Організація та методика обліку, аналізу й аудиту розрахунків за товари

Размещено на http://www.allbest.ru/

Організація та методика обліку, аналізу й аудиту розрахунків за товари

В умовах ринкової економіки бухгалтерський облік є особливо важливою функцією ефективного управління виробничими і комерційними структурами, знаряддям контролю за раціональним і економічним використанням ресурсів з метою досягнення комерційного успіху і виконання фінансових обов'язків перед державою.

В умовах фінансової кризи та глобалізації економіки виникає багато проблем, які потребують обґрунтованого розгляду й розв'язання. Однією з таких проблем є удосконалення розрахунків між контрагентами. Від успішного розв'язання цієї проблеми значною мірою залежить ефективність функціонування економіки в цілому і кожного окремого підприємства.

Аналіз досліджень і публікацій. Розвитку організації та методики обліку та аудиту розрахунків за товари, роботи послуги значну увагу у своїх працях приділяли такі науковці, як Бутинець Ф.Ф., Кочерга С.В., Герасимович А.М., Тігова Т.М., Лишиленко О.В., Чумаченко М.Г., Верига Ю.А., Зима Г.І., Виноградова М.О., Загородній А.Г. та багато інших. Проте, варто зазначити, що питання щодо організації обліку та аудиторської перевірки розрахунків за товари, роботи послуги потребує подальшого детального вивчення.

Метою статті є дослідження організації та методики обліку та аудиту розрахунків за товари, роботи послуги та розробка пропозицій щодо їх удосконалення.

Виклад основного матеріалу. У процесі фінансово-господарської діяльності у підприємства постійно виникає потреба в проведенні розрахунків зі своїми контрагентами. Відвантажуючи виготовлену продукцію, підприємство, як правило, не отримує оплату одразу, тобто відбувається кредитування покупця. Таким чином, протягом періоду від моменту відвантаження продукції до моменту надходження платежу засоби підприємства знаходяться у вигляді дебіторської заборгованості.

Методологію обліку, основні поняття та порядок розкриття інформації про дебіторську заборгованість у фінансовій звітності визначає П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Згідно П(С)БО 10 «дебіторська заборгованість» визначається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод і її сума може бути достовірно визначена».

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визначається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та /або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визначається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування. При визначенні та класифікації дебіторської заборгованості в зарубіжній та українській практиці не існує явних розбіжностей. Як за кордоном, так і у вітчизняному обліку, під дебіторською заборгованістю компанії розуміють зобов'язання покупців чи інших контрагентів бізнесу перед компанією, наприклад, по виплаті грошей за продані товари, продукцію, виконані роботи чи надані послуги. Проблема визнання дебіторської заборгованості за кордоном пов'язана із застосуванням гнучкої системи численних знижок.

За кордоном щодо класифікації дебіторської заборгованості в балансі існують лише загальні правила, які носять рекомендаційний, а не директивний характер. За очікуваними термінами погашення, які встановлюються в договорах, у всіх країнах заборгованість поділяється на поточну дебіторську заборгованість, тобто заборгованість, яка повинна бути погашена протягом одного року чи операційного циклу (залежно від того, який період довше), і непоточну (довгострокову) заборгованість, яку в окремих країнах (наприклад, країнах ОАЕ) поділяють на середньострокову та довгострокову. Міжнародні стандарти передбачають лише одне обмеження -- «протягом одного року». Крім дебіторської заборгованості покупців в балансі, відображається, інша заборгованість. В зарубіжній системі обліку дебіторська заборгованість по рахунках оцінюється та відображається в звітності за чистою вартістю реалізації, тобто за сумою грошей, яка реально може бути отримана в майбутньому в результаті погашення. В США компанії при списанні дебіторської заборгованості по рахунках можуть передавати свою дебіторську заборгованість третій особі, «ліквідувавши» її таким чином та отримавши певну суму грошей.

Необхідно відзначити, що облік дебіторської заборгованості в Україні регулюється чітко визначеним нормативом - П(С)БО 10, положення якого в певній мірі відрізняються від запропонованих у міжнародних стандартах. Ці відмінності викликані, в першу чергу, національними та економічними особливостями, що склалися в Україні.

Одним з головних завдань обліку заборгованості за товари, роботи, послуги на підприємстві є точне і своєчасне документальне оформлення господарських операцій. Облік розрахунків з покупцями і замовниками здійснюється на підставі документів, які служать письмовим доказом фактичного здійснення господарської операції або письмовим розпорядженням на право її здійснення.

Порядок і форми розрахунків між постачальником та покупцем визначаються у господарських договорах. Це найбільш розповсюджена підстава виникнення зобов'язань, основна форма реалізації товарно-грошових відносин в ринковій економіці. Первинні документи по розрахунках з покупцями та замовниками відобразимо у таблиці 1.

Таблиця 1. Первинні документи по розрахунках з покупцями та замовниками

Побудова аналітичного обліку повинна забезпечити отримання даних про заборгованість, строк сплати по якій ще не настав, а також заборгованість не сплачену в строк. Для обліку дебіторської заборгованості використовується рахунок 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками". Рахунок 36 активний, балансовий, призначений для обліку розрахунків. На ньому відображається узагальнення інформації про розрахунки з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи та надані послуги, крім заборгованості, яка забезпечена векселем. По дебету рахунку 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками" відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації, по кредиту - сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, в касу та інші види розрахунків.

Сальдо рахунку дебетове і відображає заборгованість покупців та замовників за одержану продукцію (роботи, послуги). До рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" відкриваються такі субрахунки: 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", 362 "Розрахунки з іноземними покупцями". Субрахунок 361 призначений для обліку розрахунків з покупцями, що знаходяться на митній території України. На ньому обліковуються розрахунки по пред'явлених покупцям та замовникам та прийнятих банком до оплати розрахункових документах за відвантажену продукцію (товари), проведені роботи, надані послуги. Субрахунок 362 призначений для обліку розрахунків з іноземними покупцями і замовниками по експортних операціях. На ньому ведеться облік сум, аналогічних тим, що обліковуються на субрахунку 361. Основними джерелами інформації для контролю розрахункових відносин по товарних операціях служать первинні документи з обліку розрахунків з покупцями і замовниками. Порядок та форми розрахунків між постачальником та покупцем визначаються в господарських договорах. Це найбільш розповсюджена підстава виникнення зобов'язань, основна форма реалізації товарно-грошових відносин в ринковій економіці. В основі обліку експортних угод без участі посередника лежить договір поставки. За ним українська сторона може отримувати грошові кошти від іноземного покупця до або після відвантаження експортної продукції.

Облік резервів за сумнівною дебіторською заборгованістю, щодо якої є ризик неповернення ведеться на рахунку 38 “Резерв сумнівних боргів”. За кредитом рахунку 38 відображають створення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахунками обліку витрат, за дебетом списання сумнівної заборгованості у кореспонденції з рахунками обліку дебіторської заборгованості або зменшення нарахованих резервів у кореспонденції з рахунком обліку доходів.

Аналітичний облік на рахунку 38 “Резерв сумнівних боргів” ведеться в розрізі боржників та за строками непогашення дебіторської заборгованості. Відображення в бухгалтерському обліку розрахунків з покупцями і замовниками наведено в таблиці 2.

Таблиця 2. Відображення в обліку операцій по рахунку 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками"

Аналітичний облік повинен бути організований таким чином, щоб своєчасно надавати управлінцям необхідну повну інформацію про стан розрахунків з дебіторами з метою оптимізації її обсягу та забезпечення своєчасного погашення. Процес проведення аудиторської перевірки дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги має свою послідовність, яку можна представити у вигляді певного порядку здійснення аудиторських процедур.

Як свідчить зарубіжний і вітчизняний досвід аудиторської практики, аудиторська перевірка складається з окремих послідовних етапів, які в узагальненому вигляді можна назвати так: підготовчий, проміжний, етап фізичної перевірки, основний (етап аудиту окремих статей звітності), заключний етап. Вважається, що аудитор повинен приступити до виконання аудиту ще до закінчення звітного періоду, який буде перевірятись. На жаль, цього правила не завжди додержують українські аудитори, що деякою мірою погіршує якість аудиту. На підготовчому етапі аудитору потрібно отримати всю необхідну інформацію для загального знайомства з підприємством-клієнтом, в тому числі і загальні дані щодо реалізації продукції та дебіторської заборгованості. Така інформація може бути письмова чи усна, міститись у різноманітних документах, облікових регістрах, звітах та надана керівництвом під час опитування, анкетування, листування. Збираючи загальні відомості щодо виникнення, обліку дебіторської заборгованості, правильності її оцінки, аудитору потрібно визначити мінімальний перелік інформації, яка має бути надана клієнтом або отримана самим аудитором або його асистентом у ході опитування, спостереження, документальної перевірки при підготовці аудиту. Такий перелік може бути стандартним, розроблюватись аудиторською фірмою і доповнюватись аудитором (при потребі) з урахуванням специфіки клієнта.

Проводячи аудит дебіторської заборгованості слід, насамперед, розглянути ті дані у фінансовій звітності, які можуть суттєво вплинути на кінцевий результат, а проміжну інформацію необхідно узгодити з даними, що вказані у інших документах. Дотримання встановлених критеріїв оцінки дозволить отримати найбільш точний результат. Наступним важливим кроком аудитора є оцінка надійності системи внутрішнього контролю дебіторської заборгованості. Правильна оцінка системи внутрішнього контролю підприємства-клієнта дасть можливість аудитору розробити план аудиту, визначити кількість, види та обсяг аудиторських процедур. За наявності на підприємстві внутрішнього аудитора зовнішній аудитор може використовувати результати його роботи, попередньо перевіривши їх надійність.

Результати оцінки стану внутрішнього контролю дебіторської заборгованості мають бути задокументовані аудитором і подані у вигляді робочого і документу. На підготовчому етапі аудиту крім зазначених вище дій аудитору слід оцінити величину аудиторського ризику в цілому і при перевірці дебіторської заборгованості зокрема, тобто з'ясувати величину ймовірності того, що суттєві помилки, які є в обліку дебіторської заборгованості, можуть залишитись не виявленими і вплинуть на достовірність: фінансової звітності. Аудитор повинен визначитись, які методи і підходи він буде застосовувати. На нашу думку, найдоцільнішим є застосування таких методів: запит, тестування, вибіркова документальна перевірка та аналітичний огляд. Після цього аудитор може приступити до складання плану та програми перевірки дебіторської заборгованості. На проміжному етапі аудиту дебіторської заборгованості аудитор аналізує правильність складання фінансової звітності і відображення в ній дебіторської заборгованості і при виявленні суттєвих недоліків у письмовому вигляді інформує про це підприємство-клієнта з рекомендаціями по виправленню помилок. На цьому ж етапі більш докладно вивчається система внутрішнього контролю клієнта. На етапі фізичної перевірки головна мета аудитора - впевнитись у реальному існуванні залишків дебіторської заборгованості і з'ясувати, кому вони належать.

На основному етапі аудиту (аудиту рахунків), який проводиться після закінчення звітного періоду, аудитор здійснює конкретні аудиторські процедури щодо перевірки дебіторської заборгованості за товари, роботи. послуги за встановленими критеріями оцінки фінансової звітності. Так, оцінюючи повноту інформації щодо дебіторської заборгованості, потрібно впевнитись, чи всі рахунки клієнтів були зареєстровані та чи всі товари, які були відвантажені до кінця року, були віднесені до реалізованих, а ті, що не були оплачені, показані як дебіторська заборгованість. За певних умов існує ймовірність, що частина таких товарів може бути віднесена до іншого звітного періоду.

При перевірці фактичної наявності аудитору потрібно впевнитись у реальному існуванні дебіторської заборгованості, а саме в тому, щоб продукція, товари, які не були передані покупцям до кінця року, помилково чи навмисно, не були включені в реалізацію та до дебіторів (наявність фіктивних продаж). Крім того слід проконтролювати, чи не було платежів, які незаконно привласнені або записані в невірному фінансовому періоді. Це зона високого ризику перевірки дебіторів. Для перевірки за цим критерієм аудитор повинен вибірково отримати підтвердження від дебіторів про існуючі суми заборгованості.

За належності - за цим критерієм аудитор зобов'язаний переконатися, що вся відображена дебіторська заборгованість належить саме підприємству-клієнту. Тобто слід розглянути можливість занесення в сальдо дебіторів заборгованості по приватних операціях (наприклад, керівництва) або по продажах, що належать іншим підприємствам. Однак, крім цього, аудитору треба звернути увагу на ряд обставин, що можуть мати місце і впливати на право власності щодо сальдо дебіторів (наприклад, існування договору-застави, факторингові операції та ін.).

Слід також перевірити правильність визначення (оцінки) дебіторської заборгованості за довгостроковими контрактами (встановлення вартості виконаних обсягів робіт, переданих товарів на конкретну дату). З попереднім критерієм тісно пов'язаний критерій обережності, за яким аудитор встановлює правильність обліку дійсних та передбачуваних втрат, що відносяться до періоду, який перевіряється. Щодо дебіторської заборгованості, то аудитор повинен впевнитись, що створені достатні резерви сумнівної дебіторської заборгованості та списані безнадійні борги на витрати звітного періоду.

Оскільки в складі загальної дебіторської заборгованості можуть мати місце сумнівні та безнадійні борги, аудитор повинен впевнитись у додержанні принципу обережності, який означає, що підприємство не повинно завищувати доходи і занижувати затрати. Тому важливим аспектом контролю є списання безнадійних боргів як таких, по яких існує впевненість у неповерненні їх боржником або за якими минув строк позовної давності. Слід впевнитись у правильності ведення поточних облікових реєстрів, які і при нових умовах ведення обліку підприємства можуть визначати самостійно, наприклад, книги (відомості) обліку продажу товарів, робіт, послуг; книги обліку дебіторів, а також проконтролювати правильність застосування відповідних бухгалтерських рахунків за новим Планом рахунків бухгалтерського обліку. Особливу увагу аудитор має приділити контролю заповнення спеціально передбачених рядків звітних форм даними звітного року і перенесення сальдо попереднього періоду. Висновки. Отже, на основі узагальнення практичного досвіду обліку та аудиту дебіторської заборгованості вітчизняних та зарубіжних підприємств, виявлення пов'язаних з цим аспектом обліку і аудиту проблем, спричинених практичним застосуванням положень (стандартів) бухгалтерського обліку, можна назвати найбільш типові помилки бухгалтерів або факти (види) зловживань, шахрайства, обману, викривлення інформації щодо дебіторської заборгованості з корисливою метою, які виявляються аудиторами під час перевірки звітності підприємств-клієнтів.

Список використаної літератури

облік аудит постачальник

1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 10 «Дебіторська заборгованість»: Наказ Міністерства фінансів України від 08.10.1999 р. № 237 / [Електронний ресурс] // Режим доступу : http://zakon.rada.gov.ua.

2. Кочерга С.В. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах. Навчальний посібник. / С.В. Кочерга. - К.: Знання, 2010. - 310 с.

3. Лишиленко О.В. Бухгалтерський облік. 3-є видання. Підручник. / О.В. Лишиленко. - К. ЦУЛ, 2011. - 670 с.

4. Тігова Т.М. Аналіз фінансової звітності. Навчальний поcібник. / Т.М.Тігова. - К.: ЦУЛ, 2012. - 268 с.

5. Виноградова М.О. Аудит. Навчальний поcібник. / М.О. Виноградова. - К.: ЦУЛ, 2014. - 500 с.

Размещено на Allbest.ru