Аудит кредитов и займов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Трудно переоценить важность займов и кредитов для укрепления российской экономики, построения развитого рыночного хозяйства в нашей стране. Займы и кредиты играют роль финансовой базы проведения структурных преобразований в экономике, формирования рыночной инфраструктуры, решения острых социальных проблем. Важнейшая цель России - приложить максимум усилий для обеспечения экономического роста. Только это может восстановить функционирование банковского и реального секторов экономики как единой системы.

В то же время необходимо уделить внимание качеству роста, проблемам инновационного развития. Задача менеджера любой организации заключается в том, чтобы найти такие параметры заемных средств, которые бы максимально соответствовали целевому назначению кредита и возможностям заемщика относительно своевременного их возврата. Эксперты уверены: в 2015 г. будут постепенно смягчаться условия кредитования и все больше организаций, пользуясь ситуацией, станут брать кредиты на развитие. Борьба организаций за выживание в кризисных условиях потребует взаимосвязи организационных, правовых, финансовых и управленческих аспектов. В этой борьбе значительно повышается роль бухгалтерского и налогового учета. Система учета и контроля за привлечением и использованием займов и кредитов должна соответствовать требованиям полноты и достоверности раскрытия соответствующей информации в отчетности.

Практически ни одна организация не может в ходе своей деятельности обойтись без привлечения заемных средств. Кто-то пользуется банковскими кредитами, кто-то получает заемные средства от партнеров или учредителей. В силу всего вышесказанного считаю выбранную тему курсовой работы актуальной на сегодняшний день. Целью данной курсовой работы является проведение аудиторской проверки учета кредитов и займов с целью формирования мнения о достоверности отражения в учете и отчетности расчетов по кредитам и займам. Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих задач: аудит учет кредит займ

1. Рассмотрение нормативно-правового регулирования учета кредитов и займов;

2. Определить цели, задачи и источники информации для аудита учета кредитов и займов;

3. Спланировать аудиторскую проверку расчетов по кредитам и займам;

4. Провести аудиторскую проверку учета расчетов по кредитам и займам;

5. Оформить результаты аудиторской проверки.

6.Провести оценку внутреннего контроля. Предметом исследования выступает аудиторская проверка учета кредитов и займов.



Глава 1. Нормативно-правовое регулирование аудита расчета кредитов и займов

1.1 Правовые основы учета расчетов кредитов и займов

В состав заемного капитала входят займы и кредиты.

Кредиты и займы - это система экономических отношений, возникающая при передаче имущества в денежной или натуральной форме от одной организации или лиц другой организации на условиях возврата, срочности и оплаты.

Правовые основы договоров займа и кредита отражены в главе 42 «Заем и кредит» Гражданского кодекса РФ. В статье 807 ГК РФ содержится определение этой операции. В пункте 1 статьи 807 ГК РФ сказано, что по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги и другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Такой договор относится к так называемым реальным договорам. Это значит, что он считается заключенным только с момента передачи заимодавцем заемщику денег или иных вещей. Другими словами, договор займа считается заключенным не с момента его подписания, а с момента фактической передачи объекта займа.

Круг возможных субъектов, имеющих право заключать договора займа, не ограничен. Значит, сторонами этого вида договоров могут быть любые дееспособные юридический и физические лица, то есть все те, кто является собственником имущества.

Договор займа может быть заключен как в устной, так и в письменной форме. Заключать договор займа только в письменной форме законодательство обязывает субъектов договора в следующих случаях:

1) между гражданами на сумму, превышающую 10 МРОТ. В настоящее время размер МРОТ для исчисления платежей по гражданско-правовым обязательствам составляет 100 руб.;

2) независимо от суммы займа, если заимодавцем является юридическое лицо.

Предметом договора займа являются деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Это означает, что эти вещи заменимы, т.е. при исполнении договора займа заемщик возвращает не ту же вещь, которую получил по договору займа, а аналогичную.

Если предметом договора были денежные средства, то возвращать заемщик должен именно деньги. А если предметом договора была вещь, а не денежные средства, то заемщик обязан возвратить заимодавцу также вещь.

В качестве предмета займа не могут выступать вещи, ограниченные в обороте. К вещам, ограниченным в обороте, относятся драгоценные камни и изделия из них, вооружение, боеприпасы, радиоактивные вещества, наркотические и психотропные вещества и т.д.

Не могут быть предметами договора займа также такие объекты, как земля, недра, водные объекты, леса, правовое регулирование которых определяется соответствующим законодательством.

Договор займа - односторонне обязывающий. Обязанности по нему несет только заемщик, а у заимодавца есть только права. Заимодавец в праве требовать возврат займа в соответствии с условиями договора, а заемщик обязан эти требования выполнить. Договор займа может заключаться на определенный срок или до востребования.

Если в договоре займа установлен конкретный срок возврата займа, то это означает, что заимодавец не имеет права предъявить требования о возврате займа до его наступления, в случае если заемщик выполняет все условия договора.

Если заключен возмездный договор займа, то в нем может быть предусмотрена невозможность досрочного возврата займа заемщиком. Досрочное погашение договора займа возможно лишь при согласии заемщика. Если срок возврата займа определен моментом до востребования, то сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, причем договором может быть предусмотрен иной порядок возврата займа.

Сумма займа считается возвращенной в момент фактической передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет. Если предметом займа была вещь, то договор считается исполненным в момент фактической передачи вещи и уплаты процентов за пользование займом.

При неисполнении или ненадлежащем исполнении заемщиком договора займа предусмотрены следующие последствия:

1) уплата процентов за неисполнение денежного обязательства - на невозвращенную сумму займа начисляются проценты. Проценты уплачиваются со дня, когда заем должен был быть возвращен, и до дня фактического возврата займа. При ненадлежащем исполнении договора заемщиком договором может быть предусмотрен иной размер процентов;

2) досрочное расторжение договора.

Досрочное расторжение договора займа, а также уплата причитающихся процентов возможны в следующих случаях:

- заем погашается несвоевременно, т.е. нарушается порядок погашения займа, предусмотренный договором;

- заемщик не выполняет обязанности по обеспечению возврата займа по договору, обеспеченному залогом, поручительством, банковской гарантией, иными способами, а также, если утрачено обеспечение договора или ухудшились условия обеспечения по обстоятельствам, за которые заимодавец не может отвечать;

- заемщиком нарушаются условия договора целевого займа, т.е. использование займа не соответствует целям, на которые он был предоставлен, или не обеспечивается возможность заимодавцу контролировать использование займа;

3) возмещение убытков.

Как уже отмечалось выше, договор займа - реальный договор. Поэтому если в ходе спора будет доказан факт, что вещи или деньги были получены заемщиком, но в меньшем количестве, чем это было предусмотрено договором, то такой договор признается заключенным, но только на количество реально полученных денег или вещей. Если же будет доказано, что деньги не были переданы заемщику, несмотря на заключенный договор в письменной форме, то договор признается незаключенным.

Договор займа может быть возмездным и безвозмездным. Если стороны заключают безвозмездный договор займа, то такое условие должно быть обязательно включено в договор, так как в противном случае договор будет возмездным.

Случаи, при которых договор займа признается безвозмездным:

- по договору заемщику передаются не деньги, а вещи, определенные родовыми признаками;

- договор заключен между физическими лицами на сумму, не превышающую 50-кратного размера МРОТ, и договор не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон.

Если стороны не предусмотрели условие о безвозмездности займа, то заемщик обязан уплатить заимодавцу проценты по договору займа. Однако если договором размер процентов не определен, то он определяется действующей ставкой рефинансирования на день уплаты долга в месте жительства заимодавца - физического лица или в местонахождении заимодавца - юридического лица.

Порядок выплаты процентов определяется договором. Например, можно установить, что проценты будут выплачиваться ежемесячно, ежеквартально или однократно при возврате займа. Возможны и иные варианты. Проценты могут выплачиваться в денежной или в натуральной форме. Договором может быть закреплен порядок начисления процентов, как в рублях, так и в условных единицах или в иностранной валюте с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ.

В течение срока действия договора займа размер процентов может меняться, если заимодавец и заемщик предусмотрели в договоре возможность изменения процентов на сумму займа. В этом случае изменение процентов может производиться как по соглашению сторон, т.е. составлением дополнительного соглашения к договору, так и в одностороннем порядке.

Договором устанавливаются также порядок и срок выплаты процентов. Если иное не оговорено в договоре, то проценты уплачиваются ежемесячно до погашения займа. Однако договором могут устанавливаться любые сроки, например раз в квартал, раз в год, в момент погашения займа.

Просрочка уплаты процентов является нарушением условий договора. В этом случае к заемщику могут быть применены штрафные санкции, предусмотренные договором. Штрафные санкции могут устанавливаться договором в твердой сумме за каждый день просрочки, в виде повышенных процентов, в виде неустойки, исчисляемой в процентном отношении к сумме несвоевременно выплаченных процентов, либо иным способом.

В процессе исполнения договора займа могут возникать ситуации, когда сумма, перечисленная заемщиком, не покрывает сумму займа и сумму начисленных процентов по сроку. В таких случаях, прежде всего, погашаются издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основная сумма долга.

В соответствии со статьей 819 ГК РФ кредитный договор - это соглашение, по которому банк (или иная кредитная организация) обязуется предоставить деньги (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик, в свою очередь, обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить на нее проценты.

Хотя кредит и является самостоятельной разновидностью заемных отношений, но его правовое регулирование осуществляется не только на основе норм параграфа 2 «Кредит» главы 42 «заем и кредит» части второй ГК РФ, но и норм о договоре займа. Конечно, эти нормы применяются только в части, не противоречащей сущности кредитного договора.

Дело в том, что кредитный договор содержит серьезные отличия от договора займа. Различия между кредитом и займом находятся в их правовой природе, по составу участников, по предмету самого договора и по его форме.

Кредитный договор по своей природе является консенсуальным, двусторонне-обязывающим и возмездным договором. Консенсуальным договором признается договор, для заключения которого достаточно достижения соглашения о заключении договора.

В связи с этим, в отличие от договора займа, кредитный договор признается заключенным не с момента передачи денег заемщику, а с момента достижения сторонами соглашения по всем существенным условиям, закрепленного в требуемой законом форме.

Однако кредит является предоставленным только в момент вручения заемщику денег - либо наличным, либо безналичным путем. Кредит также будет считаться предоставленным, если деньги были перечислены не непосредственно самому заемщику, а по его указанию третьему лицу.

Предоставить кредит имеет право только банк или иная кредитная организация, которая имеет соответствующую лицензию Банка России на совершение таких операций. Небанковская кредитная организация - это организация, имеющая право осуществлять отдельные банковские операции, предусмотренные Законом о банковской деятельности. Допустимые операции для небанковских кредитных организаций устанавливаются Банком России.

А вот в качестве заемщика может выступать любое лицо - как физическое, так и юридическое.

Предметом кредитного договора могут быть исключительно деньги. Они могут быть предоставлены как в наличной, так и в безналичной форме, как в рублях, так и в иностранной валюте.

В то же самое время Положением о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утвержденным банком России 31 августа 1998 г. № 54-П установлен ряд ограничений. В пункте 2 этого Положения указано, что юридические лица могут получить кредит только безналичным путем, физические лица - как им будет угодно (и наличными и безналичными деньгами), а предоставление кредита в иностранной валюте и юридическим и физическим лицам осуществляется только в безналичном порядке.

Форма кредитного договора может иметь только письменную форму. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность кредитного договора. Такой договор считается ничтожным.

В отличие от договора займа кредитный договор является двусторонне-обязывающим, поэтому оба участника кредитного договора имеют свои права и свои обязанности.

Обязанность кредитора - предоставить деньги в размере и в сроки, оговоренные договором: единоразово; по частям; в виде кредитной линии.

Правом кредитора является возможность требовать от заемщика погашения кредита в срок и в порядке, предусмотренные договором.

Обязанность заемщика - возвратить деньги и уплатить начисленные проценты за их использование. Его правом является возможность требовать предоставления денег, если кредитный договор уже был заключен.

Иногда кредитный договор заключается в пользу третьего лица. При этом деньги перечисляются третьему лицу, а должником становится лицо, заключившее договор. Оно и отвечает за должное исполнение договора. Обычно в договоре указывается конкретное лицо, которому нужно перечислить деньги.

Предоставление кредита может осуществляться следующими способами:

- путем разового зачисления денег на банковский счет заемщика или выдачи наличных денег физическому лицу;

- путем открытия кредитной линии;

- путем кредитования банком банковского счета клиента при недостаточности или отсутствии на нем денег, если соответствующее условие предусмотрено договором банковского счета;

- иными способами, не противоречащими законодательству.

Как уже говорилось, к кредитному договору необходимо применять некоторые нормы законодательства о договоре займа, если только они не противоречат сущности кредитного договора.

Методика расчета процентов по кредиту регулируется Положением о порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского, утвержденным Банком России 26 июня 1998 г.№39-П.

Этим Положением предусмотрены четыре способа начисления процентов:

- по формуле простых процентов;

- по формуле сложных процентов;

- с использованием фиксированной процентной ставки;

- с использованием плавающей процентной ставки.

Начисление процентов по формуле простых процентов означает, что проценты, подлежащие выплате заемщику, должны начисляться только на сумму основного долга и не могут начисляться на сумму ранее начисленных, но не выплаченных процентов.

При начислении процентов по формуле сложных процентов они начисляются не только на сумму основного долга, но и на сумму начисленных, но не выплаченных процентов.

При фиксированной процентной ставке ставка, установленная при заключении договора, не подлежит изменению.

При плавающей процентной ставке абсолютное ее значение зависит от указанной в договоре базы. Например, процентная ставка определяется, как действующая ставка рефинансирования Банка России на конец отчетного периода, увеличенная в 1,2 раза.

В соответствии с п. 3.9. Положения № 39-П сумма процентов по выданному кредиту определяется по формуле:

У% = Ук х Ст : 365 (366) х Дн, (1.1)

где: У% - сумма процентов по кредиту за отчетный период;

Ук -- сумма кредита на начало отчетного периода;

Ст - годовая процентная ставка по условиям заключенного договора;

365 (366) - количество календарных дней в году

Дн - количество календарных дней в отчетном периоде.

По этой же формуле могут рассчитываться проценты и при выдаче займа (обычно так и делается). Но при желании стороны могут установить в договоре займа и иные правила расчета процентов.

При этом следует учитывать, что договор займа считается исполненным с момента передачи денег или вещей. Таким образом, при выдаче займа проценты начнут считаться со дня списания денежных средств с расчетного счета заимодателя.

При получении кредита проценты по выданному кредиту начисляются банком на остаток задолженности по основному долгу, учитываемой на соответствующем лицевом счете, на начало операционного дня. Следовательно, день выдачи кредита (зачисления его на счет клиента) при расчете величины процентов учитываться не будет.

На практике чаще всего используется способ начисления простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки. Он также применяется, если в кредитном договоре не указан способ начисления процентов.

В соответствии с положениями статьи 821 ГК РФ, и кредитор, и заемщик имеют право в одностороннем порядке отказаться от исполнения договора.

Кредитор имеет право отказаться от исполнения договора в следующих случаях:

- если имеются обстоятельства, свидетельствующие о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок (обнаружившаяся неплатежеспособность или ее существенное понижение, невыполнение заемщиком обязанностей по обеспечению возврата суммы кредита);

- если заемщик нарушает условия использования целевого кредита, который предоставляется по частям;

- в иных случаях по договоренности сторон (однако, эту возможность необходимо отметить в договоре).

Заемщику же для отказа от исполнения договора не требуется вообще никаких оснований. Правда, отказ потенциального заемщика возможен только до момента предоставления кредита. При этом на заемщике лежит обязанность уведомить о своем отказе кредитора до срока предоставления кредита в письменном виде.

В то же самое время кредитор может подстраховаться и включить в кредитный договор условие о невозможности отказа в одностороннем порядке от исполнения договора заемщиком.

Для расчета суммы процентов учитываются фактическое количество дней пользования кредитом, сумма кредита, ставка процента и число календарных дней в году.

Всякая экономическая, в том числе кредитная, сделка требует документального оформления.

Устные переговоры, которые ведет клиент с банком на начальном этапе, заканчиваются представлением в кредитное учреждение письменного ходатайства (обоснования необходимости кредита на определенные цели).

Комплект документов, представляемых клиентами в банк, определен Положением Банка России от 31.08.1998 N 54-П «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)».

Согласно Положению документы распределяются на три группы:

- группа I - документация, подтверждающая юридическую правомочность заемщика:

* учредительный договор,

* устав,

* свидетельство о регистрации,

* сведения о руководстве предприятия,

* контракт на поставку продукции,

* лицензия на экспортную поставку;

- группа II - документация, характеризующая экономическое состояние клиента и материальную гарантированность возврата кредита:

* баланс и некоторые расшифровки и приложения к нему,

* отчетность по прибылям и убыткам,

* прогноз денежных потоков,

* выписки из лицевых счетов (в рублях и валюте),

* бизнес-план,

* план маркетинга производства и управления,

* технико-экономическое обоснование,Начало формы

* договор на аренду складских помещений,

* накладные на поставку товаров,

* кредитные договоры с другими банками,

* гарантии, поручительства, страховые полисы;

- группа III - документация по оформлению кредитов (кредитная документация):

* срочные обязательства,

* кредитный договор,

* договор о залоге,

* карточка образцов подписей и печати.

Позитивная оценка субъекта и объекта, качества обеспечения кредита, заключение кредитного договора, определившего экономические и юридические параметры, служат основанием для выдачи кредита.

Предоставляемые кредиты обеспечиваются залогом имущества, ценных бумаг, имущественными правами, а также поручительствами. Указанные формы обеспечения возврата кредита могут использоваться как порознь, так и в сочетании. При этом размер обеспечения возврата кредита должен быть не менее суммы основного долга и причитающихся за его пользование процентов.

О товарном кредите идет речь в параграфе 3 глав 42 «Заем и Кредит» части второй ГК РФ.

Статьей 822 ГК РФ товарный кредит определен следующим образом:

«Сторонами может быть заключен договор, предусматривающий обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками (договор товарного кредита). К такому договору применяются правша параграфа 2 настоящей главы, если иное не предусмотрено таким договором и не вытекает из существа обязательства».

В хозяйственной деятельности производственных предприятий иногда возникают такие моменты, что им необходимо срочно занять не деньги, а сырье, материалы, корма, семена или другие какие-либо подобные вещи в натуре. И при этом заемщик стремится получить более прочные обязательства от заемщика, чем это допускает договор займа. В этом случае заинтересованные стороны прибегают к заключению договора товарного кредита.

В соответствии с соглашением о предоставлении товарного кредита одна сторона (кредитор) обязуется предоставить другой стороне (заемщику) вещи, определяемые родовыми признаками, в размере и на условиях, предусмотренных договором, а другая сторона - вернуть и уплатить проценты за пользование ими.

Главное отличие товарного кредита от обычного, то, что предметом договора товарного кредита могут быть только вещи, а не деньги. Сторонами договора товарного кредита могут быть любые хозяйствующие субъекты. Договор товарного кредита носит консенсуальный, двусторонне-обязывающий характер, а также имеет обязательную возмездность.

К договору товарного кредита следует применять правила, регулирующие кредитный договор, если иное не предусмотрено таким договором и не вытекает из существа обязательства:

- об обязательной письменной форме договора;

- об обязанности возврата товарного кредита в срок и в порядке, предусмотренным договором;

- о возмездности договора.

Условия, касающиеся самого предмета договора товарного кредита, регулируются правилами о договоре купли-продажи, если иное не предусмотрено самим договором товарного кредита. Из этого следуют следующие особенности товарного кредита:

- количество товара. Количество товара подлежащего передаче заемщику, предусматривается договором товарного кредита в соответствующих единицах измерения или денежном выражении. Условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения. Если договор не позволяет определить количество подлежащего передаче товара, то он не считается заключенным.

- ассортимент товаров. Если по договору товарного кредита передаче подлежат товары в определенном соотношении по видам, моделям, размерам, цветам или иным признакам (то есть ассортимент), то кредитор обязан передавать заемщику товары в ассортименте. Кредитор в праве передавать заемщику товары, в ассортименте исходя из потребностей покупателя, которые были известны кредитору на момент заключения договора, или отказаться от заключения договора.

- качество товара. Кредитор обязан передать заемщику товар, качество которого соответствует договору товарного кредита. При отсутствии в договоре условий о качестве товара, кредитор обязан передать товар, пригодный для целей, для которых товар такого рода обычно используется.

Если кредитор при заключении договора будет поставлен заемщиком в известность о конкретных целях использования товара, то кредитор должен передать товар, пригодный для использования в соответствии с этими целями.

Если законом или в установленном им порядке предусмотрены обязательные требования к качеству переданного в кредит товара, то кредитор, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязан передать заемщику товар, соответствующий этим обязательным требованиям.

- комплектность товара. Кредитор обязан передать заемщику товар, соответствующий условиям договора купли-продажи о комплектности. В случае, когда договором не определена комплектность товара, кредитор обязан передать заемщику товар, комплектность которого определяется обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

- тара и упаковка товара. Если иное не предусмотрено в самом договоре товарного кредита, то кредитор обязан передать заемщику товар в таре или упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания или упаковки. Если договором не определены требования к таре и упаковке, то товар должен быть затарен или упакован обычным для такого товара способом. При отсутствии такого способа, товар должен быть затарен так, чтобы обеспечить сохранность товаров такого рода при обычных условиях хранения и транспортирования.

- цена товара. Это очень важно, так как от этой цены будет производиться расчет процентов, подлежащих, соответственно, включению в доход кредитора и в расход заемщика.

Таким образом, заемщик должен принять товар в кредит по цене, предусмотренной договором товарного кредита. Если цена в договоре не установлена и не может быть определена исходя из его условий, то исполнение договора должно быть, оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Договор товарного кредита является возмездным. По нему заемщику начисляются проценты в качестве платы за предоставленный кредит. Размер процентов за пользование товарным кредитом определяется по соглашению сторон, а при отсутствии в договоре условия о размере процентов - в соответствии со ставкой рефинансирования ЦБ РФ.

Если иное не установлено договором, проценты за пользование товарным кредитом начисляются с момента предоставления вещей заемщику и уплачиваются до момента их возврата. Порядок начисления и выплаты процентов по товарному кредиту аналогичен порядку, установленному применительно к договору займа.

1.2 Правовые основы аудиторской деятельности

Правовые основы осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации определяются документами различных уровней: Федеральным законом от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»,Постановлениями Правительства Российской Федерации, документами министерств и ведомств, правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Федеральный закон N 119-ФЗ от 7 августа 2001 г. "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудиторской деятельности) вступил в силу с 9 сентября 2001 г. (за исключением абзацев и положений некоторых статей, о чем будет сказано ниже). Федеральным законом определено что такое аудит и кто им может заниматься, права и обязанности аудиторов и проверяемых ими экономических субъектов, установлены требования к аудиторским организациям и аудиторам, соблюдение правил (стандартов) аудиторской деятельности, какие меры могут быть приняты к аудиторам за нарушение действующего законодательства, отнесение на затраты стоимости аудиторских и сопутствующих услуг. Установлены требования к аудиторским организациям и аудиторам, права и обязанности сторон в ходе аудиторской проверки, определен статус аудиторского заключения и аудитора. Во исполнение федерального закона об аудиторской деятельности Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696 утверждены стандарты (правила) аудиторской деятельности (изменения в стандарты (правила) были внесены Постановлениями Правительства РФ от 04.07.2003 № 405, от 07.10.2004 № 532, от 16.04.2005 № 228, от 25.08.2006 № 523, от 22.07.2008 № 557). Полномочия по регулированию аудиторской деятельности закреплены за Минфином России. который обеспечивает: - издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность; - организацию разработки и представление на утверждение Правительству Российской Федерации федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; - организацию в установленном законодательством Российской Федерации порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в Российской Федерации, лицензирование аудиторской деятельности; - организацию системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий; - контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; - определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов и финансовой отчетности; - ведение государственных реестров аттестованных аудиторов аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров в соответствии с положением о ведении реестров, утверждаемым уполномоченным федеральным органом, а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам; - аккредитацию профессиональных аудиторских объединений. Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. Правила (стандарты) аудиторской деятельности подразделяются на:

- международные; - национальные - федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; - внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением тех стандартов (правил), в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер. Внутренние стандарты (правила) разрабатываются на основании федеральных стандартов и не могут противоречить общим требованиям. При этом требования внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности не могут быть ниже требований федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов Российской Федерации и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы.



Глава 2. Теоретические основы организации аудита кредитов и займов

2.1 Цели, задачи и источники информации аудита кредитов и займов

Иногда рассматривая документы, связанные с возвращением займа, аудиторы допускают ошибки в части уплаты заимодавцу %% за пользование займом, хотя такие условия в договоре отсутствуют, они считают, что если в договоре не оговорено об уплате заимодавцу %%, то платить их не следует. В то же время в ГК РФ указывается, что если в договоре отсутствуют условия о размере %%, то их размер определяется существующей в месте нахождения заимодавца ставкой %% банка на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. Необходимо также помнить, что %% по займу не начисляются лишь в случаях, когда об этом прямо оговаривается в договоре, т.е. беспроцентный заем, или заемщику в качестве займа передаются не деньги, а другие вещи.

Организации могут получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций предприятия, а также под векселя и другие обязательства. Учет займов осуществляют на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». На первом месте отражают займы, полученные в срок до 1 года, а на втором -- на срок более 1 года.

Аудитор обязан убедиться в правильности:

- составления и заключения договора займа;

- организации бухгалтерского учета этих операций на счетах: 66 «Краткосрочные займы», 67 «Долгосрочные займы», причем особое внимание уделяется организации аналитического учета этих операций по заимодавцу и срокам погашения;

- отражение в учете погашения займа путем реализации ценных бумаг по ценам, превышающим их стоимость, отражение в учете принимающихся к уплате %% за использование займа;

- отражение в учете курсовых разниц по предоставленным займам в иностранной валюте;

- отражения в учете займов по направлениям их использования;

- учета займа, полученного под выданный вексель;

- своевременность погашения займов.

При проверке этих вопросов используются показатели, отраженные в журнале-ордере №4.

В отличие от договора займа, кредитный договор в соответствии с ГК РФ, может заключаться предприятием только с банком или иной кредиторской организацией. К отношениям по кредитному договору применяются те же правила, что и по договору займа. Методика проведения аудиторских проверок таких операций в основном не отличается от проверок операций займов. Правила выдачи кредитов разрабатываются кредиторскими организациями, а выдача кредита производится на основании заключенного двухстороннего кредитного договора. В отличие от займов, проверка операций по получению и использованию кредитов, осуществляется по счетам 66 «Краткосрочные кредиты банков» и 67.

Краткосрочный кредит выдается на нужды текущей деятельности организаций (необходимые для выполнения плана) и предоставляется, как правило, на срок до одного года. Долгосрочный кредит используется на цели производственного и социального развития организации (для строительства и приобретения основных фондов, расширения и совершенствования производства и др.) и выдается на срок свыше одного года.

Для получения кредита организация направляет банку заявление с приложением копий учредительных документов, расчетов, бухгалтерских и статистических отчетов и других данных, подтверждающих обеспеченность кредита и реальность его возврата. Банки и другие кредитные учреждения определяют процентные ставки за кредит для организаций дифференцированно--в зависимости от срока пользования ссудой, а также с учетом складывающегося спроса и предложения на кредитные ресурсы. Конкретные процентные ставки за пользование кредитами, порядок уплаты процентов и другие условия кредитования предусматриваются в кредитном договоре. На договорной основе между банком и организациями по остаткам на расчетных, текущих и других счетах (кроме бюджетных и депозитных) организациям могут выплачиваться проценты за хранение денежных средств в банке. В соответствии с Положением о составе затрат, затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных активов, учитываемых по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы»), а также процентов за отсрочки оплаты (коммерческим кредитам), предоставляемых поставщиками и подрядчиками покупателям, включаются в себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Для целей налогообложения затраты по оплате процентов по просроченным кредитам не принимаются, а по оплате процентов банков принимаются в пределах учетной ставки, установленной Центральным банком РФ, увеличенной на три пункта по ссудам, которые получены в рублях, или ставки ЛИБОР (LIBOR), увеличенной на три пункта по ссудам, которые получены в иностранной валюте. Из приведенного текста следует, что затраты на оплату процентов по коммерческим кредитам включаются в себестоимость продукции (работ) в сумме фактических расходов.

Вновь устанавливаемая ставка по кредитам Центрального банка Российской Федерации коммерческим банкам распространяется на вновь заключаемые и пролонгированные договоры, а также на ранее заключенные договоры, в которых предусматривается изменение процентной ставки.

Аудитору необходимо проверить:

- подтверждение целевого использования кредита;

- своевременность и полноту погашения;

- правильность и законность отнесения начисленных и уплаченных %% на соответствующие счета затрат или источники их покрытия;

- достоверность остатков, не возвращенных кредитов;

- обеспечение кредита или существование представленных гарантий своевременно невозвращенных сумм кредита;

- объективность причин нарушения сроков возврата кредита.

Источниками информации для проверки являются: учетная политика предприятия, первичные документы по разделу (участку) учета, регистры синтетического учета по разделу (участку) учета, регистры аналитического учета по разделу (участку) учета, бухгалтерская отчетность.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

В соответствии с п. 32 ПБУ 15/01 в составе информации об учетной политике организации необходимо наличие как минимум следующих данных:

- о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;

- составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;

- выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

- порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.

В соответствии с п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, «по полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов».

Проверяя вопросы получения и использования кредитов, аудитор должен произвести оценку эффективности вложенных средств по тем мероприятиям, на которые они предназначались; какой экономический эффект получило предприятие в целом от их использования, или наоборот, рассчитать убытки, которые может понести предприятие в случае нецелевого использования кредита или несвоевременного возврата кредитору, а также проанализировать источники покрытия невозвращенных сумм кредиторов и сообщить о них руководству проверяемой организации.

2.2 Планирование аудиторской проверки

Планирование аудиторской проверки - это подготовительный этап, в ходе которого создаются необходимые предпосылки планирования процесса проверки. Предварительное планирование базируется, прежде всего, на принятии решения о начале или продолжении сотрудничества с клиентом и, системе подбора квалифицированных кадров, имеющих необходимые знания и опыт проведения аудиторских проверок. Упомянутые аспекты - важная составляющая качественной оценки деятельности аудиторской фирмы.

Большое значение имеет правильный подбор персонала, проводящего проверку. Назначая аудитора па конкретную операцию, целесообразно учитывать сложность работы, наличие специальных навыков, необходимость привлечения дополнительной экспертизы и т.д. Персонал должен быть ознакомлен с общим планом проверки, целями и сроками работы, кругом своих обязанностей.

1. Сбор общих сведений о клиенте. Этот этап планирования необходим для адекватного проведения проверки. Лишь обладая достаточными знаниями о бизнесе клиента, отрасли в целом и его положении в отрасли, можно эффективно спланировать и провести аудиторскую проверку. Аудиторам важно иметь представление об экономических условиях функционирования компании. Знание основных экономических факторов, под воздействием которых находится бизнес клиента, позволяет делать различного рода прогнозы, объяснять те или иные поступки клиента.

Детальное ознакомление с бизнесом клиента и положением в отрасли помогает выделить наиболее важные области аудиторской проверки - опенку степени риска и выявление природы ошибок, определение возможных проблем и нетипичных операций и т.д. Для этого необходима информация как о внешних факторах, находящихся вне контроля руководства компании-клиента, так и о внутренних.

2. Оценка системы внутреннего контроля.

Основной целью оценки системы внутреннего контроля - создание для планирования аудиторской проверки, а также для определения вида, времени проведения, объема аудиторских процедур, которые находят свое отражение в аудиторской программе. Следовательно, характер и качество проверки во многом будут зависеть от того, насколько грамотно и достоверно аудитор изучит систему внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, и выявляет ее. Оценивая эффективность системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящей аудиторской проверки.

На основании результатов проверки системы внутреннего контроля составляются план и программа аудиторской проверки учета кредитов и займов и затрат по их обслуживанию. В них указываются основные направления проверки:

- правовая оценка договоров займа и кредитных договоров с позиции действующего законодательства;

- организация первичного учета операций по займам, кредитам и затрат по их обслуживанию;

- организация бухгалтерского учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию;

- организация налогового учета займов, кредитов и затрат по их обслуживанию.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» на этапе планирования аудиторской проверки должен быть определен уровень существенности.

Значение уровня существенности для аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, которые характеризуют достоверность отчетности экономического субъекта. Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится отчетность.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» на этапе планирования аудиторской проверки должен быть определен уровень существенности.

Значение уровня существенности для аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, которые характеризуют достоверность отчетности экономического субъекта. Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится отчетность.

В соответствии с Правилом аудиторской деятельности «Существенность и риск» аудитор должен дать оценку внутрихозяйственному риску проверяемого экономического субъекта на этапе планирования. Под внутрихозяйственным риском понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственной операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

Внутрихозяйственный риск характеризует степень подверженности существенным нарушениям счета бухгалтерского, статьи баланса, однотипной группы операций и отчетности.

После составления общего плана аудита стандартом предписывается составление программы аудита. Аудиторская программа представляет собой перечень процедур, направленных на получение подтверждения достоверности информации, содержащейся в финансовых отчетах. Для каждой процедуры определены вид, время и масштаб проведения, она непосредственно связана с одним или несколькими показателями финансовой отчетности.

Составим программу аудита.

Схема выполнения аудиторских процедур по проверке кредитов включает три группы процедур, позволяющих аудитору составить свое мнение о правильности отражения в учете и отчетности процентов по кредитам.

Выполнение первой группы процедур имеет своей целью сбор информации о кредитах, полученных предприятием.

В первую группу входят четыре процедуры. По результатам выполнения этих процедур аудитор не делает окончательных выводов, он лишь определяет круг кредитных договоров, отражение которых требует более тщательного изучения. По выполнении данных процедур составляется набор таблиц или единая таблица, объединяющая результаты всех процедур, в которой представлены основные характеристики заключенных кредитных договоров. Отличительной чертой выполнения этих процедур является то, что им подвергаются все без исключения кредитные договоры, заключенные проверяемым экономическим субъектом в проверяемом отчетном периоде.

Перечислим процедуры, направленные на сбор информации о кредитах, которые получены предприятием (таблица 2 ). Выполнение процедур первой группы необходимо для проведения следующих двух групп аудиторских процедур.

После выполнения процедур, направленных на сбор информации о кредитах, все кредитные договоры разделяются на следующие группы:

- кредиты, полученные на текущую деятельность, проценты по которым могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг);

- кредиты, полученные на финансовую, инвестиционную и прочую деятельность, проценты по которым не могут быть включены в себестоимость продукции (работ, услуг), а также имеют особенности их включения в стоимость имущества предприятия.

К каждой из этих групп кредитных договоров применяется отдельный набор аудиторских процедур, в котором учитываются типичные ошибки при отражении в учете процентов по кредитам, полученным на текущую деятельность, и по кредитам, полученным на финансовую, инвестиционную и прочую деятельность.

Во вторую группу входят аудиторские процедуры по выявлению нарушений в учете кредитов, полученных на текущую деятельность.

В третью группу входят аудиторские процедуры по выявлению нарушений в учете кредитов, полученных на финансовую и инвестиционную деятельность.

Структура внутреннего контроля подразделена на три составляющих:

- контрольная среда - набор характеристик, которые определяют служебные взаимоотношения, благоприятные для контроля на предприятии,

- система бухгалтерского учета предприятия - политика и процедуры, касающиеся соответствующей записи хозяйственных операций,

- процедуры контроля - специальные проверки, выполняемые персоналом предприятия.

Эти три составляющие во взаимосвязи обеспечивают предотвращение, выявление и исправление существенных ошибок информации и ее искажения.

2.3 Аудиторские процедуры

Аудиторские процедуры- это порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.

К основным процедурам относят:

- инспектирование( проверка записей, документов, материальных активов);

- наблюдение( отслеживание процесса или процедуры, выполняемой другими лицами);

- запрос (поиск информации у осведомленных лиц, как в пределах, так и за пределами аудируемых лиц);

- подтверждение (ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях);

- пересчет( проверка точности расчетов в первичных документам или бухгалтерских записях, либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов);

- аналитические процедуры- это анализ и оценка полученной информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операциях, а также выявления причин таких ошибок и искажений.

К основным видам аналитических процедур относят:

1.Сравнение фактических показателей отчетности с плановыми, определенными аудируемым лицом;

2.Сравнение фактических показателей отчетности с прогнозыми, определенными аудитором;

3.Сравнение фактических показателей отчетности со среднеотраслевыми;

4.Сравнение фактических показателей отчетности с нормативными;

5.Анализ их изменений с течением времени и расчет связанных с ними относительных коэффициентов.

2.4 Аудиторское заключение

Аудиторское заключение - это служебный документ для проверяемых (аудируемых) лиц, ведущих бухгалтерскую отчетность. Он составляется согласно определенным правилам и нормам. В аудиторском заключении находится вся необходимая информация о правильности бухотчетности проверяемого. Понятие "достоверность" в аудиторском заключении - это степень точности информации бухотчетности о финансовом и имущественном состоянии дел проверяемых лиц (объектов), а также о результативности их хозяйственного функционирования в целом.

Заключение помогает оценить процесс хозяйственной деятельности на момент аудита и подсказать необходимые выводы для принятия мер по ее дальнейшему урегулированию. В аудиторском заключении проверяющий фиксирует для аудируемого лица (объекта) максимально допустимые размеры несхождений, исходя из которых выполняется дальнейший детализированный анализ работы.

...