Размещено на http://www.allbest.ru/

Сведения о затратах в информационной системе управления хозяйствующим субъектом

Информация о затратах на производство и реализацию продукции отражает важные закономерности деятельности хозяйствующего субъекта. Правильная и своевременная оценка этих сведений в системе управления предприятием обеспечивает успешное его функционирование в рыночной экономике. Четкая работа системы управления затратами во многом определяется качеством используемых информационных ресурсов. По оценкам экспертов, эффективная система информационного обеспечения производства позволяет снизить себестоимость продукции на 10%, уменьшить текущие запасы сырья на 50%, сократить время производственного цикла на 30% [126, с. 31].

Главным инструментом наблюдения, регистрации и отражения сведений о затратах является бухгалтерский учет и контроль. Перестройка учетного процесса с использованием современной компьютерной техники, развитие автоматизированной формы учета, превращение его в эффективное средство производства качественных информационных ресурсов для управления производством - важная задача совершенствования менеджмента на отечественных предприятиях. Менеджмент требует представлять информацию о затратах максимально оперативно, во многих разрезах (многомерно), в релевантной и удобной для восприятия форме. Обеспечить эти запросы позволяет развитие информационной функции учета на новой технологической основе, реализующей высокопроизводительные интеллектуальные алгоритмы машинной обработки данных, что с необходимостью требует определенных изменений в методике и организации бухгалтерского учета. Суть этих изменений связана с передачей компьютерной технике всё большего количества учетных работ и реализацией методов бухгалтерского учета техническими средствами с минимальным участием человека. Это позволяет устранить в методиках учета затрат излишние, протяженные во времени, трудоемкие процедуры, а также внедрять новые методические приемы, не реализуемые в условиях ручного учета.

Развитие информационной функции бухгалтерского учета на основе современных компьютерных технологий требует обеспечить адекватное воспроизведение (моделирование) в технической системе тех сущностей, которые находят отражение в бухгалтерском учете. В связи с этим в рамках данного исследования представляется уместным рассмотреть сущность экономического явления, определяемого термином "затраты", и выработать подходы к его рациональному представлению в компьютерной (электронной) среде.

Затраты, по нашему мнению, исключительно сложный экономический процесс. Понятие затрат комплексно характеризует целый ряд экономических закономерностей. Данное предположение подтверждается многообразием терминов, применяемых для обозначения затратных процессов, которые подчеркивают и выделяют отдельные их особенности. Для выяснения многогранного содержания понятия "затраты" целесообразно выработать определенную последовательность рассмотрения сущности скрытых в этом явлении закономерностей.

Во-первых следует отметить, что сущность затрат тесно связана с объективной ограниченностью природных возможностей удовлетворять всё возрастающие потребности общества. Дилемма "безграничность потребностей - редкость ресурсов" или "закон редкости", сформулированный ещё П. Самуэльсоном, продолжает действовать и в современной экономике [129, с. 35, 81]. Под экономическими ресурсами мы понимаем весь комплекс факторов производства, использующихся для ведения хозяйственной деятельности. По оценкам специалистов нарастание проблем в ресурсном обеспечении производства наблюдается практически во всех странах, в том числе и в Республике Беларусь [43, с. 61; 33, с. 11; 124, с. 4]. В современной экономике объективно присутствует процесс потребления ресурсов, при котором происходит их уменьшение. Именно эта объективная закономерность, по нашему мнению, должна лежать в основе самого общего представления о затратах, как целостном экономическом явлении. Затраты возникают в ходе потребления (использования) ресурсов при осуществлении хозяйственной деятельности, если при этом имеет место факт их уменьшения в распоряжении хозяйствующего субъекта.

Следует заметить, что в действующих в Республике Беларусь нормативных документах сущность затрат раскрыта не полно: "… затраты - стоимостная оценка ресурсов, потребленных организацией в процессе производства и реализации товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг" [95]. Факт уменьшения ресурсов в этом определении не идентифицируется, а именно он является предметом бухгалтерского учета затрат (расходов) в соответствии с принципами международных стандартов финансовой отчетности [118, с. 44-61]. В отечественном учетном законодательстве данный факт отражен в определении расходов: "… расходы организации - уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению собственных источников организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)" [95]. Таким образом, идентификация целостного экономического явления производится с помощью нескольких различных терминов. Кроме того определения терминов несколько различаются в разных нормативных документах. Например, в Законе "О бухгалтерском учете и отчетности" [85] расходы определены без упоминания об уменьшении "вкладов по решению участников (собственников имущества)", а также вне связи с понятием "отчетный период", присутствующей в других нормативных документах [95]. В этом случае содержание понятия "расходы" будет практически совпадать с содержанием понятия "затраты", но другие нормативные документы указывают на различия между этими терминами.

Исследование литературных источников показывает наличие проблем в терминологической идентификации затратных процессов, в том числе в нормативных документах, на которые опираются разработчики современных информационных технологий учета и контроля затрат. Множественность применяемых терминов, отсутствие четких определений и точного смыслового разграничения между ними затрудняют разработку адекватных машинных методик бухгалтерского учета и контроля затрат.

В нормативных документах, действующих в Республике Беларусь, для описания затратных процессов используются термины: "затраты", "расходы", "себестоимость", "издержки". Однако нет их четкого определения и разграничения. Зачастую эти понятия ссылаются в определениях друг на друга. В Основных положениях по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) имеется определение понятия "себестоимость" через понятие "затраты": "Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку затрат, произведенных в процессе производства и реализации продукции, товаров, работ, услуг" [104]. При этом само понятие "затраты" в нормативном документе не раскрывается, а следует простое перечисление всего того, что можно отнести к затратам. Критерий, по которому отбирались экономические явления относимые к затратам, не указан. Таким образом, одно экономическое понятие определяется через другое, которое само четко не определено.

Для раскрытия термина "издержки" в отечественных нормативных документах применяются формулировки, ссылающиеся на философские понятия, такие как "живой" и "овеществленный" труд ("Издержки … - денежное выражение затрат живого и овеществленного труда" [92, 96, 97]). Оперирование неконкретными терминами, которые нигде не регламентированы в законодательстве и не формализованы в бухгалтерском учете, не позволяет применять их в разработке компьютерных систем учета и контроля затрат.

Выяснение сути проблем терминологической идентификации затратных процессов будет не полным, если не обратить внимание на то, что понятие "затраты" относится к категории научных терминов заимствованных из повседневной жизни. При этом, зачастую, происходит заимствование всего смыслового и лексического багажа присутствующего в языке. Так, в русском языке для обозначения затратных процессов используется целый комплекс понятий: "расход", "потребление", "трата", "затрата", "утрата", "убыток", "изъян", "наклад", "потеря", "издержки" и другие [35, 36, 37, 101]. Многие эти понятия стали использоваться в специальной экономической литературе, в том числе в нормативных документах, часто как термины-синонимы [12, 13, 46, 85, 86, 104, 116]. Что, однако, не мешает, как замечают многие экономисты, наделять их в зависимости от контекста теми или иными нюансами смысла (иногда противоречивыми) [60, с. 7-9; 62]. Все это породило обширную полемику вокруг терминологического описания затратных процессов, возникла так называемая "лингвистическая" проблема трактовки понятия "затраты" [64, с. 15]. Основные аспекты этой полемики всесторонне рассмотрены в диссертационном исследовании П.Я. Папковской [110, с. 38-50]. Можно согласиться с обоснованным в данном исследовании тезисом о целесообразности "не смешивать" понятия "затраты", "расходы", "себестоимость", "издержки" [110, с. 39]. Действительно, существование подобной полемики ясно указывает на сложность явления, многообразие скрытых в нем взаимосвязей и закономерностей. Идентификация той или иной закономерности, очевидно, имеет право на отдельное терминологическое обозначение. Как нам кажется, наиболее важно выявить саму закономерность. После этого ее терминологическое обозначение (идентификатор) должно быть четко регламентировано и не вызывать разночтений (хотя бы в пределах определенного периода времени). Только такой подход позволит нормально пользоваться экономической терминологией в практических целях. В частности, при разработке информационных технологий управления предприятием, где требуется предельно ясная и формализованная трактовка экономических понятий.

Для целей практического использования в информационном моделировании затратных процессов следует выделить одно базовое понятие, целостно характеризующее данное экономическое явление. Представляется целесообразным всю совокупность закономерностей, связанную с объективно существующим в экономике процессом уменьшения ресурсов в ходе их использования (потребления) для производства материальных и иных благ, обозначить термином "затраты", как наиболее широко распространенным. В ряде случаев в качестве синонима термину "затраты" считаем возможным использовать термин "расходы", в частности, при рассмотрении затрат, как процесса развивающегося во времени. То есть расходы - это затраты происходившие в определенный временной период (или соотнесенные с моментом наступления определенного события, например, фактом возникновения дохода). Подобный подход можно встретить у многих экономистов [19, 110, 123, 142, 148, 157]. Также вполне правомерным и целесообразным считаем выделение отдельных видов затрат в зависимости от "этапа хозяйственной деятельности", таких как: инвестиции; затраты в сырьевых запасах; себестоимость готовой (но нереализованной) продукции (затраты в активах); затраты незавершенного производства; затраты отчетного периода [110, с. 44-46].

Уточняя сущность и экономическое содержание затрат заметим, что не всякое использование (потребление) ресурсов следует идентифицировать как затраты. Убыль ресурсов - далеко не всегда затраты в экономическом смысле этого слова. Даже полное уничтожение каких-то ресурсов не будет затратами, если при этом не предполагается получение каких-то других выгод и благ (то есть полезного продукта и дохода с ним связанного). Такие ситуации чаще всего лежат за пределами экономики (форсмажорные обстоятельства) и в нашем исследовании рассматриваться не будут. С другой стороны, если ресурсы используются (потребляются), но их запасы не уменьшаются (или достаточно быстро восстанавливаются естественным путем) и ресурсов всегда достаточно, то и в этом случае затраты не возникают. При этом предполагается, что для доступа к таким ресурсам не требуется прилагать сколько-нибудь значительных усилий.

Уточняя предмет исследования скажем, что затраты природных и иных ресурсов, рассматриваемые с позиций общества в целом, нами не подвергались исследованию. Затратные процессы исследовались с точки зрения предприятия, как отдельного хозяйствующего субъекта. При этом изучались вопросы совершенствования учета и контроля затрат в рамках информационной системы управления предприятием, которое предполагает строить ее на основе современных компьютерных технологий.

Для формирования компьютерной модели затрат следует выяснить наиболее существенные черты (атрибуты) данного явления, что позволит формализовать его в машинной системе бухгалтерского учета. Построение целостной системы атрибутирования затрат предлагается осуществить на основе синтеза существующих представлений о закономерностях затратных процессов.

Как уже было сказано выше, затраты - прямое следствие закона редкости ресурсов. Наличие ресурсов - важнейшее условие осуществления хозяйственной деятельности и, соответственно, возникновения затрат. Следовательно, сведения о ресурсах, потребляемых в ходе хозяйственной деятельности, составляют главную группу атрибутов характеризующих затраты. При этом принимаются во внимание следующие объективные экономические закономерности (прямо вытекающие из закона редкости ресурсов):

производство определенных благ всегда требует использования определенных ресурсов;

количество ресурсов, находящихся в распоряжении хозяйствующего субъекта, объективно ограничено;

затрата бухгалтерский учет информация

отвлечение ресурсов для того или иного производства делает их недоступными для другого, соответственно, одни и те же затраты ресурсов не могут быть произведены дважды.

Формируемая в компьютерном бухгалтерском учете информационная модель затрат не должна противоречить сформулированным выше положениям. Кроме того, эти положения позволяют определить основное целевое назначение разрабатываемой информационной модели затрат. В силу закона редкости ресурсов перед предприятием постоянно стоит проблема выбора наиболее рационального способа использования ресурсов. Обеспечение рационального использования ресурсов - наиболее важная задача учета и контроля затрат. Данная задача, по нашему мнению, должна определить целевой вектор разрабатываемой информационной модели затрат, в которой обязательно должны отражаться обстоятельства приобретения и использования того или иного ресурса, если величина его или доступность ограничены. Сведения о ресурсах - это важнейшая группа атрибутов в информационной модели затрат.

С другой стороны очевидной является объективная взаимосвязь затрат и результата (продукта) хозяйственной деятельности. Хозяйственная деятельность, собственно, и ведется для достижения каких-то результатов, ради получения какого-то полезного продукта. Для этого и осуществляются затраты. Затраты не предполагающие получение полезного продукта не могут считаться таковыми с экономической точки зрения. Поэтому сведения о продукте должны быть включены в информационную модель затрат, как их непременный атрибут. Следует заметить, что в условиях рыночной экономики конечным "продуктом" хозяйственной деятельности является доход, то есть результат реализации продукции. Это обстоятельство необходимо учитывать при разработке конкретной модели затрат. В нашем исследовании разрабатывается модель производственных затрат, ограниченная сферой производства.

Производственные затраты экономических ресурсов находят свое окончательное воплощение в продукции производства, что характеризуется термином "себестоимость". В концентрированном виде содержание термина "себестоимость" хорошо раскрыто П.Я. Папковской: "… себестоимость отражает затраты, относящиеся к … продукции" [110, с. 44]. Данный термин подчеркивает воплощение в продукте, или "отнесение" на продукт, важнейшего экономического свойства исходных ресурсов - стоимости.

Объективно на продукцию переносятся все свойства и качества израсходованных факторов производства, в том числе и такое свойство, являющееся предметом бухгалтерского учета, как стоимость. Данную закономерность затратных процессов вполне правомерно обозначать отдельным термином - себестоимость.

Содержание указанной закономерности включает понимание того, что, "отдав" свойство стоимости, ресурс перестает существовать как таковой, в том числе с позиций бухгалтерского учета. То есть затраты экономических ресурсов в бухгалтерском учете проявляются как процесс уменьшения их стоимости, которая переносится на себестоимость продукции. Понятие себестоимости характеризует конечное производственное потребление ресурсов и окончательный перенос их стоимости на продукт, который, обретя стоимость, входит в систему бухгалтерского учета.

Исходя из вышеизложенного может быть предложена экономическая модель производственных затрат, отражаемая на счетах бухгалтерского учета как процесс движения стоимости от ресурса к продукту (рисунок 1).

Рисунок 1 ? Экономическая модель производственных затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [13, 75, 104, 110, 127, 14-А, 19-А].

Взаимосвязь затрат и стоимости не исчерпывается содержанием одного только понятия себестоимость, раскрывающего лишь её внешние проявления. Суть этой взаимосвязи определяется действием закона редкости ресурсов и связанного с ним закона "возрастающих затрат" [129, с.40-41]. Объективное действие этих законов показывает, что доступных ресурсов для осуществления хозяйственной деятельности становится все меньше, а привлечение новых ресурсов в экономику, взамен использованных, каждый раз требует все больших усилий. Чтобы продолжать процесс производства не достаточно только однажды воспользоваться ресурсами, которые оказались доступны, неизбежно, в дальнейшем придется привлекать их вновь и вновь уже из мало доступных источников, что потребует определенных расходов. Таким образом, сущность затрат не исчерпывается одним только процессом использования ресурсов в производстве. Затраты являются также частью процесса ресурсного обеспечения производства. Некоторые экономисты этот аспект затрат характеризуют используя понятие "издержки": "…издержки - это платежи, которые необходимо произвести, чтобы приобрести и сохранить в своем распоряжении нужные количества … ресурсов" [75, с. 82]. Таким образом, затраты обуславливают стоимость экономических ресурсов, которая затем переносится на себестоимость продукции. Затраты и стоимость являются двумя сторонами единого механизма хозяйственного воспроизводства, их сбалансированность обеспечивает устойчивость экономической системы. Понимание этой закономерности является стержнем управленческой деятельности на любом производственном предприятии. Ее суть формулируется следующим образом: "Если прямые выгоды, связанные с намеченным планом действий, превышают прямые издержки, целесообразно осуществить такое действие. Если же прямые издержки оказываются больше прямых выгод, такие действия не являются рациональными и их предпринимать не следует" [75, с. 27].

Вышеизложенное подводит к мысли о необходимости учитывать в информационной модели затрат не только качественные атрибуты, раскрывающие суть экономических закономерностей, но и количественные (числовые). Числовой атрибут - способ идентификации в информационной модели затрат их величины.

Измерение величины затрат факторов производства и себестоимости продукции - важная экономическая задача. Известный теоретик бухгалтерского учета Макаров В.Г. среди основных задач производственного учета называет "исчисление фактической себестоимости продукции", для чего необходимо определить "величину затрат предприятия на весь выпуск и каждый ее вид в отдельности" [74, с. 113]. Анализ ряда литературных источников [13, 33, 57, 73, 75, 76, 115, 131, 146, 155] показывает, что в тех случаях, когда предполагается измерение величины затрат (чаще всего в стоимостной, денежной оценке) и сопоставление их с другими экономическими процессами и явлениями, используется термин "издержки" вместо термина "затраты". Раскрывая сущностную взаимосвязь затрат и стоимости, понятие издержек стало инструментом экономической теории, частью которой является теория издержек производства [155, с. 530-533]. Издержки не нечто отличное от затрат ("понимание экономистами издержек основывается на факте редкости ресурсов" как и понимание затрат [76, с. 45]). Но через издержки процесс производства рассматривается с позиции оценки тех "жертв", которые необходимо принести, чтобы получить желаемые результаты. Словарь современной экономической теории Макмиллана так трактует издержки: "Cost (издержки, затраты, стоимость): Вообще говоря, мера того, что должно быть отдано, для того чтобы получить что-то другое путем покупки, обмена или производства" [131, с. 103]. В этом определении не уточняется, как определяется "мера" издержек.

В экономической литературе довольно часто упоминается такой измеритель издержек как "труд": "Издержки производства - совокупные затраты труда (живого и овеществленного) на производство продукта" [155, с. 534]. Чтобы такое разнородное (зачастую несопоставимое в разных обстоятельствах) явление как труд можно было использовать в качестве приемлемого измерителя, предлагалась искусственная конструкция - некий усредненный "абстрактно человеческий труд" [77, с. 47]. Но на практике так и не нашлось "разумного способа измерять абстрактный труд" [57, с. 336]. Предпринимались попытки измерять издержки в единицах рабочего времени, в которых чаще всего измеряется труд, но при этом получались слишком разнородные и несопоставимые результаты. Как нам кажется, использовать труд в качестве меры издержек в информационной модели затрат не целесообразно.

На практике издержки рассматриваются "как денежное выражение затрат производственных факторов, необходимых для осуществления предприятием своей производственной и коммерческой деятельности" [33, с. 84]. Измерение издержек в единицах стоимости товаров, то есть в денежных единицах, считается наиболее удобным и давно применяется на практике. В теории при таком подходе процесс ресурсного обеспечения производства рассматривается как элемент товарного обращения. Факторы производства в этом случае идентифицируются как товары, а их меновая стоимость и есть мера издержек. Как возникает меновая стоимость товаров теорией стоимости до конца не объяснено [57, с. 333]. Тем ни менее в экономике за многие века существования хозяйственной деятельности сложился практический механизм использования меновой стоимости - механизм рынка. Рынок формирует стоимости товаров, которые выражаются в ценах (обозначаемых числами). Цены существуют как вполне конкретные, реальные экономические явления. Их можно использовать, в том числе для измерения величины затрат факторов производства, которые представлены на рынке в виде товаров. Такой подход принят в бухгалтерском учете как основной (бухгалтерские издержки производства - это "издержки в долларах и центах") [155, с. 531]. Поэтому для целей совершенствования бухгалтерского учета представляется целесообразным в информационной модели затрат стоимостной измеритель использовать как главный, не отбрасывая в тоже время другие (натуральные) измерители затрат.

Разработку самих числовых показателей затрат в формализованной информационной модели следует строить на основе, сложившихся в бухгалтерском учете, методик формирования экономических показателей затрат. Эти методики базируются на выделении "объектов учета затрат" и определении их числовых параметров [12, с. 112-115]. Основными объектами бухгалтерского производственного учета являются экономические ресурсы и процессы их использования, а также готовая продукция и ее себестоимость. Величина уменьшения стоимости экономических ресурсов в хозяйственной деятельности (или соответствующая величина увеличения себестоимости продукции) - основной числовой параметр, использующийся для формирования числовых экономических показателей затрат. Механизм формирования аналогичных показателей следует реализовать в информационной модели затрат.

Обобщая вышеизложенное, можно предложить, для целей построения информационной модели затрат и разработки ее структуры, рассматривать затраты как объективное экономическое явление, которое характеризуется следующими основными группами атрибутов: "ресурс", "продукт" и "величина затрат". Содержание предлагаемых групп атрибутов раскрыто в приложении А. Разработка комплекса атрибутов, определение их логической взаимосвязи, позволяет сформировать целостный информационный образ экономического явления, пригодный для интерпретации его на ЭВМ. Предложенная методика атрибутирования затрат применена проектно-внедренческой организацией Белкоопсоюза (УП "Вычислительный центр Белкоопсоюза") для разработки компьютерной системы производственного учета и контроля затрат на промышленных предприятиях потребительской кооперации.

Обобщение вышеизложенного материала, на основе синтеза существующих представлений о сущности затрат, позволило определить основные атрибуты данного явления и выработать подход к формализации затрат в информационной системе управления хозяйствующим субъектом.

К сожалению, наблюдаемая в настоящее время практика "реформирования" бухгалтерского учета не прибавляет в нем порядка и логики. По отзывам западных экспертов: "Основным негласным принципом международного учета является здравый смысл. Но он часто отсутствует в белорусских нормативных актах" [129]. Отечественные специалисты также отмечают противоречивость и слабую теоретическую проработанность новых нормативных актов, что в немалой степени тормозит развитие компьютерного учета затрат [9, с. 14]. Среди недостатков отечественной регламентации называют также и форму, в которой она осуществляется. Нормативные акты в республике изобилуют противоречиями, двусмысленностями, нечеткостью формулировок [23]. В связи с этим можно предложить шире использовать в практике бухгалтерского нормотворчества принцип алгоритмизации.

Так для выработки методики автоматического распознавания и регистрации факта затрат в компьютерной системе учета, а также для устранения разночтений в нормативных документах [85, 95], предлагается следующий алгоритм (рисунок 2).

Рисунок 2 ? Алгоритм определения факта затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [85, 95, 104, 14-А, 19-А].

Методики построения формулировок, выработанные в теории алгоритмов, не только могут, но и должны применяться для описания бухгалтерских процедур. Бухгалтерский учет объективно строится на четкой последовательности заранее предписанных действий. Мы согласны с мнением экономиста О.И. Кольваха: "Основным … содержанием бухгалтерии являются алгоритмы" [59, с. 6]. Алгоритмы широко используются при создании компьютерных программ, поэтому правила ведения бухгалтерского учета, записанные с помощью алгоритмов, во многом облегчили бы процесс компьютеризации учета и, возможно, позволили бы двинуться дальше - к разработке информационных систем учета нового уровня: интеллектуальных и полностью автоматических.

Использование маломощных, устаревших, функционально-ограниченных инструментов и средств обработки экономической информации лишает коммерческие организации конкурентных преимуществ в современной рыночной экономике, где своевременная, детальная и надежная коммерческая информация - основной фактор выживания.

Современные информационные технологии позволяют:

повысить детализацию информационной базы за счет повышения квантуемости (делимости) сведений о фактах экономической жизни, учета более широкого круга закономерностей и взаимосвязей;

обеспечить высокую оперативность и надежность функционирования информационной системы управления затратами за счет замещения многих низкопроизводительных процессов человеческой деятельности процессами компьютерных устройств;

расширить и облегчить доступ к экономическим сведениям о затратах для всех заинтересованных пользователей на основе реализации алгоритмов прямого доступа к информационной базе, в которой предусматривается автоматическое формирование релевантных данных по запросу пользователя в удобной для него форме.

Преимущества компьютерной системы управления затратами, основанной на новых информационных технологиях, базируются не только на применении более мощных технических и программных средств. Значительные резервы содержатся в глубокой концептуальной проработке предметной области, достигаемой с помощью новых интеллектуальных средств моделирования и программирования информационных систем в экономике. К таким средствам относится, в частности, методика компьютерного графического ER-моделирования экономических явлений (моделирование по принципу "сущность-связь"). Данная методика оправдала свое применение на производственных предприятиях и в ряде стран принята как технологический стандарт [6, с. 43-49]. Использование указанной методики на отечественных предприятиях требует упорядочивания, формализации и алгоритмизации, применяемых моделей бухгалтерского отражения производственных затрат. Согласующийся с методикой ER-моделирования подход к построению формализованной графической модели затрат разработан Я.В. Соколовым [132, c.136-171].

Пользуясь методикой моделирования экономических явлений, предложенной Я.В. Соколовым, построим модель затрат, в форме графа, отражающего взаимосвязь двух сущностей: экономических ресурсов и продукции (рисунок 3).

Рисунок 3 ? Графическая модель затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [13, 75, 104, 110, 127, 132] и данных рисунка 1.1.

Как было показано в первой части данной статьи, указанная взаимосвязь отражается в бухгалтерском учете через экономическое явление переноса стоимости с ресурса на продукт, что и фиксируется в бухгалтерии как затраты.

Интерпретация графической модели затрат, показанной на рисунке 3, в бухгалтерскую представлена на рисунке 4.

Рисунок 4 ? Бухгалтерская модель производственных затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [13, 75, 104, 110, 127, 132].

Приведенная на рисунке 4 бухгалтерская модель затрат поддается компьютеризации. Она обладает конечной размерностью, не содержит излишних элементов, отвечает формальному требованию логической непротиворечивости, корректно отражает экономические закономерности затрат, исследование которых проведено в первом параграфе работы.

Однако на практике реальные методики учета производственных затрат не всегда придерживаются стройной и непротиворечивой модели, что снижает эффективность их компьютеризации и адекватность самого бухгалтерского учета. В частности, это имеет место при отражении общехозяйственных и общепроизводственных расходов в два этапа: сначала по дебету счетов 26 "Общехозяйственные расходы" и 25 "Общепроизводственные расходы", а затем по дебету счета 20 "Основное производство". То есть формально одни и те же затраты отражаются дважды. Подобная методика широко распространена во многих производственных организациях Республики Беларусь, в том числе в потребительской кооперации. Может она применяться и в отношении затрат вспомогательных и обслуживающих производств (счета 23 "Вспомогательные производства" и 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"), что закреплено нормативными документами по организации учета [81, 99]. Соответствующая этой методике модель затрат (приложение К) значительно сложнее, приведенной на рисунке 1.5, включает в себя излишние элементы и содержит формальное логическое противоречие, что, по нашему мнению, экономически не оправдано. Все это не способствует компьютеризации учета затрат. Таким образом, очевидно, действующие методики учета затрат требуют определенного развития и корректировки в условиях совершенствования информационной функции учета на основе современных компьютерных технологий. В связи с этим представляется целесообразным сформулировать требования, которым должны удовлетворять методики (модели) учета производственных затрат для адекватного представления их в компьютерной электронной среде. В основу выработки указанных требований предлагается положить принципы формализации объективных экономических закономерностей затрат, алгоритмизации и логической непротиворечивости (таблица 1).

Таблица 1 ? Требования к методикам (моделям) компьютерного бухгалтерского учета производственных затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [13, 75, 104, 110, 127, 132].

Перечисленным в таблице 1 требованиям на практике наиболее соответствует методика бухгалтерского учета прямых производственных затрат, отражаемых на счете 20 "Основное производство", ее модель приведена на рисунке 1.6. При этом, в отличие от традиционной методики списания прямых производственных затрат на счет 43 "Готовая продукция", в модели представленной на рисунке 5 в условиях компьютеризации предлагается применить счет 40 "Выпуск продукции, работ, услуг", что не запрещено действующими нормативными документами [99]. Такой подход представляется более экономически обоснованным, так как содержание счета 43 "Готовая продукция" может включать элементы не связанные с затратами (например, плановую прибыль). Счет 40 "Выпуск продукции, работ, услуг" отражает именно ту сущность (себестоимость продукции), которая имеет прямое отношение к затратам.

Рисунок 5 ? Модель прямых производственных затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [81, 99, 132].

Учитывая вышеизложенное, по методике, представленной на рисунке 5, предлагается отражать не только прямые, но и другие виды производственных затрат. Унификация, без потери адекватности, методик учета производственных затрат будет способствовать их компьютеризации. Порядок формирования унифицированной информационной модели производственных затрат, на основе бухгалтерской (рисунки 4 и 5), для целей представления ее в электронной компьютерной среде, разработан ниже. При этом приняты во внимание особенности представления учетной информации в электронной форме.

В электронной форме бухгалтерские записи на счетах (проводки), в ручном учете изображаемые на бумаге, представлены компьютерными массивами информации, где каждая проводка фиксируется отдельным электронным сообщением (рисунок 6). Сообщение содержит количественную характеристику факта хозяйственной жизни, то есть реквизит-основание (соответствует сумме бухгалтерской записи и выражается числом, например, "1000" рублей), и качественную, в форме реквизитов-признаков, отражающих коды корреспондирующих счетов и другие характеристики бухгалтерской записи. В существующей практике компьютеризации учета интерпретация бухгалтерской модели затрат в электронной среде представляет собой два набора (массива) электронных бухгалтерских записей, отражающих: с одной стороны - использование экономических ресурсов, а с другой - соответствующий выпуск готовой продукции.

Рисунок 6 ? Разработка информационной модели производственных затрат на основе бухгалтерской

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [13, 75, 104, 110, 127, 132].

Наличие логической и математической взаимосвязи между записью массива проводок, учитывающего использование экономических ресурсов, и записью массива, отражающего выпуск готовой продукции, позволяет рассматривать их как единую информационную совокупность. На этой основе, устранив дублирующие реквизиты, можно сформировать новый информационный ресурс - массив затрат - целостно, полно и адекватно отражающий экономическое явление затрат. Данные бухгалтерского учета, сохраняемые в форме массива затрат, позволят на практике создать компьютерную модель затрат. Общая форма массива затрат, как целостного информационного ресурса, выполняющего роль центрального элемента компьютерной модели затрат, разработана на рисунке 7.

Рисунок 7 ? Общая структура массива затрат

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы и данных приложения И [6, 11, 13, 46, 55, 63, 75, 83, 111, 127, 136, 10-А].

Анализ предложенной на рисунке 1.8 структуры массива затрат показывает его соответствие требованиям сформулированным в таблице 1.1 Основными структурными элементами в массиве выступают реквизиты характеризующие: ресурс и величину его расхода, а также продукт, как результат осуществления затрат. Кроме этого в массив введены технологические реквизиты необходимые для корректного формирования записей, их сортировки, группировки и других процедур, обеспечивающих эффективное функционирование информационной системы. В частности целесообразно в каждой записи массива детально отражать данные о тех документах, на основе которых запись формируется, что соответствует бухгалтерскому требованию документальной обоснованности. Важным структурным элементом массива затрат является группа реквизитов качественно характеризующих затратные процессы, что обусловлено требованиями их многомерного отражения. Это, в первую очередь, реквизиты детализирующие затраты в соответствии с различными разрезами их синтетического и аналитического учета, а также системами классификации. Детализация затрат позволяет идентифицировать экономические закономерности, а также служит технологическим инструментом формирования различных показателей затрат. Для этого реквизиты-признаки затрат используются как ключи для группировки данных в массиве затрат.

Конкретный состав и содержание реквизитов массива затрат определяются требованиями конкретной информационной системы. Разные управленческие задачи могут потребовать формирования массива затрат в разных модификациях. Анализ практики управления затратами показывает необходимость формирования четырех основных типов информационных массивов затрат, таких как: массив норм затрат; массив плановых затрат; массив фактических затрат; массив прогнозируемых затрат. Все эти модификации массива затрат обладают внутренним информационным единством, так как воспроизводят унифицированную модель затрат. Это позволяет объединить их в единую базу данных с помощью разработки системы ссылок между аналогичными атрибутами.

Количество и состав массивов базы данных затрат определяются нуждами формируемой на предприятии системы управления затратами. Для целей бухгалтерского учета и контроля наиболее важным является массив фактических затрат. Массив фактических затрат по своему содержанию и назначению аналогичен бухгалтерскому регистру учета затрат. При этом, в отличие от применяемых регистров ручного учета (журнала-ордера №10 или книги формы К-39, применяемой для учета затрат в потребительской кооперации), электронный регистр учета затрат позволяет фиксировать большее количество реквизитов. Предложенный массив фактических затрат отражает учетные записи с высокой степенью детализации, во многих аналитических разрезах. Достоинством электронной формы ведения бухгалтерского регистра учета затрат является также возможность его автоматической интеграции с массивами данных по нормированию, планированию и прогнозированию затрат, что значительно расширяет контрольные функции бухгалтерского учета. На основе ручных технологий обработки экономической информации подобная интеграция зачастую не осуществима, из-за необходимости отслеживать многочисленные взаимосвязи между нормативными, плановыми, фактическими и прогнозируемыми показателями затрат. В предлагаемой нами базе данных затрат такие взаимосвязи реализуются автоматически благодаря унификации массивов затрат на основе единой информационной модели.

Хотим заметить, что информационный ресурс с подобной функциональностью отсутствует в наиболее распространенных в Республике Беларусь компьютерных системах бухгалтерского учета, таких как "1С: Бухгалтерия" и "Галактика". Как правило, в действующих системах компьютерной обработки данных по затратам воспроизводится бумажная модель представления экономической информации в отдельных документах и проводках (документальная модель [55, с.28]). То есть сведения о затратах размещаются во многих не унифицированных массивах информации, без концентрации данных в рамках обособленной модели затрат. Вопросы объединения данных для целостного отражения явления затрат решаются также с позиций документальной модели - путем формирования сводных машинограмм в электронном или бумажном представлении. При таком подходе организуется обработка многих не унифицированных информационных массивов, что требует разработки для каждого типа машинограммы сложного индивидуального алгоритма формирования. Перечень таких алгоритмов, а, следовательно, и перечень видов машинограмм по затратам, заведомо ограничен. Это сужает функциональные возможности программного продукта, не позволяет быстро организовать формирование новых выходных документов с новым набором экономических показателей затрат. Указанная проблема преодолевается в условиях унификации самой системы организации информации в целостной базе данных затрат, где алгоритмы формирования показателей не разрабатываются программистом, а настраиваются самим пользователем с помощью типовых компьютерных средств генерации и обработки произвольных запросов к унифицированной базе данных.

По нашему мнению мощности современной компьютерной техники позволяют организовать представление экономической информации не только в документальной модели, но и в других формах. В частности, сведения, отражающие важнейшие экономические процессы на предприятии (к которым несомненно относятся затраты), целесообразно сразу концентрировать в обособленном информационном ресурсе (параллельно с их отражением в базе данных документов и проводок). Такой информационный ресурс призван полно моделировать соответствующий экономический процесс. То есть при его формировании предусматривается фиксация всех необходимых сведений (возможно с некоторым избытком) для построения адекватной информационной модели экономического явления. Собранная таким образом информация, организованная в унифицированную базу данных, позволит использовать более широкий спектр экономических показателей в управлении хозяйственной деятельностью.

Исходя из вышеизложенного, мы предлагаем дополнить существующие компьютерные системы нормирования, планирования, учета и контроля затрат алгоритмами формирования соответствующих массивов затрат, моделирующих указанное экономическое явление. Массив фактических затрат при этом возьмет на себя функции бухгалтерского регистра учета затрат, постоянно открытого для пополнения новыми данными и использования уже имеющихся. Это повысит мобильность и оперативность учета затрат, увеличит его информационную отдачу в системе управления. Преимущества предлагаемой системы иллюстрирует приложение.

Приложение

Модель функционирования информационной системы управления затратами

Примечание - Источник: собственная разработка, составленная на основе изучения специальной экономической литературы [6, 11, 13, 55, 63, 75, 83, 111, 127, 136, 3-А, 7-А, 10-А] и практики информатизации экономики.

Размещено на Allbest.ru