Учетная политика организации, налоговый аспект

Размещено на http://www.allbest.ru/

1. ПОНЯТИЕ И СУЩНОСТЬ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ОРГАНИЗАЦИИ

бухгалтерский налоговый учет

Учетная политика является одним из основных документов, который устанавливает правила ведения бухгалтерского учета в организации. Разрабатывает учетную политику бухгалтер, а утверждает руководитель организации своим приказом или распоряжением. В учетной политике принято отражать только те вопросы, решение которых в соответствие с действующим законодательством многовариантно. Например, у организации есть основные средства (далее ОС), то необходимо определить на основе какого метода вы будете начислять на них амортизацию. Торговые организации и организации общественного питания должны указать в учетной политике, как они будут отражать товары в учете - по покупным или по продажным ценам. Предприятиям, которые поставляют свою продукцию (выполняют работы, оказывают услуги) без предоплаты, следует решить, будут ли они создавать резерв по сомнительным долгам. В тоже время нет никакой необходимости указывать, что учет ведется в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Ведь требования этого закона обязательны для всех организаций.

Учетная политика предприятия как совокупность правил реализации метода бухгалтерского учета должна обеспечивать максимальный эффект от ведения учета, т.е. благодаря ей должно достигаться своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность, объективность, доступность и полезность для управленческих решений и широкого круга пользователей. Т.к. эффективность решения управленческих проблем предприятия зависит от решения указанной функции бухгалтерского учета, то целью второго раздела данной работы является: показать основные аспекты учетной политики: методологический, организационный и технический.

Поскольку с 1 января 2002 года вступил в действие Налоговый Кодекс РФ и теперь бухгалтера должны формировать учетную политику и для целей налогообложения, то в методологических аспектах учетной политики рассматривается как учетная политика для целей бухгалтерского учета, так и учетная политика для целей налогообложения.

Учетная политика организации - это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Учетная политика формируется исходя из установленных ПБУ 1/98 допущений и требований.

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

· Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);

· Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

· Масштабы деятельности организации (объем производства, и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

· Управленческая структура организации и бухгалтерии;

· Финансовая стратегия организации (например, стремление организации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволяют увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов амортизации основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.);

· Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.)

· Степень развития информационной системы организации, в том числе управленческого учета;

· Уровень квалификации бухгалтерских кадров.

Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

Данное положение распространяется на все независимо от организационно-правовых форм;

В части раскрытия учетной политики - на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству РФ, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Учетная политика формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

1. выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

2. рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями современности и полноты учета и отчетности;

3. формы первичных и учетных документов, применяемых для формирования фактов хозяйственной деятельности, по которым предусмотрены типовые формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

4. порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

5. правила документооборота и технология обработки учетной информации;

6. порядок контроля за хозяйственными операциями;

7. другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики организации конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету.

Принятая организацией учетная политики подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-рапорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории РФ, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности.

1.1 Особенности бухгалтерского и налогового учета в Российской Федерации

Основные правила ведения бухгалтерского учета определены в ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Это следующие правила: отражение хозяйственных операций на счетах рабочего плана счетов способом двойной записи; учет объектов осуществляется в рублях (копейки допускается округлять до рублей при отнесении их на финансовый результат), записи на русском языке; затраты по текущей деятельности должны учитываться отдельно от затрат, связанных с капитальными и финансовыми вложениями; обязательность документирования хозяйственных операций, которые составляются в момент совершения операции, документы должны отвечать соответствующим требованиям; на основании документов информация накапливается в регистрах бухгалтерского учета; обязательное проведение инвентаризации; для ведения бухгалтерского учета формируется учетная политика соответствии с установленными допущениями и требованиями. Основные допущения: имущественной обособленности; непрерывности деятельности организации (тождество анал. и синт. учета); последовательности применения учетной политики; временной определенности фактов хозяйственной деятельности (факты хоз. деят. отражаются в бух. учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического поступления или выплаты ден. ср-в, связанными с этими фактами). Формируемая организациями учетная политика должна соответствовать требованиям: полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непрерывности и рациональности и др.

Организация бухгалтерского учета - это система условий, элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и готовой продукции. Основными элементами являются: первичный учет и документооборот, инвентаризация, план счетов, формы бухгалтерского учета, способы обработки, объем и содержание отчетности и др. В соответствии с Законом РФ «О бухгалтерском учете», ответственность за организацию бух. учета в организациях, за соблюдение законодательства, несут руководители организации.

Организация бухгалтерского учета - это система условий, элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и готовой продукции. Основными элементами являются: первичный учет и документооборот, инвентаризация, план счетов, формы бухгалтерского учета, способы обработки, объем и содержание отчетности и др. В соответствии с Законом РФ «О бухгалтерском учете», ответственность за организацию бух. учета в организациях, за соблюдение законодательства, несут руководители организации.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно (ст. 313 НК РФ), при этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных и первичных документов разрабатываются налогоплательщиком также самостоятельно (ст. 314 НК РФ).

Налоговый кодекс закрепляет только основные принципы ведения налогового учета, определяет его цели и устанавливает перечень документов, являющихся подтверждением данных налогового учета. В нем не содержится указаний на конкретную методологию налогового учета.

Данные налогового учета должны отражать:

· порядок формирования суммы доходов и расходов;

· порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем (налоговом) периоде;

· сумму остатков расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы следующих налоговых периодов;

· порядок формирования сумм создаваемых резервов;

· сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу (выявляется на счетах бухгалтерского учета).

Как уже отмечалось, первичные документы налогового учета имеют в своей основе бухгалтерские первичные документы, в которые для целей налогообложения могут вводиться дополнительные реквизиты. В некоторых случаях для целей налогообложения могут создаваться специальные документы.

Аналитические регистры налогового учета представляют собой накопительные ведомости, справки-расшифровки, специальные расчеты и иные аналогичные по назначению документы, в которых группируются данные первичных учетных документов.

В качестве расчета налоговой базы может использоваться форма декларации по налогу на прибыль.

Цели и задачи налогового учета для расчета налога на прибыль являются составной частью целей и задач бухгалтерского учета, и выделение налогового учета как самостоятельной единицы приводит к дублированию одной и той же информации в аналитических регистрах двух видов учета, хотя данное дублирование обусловлено в законодательном порядке (см. табл. 1).

Таблица 1. Дублирование учетных регистров

Ст. 9 и 10 ФЗ «О бухгалтерском учете»	Ст. 313 и 314 НК РФ
«Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет … Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета».	«Налоговый учет -- система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом ... ... Подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы». «...Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы».

Таким образом, из анализа учетных регистров следует, что налоговый учет нельзя рассматривать как нечто обособленное от бухгалтерского по нескольким причинам:

1) слишком тесна методическая и документальная связь между ними;

2) бухгалтерский и налоговый учет на предприятии являются предметом деятельности одних и тех же специалистов;

3) налоговый учет является одним из разделов бухгалтерского учета наряду с финансовым и управленческим учетом. Остается только определить его место в бухгалтерии организации, поскольку отсутствие нормативного регулирования управленческого учета привело к тому, что налоговый учет рассматривается во взаимодействии лишь с финансовой составляющей бухгалтерского учета.

1.2 Понятие учетной политики для целей налогообложения организации

Понятие «учетная политика для целей налогообложения» введено Процессуальным Кодексом РФ.

В пункте 2 ст. 11 Налогового Кодекса РФ указано: «Учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика».

Следует отметить, что НК РФ не формирует единые нормы учетной политики, которые касались бы всех налогов. Нормы учетной политики, изложенные в соответствующей главе НК РФ, распространяются только на налог, которого касается данная глава. В соответствии с таким подходом в главах 21 и 25 НК РФ различным образом изложен порядок утверждения и изменения учетной политики для целей налогообложения.

Применительно к НДС в п. 12 ст. 167 НК РФ установлены следующие правила: учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения соответствующим приказом, распоряжением руководителя. Никаких ограничений по порядку изменения учетной политики в целях НДС главой 25 НК РФ не предусмотрено. Для вновь созданной организации учетная политика должна быть утверждена не позднее окончания первого налогового периода. В соответствии с общим правилом, изложенным в ст. 163 НК РФ, налоговым периодом признается квартал.

Учетная политика для целей налогообложения является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Применительно к налогу на прибыль вопросы учетной политики изложены в главе 25 НК РФ более обстоятельно.

В статье 313 НК РФ указано следующее: «Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя».

В данной статье налоговый учет определяется как «…система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренных настоящим Кодексом».

Согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать:

* порядок формирования суммы доходов и расходов;

* порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

* сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

* порядок формирования сумм создаваемых резервов;

* порядок формирования сумм задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

* в первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

* аналитические регистры налогового учета;

* расчет налоговой базы.

При этом указывается, что формы регистров налогового учета разрабатываются организациями самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике для целей налогообложения (ст. 314 НК РФ).

Статьей 313 НК РФ предусмотрена возможность изменения учетной политики для целей налогообложения. При этом указывается, что изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в учетную политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах - не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм законодательства. Отдельные положения учетной политики по налогу на прибыль должны применяться не менее двух налоговых периодов.

В случае начала осуществления новых видов деятельности в учетной политике должны быть отражены принципы и порядок отражения для целей обложения налогом на прибыль этих видов деятельности.

Обобщая изложенное, можно сделать вывод о необходимости отражения в учетной политике для целей налогообложения следующих элементов:

* порядка формирования налоговой базы по каждому налогу;

* порядка раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых налогами;

* порядка раздельного учета операций, облагаемых налогами по разным ставкам;

* порядка ведения налогового учета по каждому налогу (формы регистров налогового учета, регистры бухгалтерского учета, открытие аналитических счетов и др.);

* используемых методов расчетов при определении налоговой базы;

* используемых методов оценки соответствующих активов и обязательств;

* порядка формирования создаваемых резервов;

* порядка формирования сумм задолженности по расчетам с бюджетом по каждому налогу.

Способы ведения налогового учета

Объект учетной политики	Варианты применения	Обоснование, НК РФ
1.	Применяемый организацией метод оценки сырья и материалов, избранный ею в целях определения размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг)	1.1. 1.2. 1.3. 1.4.	Метод оценки стоимости единицы запасов Метод оценки по средней стоимости Метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО) Метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)
2.	Порядок начисления амортизации основных средств	2.1. 2.2.	Начислять амортизацию по нормам амортизационных отчислений ниже установ ленных в соответствии со ст.259 НК РФ Не начислять амортизацию по нормам амортизационных отчислений ниже установлен ных в соответствии со ст.259 НК РФ
3.	Порядок включения в состав прочих расходов по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг) расходов на освоение природных ресурсов	3.1. 3.2.	Включать равномерно в течение 12 месяцев Включать равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации
4.	Предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов по гарантийному обслуживанию и гарантийному ремонту		В случае принятия налогоплательщиком решения о создании такого резерва
5.	Метод оценки покупных товаров, на стоимость приобретения которых налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации данных товаров	5.1. 5.2. 5.3. 5.4.	По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО) По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) По средней стоимости По стоимости единицы
6.	Метод списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг при реализации или ином выбытии ценных бумаг	6.1. 6.2. 6.3.	По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО) По стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО) По стоимости единицы
7.	Норматив отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств		В случае принятия налогоплательщиком решения о создании такого резерва
8.	Предельная сумма и ежемесячный процент отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работников, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год		В случае принятия налогоплательщиком решения о создании такого резерва



2. ПОРЯДОК ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ОРГАНИЗАЦИИ

Основными задачами учетной политики организации являются формирование набора четких инструкций, положений и методов, которые позволят упорядочить, унифицировать (насколько это возможно), регламентировать основные участки учета в организации, создать единую схему документооборота, систему оценки активов организации, сформировать отчетность, верно отражающую имущественное положение организации. Эти задачи решаются путем применения множества способов ведения бухгалтерского учета, к которым относятся: способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, способы обработки информации.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации. Основным требованием, предъявляемым к принятой в организации учетной политике, является то, что она не должна противоречить принятым нормативным актам Российской Федерации.

В учетной политике утверждаются:

* выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

* рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

* формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

* порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

* методы оценки активов и обязательств;

* правила документооборота и технология обработки учетной информации;

* порядок контроля за хозяйственными операциями;

* другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

На выбор способов ведения бухгалтерского учета влияют:

* правовой и организационно-экономический статус (форма собственности, отрасль и вид деятельности, организационно-правовая форма, размеры организации);

* особенности деятельности (производственные, коммерческие, финансовые, управленческие);

* текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, осуществление инвестиционных программ, укрепление конкурентных позиций на рынке и т. д.);

* хозяйственная ситуация (развитость инфраструктуры рынка, состояние законодательства, благоприятность инвестиционного климата и др.);

* кадровое обеспечение (уровень квалификации персонала, степень понимания стоящих перед ним задач и др.).

При формировании учетной политики организации необходимо придерживаться следующих требований и правил:

1) организация должна выбрать лишь один способ ведения учета из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету в Российской Федерации. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из положений по бухгалтерскому учету;

2) выбранный способ ведения учета должен устанавливаться организацией во всех его структурных подразделениях, независимо от места их расположения и функционирования. Это означает, что представительства, отделения, филиалы должны придерживаться учетной политики, установленной головной организацией;

3) при ведении бухгалтерского учета организация должна обеспечивать: соблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики (методов ведения учета) отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества, определяемых исходя из правил, установленных законодательством, и условий хозяйствования. Значит, принятые правила должны устанавливаться на длительный (не менее года) срок и ни в коем случае не могут изменяться в течение отчетного года;

4) данные правила должны быть закреплены соответствующим внутренним документом (приказом руководителя организации, утверждающим Положение об учетной политике);

5) в случае, когда организация не может сформировать достоверную информацию об объектах исходя из установленных правил бухгалтерского учета, это (с соответствующим обоснованием) должно быть отражено в пояснительной записке.

Выбор конкретного варианта учета должен быть определен в соответствии с его выгодой для деятельности организации, учитывая при этом объем учетной работы (требование рациональности - рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации).

Вновь созданная организация должна сформировать учетную политику и оформить ее соответствующим приказом не позднее 90 дней со дня приобретения организацией прав юридического лица. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год.



2.1 Учетная политика по налогу на прибыль

Как известно, Налоговым кодексом предусмотрено большое количество вариантов ведения учета для исчисления налога на прибыль. Учетная политика поможет организации определиться с тем или иным способом ведения учета. Рассмотрим основные моменты формирования учетной политики для налога на прибыль.

Расходы на оплату труда. В учетной политике для целей налогового учета необходимо отразить показатель оплаты труда, который будет использоваться при исчислении налога на прибыль. Напомним, что налогоплательщик вправе выбрать либо показатель среднесписочной численности, либо показатель расходов на оплату труда.

Незавершенное производство. В соответствии со ст. 319 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного или налогового периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Иными словами, часть прямых расходов будет признана в текущем отчетном или налоговом периоде, а часть прямых расходов должна быть отнесена к незавершенному производству, остаткам готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном или налоговом периоде продукции.

При этом нормами ст. 319 Налогового кодекса РФ не предусмотрены правила оценки незавершенного производства, и организация имеет право использовать в целях налогового учета тот же самый порядок оценки незавершенного производства, что и в бухгалтерском учете.

-- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

-- по прямым статьям затрат;

-- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Методы оценки сырья, материалов и товаров. В учетной политике для целей налогообложения необходимо также закрепить метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве товаров, выполнении работ и оказании услуг, а для определения стоимости приобретения товаров -- метод оценки покупных товаров при их реализации. Сделать это необходимо для определения материальных затрат для целей налогообложения.

В соответствии с п. 8 ст. 254 Налогового кодекса РФ установлены следующие методы оценки сырья и материалов:

-- по стоимости единицы запасов (товара);

-- по средней стоимости;

-- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Амортизация. Налоговым законодательством (п. 1 ст. 259 Налогового кодекса РФ) предусмотрены два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный. Только линейным методом можно начислять амортизацию по объектам (зданиям, сооружениям, передаточным устройствам и нематериальным активам), входящим в восьмую -- десятую амортизационные группы. Напомним, что в восьмую -- десятую амортизационные группы входит имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет. По всем остальным объектам налогоплательщика может применяться только метод начисления амортизации, закрепленный в его учетной политике.

Создание резервов. Напомним, что в соответствии с Налоговым кодексом РФ налогоплательщику предоставлена возможность создания различных резервов. При этом подлежит регулировке сумма исчисленного налога на прибыль. Происходит это следующим образом: организация формирует резерв, при этом увеличивает расходы в одном налоговом периоде, тем самым уменьшая налоговую базу по налогу на прибыль. Таким образом, происходит перенос части налога на прибыль на следующие периоды. В соответствии с налоговым законодательством можно создавать следующие резервы:

-- по сомнительным долгам;

-- по гарантийному ремонту;

-- по ремонту основных средств;

-- на оплату отпусков и вознаграждений;

-- по предстоящим расходам, направляемым на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов.

Уплата авансовых платежей. При исчислении налога на прибыль налогоплательщик вправе выбрать один из двух вариантов уплаты авансовых платежей:

1-й вариант -- предполагает исчисление суммы авансового платежа исходя из ставки налога на прибыль и суммы прибыли по итогам каждого налогового периода. Прибыль, подлежащая налогообложению, рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания налогового периода;

2-й вариант -- предполагает, что ежемесячные авансовые платежи будут уплачиваться исходя из фактически полученной прибыли. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей должно производиться налогоплательщиком исходя из ставки налога на прибыль и суммы фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

2.2 Учетная политика по НДС

Что касается НДС, то здесь у налогоплательщика вариантов не так много, как по налогу на прибыль. Тем не менее есть важные моменты, которые необходимо отразить в учетной политике для налогового учета. И самым важным вопросом по налогообложению НДС является вопрос организации раздельного учета, особенно если имеются операции, не подлежащие налогообложению НДС.

В соответствии со ст. 170 Налогового кодекса РФ необходимая для ведения раздельного учета пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, работ или услуг, облагаемых или не облагаемых налогом в общей стоимости товаров, работ или услуг, отгруженных за налоговый период. Период для определения пропорции равен налоговому периоду, то есть кварталу. При невозможности прямого учета сумм входного НДС, если они одновременно относятся как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям, налог принимается к вычету или учитывается в стоимости имущества в той доле, в какой данные активы используются при производстве и реализации товаров, работ или услуг, облагаемых или не облагаемых налогом.

Налогоплательщик обязан вести учет по следующим направлениям:

-- по товарам, работам, услугам, используемым только для облагаемых НДС операций;

-- по товарам, работам, услугам, используемым только для не облагаемых НДС операций;

-- по товарам, работам и услугам, используемым в обоих видах операций.

2.3 НДФЛ

Учет доходов, начисленных физическим лицам, в отношении которых организация выступает налоговым агентом, а также сумм удержанного с них налога ведется в налоговом регистре по учету доходов, вычетов и налога на доходы физических лиц, разработанном организацией.



2.4 Налог на имущество организаций

Организация имеет имущество нескольких категорий, которое облагается налогом на имущество организаций. Налоговая база в отношении имущества каждой категории определяется отдельно.

Организация ведет раздельный учет такого имущества с использованием субсчетов к счетам бухгалтерского учета 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», утвержденным рабочим планом счетов организации.

Факторы, влияющие на формирование учетной политики Составляя учетную политику, предприятие должно выбирать такие принципы, методы и процедуры, которые достоверно бы отразили финансовое положение и результаты своей деятельности и обеспечили сопоставимость финансовых отчетов. На практике эти приемы могут быть реализованы по-разному в зависимости от реальной экономической ситуации, условий деятельности конкретного предприятия, степени осознания своих особенностей (по сравнению с общей моделью), целей и задач управления, уровня понимания персоналом процесса управления и тому подобное.

Наиболее существенно на выбор учетной политики предприятия влияют следующие факторы:

Экономическое и правовое поле деятельности предприятия; Отрасль или вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, транспорт и т.п.);

Правовой и организационный статус предприятия - форма собственности и тому подобное;

Организационная структура предприятия;

Стратегия финансово-хозяйственного развития (цели и задачи экономической развития предприятия на долгосрочную и текущую перспективу, ожидаемые направления вложения инвестиций тактические подходы к решению перспективных задач)

Кадровое и материально-техническое обеспечение;

Система налогообложения (освобождение от отдельных налогов, ставки налогов, льготы по налогообложению)

Подчиненность, степень свободы действий (возможность самостоятельного принятия решений по вопросам ценообразования, выбора партнеров)

Система информационного обеспечения предприятия (по направлениям, необходимым для его эффективной деятельности).

Анализ этих факторов позволяет сформировать оптимальный вариант учетной политики предприятия с учетом особенностей функционирования предприятия.

Замечание 1. Положения учетной политики следует рассматривать как изменяющиеся под влиянием внешней среды, развития науки, техники и практики, а определение и формулировка которых непрерывно совершенствуются. Методологический аспект этого процесса включает: определение задач и субъектов хозяйствования, на которые распространяются эти задачи; определение объемов и порядка обнародования отчетности и представления информации в отчетности; установление правил ведения бухгалтерского учета и порядка получения отчетных показателей.

Организационный аспект должен обеспечить практическую реализацию методологических проблем, определяя исполнителей, сроки, необходимые средства (финансовые, информационные и др.). Методика и этапы формирования учетной политики Документом, в котором фиксируются положения учетной политики, является приказ или распоряжение руководителя предприятия, которое утверждается на каждый следующий отчетный год. Ответственным за составление приказа является владелец предприятия или уполномоченный им руководитель предприятия, который и утверждает приказ. Предприятие устанавливает учетную политику только в отношении тех хозяйственных операций и событий, которые имеют место в их деятельности или планируются в ближайшем будущем. Порядок составления приказа об учетной политике содержит следующие этапы .

Этапы составления приказа об учетной политике При формировании учетной политики по конкретному направлению, предприятие осуществляет выбор одного из нескольких вариантов, допускаемых законодательными и нормативными актами. Положения, содержащиеся в безальтернативном варианте, отражению в учетной политике не подлежат.

При разработке политики по управленческому учету необходимо установить принципы, согласно которым будет осуществляться управленческий учет на предприятии, порядок учета в отношении всех сегментов и видов деятельности предприятия с учетом их специфики. Все это должно быть отражено в распорядительном документе об учетной политике предприятия или в виде отдельного пакета документов. Каждый из принципов, методов и процедур можно использовать не только в финансовом, но и в управленческом учете с учетом их специфики.

Например, методы амортизации основных средств будут выбраны в финансовом и управленческом учете могут быть разными: в финансовом - один из методов, предусмотренных ПБУ 6/01 «Учет основных средств», в управленческом - с учетом особенностей деятельности предприятия и потребностей внутренних пользователей. Следующий пример: при формировании рабочего плана счетов целесообразно включить в него не только счета для ведения финансового учета, но и увязать их со счетами, которые позволят накапливать информацию для составления управленческой отчетности. На многих предприятиях (больших, средних) управленческий учет ведут в системе счетов бухгалтерского учета, используя при этом двойную запись. Также необходимо установить перечень и формы первичных документов, учетных регистров, используемых предприятием для обобщения информации; перечень лиц, имеющих право подписи документов и др..



Факторы, влияющие на выбор учетной политики

На выбор и обоснование учетной политики организации влияют следующие факторы:

а) организационно-правовая форма предприятия (общество с ограниченной ответственностью, акционерное общество, государственное предприятие и т.д.);

б) отраслевая принадлежность или вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, посредническая деятельность);

в)объемы деятельности, структура организации, среднесписочная численность;

г) налоговое поле деятельности организации (освобождение от различного вида налогов, ставки налогов);

д) степень свободы действия в условиях перехода к рынку (прежде всего, имеется в виду возможность самостоятельного принятия решений в вопросах ценообразования, выбора партнера);

е)стратегия финансово-хозяйственного развития (цели и задачи экономического развития предприятия на долгосрочную перспективу, ожидаемые направления инвестиций, тактические подходы к решению перспективных задач);

ж) наличие материальной базы (обеспеченность компьютерной техникой и иными средствами оргтехники, программно-методическое обеспечение и т.п.);

и) система информационного обеспечения предприятия (по всем необходимым для эффективной деятельности организации направлениям);

к) уровень квалификации бухгалтерских кадров, экономической смелости, инициативности и предприимчивости руководителей фирмы;

система материальной заинтересованности в эффективности работы предприятия и материальной ответственности за выполняемый круг обязанностей [2].

Только принятие во внимание всей совокупности влияющих факторов поможет правильно подойти к обоснованию учетной политики. С развитием рыночных отношений, появлением принципиально новых видов деятельности, усложнением процессов управления предприятиями и степенью осознания руководителями различного звена субъектов рыночных отношений круга, содержания и значимости решаемых задач объективно возрастает роль учетной политики. В узком смысле, учетная политика согласно действующему законодательству представляет собой совокупность способов бухгалтерского учета.

Если ставить проблему шире, с точки зрения реальной практики и тенденций развития хозяйственной деятельности, то учетную политику организации вполне можно рассматривать в качестве одного из инструментов управления организацией.

Задачи, решаемые при формировании учетной политики

Правильно составленная учетная политика решает следующие основные задачи:

а) выбор одного из нескольких вариантов учета, присутствующих в законодательстве. Если организация не внесет нужный элемент в учетную политику, то налоговый учет будет вообще невозможен. Пример - выбор метода оценки стоимости покупных товаров (по стоимости товаров, первых по времени приобретения (ФИФО); по стоимости товаров, последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара).

б) отказ от метода учета, предусмотренного «по умолчанию». Если налогоплательщик хочет воспользоваться альтернативным вариантом, предусмотренным в НК РФ, он обязан это отметить в своей учетной политике. Например, есть два варианта учета в расходах процентов по займам/кредитам: либо по реально заплаченным процентам, либо по расчетной ставке рефинансирования. Если не отразить метод списания в учетной политике, то списать на расходы можно будет только по 1,1 расчетной ставки рефинансирования (сейчас она составляет 11% годовых). Отразив - по реальным процентам, что значительно выгоднее.

в) сближение бухгалтерского и налогового учета, а, соответственно, уменьшение объема работы бухгалтера. Налоговые консультанты часто предлагают директорам пристально изучить ученую политику, даже приводят инструкции какие строки с какими надо сравнивать, чтобы выявить, что бухгалтерия делает как проще, а не как выгоднее.

Следует иметь в виду, что конечная стоимость больших различий в налоговом и бухгалтерском учете и, как следствие, повышение вероятности ошибок, увеличение времени на само ведение учета может свести на нет всю экономию.

г) минимизация ожидаемых налогов. Грамотная учетная политика позволит реально уменьшить налоговые выплаты. Например, при отнесении затрат на производство/реализацию, можно установить для налогового учета иной перечень прямых расходов чем для бухгалтерского учета.

В этом случае списание затрат можно будет осуществить сразу, не растягивая на длительный период, минимизировав таким образом налоговые выплаты [3].

Однако следует понимать, что возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом, а бухгалтеру придется выполнять дополнительную работу, применяя ПБУ 18/02, призванное согласовать разницу учетов.

Внеочередные изменения в учетной политике разрешается производить в случаях:

1) реорганизации предприятия;

2) смены собственников;

3) изменений в законодательстве либо в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета;

4) разработки новых способов бухгалтерского учета. Приказ об учетной политике, как правило, регламентирует следующие вопросы:

5) метод определения выручки (прибыли);

6) метод оценки готовой продукции;

7)метод учета затрат на производство продукции (работ, услуг);

8) метод оценки производственных запасов;

9) метод учета товаров;

10) порядок учета незавершенного производства;

11) порядок учета расходов будущих периодов;

12) лимит отнесения предметов к основным средствам (далее по тексту - ОС) либо малоценным и быстроизнашивающимся предметам (далее по тексту - МБП);

13) порядок начисления амортизации ОС;

14) порядок начисления износа МБП;

15) нормы перенесения первоначальной стоимости нематериальных активов на издержки производства и обращения;

16) порядок распределения общехозяйственных расходов;

17) перечень создаваемых фондов и резервов;

18) создание резерва по сомнительным долгам;

19) способ оценки задолженности по полученным кредитам и займам.

В приказе могут быть отражены и другие вопросы учетной политики предприятия. Одни элементы учетной политики влияют на налоги, выплачиваемые предприятием, а другие не влияют.

Налоговую учетную политику утверждают по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль. Такое требование есть в статьях 167 и 313 Налогового Кодекса Российской Федерации. Следует отметить, что само понятие учетной политики для целей налогообложения в действующем налоговом законодательстве на данный момент отсутствует. С 1 января 2007 года оно появилось в НК РФ[4].

Пункт 2 статьи 11 НК РФ дополнен абзацем: «учетная политика для целей налогообложения определяется как выбранная фирмой совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения». Кроме того, это понятие включает в себя «учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика».

Учетная политика для целей налогообложения состоит из трех основных разделов:

а) принципы ведения налогового учета;

б) методы расчета того или иного налога;

в) регистры налогового учета.

Ранее одним из основных положений учетной политики был метод расчета налога на добавленную стоимость: кассовый или начисления. В настоящее время все обязаны платить налог только по методу начисления. Исходя из выше сказанного, устанавливать данный способ в учетной политике не нужно.

Например, если фирма ведет операции, как облагаемые так и не облагаемые НДС, налогоплательщику следует определить порядок их раздельного учета. В настоящее время основная часть учетной политики касается вопросов налогообложения прибыли.

Учетная политика как инструмент оптимизации налоговых платежей предприятий

Оптимизация налоговых платежей обусловлена стремлением предприятия обеспечить собственную конкурентоспособность. Это означает, что каждое предприятие в рамках существующих финансовых норм должно находить в кривой платежей такую точку, которая обеспечивает ему одновременно выполнение обязательств перед государством и перед другими контрагентами, а также реализацию собственных целей деятельности. Среди специалистов, занимающихся этой проблемой, и, в особенности, среди практиков утвердилось мнение, что под оптимизацией налоговых платежей следует понимать их минимизацию. Такой подход вполне обоснован, если рассматривать взаимоотношения налогоплательщиков и государства в статичном состоянии как разовую операцию уплаты налога. При рассмотрении налоговых отношений между предприятием и государством как постоянно возобновляющиеся в долговременном периоде формы финансовых отношений минимизация налоговых платежей в текущем периоде является одним из возможных результатов оптимизации.

Для предприятий определяющим критерием оптимизации налоговых платежей должно стать достижение максимального объема ресурсов, остающихся в их распоряжении при условии дальнейшего обеспечения роста прибыли от деятельности и благосостояния собственников предприятия.

Оптимизация налоговых платежей на предприятии имеет как объективные, так и субъективные предпосылки.

Объективные предпосылки заключаются в том, что любая налоговая система, являясь частью экономический системы, формирует тот или иной уровень налогообложения. Уровень налогообложения зависит от таких элементов налоговой системы, как объекты налогообложения, ставки налогов, сроки уплаты и источники выплаты налогов, льготы по налогам и т.д. Однако размер налоговых платежей предприятия зависит не только от уровня налогообложения прежде всего потому, что каждое предприятие работает в системе разделения труда, следовательно, производит определенную продукцию по конкретной технологии, имеет специфику организации производства, занимает определенную долю на рынке ресурсов и сбыта продукции. Соответственно складываются присущие этому и аналогичным предприятиям уровень и структура затрат, уровень оборачиваемости средств, финансовой устойчивости. Весь спектр влияния названных факторов, с одной стороны, концентрированно выражается в норме доходности предприятия. С другой стороны, в силу того, что источники выплат налогов по их видам разграничены, эти факторы в совокупности определяют сумму налоговых платежей. Существующие объективные предпосылки оптимизации налоговых платежей могут быть учтены при выборе видов деятельности, при определении масштабов, отрасли деятельности и т.д.

Субъективные предпосылки заключаются в том, что невзирая на жесткость финансовых норм налогоплательщики имеют возможность, используя приемы налогового планирования, влиять на уровень налогообложения и сумму налоговых платежей.

Для каждой группы однородных налогоплательщиков в рамках действующего налогового законодательства формируется средний уровень налогообложения. Этот средний уровень может иметь тем не менее не одно фиксированное значение, а максимальное и минимальное значения. В Российской Федерации в силу выраженного фискального значения налогов, неразвитости налогового планирования и культуры налоговых отношений предприятия занимали две противоположные позиции. Первая заключалась в стремлении утаить, сокрыть, занизить налогооблагаемую базу или вообще уйти в недоступную для налоговых органов нелегальную сферу. Вторая позиция состояла в том, чтобы рассчитаться вовремя, даже с запасом, чтобы исключить санкции налоговых органов. Особенно это касалось авансовых платежей по налогу на прибыль. Таким образом, налоговые платежи осуществлялись по установленным расчетам, но без обоснования у самого налогоплательщика. Отметим, что первая позиция подрывает государственный интерес, а вторая ущемляет интересы самого налогоплательщика.

Для исключения такой ситуации необходимо обосновать выбор между максимальными и минимальными значениями среднего уровня налогообложения предприятия. Обоснование означает моделирование различных возможных значений среднего уровня налогообложения между минимальным и максимальным значениями, а значит, варьирование суммами налоговых платежей с учетом последствий. Последствия могут быть учтены путем анализа чувствительности норм доходности, суммы свободных ресурсов, размера имущества и капитала при выплате той или иной суммы налогов в рамках действующих законов.

...