Варианты организации управленческого учета на предприятии: автономная и интегрированная системы

Размещено на http://www.allbest.ru/

Варианты организации управленческого учета на предприятии: автономная и интегрированная системы

1. Организация управленческого учета на предприятии

В современных условиях, когда предприятиям дана самостоятельность в разработке своих производственных программ, планов производственного и социального развития, в определении стратегии в области ценовой политики, существенно возрастает ответственность руководителей за принимаемые ими управленческие решения. Для выработки эффективных и оперативных решений управляющим необходима достоверная информация как о производственном, так и о финансовом положении предприятия. Решением второй части этой задачи и занимается бухгалтерская служба предприятия.

В самом общем виде бухгалтерский учет -- это информационная система, которая измеряет, обрабатывает и передает финансовые данные. Говоря о такой системе, в первую очередь следует определить, что именно ею измеряется. Бухгалтерский учет связан с измерением влияния (в денежном выражении) хозяйственных операций на капитал конкретных хозяйствующих единиц -- организаций. Объектом измерения в бухгалтерском учете являются хозяйственные операции.

Организация на предприятии системы управленческого учета, занимающегося учетом и анализом издержек производства, предполагает отделение счетов по их учету от общей системы счетов. По существу, речь идет о создании специального счетного плана, используемого бухгалтерским управленческим учетом, или о выделении в общем плане специальных разделов, обобщающих счета управленческого учета.

Обособление счетов управленческого учета, помимо улучшения информационного обслуживания различных управленческих структур, создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции.

Исторически управленческий учет появился в капиталистическом обществе именно как следствие коммерческой тайны, потому в литературе его иногда называют «секретным учетом» . Не случайно исследователи бухгалтерского учета, в частности Р. де Рувер, показали, что начиная с XIV--XV вв. венецианские торговцы время от времени кроме положенных бухгалтерских книг, заполняемых служащими, сами вели секретные книги, чтобы отразить самые конфиденциальные операции (касающиеся чаще всего движения капитала и величины общей прибыли). В конце XIX -- начале XX в., когда государство и профсоюзы рабочих стали активно интересоваться прибылями предпринимателей и требовать публикации финансовых отчетов, предприниматели, опираясь на идеи своих счетных работников, создали специальные методологические приемы, что привело к введению двух параллельных видов бухгалтерского учета: открытого -- для «нескромных глаз», и закрытого, секретного, предназначенного только для предпринимателя.

Возможные варианты организации управленческого учета и взаимодействия его с системой финансового учета подробно рассматривались В.Ф. Палием и С.А. Николаевой. Речь идет о двухкруговой (вариант автономии, или дуализма) и однокруговой (интегрированной, или вариант монизма) системах организации бухгалтерского учета.

Выбираемые разновидности управленческого учета определяются следующими объективными обстоятельствами:

? размерами предприятия;

? уровнем организации управленческого учета;

? оперативными и тактическими задачами менеджмента;

? перспективными планами руководства организации;

? профессиональными данными работников бухгалтерской службы и др.

При варианте автономии каждая из систем учета -- финансового и управленческого -- является замкнутой. В финансовой бухгалтерии затраты группируются по экономическим элементам, в управленческой -- по статьям калькуляции.

Финансовая бухгалтерия занимается лишь синтетическим учетом издержек, а потому содержит информацию об общей сумме затрат на производство готовой продукции (ГП), не учитывая место их возникновения.

Финансовая бухгалтерия содержит информацию как о доходах, так и об общей сумме расходов. Это позволяет заинтересованным внешним пользователям проверить правильность налоговых расчетов, не углубляясь в тайны калькулирования. Сформулированное положение справедливо лишь в том случае, когда перед налоговыми органами не стоит задача проверить, не было ли у предприятия продаж продукции по ценам ниже себестоимости. Подобные фискальные функции государствам с рыночной экономикой не свойственны.

Представляет интерес порядок расчета прибыли в финансовой бухгалтерии. Запасы товарно-материальных ценностей (ТМЦ) регистрируются в ней всего один раз в конце финансового года после проведения инвентаризации, необходимая информация берется из управленческой бухгалтерии. Финансовый результат рассчитывается как разница между полученной выручкой, увеличенной на сумму оприходованных в конце года остатков товарно-материальных ценностей, и общей суммой затрат.

При однокруговой (интегрированной) системе учета используется единая система счетов и бухгалтерских проводок.

Счета управленческого учета, имеющие сальдо, относятся одновременно к управленческому и финансовому учету. Для сохранения коммерческой тайны на счетах финансового учета регистрируется лишь сальдо, а обороты, показывающие хозяйственные операции, отражаются в системе управленческого учета.

Важнейшим фактором при создании системы управленческого учета является ее экономическая эффективность. Это те выгоды, которые предприятие получает от наличия системы учета за счет улучшения качества принимаемых решений. Внедрение и эксплуатацию системы управленческого учета только тогда можно считать оправданными, когда полученный в результате положительный эффект превосходит необходимые для создания данной системы затраты. При этом необходимо понимать, что, хотя отдача от внедрения системы учета пойдет немедленно, срок окупаемости затрат на ее внедрение может быть достаточно продолжительным. Экономическая эффективность в значительной мере диктует как масштаб системы управленческого учета, так и степень ее компьютеризации.

Предлагаемая классификация систем управленческого учета отражена на рисунке 1.1

Рисунок 1.1 Классификация систем управленческого учета

Традиционно отечественный бухгалтерский учет осуществляется в рамках единого счетного плана, т. е. по интегрированной схеме.

Многие предприятия, понимая важность проблем, решаемых управленческим учетом, уже сейчас пытаются самостоятельно организовать такой учет на базе ныне действующего счетного плана. Ниже рассматривается один из таких примеров.

Пример. Холдинг состоит из головной материнской компании и нескольких дочерних предприятий, занимающихся:

ѕ торговлей;

ѕ оказанием услуг;

ѕ производственной деятельностью.

В материнской компании существует ряд подразделений, обслуживающих предприятия холдинга: автохозяйство, юридическая, финансовая, строительная служба и др.

Перед внедрением интегрированной системы было проведено исследование состояния учета на предприятиях холдинга, результаты которого сводились к следующему:

бухгалтерская служба занималась налоговым учетом, и основной ее задачей была сдача отчетов в налоговую службу и во внебюджетные фонды;

ѕ отсутствовала продуманная система документооборота на предприятиях, между предприятиями и холдингом;

ѕ руководство холдинга получало информацию путем личного наблюдения и на основе подаваемых руководителями предприятий справок о произведенных расходах, а также в результате оперативных выездов на предприятия;

ѕ управленческие решения принимались на основании разобщенной и часто противоречивой информации, основанной на субъективном мнении руководства, т.е. без предварительного анализа;

ѕ бухгалтерский учет на предприятиях велся вручную по журнально-ордерной системе;

ѕ при принятии инвестиционных решений со стороны руководства нерационально использовались ресурсы предприятий из-за отсутствия необходимой оперативной информации;

ѕ выявлен дефицит средств у одного из предприятий, тогда как остальные имели их излишек;

ѕ бухгалтеры подчинялись непосредственно руководителям своих предприятий, в результате чего каждый из них вел бухгалтерский учет, не принимая во внимание интересы холдинга в целом;

ѕ на предприятиях отсутствовала система текущего финансового и централизованного налогового планирования в рамках всего холдинга, что приводило к выплате больших налогов в бюджет.

Таким образом, основной целью разработки, создания и внедрения интегрированной системы учета являлось обеспечение руководства холдинга полной, достоверной, оперативной информацией для анализа и принятия грамотных управленческих решений. Кроме того, необходимо было устранить выявленные недостатки в постановке и организации бухгалтерского учета на предприятиях холдинга.

Разработчики системы интегрированного учета при решении поставленных задач руководствовались такими основными принципами, как:

ѕ унификация применяемых финансовых схем деятельности предприятий холдинга;

ѕ обеспечение достоверности и оперативности учета;

ѕ превышение эффекта от внедрения системы интегрированного учета над затратами на ее разработку, внедрение и содержание.

В процессе разработки системы решались следующие задачи:

1) создание централизованной управленческой структуры бухгалтерской службы;

2) организация документооборота для сбора оперативной управленческой информации;

3) автоматизация системы учета;

4) обеспечение сохранности и конфиденциальности управленческой информации;

5) создание системы отчетности, удобной для принятия управленческих решений;

6) интеграция бухгалтерского финансового и управленческого учета.

В новой структуре заложено двойное подчинение главных бухгалтеров предприятий: руководителю предприятия по внутреннему распорядку и директору бухгалтерской службы холдинга по методологии финансового и организации управленческого учета. При этом директор бухгалтерской службы и его заместитель должны проверять и нести ответственность за состояние финансового и управленческого учета и отчетности, составляемой главными бухгалтерами предприятий.

При подборе соответствующей целям холдинга компьютерной программы предполагалось:

ѕ осуществить интеграцию систем финансового и управленческого учета на уровне применяемого программного продукта с использованием двух параллельных планов счетов;

ѕ осуществить ведение бухгалтерского управленческого учета в стабильной валюте (доллары США);

ѕ определить в качестве основных периодических отчетных форм управленческого учета баланс холдинга, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет о движении капитала;

ѕ установить каждому менеджеру персональный компьютер для оперативного получения и обработки управленческой информации непосредственно из системы комплексной автоматизации бухгалтерского учета холдинга, что позволит отказаться от подготовки бумажных отчетов и больших трудозатрат по их обработке;

ѕ ввести систему финансового планирования с использованием бюджетов по предприятиям холдинга.

Кроме того, было принято решение установить в головном офисе холдинга и офисах предприятий компьютерные сети с использованием выделенного сервера, а для связи удаленных офисов с головным -- использовать систему передачи информации через телефонные линии связи.

Создание интегрированной системы финансового и управленческого учета предполагает прежде всего разработку плана счетов. Система кодировки счетов финансового учета принята на основании действующего плана счетов, утвержденного приказом Министерства финансов РБ.

Система кодировки счетов, используемых в управленческом учете, показана на примере счетов 01 «Основные средства» и 51 «Расчетный счет». В управленческом учете они могут иметь следующий вид: 01*1, 51*2, что означает:

01,51-- название счета (в данном случае -- «Основные средства», «Расчетный счет»);

* -- счет принадлежит системе управленческого учета;

1 -- счет ведется в долларах США;

2 -- счет ведется в рублях.

Для ведения учета принимаются следующие допущения:

ѕ учет начисления налогов, отчислений во внебюджетные фонды и расчетов по социальному страхованию ведется только в финансовом учете с использованием балансовых счетов 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», управленческом учете налоги учитываются как затраты по моменту их перечисления в бюджет на счетах учета затрат с использованием расширенного аналитического учета. Например, счет 26*1.007 -- «Расходы по выплате налогов в бюджет и другим обязательным платежам»;

ѕ при использовании схем оптимизации налогов (например, работа со страховой компанией по страхованию работников с дальнейшей выплатой им страховых сумм) в финансовом учете данные операции отражаются на счетах в соответствии с действующим законодательством, а в управленческом учете учитываются на счетах расчетов с дебиторами-кредиторами и на счетах расчетов с персоналом;

ѕ расширенный аналитический учет по счетам продаж, учета затрат и издержек и т. д. ведется только на счетах управленческого учета;

ѕ при расчете себестоимости выпущенной продукции в финансовом учете на счета учета затрат по производству относятся только те расходы, которые согласно действующему законодательству разрешено относить на счета учета затрат. В управленческом учете себестоимость формируется согласно методике, принятой на предприятии, и отражается на конкретных счетах расходов на производство и в валюте, удобной руководству.

управленческий учет финансовый промышленный

2. Система записей хозяйственных операций на счетах управленческого и финансового учета

2.1 Применение системы интегрированного учета, в торговой организации

Организация аналитического учета затрат в компьютерной программе, разработанной специально для холдинга, рассматривается на примере одного из его предприятий, занимающегося торговой деятельностью:

ѕ поставкой вычислительной техники, программного обеспечения к ней;

ѕ оказанием прочих услуг.

Все многообразие хозяйственных операций предприятия подразделяется в компьютерной программе на три группы:

1) операции, отражаемые только в управленческом учете;

2) операции, отражаемые только в финансовом учете;

3) операции, отражаемые в финансовом и управленческом учете.

В связи с тем, что на предприятии расходы необходимо группировать не только по статьям, но и по структурным подразделениям, а общие затраты (на рекламу, управленческие расходы и т. д.) распределять по видам деятельности в определенном соотношении, учет ведется с использованием специальных признаков аналитических счетов (иногда их называют признаками аналитического учета, аналитическими данными к счетам и т. п.). В разработанной программе предусмотрена возможность ведения аналитических счетов до третьего порядка.

Описание используемых счетов:

ѕ учет выручки от продажи продукции ведется на счете управленческого учета 90*1 (в долларах США) и одновременно на счете финансового учета 90;

ѕ учет прихода и отпуска вычислительной техники и программного обеспечения ведется на счете управленческого учета 41*1 и счете финансового учета 41;

ѕ учет расходов, относимых на издержки обращения, ведется на счете управленческого учета 44*1 и счете финансового учета 44.

Для управленческого счета 90* 1 «Доходы и расходы по текущей деятельности» введены аналитические счета первого порядка «Виды деятельности»:

001 -- продажи вычислительной техники,

002 -- продажи программного обеспечения, 999 -- прочие продажи.

Для управленческого счета 44* 1 «Расходы на продажу» введены аналитические счета первого порядка «Виды деятельности»:

001 -- расходы на продажу вычислительной техники,

002 -- расходы на продажу программного обеспечения, 999 -- прочие затраты, а также введены аналитические счета второго порядка «Статьи расходов»:

000 -- материальные затраты;

001 -- заработная плата персонала;

002 -- социальное страхование; 999 -- прочие статьи.

Для ведения расширенного аналитического учета необходимо при регистрации хозяйственных операций производить разделение управленческого счета по аналитическим счетам.

Пример. Перед регистрацией хозяйственной операции по начислению заработной платы производится распределение начисленной заработной платы по видам деятельности и статьям затрат, затем в управленческом учете составляются следующие проводки:

1) Д-т 44* 1.001.001 К-т 70* 1 -- расходы на продажу вычислительной техники, заработная плата;

2) Д-т 44*1.002.002 К-т 70*2 -- расходы на продажу программного обеспечения, заработная плата.

Финансовый учет -- это синтетический учет затрат. Рассмотренные выше операции будут выглядеть в нем следующим образом:

1) Д-т 44 «Расходы на продажу» К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;

2) Д-т 44 «Расходы на продажу» К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Данная система позволяет использовать стандартные проводки, вести автоматический учет себестоимости: в финансовом учете -- методом полной себестоимости, а в управленческом -- с использованием системы «директ-костинг» (при этом операция вводится одной проводкой в оба вида учета). Более того, система позволяет в управленческом учете вести расчет себестоимости одновременно несколькими способами с последующим отнесением данных в различные отчетные формы.

Для ведения расширенного аналитического учета в программе используются такие возможности, как:

ѕ определение аналитических счетов при регистрации хозяйственной операции;

ѕ ввод входящих остатков;

ѕ подготовка типовых отчетных документов;

Одной из возможностей компьютерной программы, применяемой холдингом, является разработка бюджетов на различные сроки. С этой целью используется подпрограмма «Финансовые планы», которая позволяет планировать на любой срок предстоящие доходы и расходы, объединяя их в бюджеты, осуществлять контроль платежей, проводить анализ фактического исполнения сметы, оптимизировать финансовую деятельность предприятия.

Планирование осуществляется на заданный интервал времени. Бюджет формируется на основе как разовых (например, ремонт помещений, покупка мебели и т. д.), так и повторяющихся событий (например, перечисления налогов, взносов в Пенсионный фонд, арендной платы и т. д.). Событием является любой факт финансово-хозяйственной деятельности предприятия, связанный с приходом или расходом денежных средств на определенном бухгалтерском счете. Каждому событию соответствует операция, отражающая такой приход или расход денежных средств.

Для повторяющихся операций задается период действия и период повторения.

Период действия позволяет установить для определенной повторяющейся операции начало и конец срока ее действия (например, перечисление арендной платы в течение одного года с 01.01.2012 г. по 31.12.2012 г.). При необходимости можно не задавать конец срока действия. В этом случае считается, что операция не имеет ограничения по сроку действия (например, планирование уплаты налогов осуществляется без установления конца срока действия этой операции, т.е. до тех пор, пока существует предприятие).

Период повторения позволяет сформировать операцию, которая должна повторяться в плане через определенный интервал времени (например, выплата заработной платы пятого числа каждого месяца). В качестве периода повторения могут быть выбраны один или несколько дней, недель, месяцев, лет. Планирование повторяющейся операции осуществляется по заданным числам и дням недели.

Для каждого финансового плана компьютерная программа хранит отдельный список повторяющихся операций. После включения повторяющихся операций в финансовый план она автоматически переводит эти операции в разряд разовых, запланированных на конкретные даты плана.

Программа позволяет создавать стратегические планы на основании предварительных данных (годовые, квартальные), после чего данный период разбивается на более мелкие и проводится уточненное планирование.

В дальнейшем, по мере необходимости, происходит возврат к ранее сформированному финансовому плану и в него вносятся коррективы в зависимости от результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия за прошедшее с момента составления плана время. Например, сформировав вначале финансовый план на I квартал года, по истечении первого месяца можно вернуться к нему и, не меняя в целом квартального плана, уточнить план на второй месяц, добавив или удалив из первоначального плана некоторые операции (события) либо скорректировав суммы предстоящих платежей в зависимости от результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия за первый месяц квартала.

На основании операций, включенных в финансовый план, готовятся платежные документы. По мере отражения результатов совершения операций (отработки платежных документов) в учете программа включает в финансовый план информацию о фактических суммах прихода и расхода денежных средств по датам платежей. В соответствии с данными бухгалтерского учета программа автоматически формирует входящие остатки (плановый и фактический) на даты начала и конца периода планирования, фактический приход и фактический расход денежных средств на начальную и конечную даты, суммарный приход и суммарный расход денежных средств по данным отработанных платежных документов.

На основании этой информации, изменяя начальную и конечную даты периода планирования, осуществляется контроль прохождения платежей за установленный период, оперативно проводится анализ фактического выполнения финансового плана по конкретному бухгалтерскому счету, вносятся при необходимости изменения в план операций текущего периода, и таким образом оптимизируется финансовая деятельность предприятия в течение всего времени планирования.

2.2 Применение системы интегрированного учета на промышленном предприятии

На промышленном предприятии холдинга ведутся два вида учета: финансовый и управленческий.

В управленческом учете налоги учитываются на счетах затрат на момент их перечисления в бюджет. Расширенный аналитический учет по счетам учета расходов и доходов от продаж ведется только в управленческом учете.

При расчете себестоимости выпускаемой продукции в финансовом учете на счета учета затрат на производство относятся только те расходы, которые согласно действующему законодательству разрешено относить на издержки производства и обращения.

В управленческом учете себестоимость формируется согласно методике, принятой на предприятии.

Все счета финансового учета являются балансовыми и ведутся в рублях. Для удобства анализа и принятия руководством управленческих решений предусмотрено вести все счета управленческого учета в долларах США. В целях совмещения в автоматизированной бухгалтерской программе финансового и управленческого учета счета управленческого учета представлены как забалансовые.

Учет материалов (сырья). Учет материалов (сырья) ведется по фактической себестоимости. При отпуске в производство материалы оцениваются по фактической средней себестоимости. Ее определяют по себестоимости остатка материалов на начало месяца и себестоимости материалов, заготовленных в отчетном месяце.

Учет затрат. В управленческом учете счет 20 «Основное производство» расширен. Затраты на производство и общехозяйственные расходы расписываются по своим счетам (расход материалов, расход комплектующих, заработная плата, коммунальные платежи, налоги и т. д.). Это позволяет разделять переменные и постоянные затраты для использования системы «директ-костинг».

Постоянные затраты собираются на отдельном счете и по окончании отчетного периода списываются на себестоимость продаж (в дебет счета 90 «Продажи, субсчет «Себестоимость продаж»). Это позволяет изучать взаимосвязь между объемом производства, затратами и прибылью, а следовательно, прогнозировать изменение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от объема производства, находить наиболее выгодные комбинации цены и объема, проводить эффективную политику цен.

Продажа готовой продукции. Процесс продаж представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции. Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами с покупателями и заказчиками. Целью отражения хозяйственных операций по продаже на счетах финансового и управленческого учета является выявление финансового результата от продаж продукции.

Отчетная документация. Бухгалтерский управленческий учет имеет цель обеспечить необходимыми сведениями всех заинтересованных внутренних пользователей. К такой информации относятся:

ѕ расчет себестоимости -- для менеджеров по продажам;

ѕ отчет о расходе материалов -- для отдела закупок;

ѕ отчет о расходе комплектующих -- для отдела комплектации;

ѕ производственный отчет, отгрузка, движение денежных средств -- для генерального директора.

Данные управленческого учета запрашиваются администрацией немедленно, как только появляется необходимость. Поэтому управленческие отчеты составляют ежедневно, еженедельно или ежемесячно.

Ежедневно составляются и запрашиваются:

ѕ отчеты по кассе, банку, по выписаны счетам (ожидаемым поступлениям);

ѕ отчет о движении денежных средств за день.

Еженедельно составляются и запрашиваются отчеты:

ѕ производственный;

ѕ по продажам;

ѕ о выполнении бюджета предприятия.

Ежемесячно внутренние пользователи нуждаются в информации, содержащейся в:

ѕ балансе;

ѕ отчете о затратах;

ѕ отчете о прибыли и убытках;

ѕ отчете о движении денежных средств.

Информация, содержащаяся в этих отчетах, позволяет рассчитать не только финансовые показатели, но и показатели деловой активности, эффективности управления предприятием.

Таким образом интегрированный учет производственных затрат имеет следующие достоинства:

? сохраняет единство счетов бухгалтерского учета, а следовательно, возможности реализации требований к бухгалтерскому учету - непрерывности регистрации фактов хозяйственной деятельности без пропусков и изъятий, формирование полной и достоверной информации о работе организации и др.;

? создает счетную взаимосвязь между данными расходов по экономическим элементам и калькуляционным статьям затрат;

? обеспечивает гибкость учетного механизма, позволяющего сформировать расходы по обычным видам деятельности в необходимых разрезах.

Однако в условиях интегрированного учета затруднена возможность реализации принципов управленческого учета для принятия управленческих решений, а также его функций (планирования, анализа, контроля и др.). Поэтому такая система управленческого учета характерна для предприятий малого и реже - среднего бизнеса.

Размещено на Allbest.ru

...