3

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

Глава 1. Оценка системы бухгалтерского учета и контроля экономического субъекта

1.1 Оценка состояния бухгалтерского учета и отчетности

1.2 Эффективность внутреннего и внешнего контроля

1.3 Оценка уровня существенности и аудиторского риска

Глава 2. Аудит сохранности и использования основных средств

2.1 Задачи, источники и программа аудита основных средств

2.2 Оценка обоснованности отнесения объектов к основным средствам в соответствии с учетной политикой

2.3 Проверка наличия сохранности основных средств и системы материальной ответственности

2.4 Аудит операций по поступлению и выбытию основных средств

2.5 Проверка правильности начисления амортизации основных средств

2.6 Аудит ремонта основных средств

Введение

Как известно, хозяйственная деятельность промышленного предприятия складывается из трех непрерывных взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжение (заготовления и приобретения материально-технических ресурсов), производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Следовательно, важнейшие объекты бухгалтерского учета на промышленном предприятии - основные и оборотные средства в их движении. Значение основных средств в общественном производстве определяется тем, какое место занимают орудия труда в развитии производительных сил и производственных отношений.

В условиях экономической реформы повышается роль учета и контроля за рациональным использованием всех ресурсов, в том числе и основных средств. С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

Эффективное использование и сохранность основных средств предприятия обеспечивается за счет создания системы внутреннего контроля собственными силами организации и привлечения независимых аудиторов. Поскольку на долю основных фондов приходится значительная часть имущества промышленного предприятия, то нерациональная система учета может стать причиной крупных потерь.

Цель написания работы - рассмотрение вопросов аудита основных средств на примере ОАО «Аксайагропромтранс».

Глава 1. Оценка системы бухгалтерского учета и контроля экономического субъекта

1.1 Оценка состояния бухгалтерского учета и отчетности

ООО «Апис» применяет централизованную систему учета, тип организации структуры бухгалтерии - линейный, то есть все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру, численность бухгалтерии - 2 человека.

Бухгалтерский учет в ООО «Апис» организован в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (в редакции Федерального закона от 23.07.98 г. № 123-ФЗ), Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 29.07.98 г. № 34н (в редакции Приказа Министерства финансов РФ от 24.03.2000 г. « 31н) и ведется в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н 10 января 2002 года на предприятии на основании Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), принята учетная политика ООО «Апис» на 2002 год. Приказом об учетной политике утверждено выручку от реализации услуг в целях налогообложения определять по мере поступления денежных средств на расчетный счет, в кассу предприятия или по дате подписания актов взаимозачета.

Учетный процесс на предприятии проходит несколько стадий. На первой стадии ведут сбор, текущее наблюдение, производят регистрацию хозяйственных операций. Эти части учетного процесса в совокупности составляют документирование операций. Основанием для любой записи в регистрах бухгалтерского учета ООО «Апис» являются надлежаще оформленные первичные учетные документы. Все хозяйственные операции, проводимые ООО «Апис» подтверждаются соответствующими оправдательными документами. Первичные учетные документы составляются в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по ее окончании.

Первичные учетные документы ООО «Апис» содержат следующие реквизиты:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- место составления (наименования предприятия);

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностных лиц, ответственных за совершение и оформление хозяйственной операции;

- личные подписи лиц, совершивших операцию.

В ООО «Апис» разработана схема документирования операций, которая предусматривает содержание, последовательность и сроки выполнения всех работ первой стадии учетного процесса. Схема документирования операций устанавливает виды первичных документов, их перечень с указанием названий и номеров форм. Определены требования, предъявляемые к содержанию документов.

График документооборота ООО «Апис» содержит расписание сроков составления, представления и обработки первичных документов, регистрации и группировки учетных данных, прохождения других стадий учетного процесса.

На второй стадии учетного процесса ООО «Апис» проводятся систематизация, обобщение и группировка учетной информации, содержащейся в первичных учетных документах. На предприятии применяется журнально-ордерная форма учета.

Третья стадия учетного процесса на исследуемом предприятии заключается в составлении бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета. Показатели бухгалтерской отчетности прямо и косвенно формируются из счетов Главной книги или выводятся из учетных данных ООО «Апис». Отчетность ООО «Апис» в соответствии с законодательством Российской Федерации составляется и представляется в установленные сроки всем заинтересованным пользователям этой отчетности.

Четвертой стадией учетного процесса является анализ учетной и отчетной информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

На всех стадиях учетного процесса ООО «Апис» реализуются контрольные функции аппарата бухгалтерии - проводится предварительный, текущий и последующий контроль, включая проверку достоверности содержащейся в документах информации и качества учетных данных на основе периодически проводимых инвентаризаций основных средств, материальных и других ценностей, расчетов и обязательств.

1.2 Эффективность внутреннего и внешнего контроля

На каждом крупном предприятии необходима специальная служба внутреннего контроля (аудита), работники которой должны хорошо знать специфику предприятия, ее организационно-экономическую структуру и структуру управления, объекты контроля, круг вопросов, которые должны быть раскрыты при проверках, владеть техникой и методикой проведения проверок, хорошо знать законодательные и нормативные акты, уметь обобщать материалы проверок, определять пути устранения и предупреждения недостатков и потерь, резервы эффективности всех видов деятельности организации.

Служба внутреннего аудита может быть создана в виде отдела внутреннего аудита. Данная служба должна являться самостоятельным подразделением аппарата управления и подчиняться только руководителю организации.

На должность руководителя службы и ведущих специалистов назначаются высококвалифицированные специалисты с высшим экономическим образованием, с опытом бухгалтерской и экономической работы, отсутствием судимости, имеющие аттестат аудитора или профессионального бухгалтера.

В составе службы внутреннего аудита также могут работать высококвалифицированные специалисты по технологическим профилям для осуществления контроля за производственно-технологическим процессом.

Внедрение внутреннего аудита улучшает руководство структурными подразделениями, вызывает необходимость внесения изменений в должностные инструкции всех служб управления по оформлению хозяйственных операций, составлению первичных документов и аналитических регистров, обеспечению надлежащего контроля за выполнением технологических процессов и других операций.

Система внутреннего контроля организуется руководством предприятия. Это основное отличие внутреннего контроля от прочих видов контроля.

Цели внутреннего контроля основных средств заключаются в обеспечении приобретения необходимых основных средств наиболее экономичным способом, верном учете, физической сохранности, безопасности работы и поддержании этих средств в рабочем состоянии; обеспечении выбытия ненужных основных средств по как можно более высокой цене. Предполагается контроль за приобретением, учетом, использованием, сохранностью, надежностью, ремонтом и выбытием основных средств.

Все приобретения основных средств в СПК «Исток» оформляются надлежащим образом: используются типовые бланки заказов, решения по закупке основных средств принимаются руководством. Все поступления основных средств оперативно и точно фиксируются в журнале поступления основных средств.

Метод начисления амортизации (линейный способ) утвержден в учетной политике СПК «Исток» и применяется последовательно и неукоснительно. Амортизационные отчисления точно разнятся по соответствующим счетам основных средств с использованием специально разработанной таблицы «Расчет амортизационных отчислений».

Основные средства устанавливаются и эксплуатируются на исследуемом предприятии в соответствии с инструкцией производителя. Регулярно проводятся проверки безопасности и рабочего состояния основных средств. Соблюдаются правила противопожарной безопасности.

Основные средства на предприятии охраняются специальной службой охраны, существуют закрываемые помещения для хранения объектов основных средств.

Важным условием обеспечения сохранности основных средств является их страхование. Но на предприятии СПК «Исток» основные средства не застрахованы.

В ходе проверки сохранности основных средств в СПК «Исток» был установлен круг материально ответственных лиц в соответствии с приказом руководителя. Также было проверено наличие заключенных с ними договоров о полной материальной ответственности.

Одним из способов физического контроля за сохранностью основных средств является инвентаризация. На предприятии СПК «Исток» инвентаризация проводится один раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. До начала инвентаризации основных средств проверяется наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных описей и других регистров аналитического учета. При проверке была установлена правильность ведения карточек индивидуального и группового учета основных средств. Особое внимание было обращено на правильное и своевременное заполнение всех реквизитов карточек, что предотвращает замену одноименных новых предметов старыми. Лишь в инвентарной карточке № 24 учета основных средств (типовая форма №ОС-6) были выявлены записи, сделанные простым карандашом. Количество инвентарных карточек было сопоставлено с данными описей инвентарных карточек по учету основных средств - нарушений и расхождений не выявлено.

До начала инвентаризации также проверяется наличие и состояние технических паспортов на объекты основных средств. На предприятии СПК «Исток» имеются в наличии технические паспорта на объекты основных средств.

Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на объекты основных средств сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все имущество, поступившее под их ответственность, оприходовано, а выбывшее - списано в расход.

При инвентаризации основных средств на исследуемом предприятии комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические показатели. Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д. На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода этих объектов в эксплуатацию и прочие, приведших их к непригодности.

Для оформления данных инвентаризации основных средств в СПК «Исток» применяется Инвентаризационная опись основных средств (форма №ИНВ-1). Инвентарные описи на исследуемом предприятии заполняются шариковой ручкой четко и ясно, без помарок. Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над ними верных. Исправления оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. В инвентаризационных описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки подчеркиваются. Но в инвентаризационных описях на предприятии СПК «Исток» незаполненные строки на последних страницах не прочеркнуты, что является нарушением. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проведение комиссией проверки имущества в их присутствии, отсутствие к членам комиссии каких-либо претензий и принятие перечисленных в описи объектов основных средств на ответственное хранение.

Инвентарная опись составляется в двух экземплярах. Один экземпляр описи передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй - остается у материально ответственных лиц. Для отражения результатов инвентаризации основных средств, по которым выявлены отклонения от данных учета, применяется сличительная ведомость (форма №ИНВ-18). В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, т.е. расхождения между показателями бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Сличительная ведомость составляется бухгалтером в двух экземплярах, один из которых хранится в бухгалтерии, а второй передается материально ответственным лицам.

На предприятии СПК «Исток» регулярно проводятся мероприятия по поддержанию основных средств в рабочем состоянии и проверке их функционирования. Санкционирование выбытия основных средств осуществляется лицом, не связанным с функциями их приобретения и учета. Предложения по выбытию основных средств подтверждаются соответствующей документацией, касающейся оценки срока службы, остаточной стоимости, обоснования выбытия и необходимости замены. Основные средства реализуются на коммерческой основе, обеспечивая наибольшую выгоду от операции. Все выбытия основных средств на предприятии СПК «Исток» оперативно и точно отражаются в бухгалтерском учете основных средств. Регистрируются: дата, основание (ссылка на первичный документ), цена, начисленный износ и прибыль или убыток от выбытия основных средств.

Таким образом, система внутреннего контроля на предприятии СПК «Исток» в целом работает эффективно.

Но в ходе проверки были выявлены и некоторые недостатки в работе отдельных звеньев контроля на предприятии:

- на застрахованы объекты основных средств;

- нарушены правила заполнения одной из инвентарных карточек;

- нарушены правила ведения инвентарных описей.

1.3 Оценка уровня существенности и аудиторского риска

Существенность - это вероятность того, что применяемые аудиторские или иные процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями. Величина существенности (С) может быть выражена соотношением: 0 ? С ? 1.

Эта вероятность отражает возможность (или невозможность) определить наличие ошибки, влияющей на достоверность отчетности экономических субъектов, оценить ошибку для принятия соответствующего аудиторского решения. Это - качественная составляющая существенности. Количественная же составляющая существенности выражается через определение уровня существенности.

Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не будет в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Это определение приведено в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., протокол № 2).

При нахождении абсолютного знания уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащей аудиту, называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности. Под достоверностью бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях понимается такая степень точности показателей бухгалтерской отчетности, при которой квалифицированный пользователь этой отчетности оказывается в состоянии сделать на ее основе правильные выводы и принять правильные экономические решения.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе.

Аудиторы вычисляют уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться в качестве базовых показателей как показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Стандартом допускается как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности, каждый из которых предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.

Аудитор обязан принимать во внимание уровень существенности:

- на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;

- в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;

- на этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

Необходимо иметь в виду, что отдельные отмеченные искажения могут не иметь существенного характера сами по себе, а искажения, взятые в совокупности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемыми могут иметь существенный характер.

Если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного меньше уровня существенности, а качественные расхождения нарушений требований соответствующих нормативных документов являются несущественными - в этом случае аудитор вправе сделать вывод о достоверности отчетности проверяемого экономического субъекта во всех существенных отношениях.

Возможна ситуация, когда выполняется хотя бы одно из двух условий, приведенных далее:

- отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, намного превышающую уровень существенности;

- качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора имеют существенный характер.

Используя свое профессиональное суждение, аудитор обязан взять на себя ответственность и принять решение о том, сделать или нет в данной ситуации вывод о существенных нарушениях в проверяемой бухгалтерской отчетности. Аудитор может сделать вывод о необходимости включения соответствующих оговорок в аудиторское заключение, если выполняется одно из следующих условий:

- отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетности больше либо меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности;

- имеются расхождения порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта с требованиями соответствующих нормативных документов, но расхождения однозначно не могут быть признаны существенными.

Используя методику, предложенную в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» на основе данных бухгалтерской отчетности ООО «Апис» за 1999, 2000 и 2001 годы (соответственно приложение 1, 2 и 3) определим уровни существенности анализируемого предприятия за эти периоды.

Таблица 2.2.1. Определение единого показателя уровня существенности ООО «Апис» за 1999 год руб.

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности	Доля (%)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности
Балансовая прибыль предприятия	10035	5	502
Валовый объем реализации без НДС	364449	2	7289
Валюта баланса	310672	2	6213
Собственный капитал	52975	10	5298
Общие затраты предприятия	346559	2	6931

В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности ООО «Апис». Показатели в столбце 3 определяются внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяются на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет:

(502 + 7289 + 6213 + 5298 + 6931) / 5 = 5247 руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(5247 - 502) / 5247 * 100% = 90%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(7289 - 5247) / 5247 * 100% = 39%.

Поскольку значение 502 руб. отличается от среднего значительно, а значение 7289 руб. не так сильно, принимаем решение отбросить при дальнейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее - оставить. Новое среднее арифметическое составит:

(7289 + 6213 + 5298 + 6931) / 4 = 6433 руб.

Полученную величину допустимо округлить до 6500 руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет:

(6500 - 6433) / 6433 * 100% = 1%, что находится в пределах 20%.

Согласно проведенным расчетам на основании правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» по данным бухгалтерской отчетности ООО «Апис» за 1999 г. для аудируемого периода установлен уровень существенности в сумме 6500 руб.

Аудиторский риск - это оценка риска неэффективности предстоящей проверки аудитором, который в своем заключении сделал вывод о том, что бухгалтерская отчетность у клиента достоверна, в действительности же в ней возможны существенные ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора, или же аудитор признал, что отчетность содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет.

Поэтому информация, полученная в ходе предварительного аналитического обзора, подлежит оценке, основывающейся на различных аспектах контроля: неэффективности системы внутреннего контроля, неэффективности системы учета клиента, невыявлении ошибок экономического субъекта аудиторами.

Различают два основных метода оценки аудиторского риска: интуитивный и расчетный. Интуитивный метод заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания деятельности клиента, определяют риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций и используют эту оценку в планировании аудита. Интуитивная оценка риска проводится также по данным устного опроса (тестирования) администрации, специалистов и бухгалтерского персонала экономического субъекта. Однако интуитивную оценку аудиторского риска можно использовать по отношению к небольшим организациям, а поэтому данный метод не получил широкого применения в мировой аудиторской практике.

Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем составления и решения специальной факторной модели относительных величин:

ПАР = ВР * РК * РН

где ПАР -- приемлемый аудиторский риск (Desired audit risk). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки, после того как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение.

ВР - неотъемлемый риск (Inherent risk). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля.

РК - риск средств контроля (Control risk). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля;

РН - риск необнаружения (Detection risk). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Применяя данную модель при планировании проверки, рассчитаем значение аудиторского риска. Допустим, что условно на стадии планирования проверки ЗАО ПКФ “Элегант” величина неотъемлемого риска, принятая аудитором, составляет 80%, риск контроля - 50% и риск необнаружения - 10%. После простых вычислений получаем значение общего аудиторского риска - 4% (0,8x0,5x0,1).

Между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость: при более строгих критериях существенности уровень аудиторского риска ниже. В случае если в ходе аудита принимается решение об использовании менее строгих значений уровня существенности по сравнению с запланированными (например, 8% вместо планируемых 5%), аудитор обязан принять меры по снижению аудиторского риска.

Для этого возможно сделать следующее:

- произвести дополнительные процедуры тестирования средств контроля для снижения контрольного риска,

- для снижения риска необнаружения следует увеличить количество аудиторских процедур, увеличить затраты времени на проверку, а также повысить объемы аудиторских выборок.

аудиторский риск материальный амортизация

Глава 2. Аудит сохранности и использования основных средств

2.1 Задачи, источники и программа аудита основных средств

Цель аудита основных средств - проверка правильности формирования состава, полноты и реальности учета движения основных средств и достоверности амортизации их стоимости.

Но помимо этой цели аудитор ставит и другие цели: сформулировать мнение по поводу правильности их классификации, реальности оценки и достоверности отражения в учете и отчетности. Конкретные задачи и источники проверки каждого вида активов различаются в силу особенностей, присущих совершаемым с ними операциям.

В программе аудита операций с основными средствами должны быть сформулированы следующие задачи:

- изучение условий хранения и эксплуатации основных средств, их состава и структуры;

- подтверждение правильности оформления и отражения в учете операций с основными средствами;

- подтверждение размеров начисленной амортизации по основным средствам и достоверности отражения ее в учете;

- установление объемов выполненных ремонтов основных средств и правильности отражения расходов по их проведению в учете в зависимости от выбранного метода;

- подтверждение итогов проведенной в отчетном году переоценки основных средств;

- оценка качества проведенной перед составлением годового отчета инвентаризации основных средств.

Источниками информации для проверки операций с основными средствами являются: договоры купли-продажи основных средств, акты (накладные) приемки-передачи основных средств (ф. № ОС-1), акты приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (ф. № ОС-3), акты ввода в эксплуатацию, накладные, счета-фактуры, инвентарные карточки учета основных средств (ф. № ОС-6), описи инвентарных карточек (ф. № ОС-7), инвентарные книги, инвентарные списки основных средств (ф. № ОС-9), карточки учета движения основных средств (ф. № ОС-8), акты на списание основных средств (ф. № ОС-4), разработочные таблицы (ф. № 6, по расчету сумм амортизационных отчислений), дефектные ведомости, наряд-заказы на ремонт основных средств, договоры на передачу (получение) в аренду объектов основных средств, учетные регистры по счетам (ведомости, 1 машинограммы и т. п.) по счетам 01, 02, 03, 07, 08, 20, 25, 97, 91, 96, 001 и др., Главная книга, отчетные данные.

Программа аудиторской проверки основных средств и соответсвующих счетов представлена в таблице 2.1.

Таблица 2.1. Программа аудиторской проверки основных средств и соответствующих счетов

№ п/п	Перечень процедур	Источники информации
1	Детальная проверка данных регистров учета основных средств, их подсчет и сверка с данными счетов Главной книги	Инвентарные карточки учета основных средств, ведомости, журналы-ордера
2	Выбор контрольного объекта основных средств по данным регистров учета: а) инвентаризация основных средств; б) проверка документы на право собственности	Инвентаризационные описи, результаты текущей инвентаризации, акты приемки-передачи, договоры, счета-фактуры
3	Подготовка списка поступления и распределения основных средств: а) подтверждение документальной правильности соответствующих виз; б) проверка документальной правильности определения и полноты отражения в учете первоначальной стоимости основных средств	Договоры, счета-фактуры, накладные, авансовые отчеты, акты приемки-передачи, акты списания, инвентарные карточки учета основных средств, Главная книга
4	Анализ эффективности использования основных средств (показатели наличия, движения и эффективности использования)	Аналитические расчеты
5	Проверка данные инвентаризации основных средств и сравнение ее результатов с данными аналитического учета	Инвентаризационные описи и инвентарные карточки учета основных средств
6	Проверка правильности выделения и возмещения НДС по поступившим основным средствам, начисления НДС и других налогов при реализации и безвозмездной передаче основных средств, а также налога на имущество по ним	Расчетно-платежные документы, расчеты по налогам
7	Анализ правильность начисления амортизации по соответствующим нормам	Ведомости амортизационных отчислений, нормативные документы
8	Проверка правильности отнесения амортизационных отчислений на соответствующие счета по учету затрат	Ведомости распределения амортизационных отчислений, журнал-ордер № 10
9	Подсчет и сверка данных аналитического учета начисленного износа с данными счетов Главной книги	Подсчет и сверка данных
10	Проанализировать, застрахованы ли объекты основных средств и выяснить, адекватно ли покрытие при наступлении страхового случая	Страховые полисы, расчетные таблицы
11	Проверка правильности расчета и начисления страховых платежей	Расчеты, Главная книга
12	Проверка правильность расчета и отражения на счетах арендной платы.	Договоры аренды, выписки банка, Главная книга
13	Проверка обоснованности затрат на ремонт основных средств и правильности отражения этих сумм на соответствующих счетах	Проектно-сметная документация, приемосдаточные акты, другие первичные документы, данные аналитического учета затратных счетов

2.2 Оценка обоснованности отнесения объектов к основным средствам в соответствии с учетной политикой

Для глубокого изучения состава и структуры основных средств, которыми располагает организация и отраженных в учете, аудитор должен потребовать от руководства организации подробного списка всех основных средств на дату составления отчета. В список должны быть также включены основные средств, находящиеся в распоряжении обособленных подразделений (филиалов, представительств и т.д.). В список необходимо включить следующие показатели: наименование объекта; дата его приобретения; краткая характеристика объекта; балансовая стоимость; норма амортизации; сумма начисленной амортизации.

Проверяя по данному списку правильность отнесения отдельных объектов к основным средствам (от этого зависит достоверность показателей первого и второго разделов баланса), аудитор должен исходить из экономического содержания, срока полезного использования и стоимости средств. Так, аудитор должен помнить, что основные средства представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере, при этом они сохраняют натуральную форму и переносят свою стоимость на стоимость создаваемой продукции по частям по мере износа.

Проверяя состав, структуру и стоимость основных средств, дополнительно необходимо потребовать информацию о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об арендованных у других организаций основных средствах.

Важной задачей контроля основных средств является проверка их состояния хранения, сохранности и эксплуатационною состояния.

В ходе проверки необходимо выяснять, за кем закреплены те или иные объекты, как организована их охрана и порядок хранения. Особое внимание при этом следует обращать на соблюдение установленных правил хранения тракторов, комбайнов и других сельскохозяйственных машин и орудий с тем, чтобы своевременно предупредить руководство организации о фактах бесхозяйственности.

В полном объеме соблюдение действующего порядка хранения и сохранности основных средств выявляют в ходе осуществления документальных проверок.

Путем изучения учетных данных (по инвентарным карточкам форм № ОС-6, ОС-7, ОС-8, ОС-9, форме № 29 и инвентаризационным описям) необходимо установить наличие основных средств по их отдельным классификационным группам, а местам хранения (подразделениям и материально-ответственным лицам).

Здесь аудитор должен различать, что в зависимости от объекта применения и эксплуатации основные средства подразделяются па производственные и непроизводственные, а по характеру принадлежности -- на собственные и арендуемые.

В ходе этой проверки определяются обеспеченность организации основными средствами, размещение отдельных объектов по ее подразделениям, соблюдение действующего порядка их учета. В частности, необходимо убедиться в правильности организации аналитического учета, обращать внимание на наличие инвентарных номеров объектов, технической, документации, правильность закрепления технико-экономических показателей в соответствующих учетных регистрах, сроки поступления и оприходования объектов на баланс организации. Отдельно следует проверить состояние учета основных средств в местах их размещения (в эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13), соответствие данных аналитического учета записям на счете 01 «Основные средства», регулярность взаимной сверки данных бухгалтерского учета.

При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно выяснить их причины и виновных в этим должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

Проверяя правильность отнесения отдельных объектов к основным средствам, аудитор должен исходить из экономического содержания, срока полезного использования и стоимости средств. Так, аудитор должен помнить, что основные средства представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере, при этом они сохраняют натуральную форму и переносят свою стоимость на стоимость создаваемой продукции по частям по мере износа.

Проверяя состав, структуру и стоимость основных средств, дополнительно необходимо потребовать информацию о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об арендованных у других организаций основных средствах.

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 ”Основные средства”, 08 ”Вложения во внеоборотные активы”, 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.

По результатам проверки обоснованности отнесения объектов к основным средствам установлено, что оно производилось в соответствии с учетной политикой предприятия.

2.3 Проверка наличия сохранности основных средств и системы материальной ответственности

Важной задачей контроля основных средств является проверка их состояния хранения, сохранности и эксплуатационною состояния.

В ходе проверки необходимо выяснять, за кем закреплены те или иные объекты, как организована их охрана и порядок хранения. Особое внимание при этом следует обращать на соблюдение установленных правил хранения тракторов, комбайнов и других сельскохозяйственных машин и орудий с тем, чтобы своевременно предупредить руководство организации о фактах бесхозяйственности.

В полном объеме соблюдение действующего порядка хранения и сохранности основных средств выявляют в ходе осуществления документальных проверок.

При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

Особо тщательно следует проверить полноту и своевременность проведения инвентаризации основных средств, а также инвентаризационные описи и приложенные к ним протоколы заседания инвентаризационных комиссий, сличительные ведомости, ведомости результатов последней инвентаризации, решения руководства организации по итогам ее проведения и правильность отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете. Такая проверка аудитору крайне необходима для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и, соответственно, аудиторские процедуры.

В ходе проверки рекомендуется проведение контрольной инвентаризации или, хотя бы, осмотра отдельных объектов основных средств (в местах их постоянного или временного хранения), особенно арендуемых основных средств, так как на практике часто используют фиктивные договоры для начисления арендной платы с целью увеличения себестоимости продукции и присвоения средств.

Проверяя сохранность основных средств, аудитору необходимо убедиться: в правильности оценки основных средств в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете» (статья 11); проводилась ли переоценка основных средств и правильно ли проведена переоценка этих объектов.

При небольшом количестве объектов основных средств такую проверку можно провести в сплошном порядке, а при значительном перечне -- выборочно. В любом случае проверка правильности оценки и переоценки основных средств аудитору нужна, так как необоснованное или искусственное повышение стоимости основных средств ведет к повышению себестоимости продукции (работ, услуг) (через амортизацию) организации и искажению ее финансовой отчетности.

Важное условие обеспечения сохранности основных средств - качественное проведение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту, своевременность и правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск. В организации должна регулярно проводиться инвентаризация основных средств. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяет руководитель. Однако есть случаи, когда проведение инвентаризации обязательно.

Так, в обязательном порядке инвентаризация проводится:

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально ответственных лиц;

- если были выявлены факты хищения основных средств;

- если основные средства были частично или полностью уничтожены из-за стихийного бедствия, пожара, других чрезвычайных ситуаций.

Инвентаризацию проводит специальная комиссия, назначенная приказом руководителя. В состав комиссии, как правило, включают представителей администрации предприятия, работников бухгалтерии и других специалистов, способных оценить состояние основных средств (например, инженеров, техников и т.д.).

Перед началом инвентаризации работники, ответственные за сохранность ценностей, дают расписки в том, что все поступившие основные средства оприходованы, выбывшие - списаны, а все первичные документы по ним сданы в бухгалтерию.

Результаты инвентаризации отражают в описи основных средств (форма № ИНВ-1). Если же данные описи или акта отличаются от данных бухгалтерского учета (например, выявлены недостачи или излишки механизмов и оборудования), бухгалтер составляет сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств (форма № ИНВ-18).

Для приказа о проведении инвентаризации предусмотрен типовой бланк. Его форма (форма № ИНВ-22) утверждена постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

Этим приказом руководитель организации назначает членов инвентаризационной комиссии, определяет виды имущества, которое будет инвентаризироваться (основные средства, нематериальные активы, денежные средства и т.д.), даты начала и окончания проведения инвентаризации.

Приказ составляют в одном экземпляре и передают председателю инвентаризационной комиссии для ознакомления.

Для инвентаризационной описи предусмотрен типовой бланк. Его форма утверждена постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

По основным средствам производственного и непроизводственного назначения составляют отдельные описи.

Опись составляют в 2 экземплярах:

- один экземпляр передают в бухгалтерию для составления сличительной ведомости;

- второй экземпляр остается у работника, ответственного за сохранность основных средств.

При инвентаризации арендованных основных средств опись составляют в 3 экземплярах. Третий экземпляр передают арендодателю.

Инвентаризационную опись подписывают все члены инвентаризационной комиссии и работники, ответственные за сохранность основных средств.

Бухгалтер должен проверить правильность всех расчетов, указанных в инвентаризационной описи, и подписать ее последний лист.

Опись должна храниться в архиве организации 5 лет.

Для сличительной ведомости предусмотрен типовой бланк. Его форма (форма № ИНВ-18) утверждена постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88.

Ведомость составляет бухгалтер только по тем основным средствам, по которым в процессе инвентаризации были выявлены расхождения с данными бухгалтерского учета (излишки или недостачи).

Ведомость составляют в 2 экземплярах:

- один экземпляр остается в бухгалтерии;

- второй экземпляр передают работнику, ответственному за сохранность основных средств.

При проведении инвентаризаций основных средств в ЗАО ПКФ “Элегант” используют правила, установленные Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49.

Инвентаризация основных средств проводится один раз в год, на 1 октября. До начала инвентаризации проверяется наличие и состояние учетных регистров и технической документации. При обнаружении расхождений и неточностей должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения. При инвентаризации комиссия проверяет соответствие фактического наличия объектов основных средств данным инвентаризационной описи.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым отсутствуют данные или указаны неправильные данные, комиссия должна включить в опись правильные сведения.

После инвентаризации проводится заседания цеховых инвентаризационных комиссий, на которых рассматриваются результаты инвентаризации, подписывается протокол, которые выносится на рассмотрение центральной заводской инвентаризационной комиссии.

2.4 Аудит операций по поступлению и выбытию основных средств

При проверке поступления основных средств в порядке их безвозмездной передачи устанавливают наличие соответствующих двусторонних актов приемки-передачи указанных объектов, их техническое состояние, своевременность оприходования и закрепления за материально-ответственными лицами. Приобретение бывших в эксплуатации объектов у других организаций должно быть тщательно проверено с точки зрения установления законности и целесообразности каждой операции, а также своевременности поступления и полноты оприходования таких объектов на учет.

Основные нарушения и ошибки допускаются при оформлении движения основных средств. Поэтому следует отметить, что, в отличие от других материальных ценностей, основные средства требуют особого первичного учета. Например, при поступлении (приобретении) основных средств применяются накладные или счета-фактуры (товарные документы), но эти документы не могут служить основанием для оприходования и введения в эксплуатацию этих средств.

Оприходование и ввод в эксплуатацию объекта основных средств должны быть оформлены актом приемки-передачи основных средств (форма ОС-1). Только с этого момента начинается отсчет начисления амортизации и возмещения уплаченного поставщикам налога на добавленную стоимость по основным средствам.

Отдельно следует проверить операции по оприходованию полученных основных средств в виде вкладов в уставный капитал.

При проверке строительства и приобретения основных средств необходимо установить: ведется ли аналитический учет по счету 08 “Вложения во внеоборотные активы”; ведутся ли субсчета по счету 08 и соответствуют ли они плану счетов, куда относятся затраты по капитальному строительству, как оформляется ввод в эксплуатацию основных средств и т.д.; облагаются ли налогом на добавленную стоимость затраты по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом (дебет счета 08 и кредит счета 68).

При аудиторской проверке детально рассматривается правильность формирования первоначальной стоимости поступающих на предприятие объектов основных средств, восстановительной и остаточной стоимости числящихся на балансе предприятия основных средств, так как от правильности исчисления стоимости основных фондов зависит реальность показателей по себестоимости и финансовым результатам деятельности предприятия в части, определяемой суммой начисленной амортизации и списаниями с баланса отдельных объектов основных средств.

Поступившие в организацию новые основные средства оцениваются по первоначальной стоимости, складывающейся из фактических затрат на строительство или приобретение основных средств, включая затраты на доставку, установку и монтаж. В состав первоначальной стоимости объектов строительства (в том числе возводимых хозяйственным способом) входит налог на добавленную стоимость, приобретенных транспортных средств - налог на приобретение автотранспортных средств, а по приобретенным основным средствам производственного назначения, бывшим в эксплуатации, - сумма ранее начисленной амортизации.

Первоначальная стоимость основных средств может определяться: по договоренности сторон (договором); исходя их фактически произведенных затрат по возведению или приобретению, включая расходы по транспортировке, установке и монтажу; по рыночной стоимости на дату оприходования - при получении основных средств безвозмездно; экспертным путем - при получении основных средств в счет вклада в уставный капитал и др. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается лишь в случаях достройки и, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации существующих объектов.

Проверке подлежит также правильность определения (расчета) восстановительной стоимости - стоимости воспроизводства основных средств на момент их переоценки, которая производится по решению Правительства Российской Федерации. Далее необходимо проверить правильность отражения операций по приобретению основных средств на счетах бухгалтерского учета.

Аудиторской проверке подлежат также операции по списанию основных средств. Основные средства организаций выбывают вследствие ветхости, износа, стихийных бедствий, недостач, хищений, реконструкции и замены малоэффективных объектов, а также продажи, безвозмездной передачи и т.д.

В процессе проверки аудитор должен установить причину списания объектов основных средств, законность и целесообразность этих операций, порядок ликвидации пришедших в негодность основных средств, полноту оприходования запасных частей, лома, других материалов, полученных от ликвидации объектов. Законность и целесообразность операций по выбытию основных средств устанавливаются проверкой первичных документов (актов списания, актов приемки-передачи, накладных, счетов-фактур и т.д.), данных аналитического и синтетического учета (карточек учета движения основных средств по форме ОС-12, Главной книги).

Аудитору необходимо изучить все акты на списание зданий, сооружений, машин, оборудования и другого имущества организации. При этом следует обращать внимание на соблюдение установленных форм этих документов, заполнения в них реквизитов, наличие мотивированных заключений комиссии, подписи всех членов комиссии и руководителя организации, утверждающего эти акты.

Следует также выяснить, проводились ли операции по реализации и выбытию по счету 91 “Прочие доходы и расходы”.

При проверке безвозмездной передачи основных средств надо иметь в виду, что стоимость переданного имущества не должна уменьшать величину прибыли, а поэтому выявленный финансовый результат от такой передачи имущества относится на собственные источники организации.

Путем прослеживания необходимо установить правильность корреспонденции счетов по операциям, связанным с любыми причинами списания основных средств.

При аудите установлено, что приходование основных средств производилось на предприятии на унифицированных формах № ОС-1 - актах приемки передачи соновных средств, затем основные средства учитывались в инвентарных карточках учета основных средств (форма № ОС-6).

2.5 Проверка правильности начисления амортизации основных средств

В ходе дальнейшей проверки необходимо установить правильность отнесения основных средств к амортизационным категориям и проверить правильность расчета амортизационных отчислений.

...