реєстраційний номер 0105U007610). Роль здобувача у виконанні цих науково-дослідних робіт полягає в теоретичному обґрунтуванні особливостей організації системи управлінського обліку як основного джерела інформації в процесі управління витратами промислового підприємства. Також дисертант запропонував загальну модель формування системи управлінського обліку на підприємстві як один з елементів економічного механізму діяльності суб'єкта господарювання.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є розробка науково-теоретичних, методичних та організаційних засад управлінського обліку витрат основної діяльності, реалізація яких забезпечить користувачів достатньою та достовірною інформацією, що підвищить обґрунтованість управлінських рішень у процесі досягнення тактичних та стратегічних цілей управління.

Відповідно до поставленої мети в дисертації передбачено вирішення таких завдань:

- удосконалити теоретичні засади управлінського обліку за рахунок уточнення його змісту, функцій та принципів організації;

- вдосконалити класифікацію витрат в системі управлінського обліку;

- проаналізувати вплив специфіки галузі на формування та облік витрат основної діяльності;

- розробити модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності;

- проаналізувати основні методи управлінського обліку витрат і калькулювання собівартості та за рахунок об'єднання переваг кожного із цих методів запропонувати метод, який забезпечить формування достатніх інформаційних масивів для прийняття управлінських рішень;

- проаналізувати документи, які використовуються для обліку витрат плодоовочевих переробних підприємств та внести пропозиції щодо їх вдосконалення;

- запропонувати зміни в методі розподілу загальновиробничих витрат, які дозволять враховувати особливості їх формування;

- проаналізувати існуючі підходи щодо оцінки запасів при їх вибутті;

- розробити організаційну модель внутрішнього аудиту для підприємств досліджуваної галузі.

Об'єктом дослідження є процес організації управлінського обліку витрат основної діяльності плодоовочевих переробних підприємств.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних та практичних положень управлінського обліку витрат основної діяльності.

Методи дослідження. Під час проведення дослідження використані загальнонаукові методи системного підходу, інформаційного та функціонального моделювання для розробки моделі формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності для підприємств досліджуваної галузі. Методи логічного аналізу, дедукції, індукції використані для дослідження змісту категорій «витрати» та «управлінський облік»; методи аналогії та системного підходу - для удосконалення класифікації витрат у системі управлінського обліку, уточнення його функцій та принципів організації; способи групування та статистичних порівнянь - для узагальнення показників, що характеризують діяльність плодоовочевих переробних підприємств; економіко-математичні методи - для дослідження аналітичних процедур, що можуть бути використані під час внутрішнього аудиту витрат основної діяльності; графічні методи - для побудови схем, графіків та діаграм.

Теоретичною та методичною основою дисертаційної роботи є об'єктивні економічні закони, які покладено в основу управління витратами підприємств, а також фундаментальні дослідження вітчизняних і зарубіжних вчених з питань обліку й управління витратами основної діяльності, нормативно-законодавчі документи стосовно обліку витрат, калькулювання собівартості продукції та визначення фінансових результатів роботи підприємств, дані статистичних щорічників Державного комітету статистики України, звітність плодоовочевих переробних підприємств.

Наукова новизна одержаних результатів. Наукова новизна дослідження полягає у розробці моделі формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності на плодоовочевих переробних підприємствах. Це підтверджують наступні результати, які винесені на захист:

вперше:

- розроблено й обґрунтовано модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності, яка показує значення суб'єкта управління в процесі її створення, відображає особливості нагромадження інформації про витрати основної діяльності в системі обліку відповідно до поставлених цілей, що забезпечує підготовку якісної інформації для прийняття обґрунтованих рішень з метою підвищення ефективності управління витратами (С. 9-10);

удосконалено:

- теоретичні засади управлінського обліку на підставі уточнення його змісту та функцій, що дозволило обґрунтувати значення та доцільність впровадження управлінського обліку в практику вітчизняних підприємств як головного джерела інформаційного забезпечення системи управління витратами у контексті прийняття управлінських рішень. Уточнено специфічні принципи організації управлінського обліку, зокрема, запропоновано виділяти принципи: корисності, зіставності та відповідності, що підвищує ефективність реалізації функцій управлінського обліку (С. 6-7);

- класифікацію витрат у системі управлінського обліку на підставі узагальнення існуючих напрямів та систематизації критеріїв групування витрат, що забезпечує формування достатніх інформаційних масивів, необхідних в процесі управління (С. 7);

- метод розподілу загальновиробничих витрат, який передбачає накопичення витрат, час виникнення яких не співпадає з випуском продукції, на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» і списання їх на собівартість продукції в період її виготовлення пропорційно до запланованих обсягів виробництва, що дозволяє врахувати особливості сезонного характеру виробництва (С. 11);

- форми облікових регістрів: «Відомість обліку відходів» та «Відомість заготівлі сировини». Використання першого із запропонованих документів дозволяє організувати облік відходів таким чином, щоб період їх утворення та відображення в обліку співпадали, що сприяє ефективному контролю за виникненням відходів, а використання другого забезпечує накопичення інформації про обсяги заготівлі сировини в розрізі трьох основних груп постачальників, що дає змогу нарощувати обсяги заготівель у пріоритетної для підприємства групи постачальників (С. 12);

набули подальшого розвитку:

- методика внутрішнього контролю витрат плодоовочевих переробних підприємств на основі уточнення елементів організаційної моделі внутрішнього аудиту витрат, що включають визначення мети, об'єктів, планування, розробку програм, збір інформації, перевірку та оцінку інформації, узагальнення результатів, розробку рекомендацій з усунення виявлених недоліків. Послідовна реалізація кожного із вказаних елементів забезпечує обґрунтований вибір об'єктів аудиту та їх раціональний розподіл на етапі планування (С. 12-13);

- метод обліку витрат і калькулювання собівартості шляхом поєднання переваг трьох методів: нормативного, стандарт-костинг, директ-костинг, що забезпечує формування достатніх інформаційних масивів для прийняття обґрунтованих управлінських рішень (С. 9);

- методичний підхід до оцінки запасів на основі обґрунтування доцільності використання методу середньозваженої собівартості для оцінки вибуття запасів та періодичної системи їх списання в практиці плодоовочевих переробних підприємств, що відповідає галузевій специфіці та забезпечує високий рівень контролю за зберіганням та використанням запасів (С. 10);

- підхід до оцінки специфіки роботи плодоовочевих переробних підприємств, на основі аналізу характеру впливу сировини на формування матеріальної основи продукції, її споживчих та якісних властивостей, що забезпечив формулювання критеріїв визначення групи, до якої належить конкретний вид матеріальних ресурсів, та уточнення статей калькулювання собівартості продукції (С. 7, 10).

Практичне значення одержаних результатів полягає у можливості використання запропонованих у дисертації теоретичних та практичних розробок в діяльності плодоовочевих переробних підприємств, а також інших підприємств харчової промисловості. Науково-методичні розробки здобувача впроваджені в діяльність економічних служб Деражнянського плодоконсервного заводу м. Деражня Хмельницької області - метод розподілу загальновиробничих витрат, підхід до оцінки запасів і системи їх списання, а також форми облікових регістрів (довідка № 122 від 7.06.2005); ВАТ «Адамс» м. Кам'янець-Подільський Хмельницької області - запропонований підхід до формування системи управлінського обліку (довідка № 376-а від 26.05.2006); УНСП «Агро-Поділля» м.Хмельницький - науково-практичні рекомендації щодо створення на підприємстві системи управлінського обліку витрат основної діяльності (довідка № 241 від 23.07.2005).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційне дослідження є самостійною науковою працею, в якій викладено авторський підхід до формування загальної моделі системи управлінського обліку, на основі якої запропоновано модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності. Результати, що становлять сутність дисертаційної роботи, отримані автором особисто. Із наукових праць, опублікованих автором у співавторстві, у дисертації використані лише ті ідеї і положення, які є результатом особистої роботи здобувача.

Апробація результатів дисертації. Основні положення дисертації доповідались, обговорювались і дістали позитивну оцінку на науково-практичних конференціях: IV міжнародній науково-практичній конференції «Проблеми обліку, аудиту та економічного аналізу за умов стабілізації економіки України» (м. Хмельницький, ТУП, 12-13 грудня 2003 р.); всеукраїнській науково-практичній конференції «Сучасні проблеми економіки підприємства» (м. Дніпропетровськ, ДНУ, 5 листопада 2003 р.); I всеукраїнській науково-практичній конференції «Сучасні проблеми фінансово-господарського контролю» (м. Кривий Ріг, КНЕУ, 30 березня 2005 р.); II міжнародній науково-практичній конференції «Облік і контроль в управлінні підприємницькою діяльністю» (м. Кіровоград, КНТУ, 2-3 червня 2005 р.); VIII міжнародній науково-практичній конференції «Наука і освіта 2005» (м. Дніпропетровськ, ДНУ, 21 лютого 2005 р.); міжнародній науково-практичній конференції «Дні науки 2005» (м. Дніпропетровськ, ДНУ, 27 квітня 2005 р.); V міжнародній науково-практичній конференції «Управління економічними системами: національні тенденції та системи розвитку» (м. Хмельницький, ХНУ, 21-23 жовтня 2005 р.); міжнародній науково-практичній конференції «Міжнародні тенденції розвитку бухгалтерського обліку і аудиту та перспективи для України» (м. Київ, КНЕУ, 19 травня 2006 р.); міжнародній науково-практичній конференції «Управлінський облік та конкурентоспроможність бізнесу» (м. Київ, ФПБАУ, 30 жовтня 2006 р.); міжнародній науково-практичній конференції «Управління економічними системами: концепції, стратегії та інновації розвитку» (м. Хмельницький, ХНУ, 26-27 жовтня 2007 р.); всеукраїнській науково-практичній конференції «Конкурентоспроможність продукції АПК України та вимоги СОТ» (м. Київ, НАУ, 4-5 жовтня 2007 р.); міжнародній науково-практичній конференції «Етика професійних бухгалтерів: досвід, реалії, перспективи» (м. Київ, ФПБАУ, 31.05-1.06 2007 р.).

Публікації. За результатами дисертаційної роботи опубліковано 19 наукових праць загальним обсягом 6,23 друк. арк., у тому числі 11 статей у фахових виданнях загальним обсягом 5,06 друк. арк., з них особисто належить автору 4,62 друк. арк., 8 тез доповідей загальним обсягом 1,17 друк. арк., з них особисто належить автору 1,00 друк. арк.

Обсяг та структура дисертації. Основний зміст дисертації викладено на 185 сторінках друкованого тексту, робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, додатків, списку використаних джерел із 202 найменувань. Дисертаційна робота містить 18 таблиць, 36 рисунків і 12 додатків.

Основний зміст

У вступі дисертації обґрунтовано актуальність теми, визначено мету, предмет, об'єкт та методи дослідження, наукову новизну і практичне значення роботи, вказано відомості щодо апробації її результатів.

У першому розділі «Теоретико-методичні основи управлінського обліку витрат» розкрито сутність управлінського обліку, уточнено його функції та принципи організації. Досліджено економічний зміст витрат як об'єкта управлінського обліку; організаційно-технологічні особливості плодоовочевих переробних підприємств, що впливають на формування та облік витрат; уточнено класифікацію витрат у системі управлінського обліку.

Однією з підсистем бухгалтерського обліку, в якій формується інформація про витрати основної діяльності, що використовується в поточному та стратегічному управлінні, є система управлінського обліку. Наявність різних підходів до розкриття змісту категорії «управлінський облік» породжує дискусії серед вчених стосовно правомірності його виділення як окремої системи, чиї функції не дублюють функцій управління. Тому першочергова проблема, вирішення якої має передувати розробці моделі формування системи управлінського обліку, є уточнення змісту категорії «управлінський облік».

Критичний аналіз літературних джерел відносно досліджуваної тематики та власні розробки автора дали можливість стверджувати, що управлінський облік це система обліку, що забезпечує формування достатніх та достовірних інформаційних масивів, які необхідні для ефективної реалізації функцій управління (менеджменту). Запропоноване визначення в подальшому дало змогу уточнити загальні та виділити конкретні функції управлінського обліку.

У ході дослідження було встановлено, що розвиток управлінського обліку відбувався за рахунок посилення інформаційної функції бухгалтерського обліку. Як наслідок, інформаційно-забезпечуюча функція є основною (загальною) функцією управлінського обліку. Конкретні функції утворюються на перетині основних функцій управління та функцій управлінського обліку. Такий підхід дозволив виділити наступні конкретні функції управлінського обліку: інформаційно-прогнозну, інформаційно-організаційну, інформаційно-контрольну та інформаційно-аналітичну.

Реалізація функцій управлінського обліку залежить від дотримання принципів його організації, які можуть бути поділені на загальні та специфічні. Управлінський облік містить в основі своєї організації відповідні принципи бухгалтерського обліку, які і є його загальними принципами. Враховуючи вимоги (релевантність, достовірність, достатність), які ставлять менеджери до інформації, що формується в системі управлінського обліку, було уточнено його специфічні принципи. Зокрема, пропонується виділяти такі принципи: корисності, зіставності, відповідності.

Важливе значення для формування достатніх інформаційних масивів у системі управлінського обліку про витрати основної діяльності має їх науково обґрунтована класифікація. На основі аналізу сучасних класифікацій витрат досліджено та систематизовано критерії класифікації витрат основної діяльності в системі управлінського обліку. Її рекомендовано проводити за напрямом «Класифікація витрат для визначення та управління собівартістю та фінансовими результатами». В межах вказаного напряму групування витрат здійснюється за такими ознаками: видами діяльності, сферою виникнення, способом віднесення витрат на собівартість, відношенням до фінансового результату, залежністю витрат від рішень суб'єктів господарювання, обсягів виробництва, альтернативності вибору.

Суттєвий вплив на побудову управлінського обліку витрат основної діяльності здійснюють організаційно-технологічні особливості підприємств конкретної галузі. В результаті аналізу практики плодоовочепереробних підприємств та результатів наукових досліджень узагальнено та проаналізовано чинники, що здійснюють вплив на формування витрат у системі управлінського обліку плодоовочевих переробних підприємств.

У другому розділі «Методика управлінського обліку витрат основної діяльності» запропоновано загальну модель формування системи управлінського обліку, інтерпретація якої дозволила розробити модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності. Досліджено особливості її реалізації на прикладі плодоовочевих переробних підприємств.

Суттєвою проблемою, яка негативно впливає на впровадження управлінського обліку в практику вітчизняних підприємств, є відсутність цілісної моделі формування цієї системи. Однією із форм представлення системи управлінського обліку витрат основної діяльності є модель, яка відображає ключові етапи її формування та їх взаємодію. Фактично до цих пір під моделями управлінського обліку розуміють методи обліку витрат, але результати досліджень показали, що вони є лише елементом загальної моделі управлінського обліку. Така підміна неприпустима, оскільки обмежує можливості управлінського обліку, ставлячи в залежність запити системи управління від інформації про витрати, яка формується при застосуванні окремо взятого методу.

Згідно з результатами проведеного дослідження модель, що характеризує систему управлінського обліку, має бути сформована відповідно до чотирьох етапів.

Їх дотримання дозволить врахувати індивідуальні підходи менеджерів до процесу управління витратами основної діяльності. Такий підхід вимагає вирішення важливих питань, а саме: визначення тактичних та стратегічних цілей управління витратами, виділення об'єктів управлінського обліку витрат, вибір методу обліку витрат і визначення інформації та способів її накопичення.

В умовах ринкової економіки стратегічною ціллю підприємств досліджуваної галузі є досягнення конкурентних переваг. Вказана ціль може бути реалізована за рахунок диференціації товарів або зниження витрат до мінімально необхідного рівня за одночасного збереження якісних властивостей товару. Оптимізація витрат основної діяльності може бути здійснена за рахунок зниження витрат на виробництво продукції (виробнича собівартість), управління та реалізацію продукції. Виділення саме цих груп як напрямів зниження витрат обгрунтовано тим, що вони відіграють вирішальну роль при формуванні ціни на продукцію, а в подальшому також впливають і на розмір прибутку, який отримає підприємство.

Залежно від індивідуального підходу менеджера, вказані напрями зниження витрат можуть бути реалізовані окремо або разом. Кожний окремо взятий спосіб є основою часткової моделі, яка може функціонувати автономно. Сукупність різних цілей управління формує основу загальної моделі формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності, яку рекомендовано використовувати на підприємствах досліджуваної галузі. На практиці це дозволить оперативно реагувати на зміни в стратегії управління та забезпечувати менеджерів вичерпною інформацією, що необхідна в процесі управління витратами. Відповідно до тактичних та стратегічних цілей управління здійснюється вибір об'єктів управлінського обліку. На плодоовочевих переробних підприємствах серед них необхідно виділити процеси: управління, виробництва, збуту. Також важливим об'єктом управлінського обліку на досліджуваних підприємствах є витрати на придбання ресурсів, що забезпечують безперебійне протікання відповідних господарських процесів.

Дослідження методів обліку витрат показало, що використання лише одного з них не забезпечує формування достатньої інформації для вирішення всіх завдань, які постають перед менеджерами в процесі роботи. Тому було рекомендовано використовувати інтеграційний метод, що є результатом об'єднання позитивних сторін таких методів обліку витрат як нормативний, директ-костинг і стандарт-костинг.

Взаємодія перших трьох елементів моделі формування системи управлінського обліку визначає порядок формування та формальне подання інформації, що буде використана в процесі управління. Під час послідовної реалізації кожного з етапів моделі відбувається остаточне формування системи управлінського обліку витрат, оскільки кожен з її етапів є багатоваріантним. У такому випадку найбільш оптимальною формою її представлення є алгоритм. З одного боку, він дозволяє показати взаємодію ключових елементів самої системи, а з іншого - яскраво демонструє значення суб'єкта управління в процесі її формування та реалізації, оскільки саме суб'єкт управління визначає інструменти та методи досягнення поставлених цілей.

Суб'єкти управління, задіяні в процесі формування системи управлінського обліку, умовно можна поділити на дві групи. Перша група - це керівник та менеджери підприємства, які визначають пріоритетні напрями розвитку підприємства, та цілі управління витратами основної діяльності зокрема.

Вибір об'єктів, методів обліку та особливості формування інформаційних потоків знаходяться в компетенції працівників бухгалтерської служби підприємства. Останні формують другу групу суб'єктів управління, що задіяна в процесі формування та функціонування механізму управлінського обліку витрат основної діяльності.

У процесі дослідження особливостей реалізації моделі формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності було виявлено та вирішено деякі важливі проблеми, що впливають на ефективність її функціонування. Зокрема, враховуючи вимоги законодавства та технологічні особливості плодоовочевого переробного виробництва уточнено статті витрат, що формують виробничу собівартість продукції, за рахунок деталізації статті «витрати сировини та матеріалів» на: «витрати основної сировини», «витрати додаткової сировини», «витрати матеріалів». Запропоновані зміни в первинних та зведених документах обліку виробничих витрат дозволять підвищити оперативність отримання інформації, що використовується в процесі управління.

Ефективність управління витратами, що виникають у результаті використання матеріальних ресурсів, значною мірою залежить від вибору методу їх оцінки. В роботі обґрунтовано, що на плодоовочевих переробних підприємствах, яким властивий сезонний характер виробництва та широке коло постачальників сировини, для оцінки запасів доцільно використовувати метод середньозваженої собівартості та запровадити періодичну систему їх списання.

Запропоновані зміни в процедурі розподілу загальновиробничих витрат, що враховують сезонний характер роботи плодоовочевих переробних підприємств. Загальновиробничі витрати, пов'язані з процесом виробництва, можуть бути об'єднані в дві групи: а) за часом виникнення співпадають з випуском продукції; б) за часом виникнення не співпадають з випуском продукції.

За базу розподілу загальновиробничих витрат першої групи може бути використаний умовний обсяг продукції (туби). Натомість загальновиробничі витрати другої групи повинні нагромаджуватись на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів». Їх списання на собівартість продукції має здійснюватись у період виробництва продукції, пропорційно до запланованих обсягів виробництва. Це, на нашу думку, дозволить уникнути різких коливань собівартості продукції. У випадку, якщо з якихось причин випуск продукції не здійснювався, то сума витрат згідно з плановим розподілом, має бути віднесена до категорії нерозподілених витрат і списана з рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» на собівартість реалізованої продукції.

Система управлінського обліку витрат основної діяльності на промисловому підприємстві окрім процесу виробництва обов'язково має охоплювати процеси заготівлі, управління та збуту. Це пояснюється тісним взаємозв'язком та взаємозалежністю між ними. Здійснення кожного з вказаних процесів спричиняє виникнення витрат, внаслідок чого всі вони впливають на досягнення поставленої мети.

У роботі вдосконалено форми облікових регістрів, які рекомендовано використовувати в обліковій практиці плодоовочевих переробних підприємств, а саме: «Відомість обліку відходів», яка дозволяє організувати облік відходів таким чином, щоб період їх виникнення та відображення в обліку співпадали, що сприятиме ефективному управлінню ними; «Відомість заготівлі сировини», в якій узагальнюється інформація про обсяги заготівлі та вартість придбаної сировини по основних групах постачальників. Розкрито особливості реалізації загальної моделі управлінського обліку витрат в частині обліку адміністративних витрат та витрат на збут. Уточнено центри відповідальності та статті обліку витрат в їх межах.

У третьому розділі «Внутрішній контроль в системі управлінського обліку витрат основної діяльності» розглянуто питання організації внутрішнього аудиту як засобу реалізації інформаційно-контрольної функції управлінського обліку. В ході дослідження було уточнено визначення змісту внутрішнього аудиту, розкрито особливості його організації на плодоовочевих переробних підприємствах, уточнено аналітичні процедури, які можуть бути використані в процесі його проведення.

Розглянуто зміст поняття «внутрішній аудит» та запропоновано його визначення як контролю, який включає якісну і кількісну оцінку явищ та фактів господарської діяльності підприємства для підтвердження достовірності інформації, що використовується в процесі управління, та розробки пропозицій з усунення виявлених недоліків. Таке визначення, на нашу думку, характеризує доцільність організації внутрішнього аудиту на вітчизняних підприємствах та відображає взаємозв'язок з системою управлінського обліку та управління.

Організація внутрішнього аудиту має проводитись з дотриманням послідовних етапів. Проведене дослідження дало нам змогу запропонувати організаційну модель внутрішнього аудиту витрат основної діяльності для плодоовочевих переробних підприємств. Її основними складовими елементами є: визначення мети, об'єктів, планування, розробка програм, збір інформації, перевірка та оцінка інформації, узагальнення результатів, розробка рекомендацій з усунення виявлених недоліків. Послідовна реалізація кожного із вказаних елементів забезпечує обґрунтований вибір об'єктів аудиту та їх раціональний розподіл на етапі планування з урахуванням сезонного характеру роботи досліджуваних підприємств. Також у рамках проведеного дослідження було представлено модель формування програм внутрішнього аудиту витрат. Запропонована модель містить сім послідовних етапів: мета, завдання, об'єкти, джерела інформації, аудиторські процедури, методичні прийоми, аудиторський висновок. Розробка програми аудиту відповідно до запропонованої моделі дозволяє здійснити ефективний контроль будь-якого об'єкта, що передбачений планом проведення внутрішнього аудиту. управлінський облік користувач інформація

Важливе значення в процесі проведення внутрішнього аудиту має використання аналітичних процедур. Відповідно до міжнародних стандартів аудиту вони охоплюють аналіз суттєвих коефіцієнтів і тенденцій, включаючи наступне вивчення відхилень та взаємозв'язків, що не узгоджуються з іншою суттєвою інформацією або відхиляються від прогнозованих величин. Використання аналітичних процедур у процесі внутрішнього аудиту витрат основної діяльності є однією з умов його ефективності. В результаті проведеного дослідження було уточнено перелік процедур внутрішнього аудиту та методів їх реалізації. Зокрема, для підприємств досліджуваної галузі було рекомендовано в процесі внутрішнього аудиту використовувати аналітичні процедури, що передбачають оцінку впливу обсягу та структури вартості реалізованої продукції на прибуток підприємства. Це дозволяє зробити висновок як про обґрунтованість прийнятих управлінських рішень, так і про обґрунтованість відповідних видів витрат (витрати на зарплату, витрати на маркетинг тощо).

Використання аналітичних процедур під час аудиту дало змогу зробити висновок, що найлегший шлях збільшення рентабельності продажів для підприємств досліджуваної галузі - підвищення цін. Проте зрозуміло, що на практиці, особливо за теперішніх економічних умов, внаслідок низького рівня платоспроможності попиту, це найменш прийнятний спосіб. В такому випадку увага менеджерів має бути сконцентрована на розробці та реалізації заходів щодо зниження витрат. Але проблема зниження змінних витрат при незмінному обсязі реалізації є досить складною, оскільки таке зменшення потребує або заміни сировини на сировину з низьким вмістом сухої речовини, або на більш дешеву, що впливає на якість консервів, або підвищення продуктивності праці та використання обладнання. Необхідно зауважити, що такий спосіб збільшення рентабельності все ж можливий за умови грамотної асортиментної політики консервного підприємства та гнучкості виробництва.

Висновки

У дисертації наведене нове вирішення наукової задачі щодо впровадження управлінського обліку в практику плодоовочевих переробних підприємств. Проведені дослідження відображені у таких висновках:

1. З метою удосконалення теоретичних засад управлінського обліку уточнено зміст управлінського обліку, перелік його функцій та принципів організації, що дозволило обґрунтувати доцільність впровадження управлінського обліку в практику плодоовочевих переробних підприємств.

2. Спростовано доцільність класифікації витрат у системі управлінського обліку в розрізі трьох окремих напрямів, оскільки всі групи витрат, виділені в межах кожного із напрямів, можуть бути використані для прийняття управлінських рішень. Тому запропоновано виділяти один напрям: «Класифікація витрат для визначення й управління собівартістю та фінансовими результатами», в межах якого уточнено групи витрат та ознаки їх класифікації, що дозволяє уникнути утворення надлишкової інформації в системі управлінського обліку.

3. Визначено основні групи факторів, що впливають на формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності. Аналіз характеру впливу сировини на формування матеріальної основи продукції, її споживчих та якісних властивостей забезпечив формулювання критеріїв визначення групи, до якої належить конкретний вид матеріальних ресурсів та уточнення статей калькулювання собівартості продукції.

4. Розроблено й обґрунтовано модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності. Модель являє собою сукупність самостійних моделей, які відображають особливості формування інформації про витрати основної діяльності в системі управлінського обліку відповідно до цілей управління. Це дозволяє враховувати індивідуальний підхід менеджера до процесу управління.

5. Запропоновано для обліку і калькулювання собівартості продукції застосовувати інтеграційний метод. Його використання в практиці плодоовочевих переробних підприємств забезпечує формування достатніх інформаційних масивів, необхідних для прийняття управлінських рішень.

6. Обґрунтовано доцільність впровадження в практику плодоовочевих переробних підприємств таких облікових регістрів: «Відомість обліку відходів» та «Відомість заготівлі сировини». Їх використання сприяє формуванню достатніх та достовірних інформаційних масивів, що необхідні в процесі управління витратами основної діяльності плодоовочевих переробних підприємств.

7. Обґрунтовано доцільність розподілу загально виробничих витрат з урахуванням сезонного характеру роботи плодоовочевих переробних підприємств. Запропонований підхід передбачає накопичення загальновиробничих витрати, час виникнення яких не співпадає з випуском продукції, на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» і списувати їх на собівартість продукції в період її виготовлення пропорційно до запланованих обсягів виробництва.

8. Обґрунтовано доцільність використання в практиці плодоовочевих переробних підприємств методу середньозваженої собівартості та періодичної системи списання виробничих запасів, що дозволяє підвищити рівень контролю за їх використанням та зберіганням.

9. Розроблено рекомендації з організації та проведення внутрішнього аудиту як дієвої форми внутрішнього контролю в контексті реалізації інформаційно-контрольної функції управлінського обліку, що дають змогу провести оцінку організації системи управлінського обліку витрат основної діяльності та контроль достовірності інформації, сформованої в її межах. Запропоновано організаційну модель внутрішнього аудиту витрат основної діяльності для плодоовочевих переробних підприємств, обґрунтовано її ключові елементи та програми внутрішнього аудиту.

Список опублікованих праць за темою дисертації

1. Білик І.А. Актуальні проблеми організації внутрішнього аудиту на підприємстві / І.А. Білик // Економіка: проблеми теорії та практики : наук. зб. - 2003 - Вип. 186 (1). - С. 45 - 51.

2. Білик І.А. Актуальні проблеми вибору амортизаційної політики підприємства / І.А. Білик // Вісн. Технологічного ун-ту Поділля. - 2003. - № 5. - Ч. 2. - С. 132 - 135.

3. Білик І.А. Принципи управлінського обліку як основа його організації / І.А. Білик // Економіка: проблеми теорії та практики : наук. зб. - 2003. - Вип. 205 (1). - С. 98 - 103.

4. Білик І.А. Місце і роль інформаційного моделювання в управлінському обліку витрат / І.А. Білик // Вісн. Технологічного ун-ту Поділля. - 2004. - № 6. - С. 100 - 103.

5. Білик І.А. Дослідження сутності витрат як вихідної економічної категорії фінансової системи / І.А. Білик // Вісник КНТУ. - 2005. - №7. - С. 291 - 295.

6. Білик І.А. Сучасні проблеми організації управлінського обліку на вітчизняних підприємствах / І.А. Білик // Вісн. Технологічного ун-ту Поділля. - 2005. - № 6. - Ч. 3. - С. 168 - 173.

7. Білик І.А. Проблеми класифікації витрат в системі управлінського обліку / І.А. Білик, І.Д. Фаріон // Українська наука: минуле, сучасне, майбутнє. - 2006. - С. 8 - 16 (особистий внесок здобувача: уточнено класифікацію витрат в системі управлінського обліку).

8. Білик І.А. Аналіз організаційно-технологічних особливостей плодоовоче-вих переробних підприємств та їх впливу на побудову обліку витрат/ І.А. Білик // Економічні науки. Серія «Облік і фінанси» : зб. наук. праць. Луцький державний технічний університет. - 2006. Вип. 3 (12). - С. 6 - 17.

9. Білик І.А. Аналіз методів оцінки запасів та можливості їх використання в практичній діяльності плодоовочевих переробних підприємств / М.П. Войнаренко, І. А. Білик // Економіст. -2006. - №11. - C. 59 - 61 (особистий внесок здобувача: обґрунтовано доцільність використання методу середньозваженої собівартості оцінки запасів та періодичної системи списання запасів у практиці плодоовочепереробних підприємств).

10. Білик І.А. Проблеми інформаціійного забезпечення управління та шляхи їх вирішення / І.А. Білик // Вісн. Хмельницького нац. ун-ту. - 2007. - №6. - C. 5 - 8.

11. Білик І.А. Проблеми організації управлінського обліку на плодоовочевих переробних підприємствах / І.А. Білик // Наук. вісн. НАУ. - 2008. - Вип. 120. - C. 274 - 279.

12. Білик І.А. Особливості організації та оцінки системи управлінського обліку витрат / І.А. Білик, І.Д. Фаріон // Формування економічних відносин в умовах становлення ринку : [зб. наук. праць ТАНГ]. - Тернопіль : Економічна думка, 2004. - №8 - С. 18 - 26 (особистий внесок здобувача: запропоновано модель формування механізму організації управлінського обліку витрат основної діяльності та підхід до її оцінки).

13. Білик І.А. Облік витрат за центрами відповідальності, як засіб підвищення ефективності управління ними / І.А. Білик : матеріали VIII між нар. наук.-практ. конф. «Наука і освіта 2005» (Дніпропетровськ, 7-21 лютого 2005 р.). - Дніпропетровськ : ДНУ, 2005. - С. 21 - 23.

14. Білик І.А. До питання класифікації витрат / І.А. Білик // Сучасні проблеми фінансово-господарського контролю : матеріали I Всеукраїнської наук.-практ. конф. (Кривий Ріг, 30.03.2005 р.). - Кривий Ріг, 2005. - С. 21 - 22.

15. Білик І.А. До питання організації управлінського обліку витрат на збут / І.А. Білик : матеріали міжнар. наук.-практ. конф. [«Дні науки 2005»], (Дніпропетровськ, 15 - 27 квітня 2005 р.). - Т. 15. - Дніпропетровськ : ДНУ, 2005. - С. 13 - 14.

16. Білик І.А. Використання економічного аналізу в системі управлінського обліку витрат / І.А. Білик : Матеріали Всеукраїнської наук.-практ. інтернет-конф. [«Сучасна українська наукова думка»], (6 - 10 червня 2005 р.). - Т. 1. - К. : Меганом, 2005. - С. 12 - 14.

17. Білик І.А. Зміст внутрішнього аудиту та перспективи його поширення в практиці вітчизняних підприємств / І.А. Білик // Міжнародні тенденції розвитку бухгалтерського обліку і аудиту та перспективи для України : міжнар. наук.-практ. конф., 19 трав. 2006 р. : тези доп. - К.: КНЕУ, 2006. - С. 75 - 77.

18. Білик І.А. Значення та функції управлінського обліку в практичній діяльності вітчизняних підприємств / І.А. Білик // Управлінський облік і конкурентоспроможність бізнесу : міжнар. наук.-практ. конф., 30 жовт. 2006 р. : тези доп. - К. : ФПБАУ, 2006. - С. 143 - 147.

19. Білик І.А. Професійна етика аудитора, як фундаментальна основа його діяльності / Н.А. Хрущ, І.А. Білик // Етика професійних бухгалтерів: досвід, реалії, перспективи : міжнар. конф. 31 травня - 1 червня 2007 р. : тези доп. - К. : ФПБАУ, 2007. - С. 137 - 139 (особистий внесок здобувача: проаналізовано проблеми поширення принципів професійної етики в діяльності внутрішніх аудиторів).

Білик І. А. Управлінський облік витрат основної діяльності на плодоовочевих переробних підприємствах. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук зі спеціальності 08.00.09 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). - Національний університет біоресурсів і природокористу-вання України, Київ, 2009.

Дисертація присвячена висвітленню актуальних проблем управлінського обліку витрат основної діяльності плодоовочевих переробних підприємств. У роботі вдосконалено теоретичні засади організації управлінського обліку. Узагальнено та проаналізовано вплив організаційно-технологічних факторів на організацію управлінського обліку витрат основної діяльності плодоовочевих переробних підприємств. Запропоновано модель формування системи управлінського обліку витрат основної діяльності, реалізація якої на практиці дозволяє врахувати індивідуальні особливості особистості менеджера в процесі управління. Розроблено рекомендації щодо впровадження запропонованої моделі в практику плодоовочевих переробних підприємств. В процесі дослідження отримала подальший розвиток методика організації внутрішнього аудиту витрат основної діяльності плодоовочевих переробних підприємств. Розроблено практичні рекомендації щодо організації та проведення внутрішнього аудиту витрат основної діяльності.

Билык И. А. Управленческий учет расходов основной деятельности на плодоовощных перерабатывающих предприятиях. - Рукопись.

Диссертация на соискание соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 - бухгалтерский учет, анализ и аудит (по видам экономической деятельности). - Национальный университет био-ресурсов и природопользования Украины, Киев, 2009.

В работе усовершенствованы теоретические основы организации управленческого учета. Существование различных подходов к определению сущности категории «управленческий учет» вызывает дискуссии относительно целесообразности его выделения как самостоятельной системы, функции которой не дублируют функций управления. Проведенное исследование позволило автору утверждать, что управленческий учет является системой учета, которая обеспечивает формирование достаточных и достоверных информационных массивов, необходимых для эффективной реализации функции управления. Предложенное определение в дальнейшем дало возможность уточнить общие и выделить конкретные функции управленческого учета. К последним следует отнести: информационно-прогнозную, информационно-организационную, информационно-контрольную, информационно-аналитическую. Реализацию функций управленческого учета обеспечивают принципы его организации, которые могут быть разделены на общие и специфические.

Для формирования достаточных информационных массивов в системе управленческого учета о расходах основной деятельности большое значение имеет их научно обоснованная классификация. Учитывая тенденцию экономического развития, зарубежные и отечественные ученые обращают внимание на целесообразность классификации расходов в зависимости от целевой установки учета расходов. Однако они по-разному определяют направления классификации расходов и группы расходов, какие они объединяют. Проведенное исследование дало нам возможность обосновать нецелесообразность выделения в системе управленческого учета трех отдельных классификационных направлений, поскольку все группы затрат в их границах могут и используются при принятии управленческих решений. Классификацию расходов в системе управленческого учета рекомендовано проводить за направлением „Классификация расходов для определения и управления себестоимостью и финансовыми результатами”. В пределах указанного направления группирование расходов осуществляется за такими признаками: виды деятельности, сфера возникновения, способ отнесения расходов на себестоимость, отношение к финансовому результату, зависимость расходов от решений субъектов ведения хозяйства, объемов производства, альтернативность выбора.

При внедрении системы управленческого учета в действующую практику предприятия важное значение имеет специфика отрасли, к которой оно принадлежит. В работе обобщенно и проанализировано влияние организационно-технологических факторов на организацию управленческого учета расходов основной деятельности плодоовощных перерабатывающих предприятий.

Существенной проблемой, негативно влияющей на внедрение управленческого учета в практику отечественных предприятий, является отсутствие целостной модели формирования этой системы. Фактически до сих пор под моделью управленческого учета понимают методы учета расходов, но результаты исследований показали, что они являются лишь элементом общей модели управленческого учета. Такая подмена недопустимая, поскольку ограничивает возможность управленческого учета, ставя в зависимость запросы системы управления от информации о расходах, которая формируется при применении отдельно взятого метода. Согласно полученным результатам модель, характеризующая систему управленческого учета, должна быть построена в соответствии с такими этапами: определение цели управления расходами, выделения объектов управленческого учета расходов, определения метода учета расходов, определения информации и способов ее накопления.

Используя метод информационного моделирования, предложена модель формирования системы управленческого учета расходов основной деятельности, реализация которой на практике позволяет учесть индивидуальные особенности личности менеджера (его опыт, знания) в процессе управления, реализации тактических и стратегических целей субъекта хозяйствования. Разработаны рекомендации касательно внедрения предложенной модели в практику плодоовощных перерабатывающих предприятий. Усовершенствовано метод распределения общепроизводственных расходов, что позволяет учитывать влияние их на себестоимость продукции сезонного характера деятельности плодоовощных перерабатывающих предприятий. В работе обоснованно целесообразность использования методов идентифицированной и средневзвешенной себестоимости и периодической системы списания запасов в производство для плодоовощных перерабатывающих предприятий. Выбор этой системы позволит повысить уровень контроля над использованием и сохранностью запасов. Усовершенствовано формы учетных регистров. Использование таких форм как «Ведомость учета отходов» и «Ведомость заготовки сырья» обеспечивает формирование достаточной информации, необходимой в процессе управления расходами.

В процессе исследования получила дальнейшее развитие методика организации внутреннего аудита расходов основной деятельности, как эффективной формы хозяйственного контроля. Разработана организационная модель внутреннего аудита расходов основной деятельности для плодоовощных перерабатывающих предприятий, обоснованно ее ключевые элементы, разработана программа внутреннего аудита. Также предложен план проведения внутреннего аудита расходов основной деятельности, который учитывает влияние специфики отрасли на распределение объектов аудита в пределах избранного периода.

Bilik I. A. Manadgerial accounting of expenses of the basic activity at the fruit and vegetable processing enterprises. - Manuscript.

The dissertation on getting of a scientific degree of the candidate of economic sciences from a speciality 08.00.09 - accounting, analysis and audit (on kinds of economic activity). - National University of Life and Environmental Sciences of Ukraine, Kiev, 2009.

The dissertation is devoted to urgent problems of organization of the administrative account of expenses of the basic activity fruit and vegetable processing enterprises. In this work the classification of expenses in system of the manadgerial accounting has been specified. The influence of organizational and technological factors on the organization of the manadgerial accounting of expenses of the basic activity fruit and vegetable processing enterprises has been analysed.

The model of the mechanism of organization of the manadgerial accounting of expenses of the basic activity has been offered. This realization in practice permits to take into account the individual features of the manager during realization of the tactical and strategic purposes of the subject of the managing. The recommendations concerning introduction of the offered mechanism in practice at the fruit and vegetable processing enterprises have been developed .During research the technique of organization the internal audit of expenses basic activity at the fruit and vegetable processing enterprises has received the further development. The practical recommendations concerning organization and realization of the internal audit of expenses of the basic activity have been developed.

Размещено на Allbest.ru