Управленческий учет, его сущность, предмет и методы

2. Попередельный метод калькулирования себестоимости

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости применяется на предприятиях с крупносерийным производством. Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы производственных затрат, отнесенных на определенное подразделение за определенный промежуток времени, на количество единиц продукции, произведенных за этот же промежуток времени.

Затраты при данном методе собираются по отдельным подразделениям за отчетный период, независимо от времени, необходимого для выполнения заказа. Для каждого подразделения открывается отдельный счет Незавершенное Производство (НЗП).

Объектом учета затрат при данном методе является передел. Передел - это часть технологического процесса, заканчивающегося получением готового полуфабриката, который оправляется в новый передел или реализуется на сторону. Готовая продукция получается после последовательного прохождения исходного материала через все переделы (т.е. на выходе из последнего передела получается готовая продукция)

При попередельном методе незавершенное производство на начало и конец отчетного периода, которое всегда имеется на предприятиях серийного производства, пересчитывается в условно законченные изделия.

Понятие условных единиц продукции или условного объема производства используют для измерения количества изделий, изготовленных за определенный период времени. Оно позволяет пересчитать не полностью завершенные изделия в условно готовые изделия.

При попередельном методе калькулирования себестоимости предполагается, что прямые материальные затраты осуществляются в момент запуска изделия в производство, а прямые трудовые затраты и общепроизводственные расходы (сумма этих затрат называется затратами на обработку или добавленными затратами) распределяются равномерно в течение всего производственного цикла. Поэтому количество условных единиц продукции по материалам будет отличаться от количества условных единиц по добавленным затратам. При попередельном методе калькулирования может использоваться один из двух методов пересчета изделий незавершенного производства (НЗП) в условные единицы:

1. метод усреднения

2. метод FIFO.

Рассмотрим каждый из этих методов.

1. Метод усреднения.

Калькулирование себестоимости методом усреднения рассматривает продукцию в незавершенном производстве на начало периода, как изделия, которые были начаты и закончены в течение отчетного периода. При этом все затраты, накопленные на счете Незавершенное Производство, включая и начальные остатки, делятся на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде.

При этом методе предполагают, что продукция незавершенного производства (НЗП) готова на 50 % (в среднем). Исходя из этого, при расчете себестоимости готовая продукция учитывается с коэффициентом 1, продукция НЗП - с коэффициентом 0,5.

Тогда условные единицы рассчитываются следующим образом:

,

где -количество готовой продукции

- количество незавершенной продукции.

С учетом условных единиц (у.е.) себестоимость единицы продукции рассчитывается по формуле:

Рассмотрим пример расчета себестоимости при применении метода усреднения.

Дано: Сальдо на начало месяца на счете «НЗП»- 12 000 у.е.

Затраты за месяц составили 60 600 у.е.

В конце месяца готовой продукции получено в количестве 2 450 шт.

В незавершенном виде осталось 1 100 изделий

Найти: Себестоимость готовой продукции (с/сг.п.) и себестоимость незавершенной продукции (с/снзп).

Решение: у.е. = 2 450 + 1 1000,5=3 000 шт.

с/сг.п. = 2 450 24.2 = 59 290 у.е.

с/снзп = 1 100 24,2 0,5 = 13 310 у.е.

Проверка: все затраты = стоимость ГП + стоимость НЗП

60 600+ 12 000 = 59 290 + 13 310

72 600 = 72 600

2. Метод FIFO.

Метод FIFO предполагает, что сначала будут закончены изделия из незавершенного производства на начало периода, а затем будут запущены в производство новые изделия.

Метод FIFO более сложный для понимания, но он дает более точные результаты, чем метод усреднения и учитывает реальные условия.

Расчет себестоимости готовой продукции при использовании метода FIFO калькулирования производится в 3 этапа:

1 этап. Рассчитывается условный объем производства;

2 этап. Рассчитывается (анализируется) себестоимость единицы продукции;

3 этап. Рассчитывается итоговая себестоимость.

Пример, рассмотрим попередельное калькулирование, используя метод FIFO при расчете условно законченных изделий.

Предприятие с массовым производством имеет два передела: 1. формовка (в цехе №1)

2. обработка (в цехе №2).

Основные материалы включаются в производство в начале процесса в цехе №1. Добавленные затраты осуществляются в обоих цехах равномерно в течение производственного процесса. Законченные обработкой полуфабрикаты из цеха №1 передаются в цех №2, по окончании обработки в цехе №2 изделия (готовая продукция) сдаются на склад.

Исходные данные:

Незавершенное производство на начало периода 10 000

Основные материалы 5 000

Добавленные затраты (40% завершенности) 1 250

Выпущено в течение месяца 48 000

Начата обработка за месяц 40 000

НЗП на конец месяца (50% завершенности) 2 000

Отпущено основных материалов за месяц 24 000

Прямые трудовые затраты 7 050

Общепроизводственные расходы 13 200

Требуется рассчитать:

1. себестоимость производства единицы продукции;

2. себестоимость НЗП;

3. себестоимость ГП

Решение:

1 этап: Расчет условных единиц продукции.

1 Условные изделия (у. е.) в запасах незавершенного производства на начало периода:

а) по материальным затратам = 0, т.к. материальные затраты по ним были осуществлены в предыдущем периоде.

б) по добавленным затратам = количество единиц (100% -- % завершенности) = 10 000 ед. (100% - 40%) = 6 000

2 Изделия (у. е.), начатые и законченные за этот период = изделия, запущенные в производство за отчетный период, минус изделия в остатках незавершенного производства на конец периода = 40 000 ед.-- 2 000 ед.=38 000

3 Условные единицы в запасах незавершенного производства на конец периода:

а) по материальным затратам = количество ед.100% = 2 000 ед. 100%=2 000

б) по добавленным затратам = количество ед. %завершенности=2 000 ед.50%=1 000.

Расчет условного объема производства оформим в таблицу 1:

Таблица 1

Показатели	Единицы, подлежащие учету	Условные единицы
		материальные затраты	добавленные затраты
Незавершенное производство на начало периода (40%)	10 000	--	6 000
Начато и закончено за период	38 000	38 000	38 000
Незавершенное производство на конец периода (50%)	2 000	2 000	1 000
ИТОГО	50 000	40 000	45 000

2 этап: Рассчитаем себестоимость единицы продукции (одной условной единицы).

Сначала рассчитаем затраты на условную единицу отдельно по материальным затратам и по добавленным затратам, для этого материальные затраты и добавленные затраты, понесенные за период, делят на соответствующее количество условных единиц продукции по материальным затратам и добавленным затратам. Затраты, включенные в сальдо на начало периода по счету Незавершенное Производство в расчете не участвуют, так как они относятся к предыдущему периоду.

Анализ себестоимости единицы продукции оформим в таблицу 2:

Таблица 2

Показатели	Затраты	Условные единицы	Затраты на 1 у. е.
	на начало	за текущий период	Всего затрат
Материальные затраты	5 000	24 000	29 000	40 000	0,60
Добавленные затраты	1 250	21 250	21 250	45 000	0,45
ИТОГО	6 250	44 2500	50 500		1,05

3 этап: Рассчитаем себестоимость готовой продукции и НЗП.

Часть затрат войдет в себестоимость готовой продукции, другая останется как сальдо счета Незавершенное Производство на конец отчетного периода.

Последним этапом в попроцессном методе калькулирования будет списание себестоимости полуфабрикатов из цеха А на счет Незавершенное Производство цеха В, которая представляет собой трансфертные затраты, передаваемые из одного подразделения в другое.

Расчет итоговой себестоимости оформим в таблицу 3:

Таблица 3

Показатели	ГП	НЗП
1. НЗП на начало: - остаток на начало (1 250+5 000) - затраты на завершение (6,000 ед. 0,40) 2. Начато и закончено за период (38 000 ед. 0,95) 3. НЗП на конец: - материальные затраты (2 000 ед. 0,55) - добавленные затраты (1,000 ед. 0,40)	6 250 2 700 39 900	1 200 450
ИТОГО	48 850	1 650

Проверка:

Затраты всего = Стоимость ГП + Стоимость НЗП

50 500 = 48 850+1 650

50 500 = 50 500

Если в результате проверки (см. таблицу 3) выявится отклонение, которое является ошибкой округления при расчете себестоимости условной единицы, то на его величину делается корректировка себестоимости готовой продукции.

3. Попроцессный метод калькулирования себестоимости

Попроцессный метод калькулирования применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в энергетике. Кроме того, он может использоваться в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (например, в цементной промышленности, на предприятиях по производству асфальта и др.).

Т.е. на предприятиях с массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции (оказываемых услуг), единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными размерами незавершенного производства.

При данном методе выпускаемая продукция (оказываемая услуга) является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

Несмотря на общие черты массового производства, каждая из добывающих отраслей промышленности имеет свои особенности, от которых зависят не только организация и технология производства, но и возможность учета и контроля затрат. В производствах, подобных угольной промышленности, где: а) производится один вид продукции; б) не возникают запасы полуфабрикатов; в) не образуются запасы готовой продукции (или присутствуют в ограниченных количествах), -- может применяться метод простого калькулирования.

Существует несколько методов простого калькулирования:

1. Метод простого одноступенчатого калькулирования применяется на предприятиях, где нет запасов готовой продукции (например, энергетические, транспортные организации)

Себестоимость единицы продукции определяется делением суммарных издержек за отчетный период на количество произведенной за этот период продукции и рассчитывается по формуле:

,

где - совокупные производственные затраты отчетного периода, руб.;

- количество единиц продукции, произведенной в данном отчетном периоде;

Количество произведенной за отчетный период продукции выражаются в натуральных единицах, например, в штуках, тоннах, метрах и т.д.

Метод простого одноступенчатого калькулирования может применяться не только в отраслях материального производства, но и в непроизводственной сфере, при оказании услуг. Например, отделения Сбербанка, используя данный метод, рассчитывают себестоимость одной банковской услуги делением общей суммы расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банками услуг, на количество услуг.

2. Метод простого двухступенчатого калькулирования применяется на тех предприятиях, где не выполняются сразу три вышеприведенных требования, (т.е. производится один вид продукции; не возникают запасы полуфабрикатов; не образуются запасы готовой продукции (или присутствуют в ограниченных количествах)).

Например, в угольной промышленности, производящей один вид продукции и не имеющей запасов полуфабрикатов собственного производства, существует некоторое количество продукции, произведенной, но не реализованной покупателю и хранящейся на складе предприятия. Разница между количеством изготовленной и количеством реализованной продукции существует на предприятиях, производящих продукцию, способную долго храниться.

Расчет себестоимости единицы продукции ведется в три этапа:

1) рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех производственных затрат на количество изготовленных изделий определяется производственная себестоимость единицы продукции;

2) сумма управленческих и сбытовых издержек делится на количество реализованной за отчетный период продукции;

3) суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах.

Себестоимость продукции методом простого двухступенчатого калькулирования рассчитывается по следующей формуле:

где - совокупные производственные затраты отчетного периода, у.е.;

- управленческие и сбытовые расходы отчетного периода, у.е.;

- количество единиц продукции, произведенной в данном отчетном периоде;

- количество единиц продукции, реализованной в данном отчетном периоде.

Из описания последовательности расчетов себестоимости по методу простого двухступенчатого калькулирования видно, что его практическое использование предполагает наличие на предприятии простейшей системы учета затрат по местам их возникновения. Это позволяет выделить затраты производственной сферы и административно-сбытовые издержки.

Метод простого двухступенчатого калькулирования позволяет:

* оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости;

* отнести издержки по управлению и сбыту в полном объеме на количество реализованной продукции.

3. Метод простого многоступенчатого калькулирования применяется, если производственный процесс состоит из нескольких стадий (переделов), на выходе из которых находится промежуточный склад полуфабрикатов, и от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются. В условиях такой организации производства нельзя воспользоваться вышеприведенной формулой расчета себестоимости продукции, так как количество полуфабрикатов каждого передела не совпадает с количеством готовых продуктов. В этом случае необходимо организовать учет издержек и количества изготовленных полуфабрикатов по каждому переделу.

Расчет себестоимости единицы продукции ведется по следующей формуле:

,

где - совокупные производственные затраты каждого передела, у.е.;

- управленческо - сбытовые расходы отчетного периода, у.е.;

- количество полуфабрикатов, изготовленных в отчетном периоде каждым переделом, шт.;

- количество реализованных единиц продукции в отчетном периоде, шт.

4. Калькулирование издержек по стадиям обработки - это разновидность простого калькулирования. Для повышения аналитичности расчетов затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции целесообразно учитывать отдельно, а в рамках переделов -- лишь добавленные затраты (заработная плата + общепроизводственные расходы) каждого из них.

Расчет себестоимости единицы продукции ведется по следующей формуле:

,

где - затраты сырья и материалов в расчете на единицу продукции, у.е.

- добавленные затраты каждого передела, у.е.;

- управленческо - сбытовые расходы отчетного периода, у.е.;

- количество полуфабрикатов, реализованных в отчетном периоде каждым переделом, шт.;

- количество реализованных единиц продукции в отчетном периоде, шт.

Часто попроцессный метод рассматривается как упрощенная разновидность попередельного калькулирования. Эти 2 метода различаются весьма условно, иногда термин «попроцессное калькулирование» используют как синоним попередельного метода.

Лекция 8

Метод учета полных затрат и метод учета переменных затрат. Их влияние на финансовый результат

1) Метод учета переменных затрат - подход к учету затрат и калькулированию себестоимости, при котором для оценки запасов и исчисления себестоимости продукции учитываются только переменные производственные затраты, т.е прямые материальные, прямые трудовые, переменные ОПР.

Постоянные ОПР рассматриваются как расходы текущего отчетного периода.

2) Метод учета полных затрат - подход к учету затрат и калькулирование себестоимости, при котором все производственные затраты (как переменные так и постоянные) участвуют в расчете себестоимости продукции.

При этом методе коммерческие и административные расходы рассматриваются как периодические.

Сторонники метода учета переменных затрат считают, что компания имеет постоянные операционные затраты вне зависимости от того работают ли она или нет.

Например, расходы на аренду оборудования, зарплата руководителя цеха, налоги на имущество и многие другие расходы будут иметь место, даже если в этом цехе ничего не будет производиться в данном периоде.

Эти затраты не имеют прямой зависимости с объемом производства и не должны учитываться при расчете себестоимости единицы продукции.

Постоянные производственные затраты имеют более тесную связь с временным периодом, а не с объемом производства.

Сторонники метода учета полных затрат утверждают, что без постоянных производственных расходов производство продукции остановится, поэтому эти затраты являются составной частью себестоимости.

При оценке метода переменных затрат необходимо учитывать, что он полезен для целей принятия управленческих решений, но международные стандарты бухгалтерского учета не рекомендуют использовать метод учета переменных затрат при составлении финансовой отчетности, при расчете налогооблагаемой прибыли.

Применение различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости продукции и тем самым на сумму финансовой прибыли.

Использование метода учета переменных затрат при расчете себестоимости единицы продукции учитывают только переменную часть производственных расходов, а все постоянные расходы рассматриваются как периодические, т.е. затраты соотносимые на определенный период времени. Следовательно, постоянные затраты не относятся к остаткам незавершенного производства(НЗП), остаткам готовой продукции на складе и себестоимости реализованной продукции, а полностью списываются на уменьшение операционной прибыли.

Пример сравним 2 метода учета затрат.

Имеется след информация:

По затратам:

§ прямые материальные - 57 600 у.е.;

§ прямые трудовые - 74 400 у.е.;

§ переменные ОПР - 43 200 у.е.;

§ постоянные ОПР - 36 000 у.е..

За год было выпущено 24 000 ед. продукции. Было продано - 22 000 ед.

Незавершенного производства (НЗП) на начало и на конец года не было

Найти:

1. себестоимость единицы продукции;

2. себестоимость остатка готовой продукции;

3. себестоимость реализованной продукции за период.

Показатели	Метод учета полных затрат	Метод учета переменных затрат
Прям материальные затраты (57000:24000)	2,40	2,40
Прям трудовые затрат (74400:24000)	3,10	3,10
Переменные ОПР (43200:24000)	1,80	1,80
Постоянные ОПР (36000:24000)	1,50	-
Итого себестоимость ед. продукции	8,80	7,30
Остатки ГП на конец периода: 1) 2000 8,80 2) 2000 7,30	17 600	14 600
Себестоимость реализованной продукции: 1)22000 ,80 2) 22000 7,30	193 600	160 600
Постоянные ОПР	-	36 000
Итого затраты указанные в форме №2: 1)193600 2) 160600 + 36000	193 600	196 600
Всего затрат подлежащих учету: 1)17600 +196600 2) 14600 +196600	211 200	211 200

Использование различных методов учета затрат влияет не только на величину себестоимости продукции, также и на форму отчета о прибылях и убытках:

1. В отчете о прибылях и убытках при использовании метода учета переменных затрат рассчитывается маржинальная прибыль, как разница между выручкой от реализации продукции и всеми переменными затратам, включая переменную часть коммерческих, общих и административных затрат.

2. В отчете о прибылях при методе учета полных затрат рассчитывается валовая прибыль, как разница между выручкой от реализации продукции и производственной себестоимостью реализованной продукции.

На основе двух концепций - маржинальной прибыли и системы учета переменных затрат - можно разработать новую форму отчета о прибылях и убытках, которая подчеркивает характер поведения затрат и вклад каждого конкретного продукта в прибыль. Здесь затраты подразделяются не на производственные и непроизводственные, а на переменные и постоянные..

Составим форму №2 при использовании двух методов:

Дополнительные данные для составления отчета о прибылях и убытках:

* Цена единицы продукции = 24,50 у.е../шт.;

* Перем коммерческие расходы = 4,95 у.е./шт.;

* Пост коммерческие расходы = 48 300 у.е.;

* Пост административные расходы = 82 000 у.е.

Форма №2 при методе учета полных затрат

	Промежуточные вычисления	Итоговые значения
1) Выручка от реализации продукции (2200024,50)		539 500
2) Себестоимость реализованной продукции: - Себестоимость готовой продукции (ГП) - Минус остатки ГП на конец периода	211 200 17 600	193 600
3) Валовая прибыль (539000 - 193600)		345 400
4) Прочие периодические расходы: - Коммерческие расходы: 1) Переменная часть 2) Постоянная часть - Административные расходы	108 900 48 300 + 82 000	239 200
5) Операционная прибыль (до налогообложения)		106 200

Форма №2 при методе учета переменных затрат (Маржинальный подход):

	Промежуточные вычисления	Итоговые значения
1) Выручка от реализации продукции (2200024,50)		539 000
2)Переменные затраты: ь Переменная часть себестоимости реализованной продукции: - Переменная часть произведенной продукции (240007,30) - Минус остатки ГП на конец периода - Переменная часть реализованной продукции ь Плюс переменные коммерческие расходы (4,95 22000)	175 200 14 600 160 600 108 900	269 500
3) Маржинальная прибыль (539000 - 269500)		269 500
4) Минус постоянные расходы: - Пост ОПР - Пост коммерческие расходы - Административные расходы	36 000 48 300+ 82 000	166 300
5) Операционная прибыль (до налогообложения)		103 200

Операционная прибыль на 3 000 у.е. меньше при маржинальном подходе, чем при учете полных затрат. Это есть часть постоянных производственных затрат, которая включается в остатки готовой продукции на коней года при методе учета полных затрат.

Метод учета переменных затрат (маржинальный подход) часто используется при принятии таких краткосрочных решений как:

ь заменить или оставить старое оборудование;

ь производить или покупать комплектующие;

ь принять или нет спецзаказ;

ь а также при определении структуры выпускаемой продукции в условиях ограниченных ресурсов.

Лекция № 9

1. Фактический и нормативный методы учета затрат и калькулирования

Независимо от множества объектов учета затраты можно исследовать двумя методами -- фактическим и методом учета нормативных затрат.

Учет фактических затрат -- это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных об их величине по действующим нормам.

Нормативный метод учета предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявление; I в ходе производства отклонений от нормативных затрат. Фактические зараты определяются алгебраическим сложением затрат по нормам и отклонений от них. Пользуясь этим методом, бухгалтер имеет дело с нормативной себестоимостью и отклонениями от нее.

Оба метода направлены на выявление и отражение в конечном счете фактической себестоимости продукции, но первый -- путем непосредственного учета затрат, а второй -- через отклонения от норм.

2. Метод учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости

Метод учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости, как правило, является традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях.

Учет фактических затрат на производство строится на таких принципах, как:

1. полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета;

2. учетная регистрация их в момент возникновения в процессе производства;

3. локализация затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат;

4. отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования;

5. сравнение фактических показателей с плановыми.

Применение этого метода позволяет, в конечном счете, определить фактическую (или «историческую») себестоимость.

Еще в начале XX в. данный метод начал подвергаться критике со стороны ученых-экономистов. Выделяют несколько недостатков данного метода:

1. при учете себестоимости, выделяется медлительность учета при такой системе, а также ошибочность получаемых цифровых данных о себестоимости как следствие «смешения производственных затрат с привходящими (случайными) расходами, которые не имеют даже самого отдаленного отношения к себестоимости». По мнению экономистов, основной недостаток учета фактической себестоимости состоит в том, что этот учет почти не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.

2. неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией. Данные о стоимости изделий предоставляются лишь спустя известное время по окончании периода, в течение которого выполнялся заказ;

3. в отсутствие стандартов (норм) единственный способ использования бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в сопоставлении себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей. При этом обычно трудно определить, была ли себестоимость предыдущей операции высока или нет;

4. данная система не создает никаких предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и не сосредоточивает внимание управляющих на его главных недостатках. Управляющие же не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

5. учет фактической себестоимости трудоемок, создает много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим;

6. основной недостаток этого метода в том, что, применяя его, невозможно оперативно сигнализировать администрации о непроизводительных расходах труда и материалов, которые можно было бы устранить путем принятия экстренных мер.

Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, изыскания и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Ценностное выражение результатов производственной деятельности искажается влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом конкретном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено успешностью работы самого предприятия и его отдельных подразделений и насколько оно вызвано объективными причинами -- удорожанием материалов или ростом других расходов, не зависящих от предприятия. Все это предопределяет ограниченность использования данного варианта учета для принятия управленческих решений, осуществления оперативного внутри хозяйственного бухгалтерского контроля.

Поэтому наиболее прогрессивными оказываются варианты нормативных затрат, особенно в условиях рыночных отношений и конкуренции.

3. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Понятие нормативных затрат

Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции характеризуется тем, что на предприятии по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Норма -- это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они в свою очередь устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции (чертежами деталей и узлов, разработанными конструкторскими бюро) и образуют взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной деятельности предприятия.

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты разделить на расход по нормам и отклонения от норм. Данные о выявленных отклонениях позволяют управлять себестоимостью изделия и вместе с тем калькулировать фактическую себестоимость путем прибавления нормативной себестоимости (вычитания из нее) соответствующей доли по каждой статье. Системное документирование отклонений от норм позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения, тогда как при других методах, в частности при «историческом» подходе к калькулированию, причины и виновники отклонений если и выявляются то после составления калькуляции себестоимости.

При использовании нормативного метода по дебету счета отражается фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»), а по кредиту отражается нормативная себестоимость произведенной продукции, сданных работ, услуг (в корреспонденции со счетами 40 «Готовая продукция», 43 «Реализация продукции (работ, услуг)»).

Таким образом, основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:

1. Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии норм и смет.

Данный принцип может быть реализован лишь при наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.

2. Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменений норм.

3. Учет фактических затрат в течение/месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.

4. Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения.

5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Соблюдение такого алгоритма учета и расчетов хотя и является весьма трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную информацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.

Возможны 2 варианта нормативного метода:

1. полный учет нормативных затрат.

2. неполный учет нормативных затрат.

Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним (при расчете усеченной себестоимости при методе учета переменной себестоимости).

Другие упрощенные варианты нормативного метода учета могут основываться на следующих положениях:

* остатки незавершенного производства при изменении норм не считывают, а все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции;

* при незначительности изменений норм в течение отчетного периода их отдельный учет не организуют, а рассматривают вместе с отклонениями от норм.

Недостатки нормативного метода учета затрат:

подобные упрощения существенно снижают эффективность нормативного метода и качество полученной информации;

недостатки проявляются в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т.д.

Экономисты отмечают в качестве недостатка то, что увеличение в составе артикула числа трудоемких и материалоемких моделей по сравнению с запланированными вызывает перерасход средств, а увеличение числа менее материалоемких и трудоемких моделей -- экономию средств. Поэтому результаты, выявленные путем сопоставления фактических данных с плановыми, не всегда отражают реальное положение дел: перерасход по одним моделям может перекрываться экономией по другим моделям внутри одного артикула, что снижает заинтересованность коллектива в борьбе за безубыточность каждого изделия. В связи с этим вносится предложение: вести учет расхода материалов по каждой модели отдельно, а не по артикулу в целом.

Также в качестве недостатка можно выделить то, что требуют серьезной доработки и применяемые предприятиям нормативные базы. Как показывает практика, используемые базы оказываются неполными не только для оценки качества работы вспомогательных подразделений, но и для основных цехов предприятия. Нормативные базы для транспортных, энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений чаще всего отсутствуют вовсе.

Согласно сложившимся в нашей стране еще в 30-40-х годах представлениям, под нормой расхода, например материальных и топливно-энергетических ресурсов, понимают максимально-допустимое плановое количество сырья, материалов на производство единицы продукции (работ, услуг). Т.Е. норма стала своеобразным стимулятором материалоемкости продукции.

4. Система «Стандарт-кост»

Система «Стандарт-кост» является как бы продолжением нормативного метода учета затрат или прообразом отечественной системы нормативного учета.

Система «Стандарт-кост» для отечественного учета является новым методом, хотя ее зарождение связано с началом XX в. Первые упоминания о ней встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». Он считал, что традиционная бухгалтерия «имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает». Это, по мнению Эмерсона, весьма существенный дефект традиционной бухгалтерии. Но есть и еще один, связанный с тем, что бухгалтерия игнорирует качественную сторону объектов. «Мы знаем их цену, но не ценность». Это значит, что если какие-либо ценности, например уголь, имеют одну и ту же цену, то независимо от качества этого угля, его калорийности, он будет учитываться по цене, качественно обезличенно. Эмерсон писал, что «подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений». Эти предостережения нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их -- в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо «предвидеть -- значит предупреждать», Следовательно весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако «никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может», а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может судить о производительности работы предприятия.

Эмерсоном была введена новая для учета категория вводится новая для учета категория -- производительность.

Основываясь на данных учета, она рассчитывается как частное между фактическим расходом какого-либо производственного ресурса (в руб.) и нормативным расходом этого ресурса (в руб.)

Зф:Зн

Идеи, высказанные Эмерсоном, трансформировались Гаррисоном в 2 положения:

все понесенные расходы должны быть соотнесены в учете со станд тными (нормативными);

увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартными должно быть дифференцировано по причинам.

Другим важным обстоятельством, способствовавшим признанию системы «стандарт-кост», было учреждение национальной ассоциации бухгалтеров-производственников, возникшей в США в 1919 г., которая сыграла большую роль в подготовке и переподготовке бухгалтерских кадров.

Понятие «стандарт-кост», подобно большинству новых понятий, в первое время имело различные наименования. В частности, использовались такие термины, как «нормативная себестоимость», «сметная себестоимость», т.е. скалькулированная предварительно и др.

Название «стандарт-кост» приобрело, однако, наибольшее распространение и в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее (в противоположность себестоимости, данные которой собираются).

Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения Основная задача, которую ставит перед собой данная система, -- учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

Подобное нормирование в условиях системы «стандарт-кост» осуществляется в отношении всех затрат, связанных с производством и реализацией продукции. В конечном счете, рассчитывается стандартная (нормативная) себестоимость. Для ее расчета все затраты, связанные с изготовлением продукции, предварительно классифицируются по статьям расходов. На практике в некоторых случаях бывает трудно определить, к какой группе относятся те или иные затраты. И тогда управляющий должен решить этот вопрос самостоятельно.

Нормативные затраты - это тщательно рассчитанные, предопределенные затраты в основном на единицу продукции.

Нормативные затраты бывают трех типов:

1) идеальные (теоретические) - они основаны на максимальном уровне эффективности работы оборудования без сбоев в работе, без остановок. Они характеризуют абсолютный минимум возможных затрат при данном существующем уровне производственной мощности;

2) базовые - нормативы, которые редко пересматриваются и не зависят от текущих перемен, изменений в уровне цен;

3) реальные - затраты, которые могут быть достигнуты при конкретном уровне деятельности. Они учитывают нормальный брак, технологические отходы, перерывы в работе, т.е. они учитывают реальные средние условия.

Нормативные затраты включают в себя 3 вида производственных затрат:

1. прямые материальные;

2. прямые трудовые;

3. общепроизводственные (ОПР).

Формулы расчета нормативных затрат:

1) нормативные затраты прямых материалов = нормативное количество прямых материаловнормативную цену;

2) нормативные затраты прямого труда = нормативные часы работынормативную ставку оплаты труда;

3) нормативные ОПР: это есть сумма оценок переменных и постоянных общепроизводственных расходов в следующем учетном периоде, которые основаны на нормативных коэффициентах по переменной и постоянной части ОПР. Нормативный коэффициент ОПР состоит из двух частей

Пример: Использование нормативных затрат в калькулировании себестоимости.

На предприятии существуют следующие нормативы для автоматической линии по изготовлению изделий:

1) нормативные затраты прямых материалов 0,2 м2 и 1 подвижной механизм на одно изделие;

2) нормативные цены на прямые материалы составляют 9,5 у.е. за 1 м2 и 2,1 у.е. один подвижной механизм;

3) нормативные затраты прямого труда 0,01 час в цехе №1 и 0,5 час в цехе №2;

4) нормативная ставка оплаты труда = 8 у.е. за 1 час в цехе №1и 10,2 у.е. за 1 час в цехе №2;

5) нормативный коэффициент ОПР составляет 12 у.е. на 1 час общих трудовых затрат для переменной части и 9 у.е. за один час общих трудовых затрат для постоянной части. Рассчитаем нормативную себестоимость на одно изделие:

1. прямые материальные затраты:

o материал (0,2 м2 9,5 у.е./м2) 1,9 у.е.

o подвижной механизм (2,1 у.е. 1 шт.) 2,1 у.е.

2. прямые трудовые затраты:

o цех №1 (0,01час 8 у.е.) 0,08 у.е.

o цех№2 (0,05час10,2 у.е.) 0,51 у.е.

3. ОПР:

o переменные ОПР (12 у.е./час (0,01+0,05)час.) 0,72 у.е.

o постоянные ОПР ( 9 у.е./час 0,06 час) 0,54 у.е.

o Итого нормативная себестоимость единицы изделия: 5,85 у.е.

5. Анализ отклонений от нормативных (стандартных) затрат

Анализ фактических отклонений производится сравнением фактических данных и нормативных или бюджетных данных. Выявленные отклонения позволяют определить области эффективности и неэффективной деятельности организации и подразделения. Если фактические затраты больше нормативных затрат, то это неблагоприятное отклонение (перерасход). Если фактические затраты меньше нормативных, то отклонения будут благоприятными (экономия). Все отклонения подразделяются на 3 вида:

1) отклонение затрат прямых материалов;

2) отклонение прямых трудовых затрат;

3) отклонение ОПР.

1. Отклонение затрат прямых материалов

Сначала находим общее отклонение затрат прямых материалов:

Общее отклонение = фактическая цена прямых материаловфактическое количество - нормативная цена прямых материалов нормативное количество

При выявлении отклонения для определения причины общее отклонение подразделяется на две части:

а) отклонение по цене прямых материалов = (фактическая цена - нормативная цена)фактическое количество прямых материалов;

б) отклонение по количеству = (фактическое количество - нормативное

количество) нормативная цена прямых материалов;

2. Отклонение прямых трудовых затрат:

Общее отклонение = (фактические часы прямого трудаставка оплаты труда - нормативные часы нормативная ставка оплаты труда).

Для оценки выполнения плана необходимо знать какая часть общего отклонения вызвана изменением затрат рабочего времени, а какая - изменением ставки оплаты прямого труда. Общее отклонение подразделяется на две части:

а) отклонение по ставке оплаты труда = (факт ставка - нормативная ставка) фактические часы прямого труда;

б) отклонение по производительности прямого труда (по использованию раб. времени) = (фактические часы - нормативные часы) нормативная ставка оплаты труда.

3. Отклонение ОПР.

Анализ отклонений:

Общее отклонение ОПР = фактические ОПР - нормативные ОПР, отнесенные на пр-во с использованием коэффициентов для переменной и постоянной их части)

Общее отклонение подразделяется на две части:

а) контролируемое отклонение ОПР = фактически понесенные ОПР - нормативные ОПР, отнесенные на произведенную продукцию;

б) отклонение ОПР по объему = бюджетные ОПР в расчете на достигнутый уровень производства - норм ОПР, отнесенные на произведенную продукцию по нормативным коэффициентам для переменной и постоянной их части

Размещено на Allbest.ur

...