Управление дебиторской задолженностью предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Управление дебиторской задолженностью предприятия

Содержание

Введение

Глава 1. Теория управления дебиторской задолженностью на предприятии

1.1 Экономическая сущность и роль дебиторской задолженности в управлении финансами предприятия

1.2 Теоретические аспекты управления дебиторской задолженностью предприятия

1.3 Принципы формирования кредитной политики предприятия

Введение

Текущая ситуация на рынке страны характеризуется все возрастающим размером дебиторской задолженности на предприятиях. Особенно это касается ресурсоснабжающей отрасли.

Так, некоторые производители теплоэнергии принципиально не платят за газ и прочие ресурсы. Это приводит к необходимости взыскания задолженности в суде. Долги накапливаются, что приводит к банкротству предприятия. На его месте создается новое юридические лицо, занимающееся точно такой же деятельностью, а задолженность ликвидируется.

Все это вносит нестабильность в товарооборот и экономику страны в целом. Так, компании недополучают прибыль и терпят убытки. В связи с этими проблемами необходимо разработать эффективный метод управления дебиторской задолженностью.

Необходимо выявить средства, пополняющие оборотную прибыль и позволяющие обрести финансовую стабильность предприятию. Проблема по оптимизации дебиторской задолженности является одной из ведущих, так как отвечает за пополнение бюджета и экономическую эффективность конкретного предприятия.

Затруднительность управления дебиторской задолженностью возникает в связи с нехваткой методических разработок по заявленной тематике. Все это обуславливает актуальность заявленной темы исследования.

Методическая основа исследования представлена трудами российских и зарубежных ученых по теме организации расчетов между организациями за поставленную продукцию, товары или услуги, а именно, по вопросу управления дебиторской задолженности.

Цель исследования - разработка рекомендаций по оптимизации управления дебиторской задолженностью.

Для достижения заявленной цели решаются следующие частные задачи:

1. Определить экономическую сущность и роль дебиторской задолженности в управлении финансами предприятия

2 . Осветить теоретические аспекты управления дебиторской задолженностью предприятия

3. Выявить принципы формирования кредитной политики предприятия

4. Найти пути решения современных проблем в области управления дебиторской задолженностью.

Объект исследования - финансово-хозяйственная деятельность российских предприятий.

Предмет исследования - система управления дебиторской задолженностью, сложившаяся на предприятиях энергетического комплекса.

дебиторский задолженность кредитный сделка

Глава 1. Теория управления дебиторской задолженностью на предприятии

1.1 Экономическая сущность и роль дебиторской задолженности в управлении финансами предприятия

С переходом российской экономики на рыночные отношения одной из основных проблем стало обеспечение эффективного управления оборотными средствами на уровне предприятий.

Оборотные средства (оборотный капитал) - это активы предприятия, возобновляемые с определенной регулярностью для обеспечения текущей деятельности, вложения в которые как минимум однократно оборачиваются в течение года или одного производственного цикла. Оборотные средства включают в себя производственные запасы предприятия, денежные средства, краткосрочные финансовые вложения, дебиторскую задолженность и прочие оборотные активы. Дебиторская задолженность занимает существенный удельный вес в общей сумме оборотных средств у большинства предприятий, поэтому управлению этим видом активов следует уделять особое внимание.

Для разработки эффективной системы управления дебиторской задолженностью на предприятии важно определиться с понятием «дебиторская задолженность». На наш взгляд, при всем многообразии встречающихся в литературе определений дебиторской задолженности можно условно выделить четыре основных подхода к определению данного понятия.

Первый подход, который можно назвать «юридическим», предусматривает рассмотрение дебиторской задолженности как суммы долгов третьих лиц перед предприятием. К данному подходу можно отнести определение, данное И.А. Бланком, который характеризует дебиторскую задолженность как «сумму задолженности в пользу предприятия, представленную финансовыми обязательствами юридических и физических лиц»

Второй подход к определению дебиторской задолженности, который можно определить как «экономико-правовой», рассматривает ее как часть имущества, активов хозяйствующего субъекта. По мнению К. Лебедева, «как собирательная экономико-правовая категория понятие имущества включает в себя кроме тех материальных ценностей и денежных средств, которые находятся в наличии или, другими словами, реально находятся у организации, еще и те, которые принадлежат ей по праву, но находятся у других лиц. В структуре имущества организации-кредитора дебиторская задолженность наряду с другими вовлеченными в коммерческий оборот средствами (размещенными, инвестированными, вложенными, переданными и т. д.) относится к ее активам».

Третий подход, который можно определить как «экономический», рассматривает дебиторскую задолженность как кредит, предоставляемый хозяйствующим субъектом своим дебиторам. М.Л. Пятов следующим образом излагает данный подход к понятию «дебиторская задолженность»: «Продавец, реализуя товары на условиях их последующей оплаты с момента продажи товаров до момента оплаты их покупателем, с одной стороны, утрачивает право собственности на товары, а с другой - не располагает деньгами, составляющими цену реализуемого имущества. Величина отражаемой в учете дебиторской задолженности фактически показывает объем средств, изъятых (отвлеченных) из оборота предприятия. Соответствующий объем средств находится в обороте у контрагента-должника. Отсюда задолженность покупателя фактически представляет собой объем предоставленного ему кредита. Финансовый результат от наличия дебиторской задолженности определяется соотношением суммы получаемого процента с прибылью или убытком, формируемыми фактором временной ценности денежных средств в условиях деятельности конкретного предприятия».

Четвертый подход к определению дебиторской задолженности можно определить как «бухгалтерский». Он базируется на том положении, что с позиций бухгалтерского учета обязательство представляет собой факт хозяйственной жизни, информация о котором должна быть определенным образом отражена в регистрах бухгалтерского учета. По определению В.В. Ковалева, «примерами обязательств, в юридическом смысле означающих гражданское правоотношение, в силу которого одна сторона (должник) обязана совершить в пользу другой стороны (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу и др.), а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности, в бухгалтерском учете служат дебиторская и кредиторская задолженности».

С точки зрения своевременности исполнения обязательств по договору дебиторскую задолженность можно подразделить на:

- срочную (непросроченную);

- просроченную;

- отсроченную.

Данная классификация проводится для обеспечения контроля за погашением и возвратом дебиторской задолженности, для анализа уровня ликвидности и платежеспособности предприятия.

Просроченная задолженность подразделяется, в свою очередь, на истребованную и неистребованную. Истребованной считается задолженность, по возврату которой организация-кредитор предприняла все предусмотренные законодательством меры (направление претензионных писем, подача искового заявления в суд), неистребованной - задолженность, для возврата которой организация-кредитор не предприняла всех необходимых действий.

С точки зрения отражения в бухгалтерском балансе, в соответствии с требованиями ПБУ 4/99 в составе дебиторской задолженности выделяются следующие группы: покупатели и заказчики, векселя к получению, задолженность дочерних и зависимых обществ, задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал, авансы выданные, прочие дебиторы. Приведенная группировка дебиторской задолженности по экономическому содержанию позволяет классифицировать долги дебиторов по источникам их образования, видам обязательств, характеру задолженности, отношению к кредитору. На наш взгляд, специфика политики управления дебиторской задолженностью определяется, в первую очередь, экономическим содержанием дебиторской задолженности.

По степени обеспечения следует различать долговые обязательства, обеспеченные и необеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией и другими способами, предусмотренными законом или договором. Данная группировка необходима для анализа дебиторской задолженности с точки зрения риска ее непогашения. Критериями оценки уровня риска могут выступать ликвидность и стоимость предоставленного залога, финансовое состояние поручителя или гаранта.

По возможности взыскания дебиторскую задолженность подразделяют на надежную, сомнительную и безнадежную. К надежной дебиторской задолженности относят дебиторскую задолженность в пределах срока, установленного договором, а также задолженность дебиторов, обеспеченную залогом, поручительством или банковской гарантией. Сомнительной является не погашенная в срок и необеспеченная задолженность, по которой, тем не менее, сохраняется вероятность возможного погашения. Безнадежной считают задолженность с истекшим сроком исковой давности, невозможную к получению вследствие форс-мажорных обстоятельств, в которых оказался должник, а также ликвидации организации-дебитора или ее банкротства Евдокимов П.О. Исследование понятия дебиторской задолженности хозяйствующего субъекта // Известия ТПУ. 2006. №6. .

При бухгалтерском учете дебиторская задолженность указывается в строке 1 2 30. По этой строке формы баланса отражают дебиторскую задолженность перед компанией, которая сформировалась по состоянию на 31 декабря 2015 года. При этом в строку 1 2 30 вписывают долги, срок погашения которых равен или меньше 1 2 месяцев. Если срок погашения задолженности превышает 1 2 месяцев, то ее сумму включают в состав внеоборотных активов по строке 1190 «Прочие внеоборотные активы». Здесь же указывают и суммы авансов, перечисленных подрядчикам в счет будущих работ, связанных с проведением капитального строительства.

По строкам 1 2 30 и 1190 указывают дебетовое сальдо счетов по учету расчетов:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в части авансов, перечисленных в счет предстоящей поставки материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг;

6 2 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в части стоимости товаров, работ или услуг, отгруженных, но не оплаченных покупателями и заказчиками;

68 «Расчеты по налогам и сборам» в части налогов, излишне перечисленных в бюджет или взысканных налоговым органом;

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в части взносов на обязательное социальное страхование, излишне перечисленных или взысканных во внебюджетные фонды;

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в части излишне выплаченной заработной платы;

71 «Расчеты с подотчетными лицами» в части подотчетных сумм, выданных работникам фирмы и неизрасходованным или невозвращенным на конец отчетного периода;

7 3 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» в части суммы займов, предоставленных сотрудникам фирмы, и их задолженности по возмещению материального ущерба;

75 «Расчеты с учредителями» в части задолженности учредителей по взносам в уставный капитал фирмы;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части начисленных и признанных должниками санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, дивидендов, причитающихся к получению с других организаций, начисленных доходов от совместной деятельности, суммы выданных беспроцентных займов, задолженностей сторонних лиц по другим операциям.

Детализацию сумм дебиторской задолженности по ее виду и составу (например, задолженность покупателей или заказчиков; бюджета или внебюджетных фондов; персонала организации; акционеров или участников и т. д.) компания может привести в разделе 5 Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Для этого предназначена таблица 5.1.

По сомнительной дебиторской задолженности, связанной с расчетами за поставленные товары, работы или услуги, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями, компания обязана создать специальный резерв. Это предусмотрено пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Предусмотрено создание такого резерва учетной политикой фирмы или нет, не важно. Его отражают по кредиту счета 6 3 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы». Если такой резерв создан, то в балансе указывают дебиторскую задолженность за вычетом суммы резерва (то есть дебетовое сальдо по счетам 6 2 и 76 за вычетом кредитового сальдо по счету 6 3).

В бухгалтерском балансе дебиторскую и кредиторскую задолженности указывают развернуто. Дебиторскую -- в активе, а кредиторскую -- в пассиве. То есть эти задолженности не сальдируют. Даже при условии, что по аналитическим счетам одного и того же счета возникло как дебетовое, так и кредитовое сальдо.

Например, Компания получила от своего контрагента материалы стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС -- 180 000 руб.). Одновременно она перечислила этому же поставщику аванс в счет предстоящей поставки товаров в сумме 2 000 000 руб. Товары НДС не облагаются.

Эти операции были отражены записями:

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

- 180 000 руб. -- учтен «входной» НДС по оприходованным материалам;

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

- 1 000 000 (1 180 000 - 180 000) -- оприходованы материалы;

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19

- 180 000 руб. -- принят к вычету НДС по материалам;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» КРЕДИТ 51

- 2 000 000 руб. -- перечислены средства в качестве предварительной оплаты товаров.

В данной ситуации дебиторскую задолженность в сумме 2 000 000 руб. указывают по строке 1 2 30 бухгалтерского баланса. Одновременно в строке 15 20 отражают сумму кредиторской задолженности в размере 1 180 000 руб. (1 000 000 + 180 000).

Порядок формирования дебиторской задолженности зависит от условий сделки, в рамках которой она возникла. В общем случае ее сумма равна договорной цене реализуемых товаров, работ или услуг. При этом в ряде ситуаций она формируется в особом порядке. Так, сумма задолженности может быть увеличена или уменьшена, если компания предоставляет покупателям коммерческий кредит, если задолженность выражена в условных денежных единицах или иностранной валюте, если она возникла в результате перечисления аванса и т. д. Кроме того, специальный порядок установлен и для задолженностей по товарообменным сделкам.

Таким образом, понятие дебиторской задолженности можно дать в рамках четырех точек зрения: юридический, экономической, юридико-экономической и бухгалтерской. В любом случае она связана с суммой задолженности в пользу предприятия, представленную финансовыми обязательствамиюридических и физических лиц. Также в науке существуют различные классификации задолженности.

1.2 Теоретические аспекты управления дебиторской задолженностью предприятия

При управлении дебиторской задолженностью и при наличии подозрительной задолженности предприятие может создать резерв на последнее число как налогового, так и отчетного периода. Создавать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете даже при миллиардном долге покупателя фирму никто заставить не может. Создание резерва - это право, а вовсе не обязанность фирмы. Поэтому каждая компания решает самостоятельно для себя вопрос - создавать ей резерв или нет. Такой вывод следует из пункта 3 статьи 266 Налогового кодекса РФ - в нем говорится именно о возможности, а не обязанности создания резерва.

Не оспаривают данную позицию и чиновники - письма Минфина России от 2 3 октября 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/597 и УФНС России по г. Москве от 9 апреля 2007 г. № 20-1 2/0 319 21. Хотя раньше прецеденты имелись, но суды и тогда не поддерживали инспекции, например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 2 3 декабря 2005 г. № Ф08-5998/ 2005- 2 36 3А.

При наличии у фирмы значительных долгов со стороны покупателей, вероятность возврата которых мала, рекомендуется воспользоваться правом создания резерва. Дело в том, что, имея резерв, организация сможет равномерно учитывать затраты, которые возникают из-за необходимости списания не погашенной вовремя «дебиторки». Но тут следует отметить, что формировать резерв имеют право далеко не все. Если организация для расчета налога на прибыль применяет кассовый метод, то создать резерв по сомнительным долгам она не сможет. Объясняется это тем, что любые расходы такие фирмы могут учитывать только после их оплаты - пункт 3 статьи 27 3 Налогового кодекса РФ. Таким образом, создание резерва доступно лишь тем компаниям, которые применяют метод начисления.

Если фирма решила хочет создать резерв ей нужно принять во внимание следующие моменты. Год уже начался, а в ее учетной политике не предусмотрено формирование резерва. Значит ли это, что возможность создать резерв у нее появится уже только со следующего года?

По мнению инспекторов, воспользоваться резервом можно будет только с начала нового налогового периода, то есть только со следующего года. Объясняют специалисты кредитной это тем, что решение о создании резерва должно быть закреплено в учетной политике. Если политика не содержит такого решения, то все изменения в нее будут действовать лишь с начала нового налогового периода. Это следует из статьи 31 3 Налогового кодекса РФ. А раз так, то формировать и использовать резерв фирма сможет не раньше начала следующего налогового периода (Письмо УФНС Росси по г. Москве от 9 апреля 2007 г. № 20-1 2/0 319 21).

Но с таким подходом можно поспорить, ведь в статье 266 Налогового кодекса РФ конкретные сроки создания резерва по сомнительным долгам не оговорены. Кроме того, следует вспомнить вот о чем. Фирма вносит изменения в налоговую учетную политику только в трех случаях. При изменении законодательства, изменении методов учета и существенном изменении условий деятельности предприятия. Под последним понимается реорганизация фирмы, смена собственников или деятельности. Получается, что решение создать резерв по сомнительным долгам ни под один из этих случаев не подпадает. Таким образом, внесение решения о создании резерва в учетную политику фирмы не является ее изменением.

Возникновение сомнительной «дебиторки» и желание создать резерв можно рассматривать скорее как впервые возникший факт в хозяйственной деятельности организации. Напомню, что внесение в политику метода учета фактов, возникших впервые, изменением политики не является - пункт 10 ПБУ 1/ 2008. А внести дополнение о методе учета нового факта нужно в тот момент, когда у организации появился такой факт: ждать окончания налогового периода не нужно, надо сделать это в отчетном. Таким образом, создавать и использовать резерв по сомнительным долгам фирма сможет уже в том налоговом или отчетном периоде, в котором она внесет дополнение в учетную политику.

Аналогичную позицию поддерживают и суды: фактическое создание организацией резерва правомерно, даже если его формирование заблаговременно не было предусмотрено в учетной политике расходам (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 19 марта 2008 г. № А79- 357 3/ 2007 и ФАС Северо-Западного округа от 3 июля 2008 г. № А56-1 2980/ 2007).

Интересна и позиция Минфина России по данному вопросу. Почти одновременно финансовое ведомство выпустило два письма с абсолютно противоположными разъяснениями. В письме от 21 октября 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/59 4 Минфин поддержал позицию налоговиков. А в письме от 2 3 октября 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/597 специалисты финансового ведомства подтвердили, что резерв по сомнительным долгам может быть сформирован как в отчетном, так и в налоговом периоде.

Учитывая вышесказанное, считаю, что инспекторы слишком расширенно толкуют нормы законодательства. И создать резерв организация может по итогам любого отчетного периода: квартала, полугодия и т. д. Еще раз повторю, что такую позицию теперь допускает и Минфин России.

Резерв не может превышать 10 процентов от выручки фирмы за отчетный период независимо от даты возникновения долга. Теперь поговорим о правилах формирования резерва. Их можно найти в пункте 4 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Общий порядок такой: если фирма решила создать резерв, ей нужно провести инвентаризацию дебиторской задолженности на последнее число отчетного или налогового периода. Затем из общей суммы задолженности надо выделить все сомнительные долги и определить срок задержки платежей по ним. От этого срока будет зависеть, какую часть долга фирма сможет учесть в резерве.

Если срок задолженности платежа менее 45 дней, то этот долг в расчете резерва не участвует. Если задолженность тянется от 45 до 90 дней, тогда в резерв следует отчислить 50 процентов от суммы долга. И наконец, если срок задержки оплаты 90 и более дней, тогда в резерв идет полная сумма задолженности. Резерв по сомнительным долгам имеет предел. Он не может превышать 10 процентов от выручки фирмы за отчетный (налоговый) период.

Накакую выручку ориентироваться в данном случае? В IV квартале 2008 года истекли 45 дней с момента возникновения сомнительного долга. И мы включили 50 процентов от задолженности в резерв. В I квартале 2009 года истекут 90 дней по той же задолженности. Выручку какого квартала - I или IV - следует учитывать для расчета 10-процентного лимита, чтобы учесть в резерве вторую часть долга?

С одной стороны, долг относится к прошлому налоговому периоду, а значит, можно предположить, что надо брать выручку IV квартала 2008 года. Но в статье 266 Налогового кодекса РФ четко сказано, что сумма резерва не может превышать 10 процентов от выручки фирмы за отчетный (налоговый) период. Поэтому для учета в резерве второй части долга вам надо будет взять выручку за I квартал 2009 года. Аналогичное мнение высказали финансисты в письме Минфина России от 4 апреля 2006 г. № 0 3-0 3-0 4/1/ 319.

Очень часто у бухгалтеров встает такой вопрос. Как при создании резерва учитывать дебиторскую задолженность: с НДС или без? Считаем, что исключать НДС из суммы задолженности не следует. Таких указаний Налоговый кодекс РФ не содержит. Аналогичной точки зрения придерживается и Минфин России в письме от 9 июля 200 4 г. № 0 3-0 3-05/ 2/ 47, а также судьи Конституционного суда РФ в определении от 1 2 мая 2005 г. № 167-О.

Однако не меньший интерес представляет решение арбитражного суда Северо-Западного округа. Судьи отметили, что статья 266 Налогового кодекса РФ действительно не содержит указания на то, что НДС при расчете резерва учитывать не надо. Вместе с тем в статье не сказано и обратное, поэтому организация имеет полное право при создании резерва учитывать сомнительную «дебиторку» без НДС. В дальнейшем организация вправе списывать долги за счет резерва, а сумму НДС по ним учитывать в составе внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ. В ней сказано, что безнадежные долги, не покрытые за счет резерва, приравниваются к внереализационным (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 декабря 2005 г. № А 4 2-1 3 350/0 4- 20).

Таким образом, если вдруг фирма оказалась в подобном положении и ошибочно сформировала резерв без учета НДС, то аргументы, изложенные в решении суда Северо-Западного округа, могут быть ей полезны.

Идем дальше. И обсудим вот какой момент. Далеко не вся дебиторская задолженность может поучаствовать в формировании резерва по сомнительным долгам. Во-первых, это только та задолженность, которая возникла в связи с реализацией товаров, оказанием услуг или выполнением работ, - пункт 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Так, например, задолженность по штрафам и пеням, начисленным за нарушение условий договора, нельзя включать в состав резерва. Такая задолженность не связана с реализацией и возникает в связи с невыполнением условий договора. Этой точки зрения придерживаются и специалисты Минфина России (Письмо Минфина России от 5 мая 2006 г. № 0 3-0 3-0 4/ 2/1 29).

Во-вторых, сомнительность задолженности предполагает, что она не обеспечена ни залогом, ни поручительством, ни банковской гарантией. Это также следует из пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

И третий момент: сомнительной является только та задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором (Пункт 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ).

Врассматриваемом договоре с покупателем не установлен конкретный срок оплаты. Получается, что мы не можем считать задолженность этого покупателя сомнительной и учитывать ее при формировании резерва?- Вовсе нет. Даже если конкретный срок оплаты в договоре не установлен, то его можно определить на основании закона, иных правовых актов, обычаев делового оборота или исходя из самого существа обязательств.

Так, например, если в договоре поставки срок оплаты не установлен, можно применить правило об исполнении обязательства в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования об его исполнении - пункт 2 статьи 31 4 Гражданского кодекса РФ. Данный подход подтверждает и судебная практика: постановления ФАС Поволжского округа от 8 мая 2008 г. № А1 2-10 217/07, ФАС Северо-Кавказского округа от 1 2 марта 2007 г. № Ф08-161/ 2007- 4 2 4А.

Если в договоре срок оплаты оговорен, то высылать претензии должникам, подавать исковые заявления в суд фирме вовсе не обязательно. Даже если организация не будет предпринимать этих и других подобных мер по взысканию долга, то задолженность все равно будет считаться сомнительной. Подтверждают такой вывод и суды, например, в постановлении ФАС Уральского округа от 21 апреля 2008 г. № Ф09- 2606/08-С 2.

Даже если по истечении срока платежа дебитор выдаст фирме вексель на полную сумму задолженности, но срок оплаты этого векселя еще не наступит, то основной долг дебитора для фирмы продолжает оставаться сомнительным. К такому выводу пришел ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 3 декабря 2007 г. № А 28- 3055/ 2007-77/ 21. Объяснил свою позицию суд тем, что выдача векселя не означает изменение срока оплаты по основному договору, а это значит, что задолженность остается не погашенной в установленные договором сроки, иными словами, продолжает соответствовать всем признакам сомнительной.

Если резерв потрачен частично: как распорядиться оставшейся суммой? Списание резерва начнется с того момента, когда долги фирмы перейдут из разряда сомнительных в разряд безнадежных. Это следует из пункта 4 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

Определение безнадежного долга дано в пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ. Из него следует, что сомнительный долг фирма может переквалифицировать в безнадежный, если выполнено одно из двух условий. Первое: истек срок исковой давности по взысканию долга - статьи 196 и 197 Гражданского кодекса РФ. Второе - обязательство должника считается прекращенным на основании акта государственного органа, в связи с ликвидацией фирмы-дебитора или из-за невозможности его исполнения по каким-либо другим причинам (Статьи 416, 417, 419 Гражданского кодекса РФ).

Если основными покупателями фирмы являются индивидуальные предприниматели или физические лица, оплачивающие товар в рассрочку, то в случае смерти должника его сомнительный долг также будет признан безнадежным. На это обратил внимание организаций Минфин России в письме от 16 июля 2008 г. № 0 3-0 3-06/ 2/81.

Следует иметь в виду, что для признания долга безнадежным достаточно одного основания, а не их совокупности. И в случае, если у фирмы есть несколько оснований считать долг безнадежным, то он считается таковым со времени возникновения первого из всех имеющихся оснований. Разъяснения финансового ведомства подтверждают такой подход (Письмо Минфина России от 28 марта 2008 г. № 0 3-0 3-06/ 4/18).

Если истек срок исковой давности по взысканию долга. Задолженность была признана безнадежной и списана за счет средств резерва. Недавно покупатель вернул нам долг. Значит ли это, что мы неправомерно списали часть резерва и теперь нам придется его восстанавливать?- Вовсе нет, если срок исковой давности истек, то это является достаточным основанием для списания долга за счет резерва. Тот факт, что в дальнейшем вы получили оплату от поставщика на ваше право списать долг за счет резерва, никакого влияния не оказывает. Восстанавливать резерв не нужно. Аналогичной позиции придерживаются и суды - постановления ФАС Поволжского округа от 5 августа 2008 г. № А55-15 40 2/ 2007, ФАС Северо-Западного округа от 21 июля 2008 г. № А56-1881 2/ 2006, ФАС Северо-Кавказского округа от 2 4 июля 2008 г. № Ф08- 419 3/ 2008.

Теперь, когда мы определились с понятием безнадежности, посмотрим, все ли безнадежные долги фирма может списывать за счет резерва. Загвоздка в следующем. Как мы уже говорили, отчисления в резерв идут только за счет тех долгов, которые связаны с реализацией. Это четко следует из статьи 266 Налогового кодекса РФ. А вот какие именно долги можно списывать за счет резерва, кодексом не установлено. Единственное требование - безнадежность долга. Но, как вы понимаете, далеко не все безнадежные долги фирмы связаны с реализацией. Отсюда возникает вопрос: можно ли списывать за счет резерва все безнадежные долги или только те, что участвовали в формировании резерва?

К сожалению, официальных разъяснений чиновников нет. А суды принимают решения, позволяющие фирмам поступать выгодным для них образом. Так, например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 30 мая 2007 г. № Ф0 4- 3 466/ 2 207( 3 4768-А 27-15) арбитры отметили, что категория долга, списываемого за счет средств резерва, кодексом не конкретизируется. Следовательно, фирма, имеющая резерв по сомнительным долгам, любые безнадежные долги должна списывать только за счет этого резерва.

А вот в постановлении ФАС Поволжского округа от 20 ноября 2007 г. № А65- 2 376/ 2007-СА1- 2 3 сделан иной вывод. За счет резерва фирма может списать только те долги, которые участвовали при его формировании. Долги, не связанные с реализацией, а следовательно, и не участвующие в расчете величины резерва, фирма может учесть в составе внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Как именно поступить при наличии резерва и безнадежного долга, не связанного с реализацией, фирме придется решить самостоятельно. Учитывая противоречивую арбитражную практику и отсутствие позиции Минфина России, безопаснее будет проконсультироваться со своей кредитной инспекцией.

Теперь о том, как фирме поступить, если по итогам года резерв был израсходован не полностью. Что делать с излишком? В пункте 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ сказано, что организация может перенести остаток резерва на следующий год. Однако формулировка «может» вызывает массу споров по данному вопросу. Такой перенос является правом или обязанностью фирмы? Официальной позиции по вопросу нет. А решения арбитражных судов очень противоречивы.

Одни суды считают, что фирма не обязана переносить неизрасходованную часть резерва на очередной отчетный период из-за формулировки Налогового кодекса РФ (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 28 апреля 2005 г. № А10- 4068/0 4-11-Ф0 2-1700/05-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 8 ноября 2005 г. № Ф0 4-785 3/ 2005(16557-А 46- 3)).

Другие суды, напротив, приходят к выводу, что фирма обязана переносить остаток резерва на следующий год. Аргументы такие: раз пунктом 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ предусмотрена процедура переноса остатка резерва на следующий год, то делать это надо обязательно (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 5 октября 2006 г. № Ф0 4-9 276/ 2005( 2689 4-А 27- 26), ФАС Поволжского округа от 18 мая 2005 г. № А7 2-11001/0 4-6/9 30).

Получается, что фирме и в этом случае придется решать вопрос, как поступить по своему усмотрению. Чтобы обезопасить фирму от налоговых претензий, узнайте, что думают по этому поводу инспекторы вашей кредитной .

Если у фирмы не будет желания создавать резерв в следующем году, то остаток резерва предыдущего года надо включить во внереализационные доходы. Основание - пункт 7 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Причем сделать это надо на начало нового отчетного периода, поскольку остатки резерва будут увеличивать доходы прошлого периода. Такую точку зрения поддерживает и Минфин России, и суды (письмо Минфина России от 21 сентября 2007 г. № 0 3-0 3-06/1/688, постановления ФАС Уральского округа от 4 июля 2006 г. № Ф09-575 2/06-С7 и ФАС Волго-Вятского округа от 4 апреля 2005 г. № А 28-15 2 3 4/ 200 4-5 3 3/ 26).

Итак, списать дебиторскую задолженность бухгалтер вправе лишь в том случае, если она признана безнадежной. Безнадежными признаются долги, по которым истек срок исковой давности, а также по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или в связи с ликвидацией организации. Так гласит пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ.

По другим основаниям признать долг безнадежным и уменьшить на его сумму базу по налогу на прибыль нельзя. Об этом неоднократно напоминал Минфин России, в частности, в письме от 6 февраля 2007 г. № 0 3-0 3-07/ 2.

Начнем с наиболее распространенного случая, когда истек срок исковой давности к взысканию долга. Понятие исковой давности дано в статье 195 Гражданского кодекса РФ. Это срок, в течение которого организация, чьи права были нарушены, может обратиться за защитой в суд.

Общий срок исковой давности - три года. Такова норма статьи 196 Гражданского кодекса РФ. Однако в некоторых случаях срок исковой давности устанавливается по специальным правилам. Например, по договорам, связанным с перевозкой груза, срок исковой давности устанавливается в соответствии с пунктом 3 статьи 797 Гражданского кодекса РФ и составляет один год. По договорам транспортной экспедиции срок исковой давности также один год. На это указывает статья 1 3 Федерального закона от 30 июня 200 3 г. № 87?ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности». По договору подряда, за исключением строительства зданий и сооружений, срок давности составляет один год со дня приемки результата работ. Такова норма пункта 1 статьи 7 25 Гражданского кодекса РФ. Также установлен особый срок исковой давности по договорам имущественного страхования - два года. Об этом говорится в пункте 1 статьи 966 Гражданского кодекса РФ.

Следует обратить внимание, что любое соглашение сторон об изменении срока исковой давности недействительно. Срок исковой давности, установленный законодательством, изменить нельзя. Такова норма статьи 198 Гражданского кодекса РФ.

Согласно пункту 1 статьи 200 Гражданского кодекса РФ, отсчет срока исковой давности надо вести с того момента, когда компания узнает о нарушении своих прав. Как правило, в договоре прописывается срок оплаты. Соответственно если в указанный срок контрагент с вами не расплатился, то со следующего дня начинается отсчет срока исковой давности. Например, покупатель должен был оплатить поставку товара 11 февраля 2009 года, но в этот день не оплатил. Значит, 1 2 февраля 2009 года будет первым днем исковой давности. Срок давности - три года. Соответственно последним днем исковой давности будет 1 2 февраля 201 2 года. Если условие об оплате в договоре не прописано, могут возникать споры о том, узнала организация о нарушении своего права или нет. Следующий момент. Прежде чем списать дебиторскую задолженность по истечении срока исковой давности, убедитесь, что он не прерывался.

Срок исковой давности прерывается, когда дебитор какими-либо действиями признает свой долг либо компания подаст на него в суд. Это следует из статьи 20 3 Гражданского кодекса РФ.

Вполне возможно, что вы и контрагент подписывали акт сверки расчетов. Тогда отсчет срока исковой давности нужно вести заново со следующего дня после даты подписания акта. Аналогичная ситуация, если должник оплатил часть долга или направил вам письмо с просьбой об отсрочке (Письмо УФНС России по г. Москве от 17 апреля 2007 г. № 20-1 2/0 36 35).

Течение срока исковой давности прекращается только в том случае, если документ о подтверждении долга подписал сам должник. Причем из документа должно быть ясно, что речь идет о признании именно спорной задолженности. На это указывают судьи в пункте 20 постановления Пленума Верховного суда РФ от 1 2 ноября 2001 г. № 15, Пленума ВАС РФ от 15 ноября 2001 г. № 18. Например, в акте сверки или письме должны стоять номер соответствующего договора, сумма задолженности и период ее образования.

И еще один важный момент. В пункте 21 постановления № 15 судьи подчеркнули, что срок исковой давности прерывается при условии, что документы о признании долга подписаны уполномоченным работником. Поэтому обращайте внимание, кто подписывает такие документы от имени вашего дебитора.

Помимо того что срок исковой давности может прерываться, в некоторых случаях он может приостанавливаться. Например, в связи с чрезвычайными обстоятельствами, которые помешали предъявить иск. Все эти случаи перечислены в статье 20 2 Гражданского кодекса РФ. Срок приостанавливается при условии, что указанные обстоятельства возникли в последние шесть месяцев срока давности. Как только данные обстоятельства прекращаются, течение срока исковой давности продолжается.

Теперь о том, какие проблемы могут возникнуть при кредитной проверке, если вы списали безнадежные долги по истечении срока исковой давности. На практике инспекторы требуют доказательства, что компания приняла все меры по взысканию долга прежде, чем его списать. Иначе, по их мнению, такие расходы экономически не обоснованы.

Минфин России не поддерживает позицию налоговиков. Еще в 2005 году в своем письме от 30 сентября 2005 г. № 0 3-0 3-0 4/ 2/68 финансовое ведомство указало, что факт истечения срока исковой давности является достаточным для признания задолженности безнадежной. Каких-либо дополнительных доказательств не требуется.

Не изменилась эта позиция и на сегодняшний день. Подтверждение тому - письмо Минфина России от 21 февраля 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/1 2 4. Арбитражные суды в большинстве случаев также не согласны с подобными претензиями инспекторов и принимают решения в пользу организаций. В качестве примера можно привести постановление ФАС Поволжского округа от 5 августа 2008 г. № А55-15 40 2/ 2007. Судьи подчеркнули, что долг признается безнадежным независимо от того, предпринимала организация-кредитор какие-либо действия по взысканию долга или нет. Поскольку в силу пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ истечение срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием, чтобы признать этот долг безнадежным. Аналогичные выводы сделаны в постановлениях ФАС Центрального округа от 31 июля 2008 г. № А6 2-1 3 4 3/ 2008, ФАС Северо-Западного округа от 21 июля 2008 г. № А56-1881 2/ 2006.

Судьи также указывают, что для признания долгов безнадежными не требуется решение суда. Вы можете посмотреть постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 1 3 мая 2008 г. № Ф08- 25 26/ 2008. Спозицией федеральных арбитражных судов согласен и ВАС РФ. Запишите ссылку: определение ВАС РФ от 30 июля 2008 г. № 9 47 3/08.

Таким образом, бухгалтер имеет полное право списать задолженность по истечении срока исковой давности независимо от того, пытались вы ее взыскать или нет. А если инспекция при проверке откажется принять такие расходы, у вас есть все шансы отстоять их в суде.

Тем не менее, все равно необходимо принимать меры по взысканию долга. В любом случае документы, подтверждающие ваши попытки вернуть долг, помогут вам избежать проблем при проверке и избавят от необходимости спорить с кредитной .

Такими документами могут быть служебные записки работников, которые звонили контрагенту или проводили с ним деловую встречу, а также переписка с контрагентом. Вы можете направить контрагенту официальную претензию и зарегистрировать ее в журнале исходящей корреспонденции. При этом желательно отправить ее ценным или заказным письмом, сохранив почтовую квитанцию и опись. Такие письма также подтвердят, что меры по возврату долга организация принимала.

Например, если в 2007 году истек срок исковой давности по займу, который фирма выдала физическому лицу. Могут ли списать сумму займа на расходы как безнадежную задолженность?В этом случае советуется списывать за счет прибыли. Тогда никаких претензий не будет. Экономически обосновать такой расход невозможно. Поскольку заем не связан с производственной деятельностью. Дебиторская задолженность признается безнадежным долгом, если она возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.

Для того чтобы списать безнадежную дебиторскую задолженность, должны быть документы, которые подтверждают размер и дату образования долга. К таким документам относятся договоры, в которых указаны даты сроков платежей, товарные накладные, акты выполненных работ или услуг, акты приема-передачи товаров. Также потребуются акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного или налогового периода. Они служат доказательством, что на момент списания указанная задолженность не погашена. Помимо этого должны быть оформлены приказы руководителя о списании дебиторской задолженности в состав безнадежных долгов. Именно такой перечень документов требуют налоговики. На это указывает, в частности, письмо УФНС России по г. Москве от 27 июня 2008 г. № 20-1 2/060959.

Получено постановление об окончании исполнительного производства Бывает, что компания, взыскав долг через суд, вместо денег получает акт судебного пристава о невозможности исполнения решения суда. Когда применяется принудительное взыскание долга, арбитражный суд выдает компании-кредитору исполнительный лист. Она направляет его в службу судебных приставов. На основании этого исполнительного листа открывается исполнительное производство. То есть взысканием долга занимается судебный пристав.

Если пристав потерпит неудачу, например не найдет должника по указанному адресу, то он составляет акт о невозможности взыскания и выносит постановление об окончании исполнительного производства. И здесь возникает вопрос: может ли фирма списать задолженность на основании таких документов?

По мнению Минфина России, нет. Свою точку зрения чиновники объясняют тем, что компания может повторно направить исполнительный лист для взыскания долга. А значит, у нее остается возможность получить деньги от должника. Поэтому в данном случае задолженность нельзя считать безнадежной.

Данную ситуацию регламентируют письма Минфина России от 28 марта 2008 г. № 0 3-0 3-06/ 4/18, от 17 марта 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/18 4, от 5 сентября 2007 г. № 0 3-0 3-06/1/6 4 4.

Надо сказать, что подход чиновников очень спорный. Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ, долги, обязательство по которым прекращено на основании акта госоргана, признаются безнадежными. Обратимся к статье 417 Гражданского кодекса РФ. В ней сказано, что, если есть акт госоргана о том, что взыскать долг невозможно, значит, обязательства прекращаются.

Акт судебного пристава-исполнителя как раз и является актом государственного органа. Поскольку требования судебного пристава обязательны для всех фирм, должностных лиц и граждан на территории России (Статья 1 4 Федерального закона от 21 июля 1997 г. № 118-ФЗ «О судебных приставах»).

Следовательно, акт судебного пристава может служить основанием для признания долга безнадежным. Так считают и многие суды. В качестве примера можно привести постановления ФАС Московского округа от 2 2 июля 2008 г. № КА-А 40/6 358-08, ФАС Центрального округа от 25 августа 2008 г. № А68-АП- 47/1 2-06- 2810/06-11 4/1 2.

Кроме того, в пользу организаций в прошлом году высказался и ВАС РФ: определение ВАС РФ от 7 марта 2008 г. № 27 27/08. Судьи пришли к выводу, что акт судебного пристава о невозможности взыскания долга и постановление об окончании исполнительного производства - это акты государственных органов.

Однако в целом арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна. В некоторых случаях суды встают на сторону налоговиков: постановления ФАС Центрального округа от 2 июня 2008 г. № А 48- 3 2 26/06-15, ФАС Западно-Сибирского округа от 1 3 февраля 2008 г. № Ф0 4-580/ 2008(1 258-А 46- 40).

Таким образом, если списывают дебиторскую задолженность на основании постановления судебного пристава, претензии при проверке, безусловно, будут. Поэтому нужно быть готовым отстаивать свою позицию в суде.

Если долг покупателя взыскивается через суд. Но суд отказал во взыскании. Можно ли мы на основании решения суда включить «дебиторку» в расходы? Решение суда об отказе от взыскания не означает, что долг нельзя взыскать. Соответственно такую задолженность нельзя считать безнадежной. Об этом говорится и в письме Минфина России от 2 февраля 2006 г. № 0 3-0 3-0 4/1/7 2.

Когда выгоднее списать безнадежную «дебиторку»? Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, включается во внереализационные расходы в последний день отчетного периода. Так разъясняет Минфин России в письме от 27 декабря 2007 г. № 0 3-0 3-06/1/89 4. Но списывать задолженность в текущем периоде может оказаться невыгодно. Например, если по итогам этого периода компания получила убыток или прибыль, сумма которой меньше размера долга. В этом случае многие стремятся перенести момент списания безнадежной «дебиторки» на последующие периоды, когда появится прибыль. Ведь тогда фирма сможет в полной мере сэкономить на налоге, уменьшив налоговую базу по прибыли на сумму задолженности.

Однако такие переносы чреваты проблемами при кредитной проверке. Чтобы избежать споров с проверяющими, можно «продлить» срок исковой давности. Для этого надо договориться с должником, чтобы он письменно подтвердил свой долг, например, подписал акт сверки или представил гарантийное письмо. Тогда срок исковой давности прерывается и его отсчет начинается заново. Но при этом надо учитывать, что если вы планируете списать «дебиторку» в следующем периоде, то документ о признании долга должен быть датирован соответствующим периодом трехлетней давности.

Если компания-должник ликвидирована, есть все основания признать долг безнадежным. Сделать это можно после того, как запись о ликвидации будет внесена в Единый государственный реестр юридических лиц. Так разъясняет Минфин России в письме от 4 сентября 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/505. На основании выписки из ЕГРЮЛ о ликвидации должника вы включаете его долг во внереализационные расходы.

На первый взгляд все просто. Однако и здесь возможны споры с проверяющими. Проблемы возникают в случае, если должник был исключен из ЕГРЮЛ в упрощенном порядке.

В этом случае из реестра исключаются те компании, которые в течение последних 1 2 месяцев не представляли отчетность и не осуществляли операций по расчетным счетам (Статья 21.1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. № 1 29-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Дело в том, что упрощенный порядок исключения из реестра действует в том случае, когда у организации отсутствуют кредиторы. Если же кредиторы в процессе ликвидации заявляют свои требования, применяется процедура банкротства. Так вот, инспекторы полагают, что раз фирма не подала такого заявления, то она не выполнила всех необходимых действий по возврату долга. Значит, списать задолженность как безнадежную она не может. Об этом говорит письмо Минфина России от 7 июля 2008 г. № 0 3-0 3-06/1/ 309, от 27 июля 2005 г. № 0 3-01-10/6- 3 47.

По мнению чиновников, фирма должна обратиться в суд и обжаловать решение об исключении должника из ЕГРЮЛ. Если это требование будет удовлетворено, то суд восстановит должника, а кредитор сможет взыскать с него «дебиторку». Таким образом, если должник был ликвидирован в упрощенном порядке, списать «дебиторку» будет сложно. Хотя из нормы пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса РФ следует, что для признания задолженности безнадежной достаточно факта ликвидации должника. При этом вмешиваться в процедуру ликвидации или обжаловать решение инспекции об исключении должника из ЕГРЮЛ налоговое законодательство не требует.

Если числится задолженность за покупателем, который пропал год назад. А затем он ликвидируется. Для признания долга безнадежным информации, размещенной на официальном сайте ФНС России о ликвидации организации-должника, недостаточно. Нужно получить выписку из ЕГРЮЛ о том, что должник исключен из госреестра, то есть ликвидирован. Тогда на основании этой выписки можно списать долг как безнадежный. Аналогичные разъяснения даны в письме Минфина России от 20 февраля 2007 г. № 0 3-0 3-06/1/105.

Если контрагент не желает возвращать долги, фирма может попытаться взыскать их в судебном порядке. Для этого нужно подать в суд исковое заявление. В заявлении, согласно статье 1 25 АПК РФ, должны быть указаны:

- название арбитражного суда, в который подается исковое заявление;

- название и местонахождение компании-истца и ответчика;

- требования истца к ответчику со ссылкой на законы и иные нормативные акты;

- обстоятельства, на которых основаны иск и подтверждающие их доказательства;

- цена иска, если иск подлежит оценке;

- расчет взыскиваемой или оспариваемой денежной суммы;

- сведения о соблюдении истцом претензионного или иного досудебного порядка, если он предусмотрен федеральным законом или договором.

Кроме того, в заявлении указываются номера телефонов, факсов, адреса электронной почты, если они необходимы для своевременного рассмотрения дела. Также могут содержаться ходатайства. Копию искового заявления нужно направить также должнику, причем заказным письмом с уведомлением о вручении. К заявлению прикладываются доказательства, что компания-кредитор принимала меры по досудебному урегулированию спора с должником. Такими доказательствами могут служить: копия ответа на претензию, если ответ был получен; почтовая квитанция об отправке заказного письма с претензией, уведомление о вручении, расписка в получении претензии. Кроме того, к заявлению нужно приложить копии свидетельства о госрегистрации юрлица, доверенность на подписание искового заявления, а также документ об уплате госпошлины.

Во внереализационные расходы списывается вся сумма задолженности, включая НДС. Такие выводы делают судьи в определении Конституционного суда РФ от 1 2 мая 2005 г. № 167-О. Согласны с этим и налоговики - письмо УФНС России по г. Москве от 5 июня 2007 г. № 20-1 2/05 29 20.?

...