Методы документальной проверки хозяйственных операций и их классификация

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Фальсификация данных бухгалтерского учета, вызывает различные несоответствия, которые находят свое отражение в учетно-экономической информации. Они различны по своей природе, содержанию и проявлению, однако в целом их принято называть формами отражения экономических преступлений в учетном процессе. Для того чтобы юристы и работники ревизионных органов могли успешно выявлять подобные проявления, особое значение ими комплекса специальных методов исследования учетной документации, которые позволяют выявить информацию могущую иметь доказательственное значение.

Ранее считалось, что субъектами применения различных методов исследования являются только работники контрольно-ревизионных аппаратов. Вместе с тем, практика убедительно свидетельствует, что многие приемы исследования документов (формальная проверка, встречная проверка и др.) успешно используются для решения своих задач не только ревизорами и экспертами-бухгалтерами, но и оперативными и следственными работниками.

Актуальность темы данной курсовой работы обусловлена тем, что методы исследования документальных данных это различные способы изучения явлений учетного процесса для получения информации об объекте, в целях выявления несоответствий в документах и отклонений в движении товарно-материальных ценностей, а также для выявления правонарушений и виновных лиц.

Задачи данной работы включают в себя:

1. Ознакомление с понятием документальной проверки

2. Изучение методов документальной проверки

3. Рассмотрение на примере применения методов документальных проверок.

1. Документальная проверка

1.1 Документальная проверка, её цели

Документальные проверки, как правило, проводятся по заранее составленному плану работы или графику, в которые включаются конкретные предприятия и вопросы, подлежащие проверке. Выбор предприятий для проверки - осуществляется на основе материалов камеральных проверок, сведений о нарушениях, имеющихся в налоговых органах, органах налоговой полиции, в том числе выявленных в ходе проверок других предприятий, и т.п. В планы (графики) включаются также наиболее крупные предприятия, занимающие значительный удельный вес в объеме поступлений налогов в бюджет. Проведение документальных проверок предусматривается и в отдельных группах предприятий, по которым существенно изменился объем поступлений налогов в связи с изменениями налогового законодательства или по другим причинам.

Целью документальной проверки является выявление правильности и достоверности организации и ведения бухгалтерского учета на предприятиях, своевременности и полноты уплаты налогов и других платежей в бюджет, а также правильности применения существующих льгот. Проверка проводится по месту нахождения предприятий-налогоплательщиков. Она предусматривает просмотр всей необходимой документации предприятия, для того чтобы достичь целей документальной проверки. Использование компьютерной технологии для решения задач документальной проверки позволяет составить акт проверки, в котором излагаются все нарушения налогового законодательства и порядка организации и ведения бухгалтерского учета на проверяемом предприятии, в случае если они имеют место, и произвести начисление штрафов и пеней в соответствии с квалификацией нарушений. Для этого должна быть предоставлена возможность обращения к базам данных таких подсистем, как Регистрация предприятий, Камеральная проверка, Ведение нормативно-правовой документации. Информация, сформированная в подсистеме Документальная проверка, используется подсистемой ведение лицевых карточек предприятий для учета недоимки или переплаты налогов, а также отражения данных по примененным по акту проверки санкциям. С помощью компьютера в подсистеме Ведение лицевых карточек предприятий выявляется сальдо расчетов предприятия с бюджетом по каждому налогу. Данные по каждому предприятию-налогоплательщику о начисленных суммах налогов поступают из подсистем камеральной и документальной проверок. Из банков поступают сведения об уплаченных налогах и зачислении денег на соответствующий бюджетный счет. Сопоставление начисленных и уплаченных сумм по конкретным налогам и срокам позволяет определить сальдо расчетов. В результате определяются суммы недоимки или переплаты по всем налогам и налоговым платежам в бюджет. Если у налогоплательщика образовалась переплата по одному из налогов, то она может быть зачтена в счет предстоящих платежей, учтена в счет погашения недоимки по другим налогам или возвращена плательщику на его расчетный счет. Эти операции производятся на основании писем налогоплательщиков.

1.2 Порядок проведения документальных проверок

Подготовка к проведению документальной проверки заключается в составлении программы и изучении сведений об объекте документальной проверки. Программа утверждается руководством налоговой инспекции.

В обязательном порядке в программу включается проверка:

* правильности отражения в бухгалтерском учете и отчетности фактической прибыли (убытков) от реализации продукции (работ, услуг);

* достоверности данных учета о фактической себестоимости продукции (работ, услуг), полноты и правильности отражения в учете фактических затрат на ее производство и реализацию и соблюдения порядка учета затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции;

* достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытков) от прочей реализации;

* достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытков) от внереализационных операций;

* правильности расчетов по налогу на прибыль, определения объекта обложения отдельных видов деятельности предприятий и соблюдения порядка зачисления дохода (прибыли) в бюджет;

* особенностей исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль организаций различных организационно-правовых форм.

Подготовка к поверке включает также ознакомление с учредительными документами проверяемого объекта с целью получения сведений о его организационно-правовой форме, учредителях, размере уставного капитала, уставной деятельности, порядке распределения прибыли, образования резервного капитала, покрытия убытков и т. п. Проверяющие также должны предварительно изучить материалы предшествующих проверок, решения по ним о наложенных взысканиях и экономических санкциях. Это тем более необходимо сделать, поскольку к повторным нарушениям применяются повышенные санкции. Повторными считаются нарушения, допущенные в течение одного года со дня наложения санкции за аналогичное нарушение. В период подготовки к проверке необходимо также изучить динамику налоговых платежей проверяемого объекта и выявить сумму недоимки по данным отчетности.

Последовательность проведения документальной проверки зависит от программы и включает следующие этапы:

1) ознакомление с учетной политикой организации, которая должна быть оформлена в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 приказом или распоряжением по предприятию;

2) сверка показателей бухгалтерской отчетности (баланса и приложения к нему по форме 2 «Отчет о прибылях и убытках») с данными Главной книги или оборотной ведомости (если Главная книга в организации не ведется);

3) сверка данных Главной книги с данными бухгалтерского учета, отраженных в бухгалтерских регистрах (журналах-ордерах, ведомостях и др.);

4) сверка данных, отраженных в бухгалтерских регистрах с данными, содержащимися в первичных документах;

5) ознакомление с условиями договоров, контрактов и другими обязательствами с целью выявления нарушений этих условий или факта осуществления незаконных сделок;

6) проверка документов, дающих основания для применения льгот по налогообложению.

При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие документальную проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения.

При наличии у проверяющих лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, проводится изъятие этих документов по акту, составленному этими должностными лицами. В акте об изъятии документов должна быть обоснована необходимость изъятия и приведен перечень изымаемых документов. Налогоплательщик имеет право при изъятии документов делать замечания, которые должны быть по его требованию внесены в акт. Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика. В случае отказа налогоплательщика скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом делается специальная отметка. Копия акта об изъятии документов передается налогоплательщику.

По результатам проверок составляется акт, в котором проверяющие сотрудники налоговой инспекции отражают, все претензии к налогоплательщику по выявленным нарушениям налогового законодательства и правил ведения бухгалтерского учета. По каждому конкретному нарушению указываются последствия в виде суммы занижения или сокрытия налогооблагаемой базы и налогов, причем раздельно по каждому налогу. Каждый пункт акта должен содержать ссылку на соответствующий нормативный документ. Кроме того, акт может и должен содержать требование к налогоплательщику по устранению отмеченных нарушений. Акт подписывается всеми проверяющими лицами, а также должностными лицами проверяемого предприятия. Если полномочные представители налогоплательщика не согласны с отдельными положениями и выводами акта, то они должны составить мотивированное возражение по всем пунктам разногласий, однако акт подписать обязаны. В случае отказа от подписи под актом, проверяющие делают надпись: «Налогоплательщик от подписи отказался без объяснений и обоснования мотива отказа». Материалы проверок должны быть зарегистрированы в налоговой.

1.3 Виды налоговых правонарушений и ответственность за них

Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение указаны в главах 16 и 18 НК РФ.

Уголовный кодекс предусматривает следующие составы налоговых правонарушений (ст. 116--135.1):

· нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

· уклонение от постановки на учет в налоговом органе;

· нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;

· непредставление налоговой декларации;

· грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

· неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора);

· невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;

· несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест;

· непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

· ответственность свидетеля;

· отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода;

· неправомерное несообщение сведений налоговому органу;

· нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса;

· нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику;

· нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора;

· неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;

· неисполнение банком поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа;

· непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган.

Относительно проведения документальной проверки посредством представленных во второй главе методов, можно выявить следующие правонарушения, за которые предусмотрена уголовная ответственность:

Статья 176. Незаконное получение кредита. Объективная сторона рассматриваемого преступления выражается в получении кредита либо льготных условий кредитования путем представления банку или иному кредитору заведомо ложных сведений о хозяйственном положении либо финансовом состоянии индивидуального предпринимателя или организации, если это деяние причинило крупный ущерб.

Субъектом данного преступления может быть индивидуальный предприниматель или руководитель организации.

Статья 177. Злостное уклонение от погашения кредиторской задолженности. Под кредиторской задолженностью следует понимать любой вид неисполнения обязательства должника перед кредитором, которое возникло из договора или других, предусмотренных ГК РФ, видов обязательств.

Объективная сторона преступления характеризуется бездействием, которое заключается в злостном уклонении от погашения кредиторской задолженности или оплаты ценных бумаг, выражающемся в неоднократном отказе от уплаты долга без уважительных причин, попытке скрыться от кредитора, укрывании имущества и др.

Субъектом данного преступления может быть либо гражданин, в отношении которого вынесено судебное решение, вступившее в законную силу, либо руководитель организации, в отношении которой вынесено судебное решение, также вступившее в законную силу.

Субъективная сторона выражается в прямом умысле, т.е. лицо осознает, что совершает противоправные действия, и желает этого.

Статья 180. Незаконное использование товарного знака. Предметом преступления выступают товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров или сходные с ними обозначения для однородных товаров.

Товарный знак - обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридического лица или индивидуального предпринимателя, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (ст. 1477 ГК РФ). Знак обслуживания - обозначение, служащее для индивидуализации выполняемых указанными лицами работ или оказываемых ими услуг.

Под незаконным использованием понимается применение на территории РФ соответствующего обозначения или сходного с ним (до степени смешения) без разрешения правообладателя в виде размещения:

- на товарах, в том числе на этикетках, упаковках товаров, которые производятся, предлагаются к продаже, продаются и т.д.;

- при выполнении работ, оказании услуг;

- на документации, связанной с введением товаров в гражданский оборот;

- в предложениях о продаже товаров, выполнении работ, об оказании услуг, а также в объявлениях, на вывесках и в рекламе;

- в сети "Интернет", в том числе в доменном имени, и при других способах адресации.

Уголовная ответственность за незаконное использование товарного знака наступает только в тех случаях, когда это деяние совершено неоднократно или причинило крупный ущерб независимо кому - правообладателю или потребителю.

Статья 196. Преднамеренное банкротство. Под банкротством понимается признанная арбитражным судом неспособность должника в полном объеме удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей.

Объективная сторона преднамеренного банкротства состоит в создании признаков банкротства, т.е. признаки банкротства создаются преднамеренно и целенаправленно.

Статья 198. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица. Объектом данного преступления являются общественные отношения по уплате налога.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица влечет уголовную ответственность только в случае, если оно совершается одним из следующих способов: путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Субъектом преступления, предусмотренного данной статьей, является лицо, достигшее возраста 16 лет (гражданин РФ, иностранный гражданин, лицо без гражданства), обязанное в соответствии с законодательством платить налоги (сборы).

Статья 199. Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации. Объектом данного преступления являются общественные отношения в сфере сбора и исчисления налогов.

Согласно налоговому законодательству юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью либо созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, расположенные на территории РФ, обязаны платить налоги и сборы, установленные законодательными актами.

Объективная сторона данного преступления выражается в умышленном искажении данных бухгалтерского учета путем внесения в него заведомо ложных данных либо путем сокрытия объектов налогообложения.

Субъектом преступления является должностное лицо предприятия-налогоплательщика любой организационно-правовой формы, как правило, это руководитель предприятия, главный бухгалтер, в чьи обязанности входит оформление документов об уплате налогов и сборов и представление их в налоговые органы.

Видами уголовного наказания за преступления, совершенные при осуществлении экономической деятельности, назначаемыми по приговору суда, являются: штраф, лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью, обязательные работы, ограничение свободы, принудительные работы, арест, лишение свободы на определенный срок.

Обязательные работы, принудительные работы, арест, лишение свободы на определенный срок применяются только в качестве основных видов наказаний.

Штраф, лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью и ограничение свободы применяются в качестве как основных, так и дополнительных видов наказаний.

Вид уголовного наказания, его размер и срок устанавливаются судом в соответствии с УК РФ.

В действительности любой документ можно заподозрить в подделке. Иногда трудно идентифицировать различия между подделкой и мошенничеством.

Согласно ч. 1 ст. 159 УК РФ мошенничество - это хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество путем обмана или злоупотребления доверием.

Мошенничество в простом его составе наказывается штрафом в размере до ста двадцати тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до одного года, либо обязательными работами на срок до трехсот шестидесяти часов, либо исправительными работами на срок до одного года, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо принудительными работами на срок до двух лет, либо арестом на срок до четырех месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет.

Часть 2 статьи 159 УК РФ закрепляет этот же состав с квалифицирующими признаками, которыми являются:

- совершение мошенничества группой лиц по предварительному сговору;

- причинение значительного ущерба гражданину.

Для квалификации по этой части статьи 159 УК РФ достаточно наличия любого из них.

Части 3 и 4 статьи 159 УК РФ также определяют квалифицированные составы этого преступления и соответственно более серьезную ответственность за них.

Мошенничество совершенное лицом с использованием своего служебного положения, а равно в крупном размере наказывается в соответствии с ч.3 данной статьи. А мошенничество, совершенное организованной группой либо в особо крупном размере или повлекшее лишение права гражданина на жилое помещение ч. 4 ст. 159 УК РФ.

Если мошенничество совершено в форме приобретения права на чужое имущество преступление считается оконченным с момента возникновения у виновного юридически закрепленной возможности вступить во владения или распорядиться чужим имуществом как своим собственным (в частности с момента регистрации права собственности на недвижимость или иных прав на имущество подлежащих такой регистрации в соответствии с законом со времени заключения договора).

В случаях, когда лицо получает чужое имущество или приобретает право на него не намереваясь при этом исполнять обязательства связанные с условием передачи ему указанного имущества или права в результате чего потерпевшему причиняется материальный ущерб, содеянное квалифицируется как мошенничество, если умысел направлен на хищение чужого имущества или приобретение права на чужое имущество возник у лица до получение чужого имущества или права на него. О наличии умысла направленного на хищение может свидетельствовать в частности отсутствия у лица реальной возможности исполнения обязательства или необходимой лицензии на осуществление деятельности направленной на исполнение его обязательств по договору, использование лицом фиктивных уставных документов или фальшивых гарантийных писем, сокрытие информации о наличии задолженности и залогов имущества.

Если лицо подделало официальный документ, но по независящим от него обстоятельствам фактически не воспользовалось им это квалифицируется по ч. 1 ст.327 УК РФ (подделка, изготовление или сбыт поддельных документов, государственных наград, штампов, печатей и бланков). При этом содеянное может быть квалифицируется в соответствии с ч.1 ст. 30 УК РФ как приготовление к мошенничеству, если обстоят дела свидетельствуют о том, что умыслом лица охватывалось использование подделанного документа для совершения преступлений, предусмотренных ч. 3 или 4 ст.159 УК РФ.

Согласно ст. 327 УК РФ подделка удостоверений или иного официальных документа предоставляющего права или освобождающего от обязанностей в целях его использования, либо сбыт такого документа равно изготовление в тех же целях или сбыт поддел государственных наград РФ, штампов, печатей, бланков наказ ограничение свободы на срок до 2 лет, либо принудительные работами на срок до 2 лет, либо арестом на срок до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до 2 лет. Квалифицируется состав этого преступления предусмотренного ч.2 ст . 327 УК РФ так те же деяния совершенные с целью скрыть другое преступление или облегчить его совершение, наказ принудительными работами на срок до 4 лет, либо лишением свободы на тот же срок.

Санкции за использование заведомо подложного документа установлен ч. 3 ст. 327 УК РФ в соответствии с которой за это преступление предусмотрен штраф в размере до 80 тыс.руб либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до 6 месяцев, либо обязательные работы на срок до 480 часов, либо исправительные работы на срок до 2 лет, либо арест до 6 месяцев.

2. Методы документальной проверки как способ сбора доказательств по уголовному делу

2.1 Методы проверки отдельного документа

Данная группа методов предполагает изучение документального оформления какой-то одной или нескольких взаимосвязанных либо однородных операций.

Метод проверки отдельного документа, устанавливает противоречия в содержании отдельных документов, которые выявляются с помощью методов исследования, к которым относятся формальная, арифметическая и нормативная проверка.

Формальная проверка - это внешний осмотр бухгалтерского документа, изучение и взаимное сопоставление его реквизитов. С его помощью можно определить признаки доброкачественности документа:

- выполнение документа на бланке неустановленного образца или неустановленным способом;

- отсутствие каких-либо реквизитов документа (печати, штампа, подписи, части текста и др.);

- наличие сомнительных реквизитов (чаще всего это признаки материального подлога - дописки, подчистки, исправления и др.);

- наличие излишних реквизитов в документе. Они свидетельствуют, как правило, о стремлении преступников придать документу большую достоверность и силу.

- слишком «хорошие» документы, не соответствующие реальной обстановке его составления, использования и хранения (чистые, немятые, негнутые и др.);

- противоречия между реквизитами документа (например, несоответствие между штампом и печатью по названию предприятия)

Успех применения формальной проверки при выявлении признаков преступлений находиться в прямой зависимости от знания: порядка заполнения бухгалтерских документов слабых звеньев в учетном процессе; уязвимых хозяйственных операций, используемых сотрудниками в своих корыстных целях.

В этой связи работнику органов внутренних дел с учетом стоящих перед ним задач необходимо располагать информацией о наиболее распространенных злоупотреблениях, совершаемых преступниками в своих корыстных целях:

- отдельной категорией лиц, деятельность которых связана с учетным процессом;

- с использованием определенной группы документов;

- с осуществлением в документах подлогов определенным способом;

Нормативная проверка представляет собой глубокое изучение содержания отраженной в документе хозяйственной операции с точки зрения его соответствия действующим нормам, правилам и инструкциям. С ее помощью выявляют правильно оформленные, но незаконные по своему содержанию, а потому недоброкачественно исполненные документы.

Нормативные несоответствия не только могут указывать на подлог именно в том учетном документе, где они были обнаружены (например, несоответствие между наименованием блюд и сырьевым набором продуктов, списанных на его приготовление в требовании-меню детского сада), но и становятся сигналом для проверки других документов, в том числе документов, находящихся в организациях, взаимосвязанных с проверяемыми государственными учреждениями.

Нормативная проверка материалов инвентаризации сводится обычно к документальному контролю за соблюдением правил ее проведения. Так, сомнительными могут быть признаны акт инвентаризации, проведенной без участия материально ответственного лица, когда это не было компенсировано включением в состав комиссии представителя органов власти, сличительная ведомость, где проведен явно необоснованный зачет пересортицы, и т.п. документы.

Применение метода нормативной проверки зачастую позволяет установить круг лиц, возможно причастных к преступлению. Так, например, преступная схема, применяемая в целях хищения денежных средств из государственного бюджета под видом возмещения налога на добавленную стоимость при экспортных операциях, предусматривает открытие в одном банке расчетных счетов нескольких организаций и проведение по ним взаимозачетов в один операционный день. Поскольку большинство из участников в схеме организации вымышленные, денег у них на расчетных счетах нет. Взаимозачеты в один день при отсутствии на счете хотя бы одного участника операции достаточных денежных средств запрещены банковскими инструкциями. Следовательно, участие банковского работника в подобном преступлении является обязательным.

Арифметическая проверка отдельного документа затрагивает (в отличие от формальной и нормативной проверки) только количественные критерии отраженных хозяйственных операций. С ее помощью можно выявить арифметические несоответствия между частными и итоговыми суммами. Названные несоответствия могут быть выявлены как по горизонтальным строчкам (например, при умножении или сложении), так и по вертикальным (правильность подсчета по отдельным колонкам и итоговой сумме, выраженной как в количественном, натуральном, так и стоимостном выражении). С помощью названного приема могут быть выявлены следующие подлоги в первичных и сводных документах:

- заведомое механическое завышение или занижение итоговых сумм по горизонтальным и вертикальным строчкам (интеллектуальный подлог);

- последующие дописки штрихов и цифр, как в итоговых суммах, так и в отдельных строчках и колоннах (материальный подлог).

Непосредственное применение работником ОВД арифметической проверки не требует, как правило, специальных бухгалтерских познаний для технической (счетной) работы с документами (особенно с первичными).

Заканчивая рассмотрение вопроса о применении методов исследования отдельного документа, следует отметить, что преступники с целью сокрытия следов хищений и иных злоупотреблений часто изготавливают подложные документы, которые по своему внешнему виду не отличаются от подлинных и внутренних противоречий не содержат. Подобного рода несоответствия выражаются иногда в виде противоречий в содержании нескольких взаимосвязанных документов.

2.2 Методы проверки взаимосвязанных документов

Отдельные учетные документы могут не содержать противоречий, обусловленных совершенными преступлениями, в то время как в системе взаимосвязанной учетной документации такие противоречия встречаются. Для их обнаружения используют методы встречной проверки и взаимного контроля документов.

Встречная проверка - это сопоставление разных экземпляров одного и того же документа. Большинство первичных документов составляются в двух и более экземплярах. При совершении хозяйственных операций они попадают при внутренних операциях в разные подразделения одного предприятия, а при внешних операциях в разные организации. Наибольшее распространение имеют случаи неоприходования полученных в других организациях товарных и денежных средств, уменьшение количества полученных материальных ценностей путем подделки тех экземпляров документов, которые поступают в соответствующую организацию.

Применять названный метод целесообразно только в 2-х случаях:

а) когда преступники уничтожили только находящийся у них экземпляр документа, а в других организациях экземпляры сохранились;

б) когда в результате совершения подлога появились расхождения в содержании разных экземпляров одного и того же документа. В этом случае преступники сумели сфальсифицировать не все экземпляры, но все они сохранились.

Успех применения работниками правоохранительного и контролирующего органа названного метода зависит от следующих обстоятельств:

- знания графика документооборота - сколько экземпляров того или иного документа составляется, кто его оформляет, дает разрешение на проведение операции, в какие подразделения или сторонние организации направляются соответствующие экземпляры, где хранятся и в течение какого периода;

- взаимодействия с работниками органов внутренних дел, находящихся в другом регионе и обслуживающих предприятия, где находятся представляющие интерес документы;

- наличия возможного сговора между работниками данного и иных предприятий, могущего привести к уничтожению документа или утрате следов преступления в нем.

Применение встречной проверки ограничивается в следующих ситуациях:

- бухгалтерские документы составлены в одном экземпляре,

- совершен подлог во все экземпляры,

- особенности документооборота в отдельных отраслях экономики (например, на предприятии бытового обслуживания населения - фотосалоны, ателье, прачечные один экземпляр документа (квитанция и др.) выдаются на руки частным лицам безвозвратно).

Встречная проверка применяется и непосредственно в юридической практике, однако по сравнению с ревизиями в относительно ограниченном объеме и для решения наиболее общих задач выявления и раскрытия преступлений.

После установления с помощью данного метода принципиальной схемы преступных действий и конкретных механизмов следообразования вся дальнейшая работа по сличению документов на основе задания следственных органов выполняется обычно работниками контрольно - ревизионного аппарата.

Метод взаимного контроля заключается в использовании в любом сочетании самых различных документов, прямо либо косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию. С ее помощью решаются две основные задачи:

- выявляются подложные документы,

- определяется круг участников преступлений.

О наличии в документах подлога (как материального, так и интеллектуального) могу свидетельствовать две группы признаков, выявляемых взаимным контролем:

а) отсутствие необходимых документов (разрыв в «цепочке» документов);

б) противоречия в содержании взаимосвязанных документов.

Рассматриваемый метод является одним из наиболее «сильных», но в то же время достаточно сложных в организационном и методическом плане и применяется чаще всего работниками БЭП ОВД и следователями. Сложность заключается в том, что он более трудоемкий и требует в ряде случаев сопоставления целого ряда взаимосвязанных документов. При осуществлении действий по проверке сведений о различных злоупотреблениях необходимо помнить о факторах, объективно влияющих на результативность метода:

- предварительное выдвижение версий о предмете преступного посягательства и способе его изъятия;

- ознакомление со спецификой движения ценностей в сфере материального производства или при осуществлении коммерческой, а также банковской деятельности;

- знание специфики документального оформления хозяйственных операций по движению материальных ценностей на каждом этапе, участке производства (заготовка, хранение, изготовление, сбыт и т. п.);

- реализация специфики документального оформления в виде графика документооборота на определенном предприятии (группе интересующих предприятий).

Метод взаимного контроля может быть использован в совокупности со встречной проверкой и вполне самостоятельно в отношении таких бухгалтерских документов, которые составляются всего в одном экземпляре (например, платежная ведомость, закупочная ведомость, табель и т. п.).

Сопоставлению подлежат различные бухгалтерские документы одной или нескольких организаций. Так, платежную ведомость сопоставляют с расчетной ведомостью, с первичными документами, отображающими движение ценностей, изготовление или погрузка которых отражена в нарядах, с другими данными, полученными в бухгалтерии одной и той же организации.

В свою очередь данный метод подразделяется на сквозной анализ документов (прямой и обратный), который позволяет установить разрыв в «цепочке» документов и комбинированный (полный и локальный), который устанавливает противоречия в содержании взаимосвязанных документов.

В прямом, проверка осуществляется от источника возникновения возможности изъятия ценностей к факту самого преступного изъятия виновными лицами. В обратном, проверка проводится от факта изъятия ценностей к источнику возникновения возможности совершения хищения.

Метод взаимного контроля документов решает еще одну довольно важную задачу, а именно - задачу моделирования утраченного или искаженного документа. Сопоставляя различные документы, можно построить модель документа в первоначальном виде, который может служить источником информации о содержащихся в нем сведениях.

Посредством создания модели документа можно установить:

- действительное содержание документа со всеми его реквизитами;

- какие реквизиты документа побудили преступников его уничтожить или фальсифицировать;

- какие следы хозяйственной операции, указанной в утраченном или искаженном документе, могут найти отражение в иных носителях информации.

2.3 Методы проверки документов, отображающих однородные операции

К числу методов документальной проверки, посредством которых устанавливаются отклонения от обычного порядка движения ценностей и выполнения хозяйственных операций, нашедших свое отражение в данных учета, относятся: восстановление учетных записей по документам, пересчет готовых изделий по документам в исходное сырье (обратная калькуляция), хронологический анализ, сравнительный анализ.

Рассмотрим эти методы подробнее.

Восстановление учетных записей на основе документов целесообразно осуществлять в следующих случаях:

- при запущенности бухгалтерского (синтетического или аналитического), либо оперативно-технического учета;

- при умышленном или случайном уничтожении регистров бухгалтерского и оперативного учета (разумеется, если не уничтожена первичная документация);

- когда первичная документация имеется в полном объеме, однако, аналитический учет не в целях сокращения учетной работы (например, на производстве предприятий общественного питания) или в связи с особыми правилами и условиями документального оформления некоторых хозяйственных операций (строительство, розничная торговая сеть);

- при наличии достоверных данных о подложности записей в аналитическом учете.

Обратная калькуляция (контрольный пересчет готовых изделий в сырье). Метод обратной калькуляции является своеобразным переходным этапом для применения метода восстановления количественного учета, преследующим цель определения документированного расхода сырья и материалов, пошедших на изготовление определенного количества продукции одного либо нескольких наименований.

На основе имеющихся документов об изготовлении и расходования (сбыте, реализации) продукции того или иного вида определяется общее количество сырья и материалов, пошедшего на изготовление всего количества изделий. Метод применяется в следующих ситуациях:

а) когда хищения совершаются за счет нарушения технологии производства путем недовложения или замены одних компонентов другими, менее качественными.

б) когда хищения связаны с ценообразованием (завышение стоимости единицы изделия с целью создания суммовых излишков готовой продукции либо излишков сырья);

в) когда хищение связано с изъятием изготовленной неучтенной продукции из учтенного сырья.

При изготовлении неучтенной продукции из неучтенного сырья возможно определение примерного количества сырья, пошедшего на изготовление такой продукции при условии, что технологический режим не нарушался.

Замыкают группу методов документальной проверки хронологический и сравнительный анализ документов, отображающих однородные хозяйственные операции.

С помощью названных методов может быть установлено:

а) «странные» закономерности в деятельности предприятий, которые используют в качестве поисковых признаков, а иногда и доказательств события преступления;

б) единичные отклонения от нормальной хозяйственной деятельности предприятия (превышение данных о расходе ценностей над своим максимально возможным значением), указывающие на сомнительность отдельных документов и операций.

Хронологический анализ однородных операций по документам с целью обнаружения указанных аномалий представляет собой аналитическую работу по группировке данных, отображающих движение какого-либо вида ценностей по заранее определенным промежуткам времени (месяц делиться на декады, декада на дни и т. п.).

Посредством хронологического анализа могут быть установлены странные закономерности в виде вспышек или спадов в осуществлении хозяйственных операций и касаться они могут не только количественной, но, что не менее важно, качественной их стороны.

Сравнительный анализ заключается во взаимном сопоставлении содержания разных (но одинаковых по форме) документов, отображающих аналогичные операции. В основе его лежит сопоставление сравниваемой хозяйственной операции с аналогичными, с целью выявления возможных трудно объяснимых обычными причинами отклонений.

Названный метод применяется в основном для поиска первичных сведений о фактах возможных злоупотреблений. Предметом сопоставления могут быть различные реквизиты документов: количественные и качественные измерители, даты сопоставления документов и др. При этом могут быть установлены такие отклонения содержания отдельного документа от показателей других аналогичных документов, которые обычным, нормальным хозяйственным процессом объяснимы быть не могут, либо вообще не имеют объективных (экономических) обоснований. Так, например, весь массив документов заготовительной организации по закупке в индивидуальном секторе кожевенного сырья (скажем, свиных кож) может быть подвергнут ревизором проверке путем сравнения показателя «средний вес одной свиной кожи», вычисляемого для каждой квитанции в отдельности. Если средний вес одной свиной кожи по 99 документам из 100 не будет превышать 30 кг, а в одном составит 40, то именно этот документ может быть признан сомнительным. Если же найденный по этому документу средний вес одной кожи превысит 100 кг, то сомнения будут более обоснованными, т. к. содержание документа вступит в явное противоречие не только с аналогичными документами, но даже и с самой логикой вещей.

Методы документальной проверки в ряде случаев бывают недостаточно эффективными, поэтому наряду с приемами исследования документальных доннах в ревизионной практике широко используется комплекс методов фактической проверки хозяйственных операций.

3. Рассмотрение применения методов документальной проверке на примерах

3.1 Методы проверки отдельного документа

Пример 1. Налоговый инспектор одного из территориальных органов необоснованно на основе фиктивных документов занесла в компьютерную базу налогоплательщика, который являлся ее близким знакомым, данные, позволяющие тому иметь льготы по уплате налога на землю.

В данном случае применяется способ формальной проверки документа.

Применение данного метода позволяет установить оформленные соответствующим образом, но незаконные по своему содержанию документы. В силу указанных причин такие документы являются недоброкачественными, дефектными.

Вместе с тем существуют объективные ограничения использования нормативной проверки работниками правоохранительных органов. Они связаны с наличием большого числа действующих правил оформления различных учетных документов. При этом наряду со знанием бухгалтерского учета очень часто возникает необходимость изучения нормативно-правовых актов, знания технологии, товароведения. Поэтому применение данной проверки характерно, в основном, для деятельности соответствующего специалиста-бухгалтера или ревизора.

3.2 Пример проведения проверки взаимосвязанных документов

Пример 2. За один и тот же день встречной проверкой кассовых отчетов банка и финансово-кредитного центра было установлено, что по кассовому отчету банка значится расход денег по основанию "выплата центру" на сумму 60 тыс. руб. В то время как по кассовому отчету центра поступление данной суммы не значится, более того, выявлено отсутствие в этот день денежных операций по кассе. После проведения встречной проверки сотрудниками правоохранительных органов было установлено, что запись в кассовой книге сделана главным бухгалтером банка с целью сокрытия хищения.

Пример 3.

В финансово-кредитном центре, согласно записям в кассовой книге и приложенным к кассовым отчетам расходным ордерам, списаны 1 млн 140 тыс. руб., как переданные фирме "Спорт-В", в то время как данной фирмой получено всего 400 тыс. руб.

АКТ.

встречной проверки.

г. Саратов 27 июля 2016 г.

В рамках проводимой ревизии отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности ОАО "Втормет" в соответствии с требованиями п. 13 Инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов РФ, утвержденной Приказом Министерства финансов от 14 апреля 2000 г. N 42н, и на основании удостоверения от 29.12.2002, выданного руководителем КРУ Минфина по Саратовской области, старшим контролером-ревизором КРУ Минфина России Петровым А.А., проведена встречная проверка в ООО "Полиграф" по вопросу установления факта внесения наличных денежных средств работником ОАО "Втормет" Ветровым Е.С. в качестве расчетов за приобретаемые в ООО "Полиграф" товарно-материальные ценности.

Проверка проведена с согласия руководства ООО "Полиграф" в присутствии главного бухгалтера.

Проверкой установлено:

Согласно бухгалтерской отчетности ОАО "Втормет" администратор компьютерной сети Ветров Е.С. получал в кассе ОАО "Втормет" под отчет наличные денежные средства на "хозяйственные нужды" с целью приобретения запасных частей и расходных материалов для компьютерной и множительной техники.

К отдельным авансовым отчетам в качестве обоснования целевого использования полученных подотчетных сумм Ветров Е.С. прикладывал документы, свидетельствующие о расчетах с различными фирмами города наличными деньгами за приобретаемые товары.

Так, к части авансовых отчетов от 4 июля 2016 г. приложены документы (квитанции к приходным кассовым ордерам и товарные чеки), свидетельствующие о внесении наличных денег, в частности, в кассу ООО "Полиграф" (в общей сумме - 17 132 руб.) в качестве оплаты за приобретаемые в данной организации товарно-материальные ценности.

В ходе настоящей встречной проверки приход наличных денежных средств от ОАО "Втормет" через Ветрова Е.С. в кассу ООО "Полиграф" по приходным кассовым ордерам:

- от 24.05.2005 N 1102 - 6330,6 руб.,

- от 17.06.2005 N 1256 - 3540,7 руб.,

- от 30.06.2005 N 1487 - 7260,7 руб.,

всего на сумму 17 132 руб., не зафиксирован.

По данным бухгалтерского учета реализация обозначенных в приложенных к упомянутым приходным кассовым ордерам товарных чеках товарно-материальных ценностей:

- тов. чек от 24.05.2005 N 82 - тонер Rank Xerox 5017 - 6 шт. на сумму 6330,6 руб.;

- тов. чек от 17.06.2005 N 43 - TC500066L HP 5L - 1 шт. стоимостью 3549,7 руб.;

- тов. чек от 30.06.2005 N 94 - тонер Rank Xerox 5017 - 7 шт. на сумму 7260,7 руб. покупателю от ОАО "Втормет" также отсутствует.

Согласно объяснению коммерческого директора ООО "Полиграф" Марковой И.Ю. (прилагается к акту), предъявленные ей вышеуказанные документы (квитанции к приходным кассовым ордерам на общую сумму 17 132 руб. и товарные чеки) не соответствуют форме документов, принятых в данной организации: имеющаяся на них печать отличается от законно зарегистрированной печати ООО "Полиграф", также не соответствуют действительности подписи на документах.

Старший контролер-ревизор.

КРУ Минфина по Саратовской обл. Петров А.А. Петров.

Коммерческий директор ООО "Полиграф" Маркова Ю.И. Маркова Главный бухгалтер ООО "Полиграф" Федошева Н.Н. Федощева.

Заключение

бухгалтерский документальный налоговый достоверность

Метод бухгалтерского учета позволяет не только наблюдать, измерять многочисленные хозяйственные операции, но и экономически обобщить полученные данные. При этом достигается главная цель использования методов бухгалтерского учета - получение информации, необходимой для управления хозяйственно - финансовой деятельностью организации.

В работе было рассмотрено понятие документальной проверки, изучены методы документальной проверки. А также рассмотрение применения данных методов на примерах.

Основное значение методов судебной бухгалтерии, состоит в обнаружении несоответствий учетно-отчетных экономических и документальных данных как конкретных форм проявления негативных отклонений в деятельности хозяйствующих субъектов.

Применение данных методов работниками налоговой инспекции, контрольно - ревизионными и правоохранительными органами позволяют выявлять противозаконные деяния работников предприятий, назначать соответствующие российскому законодательству санкции, а также контролировать правильность ведения деятельности организаций.

Данные методы наиболее эффективны в совокупности с проведением ревизий и инвентаризаций, т.е. методами фактического контроля, которые позволяют убедиться в фактическом наличии имущества.

Литература

1. Федеральный закон от 06.12.2011 №402 ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Приказ Минфина РФ от 9.12.98 №60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98».

3. Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 №146-ФЗ (последняя редакция сентябрь 2016 г.).

4. Уголовный кодекс РФ от 13.06.1996 N 63-ФЗ (ред. от 22.11.2016).

5. Федеральный закон от 26 декабря 2008 г. N 294-ФЗ "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля" (с изменениями и дополнениями).

6. Об утверждении Положения о службе финансово-бюджетного надзора: Постановление Правительства РФ от 15.06.2004 N 278; Вопросы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора: Постановление Правительства РФ от 08.04.2004 N 198.

7. Об утверждении Инструкции о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов РФ: Приказ Министерства финансов от 14 апреля 2000 г. N 42н.

8. О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах: Инструкция Министерства РФ по налогам и сборам от 10 апреля 2000 г. N 60.

9. Письмо МНС РФ от 15 сентября 2004 г №33-0-11/581 Порядок ведения кассовых операций в РФ.

10. Голубятников С.П., Кравченко Ю.М., Меджевский А.А. Основы судебной бухгалтерии. 2012. - 235с.

11. Поляк Г.Б. Бюджетная система России - М.: Юнити, 2012.

Размещено на Allbest.ru

...